보증금을 상속재산이 아닌 청구인의 고유재산으로 볼 수 있는지 여부

○○○세무서장이 2009.10.1. 청구인에게 한 2008.2.18. 상속분 상속세 35,136,830원의 부과처분은 청구인 세대가 2006.12.11. ○○○에 전입하기 위하여 지급한 전세보증금 2억5,000만원을 청구인의 고유재산으로 보아 그 과세표준과 세액을 경정한다.

• 가. 청구인은 ○○○ 교수로 재직하고 있는 거주자로, 2008.2.18. 남편 ○○○(이하 “피상속인”이라 한다)의 사망으로 상속이 개시되어 2008.8.19. 상속세 과세표준 신고를 하면서 청구인 세대가 2006.12.11. ○○○(이하 “○○○”라 한다)에 전입하기 위하여 지급한 임차보증금 2억5,000만원(임차 명의인은 청구인이며, 이하 “쟁점보증금”이라 한다)을 상속재산가액에 산입하지 아니하고 상속재산가액을 15억1,300만원, 과세표준액을 1억5,400만원으로 하여 상속세 신고를 하였다.
• 나. 처분청은 2009.3.25.부터 2009.7.1.까지 청구인에 대한 상속세 조사를 실시하고, 쟁점보증금이 피상속인의 계좌에서 인출되어 지급되었고, 상속개시일 현재까지 피상속인이 청구인과 함께 ○○○아파트에서 거주한 점으로 보아 쟁점보증금이 피상속인의 채권에 해당된다 하여 이를 상속재산에 가산하고, 과세표준액을 2억9,767만원으로 증액하여 2009.10.1. 청구인에게 2008.2.18. 상속분 상속세 35,136,830원을 결정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2009.10.29. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 1999.2.12. 피상속인이 ○○○(건물 136.73㎡, 대 83.30㎡로 이하 “쟁점아파트”라 한다)를 총매매대금 3억5,000만원에 취득할 당시 총매매대금의 36.16%에 해당하는 1억2,656만원을 부담하면서 공동명의로 등기할 것을 요구하였으나 권위적인 피상속인이 이를 거절하여 부득이 피상속인의 단독명의로 등기를 한 바 있고, 2006년 12월경 쟁점아파트를 양도할 당시에도 양도대금 12억9,250만원을 모두 피상속인의 계좌로 입금받은 사실이 있으나, 당시 사업을 하던 피상속인이 쟁점아파트의 양도대금을 전액 주식투자 등에 사용할 의사를 있음을 알고 청구인의 기여분인 약 4억6,500만원(양도대금의 36.16%)을 분배해 주도록 요구하였다가 피상속인이 2억5,000만원만 분배를 해주어 이를 쟁점아파트의 양도일 이후 청구인 세대가 거주한 ○○○아파트의 임차보증금으로 지급하고, 그 임차인 명의를 청구인으로 한 것이므로 쟁점보증금은 비록 지급당시 피상속인의 계좌에서 출금되었지만 상속재산이 아니라 청구인의 고유재산으로 보아야 한다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 쟁점아파트 취득당시 총매매대금 중 약 36%에 해당하는 1억2,656만원을 부담하였다고 주장하나, 그 중 1999.2.12.자 계약금으로 지급하였다는 3,500만원과 관련하여 시어머니로부터 차입하였다는 1,700만원이 청구인의 계좌에서 인출되었다 하여 이를 시어머니가 청구인 부부가 아닌 청구인에게 특정하여 대여한 것으로 인정하기 어렵고, 나머지 1,800만원과 1999.4.23. 잔금으로 지급되었다는 금액 9,156만원도 청구인의 계좌에서 인출된 사실은 확인되나 쟁점아파트의 취득자금으로 지급되었는지 여부를 확인하기 어려울 뿐만 아니라, 위 1억2,656만원이 인출된 청구인의 계좌에 1999.5.17.경 다시 1억1,200만원이 입금된 점으로 보아 청구인이 부담하였다는 취득자금을 돌려받은 것으로 보이는 점이 있으므로 쟁점아파트의 양도대금은 모두 피상속인의 자금으로 볼 수 밖에 없으며, ○○○아파트의 임차인 명의가 비록 청구인으로 되어 있지만 쟁점보증금이 전액 피상속인의 계좌에서 출금된 사실이 확인되므로 쟁점보증금은 상속재산으로 볼 수 밖에 없다.

