비교대상아파트의 매매사례가액을 상속재산의 시가로 본 처분의 당부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인 외 4인(이하 “청구인 등”이라 한다)은 2006.9.4. 청구인의 남편 ○○○(이하 “피상속인”이라 한다)의 사망으로 ○○○(전용면적 210.25㎡, 이하 “쟁점아파트”라 한다) 등을 상속받았고, 쟁점아파트는 2007.2.27. 협의분할에 의한 상속을 원인으로 하여 ○○○ 외 4인에게 소유권 이전등기가 되었으며, 청구인 등은 쟁점아파트의 상속재산가액 16억2,000만원을 포함한 2,966,027천원을 상속재산가액으로 하여 2007.2.20. 상속세 396,939,500원을 신고·납부하였다.
• 나. 처분청은 2009.2.2.부터 2009.5.11.까지 청구인등에 대한 상속세 조사를 실시하고, 쟁점아파트와 면적·기준시가가 동일한 같은 단지내 아파트의 매매사례가액을 조사하여, 상속개시일부터 가까운 시기에 거래된 7-601호(이하 “비교대상아파트”라 한다)의 매매사례가액 21억원을 쟁점아파트의 상속재산가액으로 하여 2009.8.1. 청구인에게 2006.9.4. 상속분 상속세 258,788,880원을 결정·고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2009.11.13. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) (주위적 청구) 2006.9.4. 상속받은 쟁점아파트의 상속재산가액을 평가기준일 현재의 시가 즉, 불특정다수인 사이에 자유로이 거래되는 경우에 성립된다고 인정되는 가액을 확인하기 위하여 공인중개사 사무실을 탐문하고 시중은행의 자료를 조사하여 16억2,000만원을 시가로 판단하였으나, 처분청이 2006.10.12. 매매계약된 쟁점아파트와 같은 단지내 비교대상아파트의 거래가액인 21억원을 쟁점아파트의 시가로 본 것은, 처분청이 아파트 가격이 급상승하는 시기에 평가기준을 정함에 있어, 현재의 시가를 보다 공정하게 산정하기 위하여 쟁점아파트의 담보대출비율, 기준시가 등 아파트의 시가를 객관적으로 담보할 수 있는 여러가지 방법을 모색하였어야 함에도 다른 산정방법을 고려함이 없이 상속세 및 증여세법 시행령(이하 “상증법 시행령”이라 한다) 제49조 제2항에서 정한 방법을 적용한 것은 가격상승이 심한 시기에 상속재산의 시가를 과대평가한 것이며,상속세 및 증여세법법(이하 “상증법”이라 한다) 제60조 제1항은 상속재산의 가액을 평가기준일 현재의 시가로 규정하고 있음에도 같은 법 시행령에서 평가기준일 전후 6월이내의 기간중 매매 등에 의하여 확인된 가액을 상속재산가액으로 간주하는 것은 상증법의 위임범위를 벗어난 위법명령이므로 이에 근거한 상속세 과세처분은 부당하다.

(2) (예비적 청구) 설사 비교대상아파트의 매매사례가액을 쟁점아파트의 시가로 본다 하더라도 청구인 등은 처분청이 상속재산 산정의 근거로 한 비교대상아파트의 거래가액을 알 수 없음에도 이에 기초하여 상속세 신고시 신고한 가액이상증법 시행령에서 정하는 평가가액과 차이가 발생한다 하여 추가 발생한 상속세에 대하여 상속세 신고·납부기한 이후 기간의 일수를 계산하여 납부불성실가산세를 부과한 것으로 부당하다.

