같은 아파트단지에 소재하나 면적이 작고 기준시가가 낮은 아파트의 매매사례가액을 시가로 평가할 수 있는지 여부

○○세무서장이 2008.11.24. 청구인들에게 한 2006.12.31. 상속분 상속세 978,738,740원의 부과처분은 이를 취소한다.

• 가. 구○○외 4인(이하 “청구인들”이라 한다)은 2006.12.31. 사망한 구○학(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인들로서 상속재산 중 ○○시 ○○구 ○○동 511 ○○맨션아파트 111동 303호(면적이 204.42㎡로서 이하 “쟁점아파트”라 한다)의 시가를 2006년 4월 공시된 공동주택가격(이하 “기준시가”라 한다) 1,580백만원으로 평가하여 상속세 과세표준과 세액을 신고하였다.
• 나. 처분청은 쟁점아파트의 시가를 같은 단지 내에 있는 110동 1006호(면적이 174.67㎡로서 이하 “비교대상아파트”라 한다)의 매매사례가액인 2,800백만원으로 평가하여 2008.11.24. 청구인들에게 2006.12.31. 상속분 상속세 978,738,740원을 결정 ․ 고지하였다.
• 다. 청구인들은 이에 불복하여 2008.12.31. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 상속개시시점에 쟁점아파트 매매사례가액을 확인할 수 없어 2006년 4월 공시된 기준시가 1,580백만원으로 신고한 것인 바, 아파트는 같은 단지, 같은 동, 같은 면적이라도 층 ․ 방향 ․ 수리여부 등에 따라 가격이 다르게 형성되는 것이 일반적임에도 쟁점아파트와 면적과 기준시가가 다른 비교대상아파트의 매매사례가액을 쟁점아파트의 시가로 보아 상속세를 과세한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 비록 쟁점아파트와 동일한 조건의 매매사례가액을 제시하지는 못하였으나, 쟁점아파트에 대하여 동일 규모의 매매사례가액이 없다고 하여 기준시가로 평가할 경우 동일 단지에 위치한 작은 규모의 비교대상아파트보다 훨씬 저가로 평가되는 역차별이 발생하고, 비교대상아파트는 상속개시일 당시 기준시가, 시세, 입지조건이 모두 쟁점아파트보다 낮거나 불리하여 이를 시가로 본 처분청의 결정은 청구인들에게 불리하지 아니하므로 이를 기준으로 상속세를 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 같은 아파트단지에 소재하나 면적이 작고 기준시가가 낮은 비교대상아파트의 매매사례가액을 쟁점아파트의 시가로 평가하여 상속세를 부과한 처분의 당부
• 나. 관련법령 이 건 과세요건 성립당시의 관련법령을 본다.

○ 상속세법 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】

① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용 ․ 공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류 ․ 규모 ․ 거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.

○ 상속세 및 증여세법 제61조 【부동산 등의 평가】

① 부동산에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 개별주택가격 및 공동주택가격. 다만, 공동주택가격의 경우에는 동법 제17조 제1항 단서의 규정에 의하여 국세청장이 결정 ․ 고시한 공동주택가격이 있는 때에는 그 가격에 의한다.

○ 국세기본법 제79조 【불고불리, 불이익변경금지】

② 조세심팜관회의 또는 조세심판관합동회의는 제81조에소 준용하는 제65조의 규정에 의한 결정을 함에 있어서 심판청구를 한 처분보다 청구인에게 불이익이 되는 결정을 하지 못한다.

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 【평가의 원칙 등】

① 법 제60조 제2항에서 “수용 ․ 공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것 ”이라 함은 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다) 이내의 기간 중 매매 ․ 감정 ․ 수용 ․ 경매(민사집행법에 의한 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 항에서 “매매 등”이라 한다) 가 있는 경우에 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각호의 1에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 감안하여 가격변동이 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에는 제56조의2 제1항의 규정에 의한 평가심의위원회의 자문을 거쳐 당해 매매 등의 가액을 다음 가호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 포함시킬 수 있다.