• 가. 쟁 점 쟁점보증금을 상속재산이 아닌 청구인의 고유재산으로 볼 수 있는지 여부
• 나. 관련법률

(1) 상속세 및 증여세법(2008.12.26. 법률 제9269호로 개정되기 전의 것) 제1조 【상속세 과세대상】 ① 상속[유증(유증), 증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여(제14조 제1항 제3호의 규정에 의한 증여채무의 이행중에 증여자가 사망한 경우의 당해 증여를 포함한다. 이하 같다) 및 민법 제1057조의2의 규정에 의한 특별연고자에 대한 상속재산의 분여(분여)를 포함한다. 이하 같다]으로 인하여 상속개시일(실종선고로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 실종선고일을 말한다. 이하 같다) 현재 다음 각호의 1에 해당하는 상속재산이 있는 경우에는 그 상속재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 상속세를 부과한다.

1. 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 자(이하 "거주자"라 한다)의 사망의 경우에는 거주자의 모든 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다. 이하 같다) (2) 국세기본법 제14조 【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다. (3) 민법 제830조 【특유재산과 귀속불명재산】① 부부의 일방이 혼인전부터 가진 고유재산과 혼인중 자기의 명의로 취득한 재산은 특유재산으로 한다.

② 부부의 누구에게 속한 것인지 분명하지 아니한 재산은 부부의 공유로 추정한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청의 조사자료와 청구인이 제출한 아파트의 임차계약서, 청구인 세대의 주민등록표 등에 의하면, 청구인 세대는 1999.4.24. 쟁점아파트를 피상속인의 명의로 매매대금 3억5,000만원에 취득(매매계약일 1999.2.12.)한 후, ○○○ 등에게 임대〔쟁점아파트의 임대계약서는 존재하지 아니하나, ○○○이 ○○○에 회신한 거주자 확인요청에 대한 회신문(○○○, 2009.12.10.)에 의하면 1999.5.19.부터 2001.2.23.까지 ○○○이 쟁점아파트에서 거주한 것으로 확인됨〕하였다가 2007.1.16. 매매대금 12억9,250만원에 양도(계약일자 2006.12.4.)하였으며, 청구인 세대는 1999.5.17.부터 ○○○(이하 ○○○라 한다)를 임차보증금 1억3,500만원에 피상속인 명의로 임차(임대차계약일 1999.3.20.)하여 거주하다가, 2006.12.11.부터 ○○○아파트를 임차보증금 2억5,000만원에 청구인 명의로 임차하여 이 건 상속개시일인 2008.2.18. 현재까지 거주한 것으로 나타난다.

(2) 처분청의 상속세 조사종결보고서에 의하면, 청구인이 다른 상속재산에 대하여 상속세 신고를 누락한 사실은 없으나, 2006.12.11. 청구인 명의로 임대차 계약이 체결(임차기간은 2007.1.7.부터 2009.1.7.까지임)된 ○○○아파트의 임차보증금인 쟁점보증금 2억5,000만원이 피상속인의 계좌에서 지급된 것으로 확인되어 쟁점보증금을 상속재산에 가산하였다고 기재되어 있다.

(3) 청구인은 이 건 상속세 조사과정에서 쟁점아파트 취득당시 취득자금 중 약 36%인 1억2,656만원을 청구인이 부담하였으므로 쟁점보증금은 쟁점아파트 매각대금 중 청구인의 몫을 분배받은 것으로 볼 수 있어 상속재산에 해당하지 않는다고 주장하면서 청구인의 소득자료와 청구인의 계좌 입출금내역 등을 제시하였는 바, (가) 청구인이 제출한 청구인의 소득자료와 재직증명서 등에 의하면, 청구인은 1981.3.1.부터 1983.8.31.까지 2년 5개월 동안 ○○○학교의 교사로 재직하였고, 1995.3.1.부터 현재까지 ○○○의 교수로 재직하고 있으며, ○○○에서 1996년부터 1999년까지 1억1,164만원의 근로소득을 지급받았고, 2000년부터 2008년까지 5억9,182만원(연평균 6,576만원)의 급여를 지급받은 것으로 나타난다. (나) 쟁점아파트의 취득 및 양도당시의 계약서 등에 의하면, 청구인 세대가 피상속인의 명의로 쟁점아파트를 취득하였다가 양도한 내역은 아래 <표1>과 같다.