• 나. 처분청 의견

(1) (주위적 청구) 처분청이 쟁점아파트의 시가로 적용한 비교대상아파트는 쟁점아파트의 상속개시일인 2006.9.4.로부터 1개월여가 지난 2006.10.12.에 매매계약이 체결된 것으로서 동 기간동안 급격한 가격변동은 없었다고 보이며, 쟁점아파트와 면적·위치·용도·기준시가·층이 동일하거나 유사한 재산으로 평가되는 점 등으로 볼 때, 비교대상아파트의 매매사례가액을 쟁점아파트의 시가로 보아 과세한 처분은 정당하며, 청구인들은 매매사례가액을 당해 재산의 시가로 보도록 규정한상증법 시행령제49조 제5항의 규정이 조세법률주의에 위반된다고 주장하나, 대통령령이 헌법이나 법률에 위반되는지 여부는 대법원이 이를 최종적으로 심사할 권한을 가지므로 위 규정이 헌법이나 법률에 위반되는지 여부는 심판청구의 심리대상이 아니며, 심리일 현재 위 규정이 헌법이나 법률에 위반된다고 결정된 바 없으므로 처분청이 위 규정에 따라 쟁점아파트의 시가를 평가하여 과세한 처분은 정당하다.

(2) (예비적 청구) 청구인은 쟁점아파트의 상속재산가액에 대한 평가방법의 차이로 인하여 추가 발생한 상속세에 대하여 상속세 신고·납부기한 이후 기간의 일수를 계산하여 납부불성실가산세를 부과한 처분은 부당하다고 주장하나, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유없이 법에 규정된 신고, 납부 등 각종 의무를 위반한 경우에 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서, 상증법 제78조 제2항(2006.12.30. 삭제전 규정) 및 같은 법 시행령 제80조 제4항(2007.2.28. 삭제전 규정)에 따라 납부불성실가산세를 부과한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점

① (주위적 청구) 상속개시일부터 1개월 후에 매매계약이 체결된 비교대상아파트의 매매사례가액을 시가로 보아 쟁점아파트의 상속재산가액을 평가한 처분의 당부

② (예비적 청구) 상속재산의 평가 차이로 인하여 과소납부된 금액에 대하여 납부불성실가산세 부과한 처분의 당부

• 나. 관련 법령 이 건 과세요건 성립당시의 관련법령을 본다.

○ 상속세 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】

① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.

④ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제13조의 규정에 의하여 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의한다.

○ 상속세 및 증여세법 제67조 【상속세 과세표준신고】

① 제3조의 규정에 의하여 상속세납부의무가 있는 상속인 또는 수유자는 상속개시일부터 6월 이내에 제13조 및 제25조 제1항의 규정에 의한 상속세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.

○ 상속세 및 증여세법 제76조 【결정ㆍ경정】

① 세무서장 등은 제67조 또는 제68조의 규정에 의한 신고에 의하여 과세표준과 세액을 결정한다. 다만, 신고를 하지 아니하였거나 그 신고한 과세표준이나 세액에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 그 과세표준과 세액을 조사하여 결정한다.

③ 세무서장 등은 제1항의 규정에 의한 신고를 받은 날부터 대통령령이 정하는 기간(이하 "법정결정기한"이라 한다)이내에 과세표준과 세액을 결정하여야 한다. 다만, 상속재산 또는 증여재산의 조사, 가액의 평가 등에 장기간이 소요되는 등 부득이한 사유가 있어 그 기간이내에 결정할 수 없는 경우에는 그 사유를 상속인ㆍ수유자 또는 수증자에게 통지하여야 한다.

④ 세무서장 등은 제1항 또는 제2항의 규정에 의하여 과세표준과 세액을 결정할 수 없거나 결정후 그 과세표준과 세액에 탈루 또는 오류가 있는 것을 발견한 경우에는 즉시 그 과세표준과 세액을 조사하여 결정 또는 경정한다

○ 상속세 및 증여세법 제78조 【가산세 등】

② 세무서장 등은 제70조의 규정에 의하여 납부할 세액을 신고기한 이내에 납부하지 아니하였거나 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 의하여 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액(제71조 또는 제73조의 규정에 의하여 연부연납 또는 물납을 신청한 경우에는 그 연부연납 또는 물납이 허가되지 아니한 세액을 포함한다)에 자진납부일 또는 고지일까지의 기간과 금융기관이자율을 감안하여 대통령령이 정하는 율을 곱하여 산출한 금액을 산출세액에 가산한다.

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제49조【평가의 원칙 등】

① 법 제60조 제2항에서 "수용ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것"이라 함은 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 의한 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 항에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간중에 매매 등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 1에 해당하는 날까지의 기간중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 감안하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에는 제56조의2 제1항의 규정에 의한 평가심의위원회의 자문을 거쳐 당해 매매등의 가액을 다음 각 호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제1항 각 호의 1에 규정하는 가액이 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우 3월로 한다) 이내에 해당하는지 여부는 다음 각 호에 규정된 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항의 규정에 의한 시가로 보는 가액이 2 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액에 의한다.

