변액보험은 기본적으로 보험업법에 따른 보험의 일종이고, 법인세법에서도 변액보험 특별계정 수익을 신탁재산에서 제외하여 보험회사의 소득으로 보고 있으며, 교육세법에서도 변액보험 특별계정 수익을 교육세 과세표준인 보험회사의 수익금액에서 제외하는 명문규정을 두고 있지 아니하므로 변액보험 특별계정 수익을 교육세 과세표준에 포함시킨 처분은 정당함
변액보험은 기본적으로 보험업법에 따른 보험의 일종이고, 법인세법에서도 변액보험 특별계정 수익을 신탁재산에서 제외하여 보험회사의 소득으로 보고 있으며, 교육세법에서도 변액보험 특별계정 수익을 교육세 과세표준인 보험회사의 수익금액에서 제외하는 명문규정을 두고 있지 아니하므로 변액보험 특별계정 수익을 교육세 과세표준에 포함시킨 처분은 정당함
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 세법 중 과세표준의 계산은 과세소득이 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용하여야 할 것인바, 변액보험 특별계정 수익이 보험계약자에 귀속된다는 사실은 이를 보험회사를 위한 일반계정 손익계산서가 아닌 보험계약자를 위한 특별계정 손익계산서에 계상하고 있는 점, 구 간접투자자산운용법 제135조 제1항 및 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제251조 제1항 에 의하면, 변액보험의 특별계정은 신탁의 법리가 적용되는 점, 계약자가 계약과 관련된 위험과 효익을 모두 부담하는 계약자 책임의 원칙이 적용되는 점 등을 통하여 확인할 수 있으므로, 처분청이 변액보험의 특별계정 수익을 보험회사의 수익으로 보아 교육세를 과세하는 것은 실질주의 과세원칙에 위배되는 것이다.
(2) 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 이를 확장해석하거나 유추해석 하는 것은 금지되는바, 교육세법 제5조 제1항 제1호 에서 규정하고 있는 “보험업자의 수익금액”은 “수익금액 중 보험업자에게 귀속되는 금액” 만을 의미하는 것이고, “수익”은 기업에 귀속되는 경제적 효익의 유입을 의미하는 것이므로 보험회사에 귀속되지 않는 변액보험 특별계정 수익은 당해 보험회사의 “수익”에 해당하지 않는 것이다. (3) 법인세법 제5조 제2항 에서 보험회사의 특별계정을 법인세법 상 “신탁”의 범위에서 배제하는 규정을 두고 있다는 근거만으로 변액보험 특별계정 수익을 교육세 과세표준에 산입할 수 없는 것이다. 즉 법인세는 “이익”에 대하여 과세하는 세목인 반면 교육세는 “수익”에 대하여 과세하는 세목으로서 그 과세체계가 전혀 다르므로, 법인세법의 규정을 근거로 변액보험 특별계정 수익에 대하여 교육세를 과세하기 위해서는 교육세법에 이에 관한 규정이 존재하거나, 적어도 교육세법에서 법인세법 제5조 제2항 을 준용하는 규정을 두고 있어야 한다. 이러한 근거 없이 법인세법 제5조 제2항 을 교육세 과세법리에도 적용하는 것은 근거과세원칙 및 조세법률주의에 따른 엄격해석원칙을 위배하는 것이다.
(4) 변액보험의 특별계정과 동일한 구조를 가지고 있는 투자신탁의 경우 신탁납입금과 운용수익에 대하여 교육세 납세의무를 부담하고 있지 않는 반면 변액보험 특별계정의 경우 보험료와 운용수익에 대하여 보험업자가 교육세 납세의무를 부담하고 있는바, 이는 조세평등주의와 세법해석의 합목적성 원칙에도 위배된다.
(5) 국세의 과세표준을 조사·결정함에 있어서 당해 납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 기업회계의 기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 것은 이를 존중해야 할 것인바, 변액보험의 특별계정 수익은 기업회계기준에 따라 보험회사의 수익이 아닌 보험계약자의 수익으로 인식되는 것이므로, 기업회계기준 존중의 원칙에 따르면 변액보험 특별계정 수익에 대하여는 교육세를 과세할 수 없는 것이다.