○○○ (다) 청구인은 쟁점아파트의 취득자금 중 위 <표1>의 1999.2.12.자 계약금 3,500만원과 1999.4.24.자 잔금 중 9,156만원 합계 1억2,656만원을 청구인이 지급하였다며, 청구인의 계좌 입출금 내역을 제출하였는 바, 청구인이 제출한 계좌 입출금내역 등에 의하면, 청구인은 쟁점아파트의 계약일인 1999.2.12. ○○○(적금)를 해지하여 1,800만원을 인출하였고, ○○○(저축예금)에서 1,700만원을 인출하였으며, 쟁점아파트의 중도금 지급일인 1994.4.23. ○○○에서 1억650만원을 인출한 것으로 나타난다. (라) 처분청은 위 청구인 계좌의 인출액 중 청구인이 시어머니 ○○○으로부터 차입하였다는 1999.2.12.자 인출액 1,700만원을 ○○○이 청구인을 특정하여 대여하였다고 보기 어려울 뿐만 아니라, 1994.4.23.자 인출액 1억650만원의 자금원천을 확인하기 어렵고, 청구인의 계좌에서 출금된 금원들이 쟁점아파트의 취득자금으로 지급되었는지 여부를 확인하기 어려울 뿐만 아니라, 설사 청구인의 계좌에서 인출된 금원들이 쟁점아파트의 취득자금으로 사용되었다 하더라도 쟁점아파트의 취득자금이 인출되었던 위 ○○○에 1999.5.17. 다시 1억1,200만원이 입금된 점으로 보아 청구인이 피상속인으로부터 쟁점아파트의 취득자금을 다시 반환받은 것으로 볼 측면이 있다고 보아 쟁점보증금을 청구인의 고유재산으로 보아야 한다는 청구인의 주장을 받아들이지 아니하였다.

(4) 이에 대하여 청구인은 청구인 계좌에서 인출된 금원의 출처 확인자료를 제시하는 한편, 쟁점아파트 취득당시 청구인 세대가 다른 부동산을 취득한 사실이 없고, 청구인이 다른 사업을 영위한 사실이 없는 점으로 보아 청구인의 계좌에서 인출한 금액을 쟁점아파트의 취득자금 이외의 다른 용도로 사용하였다고 보는 것은 부당하다는 취지의 주장과 함께 1999.5.17. 청구인의 계좌에 입금되었던 1억1,200만원은 쟁점아파트의 임대보증금으로 입금당일 출금되어 ○○○아파트의 임차보증금으로 사용되었다며 청구인의 계좌 입출금 내역을 제시하였으므로 이에 대하여 살펴본다. (가) 청구인이 제출한 예금거래내역서에 의하면, 쟁점아파트의 계약금 지급일인 1999.2.12. 청구인은 청구인이 1996.3.1.부터 1999.2.12.까지 매월 50만원씩 불입하던 적금○○○을 해지하여 1,800만원을 인출하였고, 시어머니 ○○○이 청구인의 계좌○○○로 입금한 1,700만원을 인출한 것으로 나타나는데, 청구인은 시어머니가 청구인 부부 몰래 청구인의 남편 ○○○의 명의로 차명계좌를 개설하여 사용하고 있었을 정도로 금전관계에 대하여는 계산이 분명한 분이므로 시어머니로부터 차입한 1,700만원은 상환하지 않을 수 없었는데, 그 중 100만원은 현금으로 상환하고, 나머지 1,600만원은 1999.6.28. 차입한 2,000만원으로 1999.7.1. 상환하였다고 소명하면서 그 근거로 청구인의 위 계좌 입출금 내역과 시어머니의 차명계좌 개설내역 등을 제시하였는 바, 위 청구인의 계좌에 1999.6.28. 대출금 1,998만원이 입금되었다가 그 중 1,600만원이 1999.7.1. 현금으로 인출된 내역이 나타나고, 청구인의 시어머니는 2005.10.27. ○○○지점에서 ○○○의 명의로 차명계좌○○○를 개설하면서 인감도장은 자신의 것을 사용한 것으로 나타난다. (나) 청구인은 위 1999.4.24.자 인출금 1억650만원과 관련하여 동 인출금이 인출되기 직전에 위 청구인의 계좌에 입금된 자금의 원천을 아래 <표2>와 같이 제출하였는 바, 동 자금의 입금원천은 대부분 청구인이 ○○○ 등 금융기관 또는 형부 ○○○로부터 차입하거나 언니 ○○○로부터 대여금을 상환받았다는 것으로 여기에 피상속인의 자금이 포함된 내역은 나타나지 않는다.