1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일

⑤ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 당해 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도 및 종목이 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 동 항 각 호의 1에 해당하는 가액이 있는 경우에는 당해 가액을 법 제60조 제2항의 규정에 의한 시가로 본다.

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제78조【결정ㆍ경정】

① 법 제76조 제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각 호의 1에 의한다.

법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한부터 6월

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①(주위적 청구)에 대하여 살펴본다. (가) 쟁점아파트의 부동산 등기부등본에 따르면, 쟁점아파트는 피상속인이 1984.12.22. 매매에 의하여 취득하였고, 2006.9.4. 피상속인의 사망으로 인하여 상속재산이 되었으며, 청구인 등은 2007.2.20. 쟁점아파트의 상속재산가액을 16억2,000만원으로 평가하여 이 건 상속세 신고를 하였고, 쟁점아파트는 협의분할에 의한 상속을 등기원인으로 하여 2007.2.27. 상속인인 ○○○ 외 3인에게 소유권 이전등기가 접수된 사실이 확인된다. (나) 처분청이 2009년 7월 청구인 등에 대한 상속세 조사를 실시하고 작성한 상속세 조사종결보고서에 의하면, 청구인 등이 쟁점아파트의 시가를 16억2,000만원으로 신고하였으나,상증법제60조 제2항 및 같은 법 시행령 제49조 제5항의 규정에 따라 상속개시전후 6개월 이내의 매매사례가액을 확인한 결과, 아래 <표>와 같이 동일 면적으로 기준시가가 같고 상속개시일과 가까운 시기에 거래된 비교대상아파트의 매매사례가액인 21억원이 있음이 확인되므로 이를 쟁점아파트의 상속재산가액으로 하여 상속세를 결정한다고 기재되어 있다. <표> 쟁점아파트 및 비교대상아파트 현황 (단위: ㎡,백만원) 구 분 쟁점아파트 (06.9.4) 비교대상 아파트 기타유사물건 기타1 기타2 기타3 비교아파트 현황 면적 266.44 226.444 226.44 226.44 226.44 동․호 해당층 6 6 5 11 1 방향 남향 남향 남향 남향 남향 국민은행시세(06.9) 하한가: 161,500 평균가: 181,000 상한가: 202,500 기준시가 (국세청) 2006.1.1 1,207,000 1,027,000 991,000 1,111,000 849,000 매매사례가액 (계약일별) 2006.10.12 2,100,00 2006.11.2 2,190,000 2006.12.13 2,450,000 2006.10.25 1,920,000 (나) 이에 대하여 청구인은 쟁점아파트의 시가를 정하기 위하여 부동산중개업소에 문의하고 시중은행의 시세표 자료 등을 조사하여 16억2,000만원을 평가기준일 현재 쟁점아파트의 시가로 판단한 것인데도, 처분청은 현재의 쟁점아파트의 담보대출비율, 기준시가 등 아파트의 시가를 객관적으로 담보할 수 있는 여러가지 방법을 모색함이 없이상증법 시행령제49조 제2항에서 정한 방법을 쟁점아파트의 시가 산정에 적용한 것은, 가격상승이 심한 시기에 상속재산의 시가를 과대평가한 것이며,상증법제60조 제1항은 상속재산의 가액을 평가기준일 현재의 시가로 규정하고 있음에도 같은 법 시행령에서 평가기준일 전후 6월 이내의 기간중 매매 등에 의하여 확인된 가액을 상속재산가액으로 간주하는 것은상증법의 위임범위를 벗어난 위법명령이므로 이에 근거한 상속세 과세처분은 부당하다고 주장한다. (다) 청구인은 2010.5.12. 개최된 조세심판관회의에 출석하여, 위 (나)에 기재된 바와 같은 이유로 이 건 상속세가 취소되어야 한다고 주장하는 한편, 상속재산의 평가 차이로 인하여 발생한 상속세에 대하여 상속세 신고·납부기한 이후 기간의 일수를 계산하여 납부불성실가산세를 부과한 처분 역시 합리성을 결여한 행정편의주의적인 사고에 의하여 비롯된 과세처분으로 취소되어야 한다는 취지의 의견진술을 하였다. (라) 이상의 내용을 종합하여 살피건대, 상증법제60조 제1항에서 ‘상속재산가액은 상속개시일 현재의 시가에 의하여 평가’하도록 하였고, 제2항에서 ‘시가는 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 한다’고 규정하였으며, 같은 법 시행령 제49조 제5항에서 ‘당해 재산과 면적·위치·용도 및 종목이 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 매매사례가액이 있는 경우 당해 가액을 법 제60조 제2항의 규정에 의한 시가로 본다’고 규정하였는 바, 청구인 등이 쟁점아파트의 시가로 신고한 가액 16억2천만원은 청구인 등이 주변시세를 참작하여 임의로 계산한 가액이므로 상증법 제60조의 시가로 보기 어려운 반면, 처분청이 과세의 근거로 삼은 비교대상아파트는 면적·건물구조·방향·용도·기준시가 등이 쟁점아파트와 유사할 뿐만 아니라 그 거래시기도 상속개시일로부터 1개월 후로 쟁점아파트와 유사하여 상증법 시행령 49조에서 정하는 요건을 충족한 것으로 보이므로 처분청이 비교대상아파트의 매매사례가액을 상증법 제60조의 시가로 보아 청구인에게 이 건 상속세를 결정한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 또한, 청구인은 당해 재산과 면적·위치·용도 및 종목이 동일하거나 유사한 재산의 매매사례가액을 시가로 보도록 한 상증법 시행령제49조 제5항이 상증법제60조 제1항의 위임범위를 벗어난 위법한 규정이므로 상증법 시행령제49조 제5항에 근거한 과세처분이 취소되어야 한다는 취지의 주장도 하였으나, 시행령에 규정된 내용이 모법의 위임범위를 벗어나는 내용인지 여부는 심판청구의 범위를 벗어나는 사항으로 특별한 사정이 없는 한 심리의 대상이 되지 아니하므로 이에 대하여는 별도의 심리를 하지 아니하기로 한다.