(1) 청구법인이 2006년 제1기부터 2008년 제4기까지의 교육세 과세 기간에 변액보험계약에서 발생한 수익금액 전액을 교육세 과세표준에 포함하여 법정신고기한 내에 신고 ․ 납부하였다가, 특별계정에서 발생한 수익(운용수수료 제외)은 교육세 과세표준에 포함되지 아니한다고 보아 기납부세액 중 이에 해당하는 교육세의 환급을 구하는 취지의 별지기재 경정청구를 한 데 대하여, 처분청은 변액보험의 특별계정에서 발생한 수익은 교육세 과세표준에 포함된다고 보아 청구법인의 경정 청구를 거부하였다. (2) 보험업법 제108조 제1항 에 의하면, 보험회사는 보험금이 자산 운용의 성과에 따라 변동하는 변액보험계약에 대하여 그 준비금에 상당하는 자산의 전부 또는 일부를 그 밖의 자산과 구별하여 이용하기 위한 특별계정을 설정하여 운용할 수 있다고 규정하고 있고, 이에 따라 청구법인은 일반계정과는 별도로 특별계정을 설치하여 변액보험계약에 따라 수취한 보험료 중 일부를 특별계정에서 운용하고 있는바, 특별계정에 투입되는 보험료와 그 보험료를 운용하여 발생한 수익(이자수익·배당금수익·유가증권처분이익·유가증권평가이익·외환차익·파생상품거래이익․파생상품평가이익․기타수익) 및 비용(계약자적립금·지급보험료·최저보증금보증비용·특별계정운용수수료·지급수수료·유가증권처분손실·유가증권평가손실·외환차손·파생상품거래손실·기타비용)을 특별계정의 손익계산서에 계상하고 있다. (3) 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제251조 제1항 에 의하면, 보험회사로서 집합투자업에 관한 금융투자업 인가를 받은 자는 인가 받은 범위에서 투자신탁의 설정 ․ 해지 및 투자신탁재산의 운용업무를 영위할 수 있고, 이 경우 투자신탁의 설정·해지 및 투자신탁재산의 운용업무는 보험업법 제108조 제1항 제3호 에 따른 특별계정(변액보험 특별계정)에 한하며, 그 특별계정은 이 법에 따른 투자신탁으로 본다고 규정하고 있는바 일반적으로 보험회사는 변액보험 특별계정 자산을 집합투자업자에게 위탁하고 신탁재산을 투자 ․ 운용하도록 하고 있다.
(4) 청구법인은 변액보험 특별계정 수익이 교육세 과세표준에서 제외되어야 한다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. (가) 변액보험은 다수의 보험계약자가 납입한 보험료 중 저축보험료를 따로 분리하여 주식이나 국채, 공채, 사채 등 주로 수익성이 높은 유가증권에 투자하고 그 투자수익을 보험계약자의 보험금이나 해약환급금에 반영하는 실적배당형 상품으로 보험과 투자의 성격을 지니고 있다. (나)보험업법제108조 제1항에 의하면, 보험회사는 연금저축계약, 퇴직보험계약, 변액보험계약, 그 밖에 금융위원회가 필요하다고 인정하는 보험계약에 대하여는 그 준비금에 상당하는 자산의 전부 또는 일부를 그 밖의 자산과 구별하여 이용하기 위한 특별계정을 설정하여 운용할 수 있다고 규정하고 있고, 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제251조 제1항 에 의하면, 변액보험의 특별계정은 이 법에 따른 투자신탁으로 본다고 규정하고 있는바, 특별계정의 운용취지는 특정상품의 경우 자산운용에 따른 위험관리를 개별적으로 하기 위한 것으로, 특히 변액보험 특별계정을 투자신탁으로 보는 것은 변액보험이 정액보험과는 달리 보험금이 일정하지 않은 실적배당형 상품이기 때문에 운용측면에서 투자신탁과 같은 엄격한 관리규정을 도입한 것으로 보인다. (다) 법인세법 제5조 제2항 에 의하면, 자본시장과 금융투자업에 관한 법률의 적용을 받는 법인의 신탁재산에 귀속되는 수입과 지출은 그 법인에 귀속되는 수입과 보험회사의 특별계정을 신탁재산에서 제외하고 있는바, 법인세법은 변액보험 특별계정 수익을 보험회사의 소득으로 보아 법인세를 과세하고 있다. (라) 교육세법 제3조 제1호 및 별표는 ‘보험업법에 의한 보험회사(제10호)’를 교육세 납세의무자로 규정하고 있고, 같은 법 제5조 제1항 제1호, 제3항은 ‘보험업자의 수익금액’을 교육세 과세표준으로, ‘보험업자가 수입한 보험료(책임준비금 및 비상위험준비금으로 적립되는 금액과 재보험료를 공제한다) 등’을 보험업자의 수익금액으로 각각 규정하고 있으며 같은 법 시행령 제4조 제2항은 ‘보험업자의 수익금액에 산입하지 않는 대상’을 한정적으로 열거하고 있는바, 명문상 변액보험 특별계정 수익은 보험업자의 수익금액에 산업하지 않는 대상에 포함되어 있지 않다.
(5) 위 내용을 종합하면, 변액보험은 실적배당형 상품으로 보험과 투자의 성격을 가지고 있으나 기본적으로 보험업법에 따른 보험의 일종이므로 보험료 중 일부가 특별계정에 투입되어 투자신탁의 형태로 운용된다 하여 변액보험 특별계정이 투자신탁과 본질적으로 동일하다고 보기는 어렵고, 법인세법에서도 변액보험 특별계정 수익을 신탁재산에서 제외하여 보험회사의 소득으로 보고 있으며, 교육세법에서도 변액보험 특별계정 수익을 교육세 과세표준인 보험회사의 수익금액에서 제외하는 명문규정을 두고 있지 아니하므로 변액보험 특별계정 수익을 교육세 과세표준에서 제외하여야 한다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 조세심판관 합동회의 심리결과 청구인의 주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.