○○○ (다) 청구인은 위 청구인 계좌 인출금이 모두 쟁점아파트의 취득자금으로 사용되었음을 입증하기 위하여 쟁점아파트 취득당시 청구인 세대가 다른 부동산을 취득하거나 청구인이 다른 사업을 영위한 사실이 없는 점을 그 이유로 소명하고 있는 바, 쟁점아파트 취득당시 청구인 세대가 다른 부동산이나 재산을 취득한 내역은 처분청 전산자료 등에 나타나지 아니하며, 청구인이 동 인출금을 쟁점아파트의 계약금 및 잔금 이외의 다른 용도로 사용하였다는 근거는 없다. (라) 또한, 위 청구인의 계좌에 1999.5.17. 입금된 1억1,200만원과 관련하여 청구인은 동 입금액은 쟁점아파트의 임대보증금인데, 같은 날 출금되어 ○○○아파트의 임차보증금으로 사용되었다고 소명하면서 청구인의 계좌 입출금 내역 등을 제시하였는 바, 1999.5.17. 청구인의 계좌에 입금된 1억1,200만원은 입금된 후 약 2시간 후에 출금된 것으로 나타나고, 위 (1)항에서 살펴본 바와 같이 쟁점아파트에는 1999.5.19. ○○○이 입주하고, 청구인 세대는 쟁점아파트에 입주하지 아니하고 피상속인 명의로 ○○○아파트를 임차하여 1999.5.17. 입주한 것으로 나타난다. (마) 청구인은 2010.1.12.(수) 개최된 조세심판관회의에 출석하여 처분청은 쟁점보증금이 피상속인의 통장에서 출금되었고, 1999.5.17. 청구인의 통장에 입금된 1억1,200만원을 쟁점아파트의 취득자금으로 사용되었던 자금의 반환으로 보아 쟁점보증금을 상속재산으로 보았으나, 이는 사실관계의 오인에서 비롯된 것이며, 이와 같이 쟁점아파트의 취득자금 중 일부를 청구인이 부담하였음에도 불구하고 권위주의적인 피상속인이 부부 공동명의의 등기를 거절하였을 뿐만 아니라, 쟁점아파트의 양도대금도 모두 자신의 계좌로 입금하도록 하여 주식 등에 투자할 의사가 있음을 알고, 청구의 몫을 분배하여 주기를 요청한 결과, ○○○아파트의 임차보증금 상당액인 2억5천만원만 분배해주어 ○○○아파트의 임차인 명의를 청구인으로 하게 된 것이라고 소명하면서, 그 근거로 피상속인의 주식투자 내역과 시체검안서 등을 제시하였는 바, 피상속인은 상속개시일(2008.2.18.) 직전인 2007.4.23.부터 2007.10.24.까지 33차례에 걸쳐 13억6,165만원 상당의 주식을 주식중개인인 ○○○ 및 ○○○ 등을 통하여 취득하였고, 2007.5.30.부터 2007.12.26.까지 9차례에 걸쳐 2억4,794만원 상당의 주식을 매각한 것으로 나타나며, 2008.2.18. 49세의 나이로 거주 중인 아파트에서 투신자살한 사실이 ○○○의 시체검안서에 의하여 확인된다. (바) 이상의 내용을 종합해 보면, 처분청은 쟁점보증금이 피상속인의 계좌에서 인출되어 지급된 점과 쟁점아파트 취득당시 청구인의 계좌에서 출금된 금원이 모두 현금으로 인출되어 쟁점아파트의 취득자금으로 사용된 것인지 여부가 불분명한 점 및 쟁점아파트의 취득자금이 인출된 것으로 보이는 청구인의 계좌에 1999.5.17.경 청구인이 부담하였다는 쟁점아파트의 취득자금(1억2,656만원)과 유사한 금액 1억1,200만원이 입금된 사실이 있는 점 등을 근거로 피상속인의 계좌에서 인출되어 지급된 쟁점보증금을 상속재산으로 보았으나, 쟁점아파트의 취득과 관련하여 청구인의 계좌에서 인출된 금원이 모두 청구인의 적금을 해약한 것이거나, 금융기관 등에서 차입한 자금으로 조성된 것으로 확인되고, 여기에 피상속인의 자금이 포함되어 있다거나 쟁점아파트의 취득시기를 전후하여 청구인 세대가 다른 부동산을 취득한 내역이 확인되지 않는 점, 청구인이 동 인출액을 쟁점아파트의 취득자금 이외의 다른 용도로 사용하였다는 근거가 없는 점, 청구인의 계좌에서 자금이 인출된 시점과 쟁점아파트의 계약금 및 잔금 지급시점이 일치하는 점으로 보아 청구인의 계좌에서 인출된 금원은 쟁점아파트의 취득자금으로 사용되었다고 보는 것이 합리적이라고 판단되고, 쟁점아파트의 취득자금이 인출된 위 청구인의 계좌에 1999.5.17. 입금된 1억1,200만원은 위 (라)목에서 살펴본 바와 같이 입금당일 출금되어 쟁점아파트 취득직후 청구인 세대가 입주하여 거주한 ○○○아파트의 임차보증금으로 사용된 것으로 보이는 점으로 보아 쟁점아파트 취득자금의 반환금이 아니라 쟁점아파트 임대보증금의 일시 입금액이라는 청구주장이 사실로 보인다. 사정이 이러하다면, 쟁점보증금은 비록 피상속인의 계좌에서 인출되어 지급되었지만, 청구인이 쟁점아파트를 취득할 당시 부담하였던 취득자금에 대한 분배금으로 청구인의 고유재산으로 보는 것이 합리적이라고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다