(2) 쟁점②(예비적 청구)에 대하여 살펴본다. (가) 처분청은 비교대상아파트의 매매사례가액 21억원을 쟁점아파트의 시가로 평가하고, 그 차액 4억8,000만원을 상속재산가액에 가산하여 청구인 등에게 이 건 상속세를 결정하면서 과소납부된 상속세에 대하여 납부불성실가산세 54,075,650원을 부과한 사실이 결정결의서에 의하여 확인된다. (나) 이에 대하여 청구인은 청구인을 포함한 일반인은 상속세 신고당시 상속재산에 대한 유사매매사례가액을 알 수 없는 것이 현실인데도, 처분청이 사후에 유사매매사례가액을 확인하여 상속세를 추가로 과세하면서 과소납부된 세액에 대하여 납부불성실가산세를 부과하는 것은 부당하다고 주장한다. (다) 이 건 과세요건 성립당시의 상증법 제78조 제2항은 세무서장 등은 제70조의 규정에 의하여 납부할 세액을 신고기한 이내에 납부하지 아니하였거나 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 의하여 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액에 자진납부일 또는 고지일까지의 기간과 금융기관이자율을 감안하여 대통령령이 정하는 율을 곱하여 산출한 금액을 산출세액에 가산하도록 하였는 바, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유없이 법에 규정된 신고ㆍ납세의무 등을 위반한 경우 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재로서 납세자의 고의ㆍ과실은 고려되지 아니하는 것이며(대법원2002.4.12. 선고 2000두5944 판결 참조), 납부불성실가산세는 납부의무 해태에 대한 행정벌적 성격 외에도 납부기한내에 납부한 자와의 형평을 고려하여 미납부(과소납부)한 세액에 대한 지연이자적 성격의 금액도 포함된 것인 점 등을 종합적으로 감안할 때, 이 건 납부불성실가산세 부과가 부당하다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다(조심 2008중3096, 2008.12.23. 같은 뜻).

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.