1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제1항 각호의 1에 규정하는 가액이 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우 3월로 한다) 이내에 해당하는지 여부는 다음 각호에 규정된 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항의 규정에 의한 시가로 보는 가액이 2 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액에 의한다.

1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일

⑤ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 당해 재산과 면적 ․ 위치 ․ 용도 및 종목이 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 동항 각호의 1에 해당하는 가액이 있는 경우에는 당해 가액을 법 제60조 제2항의 규정에 의한 시가로 본다.

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 【평가의 원칙 등】 (2003.12.30.대통령령 제18177호로 개정되기 전의 것)

① 법 제60조 제2항에서 “수용 ․ 공매가격 및 감정가격등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것”이라 함은 평가기준일 전후6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다)이내의 기간중 매매․감정․수용․경매(민사소송법에 의한 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다)또는 공매가 있는 경우에 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다.

1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제1항 각호의 1에 규정하는 가액이 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우 3월로 한다) 이내에 해당하는지 여부는 다음 각호에 규정된 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항의 규정에 의한 시가로 보는 가액이 2 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액에 의한다.

1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일

⑤ 국세청장은 상속․증여재산을 평가함에 있어서 평가의 공정성을 확보하기 위하여 재산별 평가기준․방법․절차 등에 관한 세부사항을 정할 수 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들은 2006.12.31. 피상속인으로부터 재산을 상속받아 2007.6.30. 상속재산 중 쟁점아파트의 시가를 2006.1.1. 기준으로 공시된 기준시가인 1,580백만원으로 평가하여 상속세를 신고 ․ 납부한 사실이 상속세 과세표준신고서 등 심리자료에 의하여 확인된다.

(2) 처분청은 2006.11.3. 매매된 같은 아파트 단지에 소재하는 비교대상아파트의 매매사례가액인 2,800백만원을 쟁점아파트이 시가로 보아 2008.11.24. 청구인들에게 상속세 978,738,740원을 결정 ․ 고지한 사실이 상속세 결정결의서 등 심리자료에 의하여 확인된다.

(3) 쟁점아파트와 비교대상아파트의 위치, 면적, 기준시가 및 실지 거래가액 등을 비교하여 보면 다음의 <표1>과 같은 바, <표1>에 의하면 쟁점아파트는 111동 303호이고, 2006.1.1.기준 기준시가가 1,580백만원이며, 면적(전유면적)이 204.42㎡(191.07㎡)인 반면, 비교대상아파트는 110동 1006호이고, 2006.1.1.기준 기준시가가 1,358백만원이며, 면적(전유면적)이 174.67㎡(161.36㎡)로서 쟁점아파트와 동과 층이 차이가 있고, 기준시가가 222백만원의 차이가 있으며, 면적 또한 29.75㎡(약 9평)의 차이가 있는 것으로 나타난다. <표1> 쟁점아파트와 비교대상아파트의 위치, 면적, 거래가액 및 기준시가 (단위: 백만원, ㎡) 구분 위치 면적 (전유면적) 계약 (상속)일 거래가액 기준시가 (‘06.1.1.기준) 쟁점아파트 111-303 204.42㎡ (191.07㎡) 2006.12.31

• 1,580 비교대상 아파트 110-1006 174.67㎡ (161.36㎡) 2006.11.3. 2,800 1,358

(4) 청구인들은 아파트는 같은 단지, 같은 동, 같은 면적이라도 층 ․ 방향 ․ 수리여부 등에 따라 가격이 다르게 형성되는 것이 일반적임에도 쟁점아파트와 면적과 기준시가가 다른 비교대상아파트의 매매사례가액을 시가로 보아 상속세를 과세한 처분은 부당하다는 의견이다.

(5) 처분청은 비록 쟁점아파트와 동일한 조건의 매매사례가액을 제시하지는 못하였으나, 비교대상아파트는 상속개시일 당시 면적, 기준시가, 시세 및 입지조건이 모두 쟁점아파트 보다 작거나 불리하여 쟁점아파트의 시가가 비교대상아파트의 매매사례가액인 2,800백만원 보다는 높을 것으로 추정되므로 동 매매사례가액을 시가로 보아 상속세를 부과한 이 건 처분은 청구인들에게 불리한 처분이 아니어서 정당하다고 주장하고 있어 이에 대하여 살펴본다. (가) 상속 ․ 증여재산의 평가에 관하여 상속세 및 증여세법 제60조 제1항 은 “상속세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 현재의 시가에 의한다”고 규정하고 있고, 그 제2항에서 “제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용 ․ 공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다”고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제49조 제1항은 “법 제60조 제2항에서 규정하는 수용 ․ 공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것이라 함은 평가기준일 전후 6월 이내의 기간 중 매매 ․ 감정 ․ 수용 ․ 경매 또는 공매(이하 이 항에서 ”매매 등“이라 한다)가 있는 경우에는 확인되는 그 거래가액을 말한다”고 규정하고 있다가 2003.12.30. 대통령령 제18177호에 의한 동 시행령 개정시 동조 제5항이 추가되어 “제1항의 규정을 적용함에 있어서 당해 재산과 면적 ․ 위치 ․ 용도 및 종목이 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 거래가액이 있는 경우에는 당해 가액을 법 제60조 제2항의 규정에 의한 시가로 본다”고 규정하고 있는 바, 그 개정취지는 당해 재산과 면적 ․ 종류 ․ 용도 등이 동일 또는 유사한 재산의 매매사례가액이 있음에도 이를 시가로 인정하지 아니하는 불합리한 점을 해소하기 위한 것으로 보인다(조심 2009중1218 등 참조) 즉, 2003.12.30. 상속세 및 증여세법 시행령 개정 이전에는 시가의 범위에 포함하는 매매사례가액을 당해 자산의 매매 등의 거래가액에 한정하였으나 동 시행령 개정 후 당해 재산이 아닌 유사한 재산의 거래가액도 시가로 간주하여 과세할 수 있는 것으로 되었음을 알 수 있다. 이는 당초 비교대상으로 인정되지 아니하던 유사한 재산을 동 시행령 개정에 의하여 새로이 비교대상에 포함시킨 것으로서, 동 규정의 개정취지에 비추어 보건대 동 시행령상의 “유사한 재산”의 범위는 보다 엄격하게 해석하여야 할 것이다. (나) 비교대상아파트의 경우 쟁점아파트와 비교할 때 면적은 작고 다른 조건은 유사하여 납세자에게 불리한 비교대상이 아니라는 처분청의 주장도 일면 수긍할 수 있는 측면이 있어 보이나, 납세자에게 불리하지 않은 과세처분이라고 하여 제한없이 비교대상으로 사용할 수 있는 것은 아니라고 할 것이어서(국심 2006서1969, 2007.3.21. 등 같은 취지), 이러한 점만으로 비교대상아파트의 거래가액이 적법한 매매사례가액으로 인정된다고 하기 어려운 점이 있고, 만일, 매매사례가액을 시가로 채택함에 있어서 비교대상 재산의 유사성보다는 기준시가가 낮다는 것만을 주된 판단기준으로 삼을 경우, 상속 ․ 증여재산의 평가에 관하여 처분청의 재량권이 지나치게 확대되어 과세상 예측가능성이 줄어들고, 납세자는 상속세 등 신고시 유사성이 적은 경우의 매매사례가액까지 수집하여 신고에 반영하여야 하는 부담을 지게 된다. (다) 이 건 심리과정에서 직권으로 사실조사한 바에 의하면, 처분청은 당초 부과처분시 쟁점아파트와 규모가 거의 같은 ○○시 ○○구 ○○동 511 ○○맨션아파트 207동 1306호(이하 “인근아파트”라 한다)의 매매사례가액(3,400백만원)을 쟁점아파트의 시가로 적용할 것인지에 대하여 검토하였으며, 검토 결과 아래의 <표2>와 같이 인근아파트는 면적(전유면적)이 201.39㎡(190.47㎡)로서 쟁점아파트의 면적204.42㎡(191.07㎡)과 차이는 거의 없으나, 위치가 2차아파트 207동 1306호로서 쟁점아파트(1차아파트)와 같은 단지내의 아파트가 아니고, 동․층이 다르며, 준공연도가 1984년 11월로서 쟁점아파트보다 1년의 차이가 있고, 2006.1.1.기준 기준시가가 1,698백만원으로서 쟁점아파트(1,580백만원)와 118백만원의 차이가 있어 쟁점아파트와 면적 ․ 위치 등이 동일하거나 유사한 다른 재산에 해당하지 아니한다고 보아 매매사례가액으로 적용하지 않은 사실이 확인된다. <표2> 쟁점아파트와 인근아파트의 준공연도, 위치, 면적, 거래가액 및 기준시가 (단위:백만원, ㎡) 구분 위치 준공연도 면적 (전유면적) 계약 (상속)일 거래가액 기준시가 (06.1.1.기준) 쟁점아파트 111-303 1983.11월 204.42㎡ (191.07㎡) 2006.12.31

• 1,580 인근아파트 207-1306 1984.11월 174.67㎡ (190.47㎡) 2006.12.10. 3,400 1,698

(6) 위 관련법령 및 사실관계를 종합하면, 비교대상아파트와 인근아파트의 매매사례가액으로 평가한 가액을 쟁점아파트의 시가로 보기 위해서는 비교대상이 되는 재산의 가액이 납세자에게 유 ․ 불리하다는 기준이 아닌 면적 ․ 위치 및 용도 등이 쟁점아파트와 동일하거나 유사하여야 할 것인 바, 비교대상아파트는 쟁점아파트와 동과 층이 차이가 있고, 기준시가가 222백만원의 차이가 있으며, 면적 또한 29.75㎡(약9평)의 차이가 있어 비록 비교대상아파트가 쟁점아파트 보다 면적이 작고 기준시가가 낮아 비교대상아파트의 매매사례가액을 쟁점아파트의 시가로 보는 경우 청구인들에게 불리하지는 아니하다 하더라도 기준시가와 면적에서 큰 차이가 있는 비교대상아파트의 매매사례가액을 쟁점아파트의 시가로 보기는 어려울 뿐만 아니라, 앞에서 본 바와 같이 비교대상이 되는 재산의 유사성보다는 기준시가가 낮다는 것만을 주된 판단기준으로 삼을 경우, 처분청의 재량권이 지나치게 확대되어 과세상 예측가능성이 줄어들고, 납세자는 상속세 등 신고시 유사성이 적은 경우의 매매사례가액까지 수집하여 신고에 반영하여야 하는 부담을 지는 점을 감안하면 이 건 비교대상아파트의 거래가액을 적법한 매매사례가액으로 인정하기는 어렵고, 인근아파트는 쟁점아파트와 면적(전유면적)이 유사하다 하더라도 쟁점아파트와 같은 단지 내의 아파트가 아니고, 동․층이 다르며, 준공연도 및 기준시가가 차이가 있어 쟁점아파트와 면적․위치 등이 동일하거나 유사한 다른 재산에 해당한다고 볼 수 없으므로 인근아파트의 매매사례가액 또한 쟁점아파트의 시가로 보기도 어렵다 할 것이다.

(7) 따라서, 쟁점아파트와 면적 ․ 위치 ․ 용도 등이 동일하거나 유사한 다른 아파트의 매매사례가액 등 달리 쟁점아파트의 시가로 볼만한 가액이 확인되지 아니하는 이상 청구인들이 쟁점아파트를 기준시가로 평가하여 상속세를 신고한 내용은 잘못이 없는 반면, 처분청이 쟁점아파트와 같은 단지에는 소재하나 동 ․ 층, 기준시가 및 면적 등에 차이가 있는 비교대상아파트의 매매사례가액을 쟁점아파트의 시가로 평가하여 상속세를 부과한 이 건 처분은 부당한 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 조세심판관합동회의에서 심리한 결과 청구인들의 주장이 이유 있으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.