분양완료된 상가는 실제분양가액, 미분양된 상가는 지방자치단체에 신고한 총 분양에정가액의 비율로 계산하여 종합소득세를 과세한 처분의 당부

○○○세무서장이 2009.5.6. 청구인에게 한 2007년 귀속 종합소득세 569,833,690원의 부과처분은 ○○○에 신축한 상가중 2007년에 분양된 22개 호수의 분양수입금액 8,719,620,000원에 대응하는 공사원가를 총공사원가(8,777,538,054원)에 총분양예정가액을 13,507,573,000원으로 하여 이 중 당해연도에 분양된 상가의 분양가액(8,719,620,000원)이 차지하는 비율을 곱하여 산출된 금액으로 하여 그 과세표준 및 세액을 경정한다.

• 가. 청구인은 2006.8.16. ○○○에서 ○○○라는 상호로 부동산신축판매업을 영위하면서 2007.12.31. 대지 847.8㎡ 지하 2층 지상 9층 연면적 6,370.48㎡의 근린상가(이하 “쟁점상가”라 한다)를 신축하고, 총수입금액 87억1,962만원, 분양원가 60억1,973만원, 소득금액 15억720만원으로 2007년 귀속 종합소득세를 신고하였다.
• 나. 처분청은 분양완료된 상가는 실제분양가액, 미분양된 상가는 청구인이 ○○○시에 신고한 분양예정가액의 비율로 분양원가를 안분 산출(47억4,366만원)하여 2009.5.6. 청구인에게 2007년 귀속 종합소득세 569,833,690원을 경정·고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2009.7.28. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 소득세법 시행령 제95조 제1항 은 과세표준신고기한내에 재고자산평가방법을 신고하지 않는 경우에 매매를 목적으로 하는 부동산의 경우 개별법에 의하여 평가하도록 규정하고 있고, 소득세법은 상가 분양업의 경우에 연말에 모두 분양되지 않을 때 원가배분에 관하여는 구체적으로 규정하지 않고 있으나, 같은 법 제39조는 거주자가 각 과세기간의 소득금액을 계산함에 있어 총수입금액과 필요경비의 귀속연도와 자산·부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 소득세법 및 조세특례제한법에 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 기업회계기준 또는 관행에 따른다고 규정하고 있으며, 국세기본법 제20조 는 국세의 과세표준을 조사·결정함에 있어서 납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 기업회계의 기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 것은 이를 존중하여야 하며, 다만 세법에 특별한 규정이 있는 것은 그러하지 아니하다고 규정하고 있다. 그러므로 이 건과 같이 연말에 미분양된 재고자산의 평가는 상대적 판매가치, 즉 분양된 부분은 분양가액을 판매가치로 보아야 하고미분양분은 합리적인 예상가액을 판매가치로 보아서 배분하는 것이 타당하며, 분양된 부분은 논란의 여지가 없는 반면, 미분양분은 기업내부에서 합리적인 기준으로 예상가액을 결정하였다면 명백한 반증이 없고 고의적으로 왜곡한 증거가 없는 한 존중되어야 하는 것이 기업회계의 존중 원칙에 맞는 것이다. 청구인이 2006년 9월 금융기관에 제출한 사업계획서와 2006년 12월 작성한 분양대행계약서에 의하면 총분양예정가액은 132억7,942만원으로 되어 있으나, 2007년말 분양실적이 부진하고 시장 상황이 좋지 아니하여 상당물량이 미분양되는 등 당초 분양예정가대로 분양될 전망이 없어 4층이상 분양예정가를 3.3㎡당 280만원으로 일괄 수정하는 등 미분양분 일부의 분양가액을 하향조정하고 분양분의 분양실가를 합하여 총분양예정가액을 127억1,432만원으로 결정하였다. 이는 청구인이 합리적으로 결정한 실제 분양된 결과에 의하여도 청구인이 예측하여 정한 분양예정가와 실제 분양가에 6%의 오차가 발생하였지만 처분청의 경우 분양예정가와 실제 분양가에 21.3%의 오차가 발생하여 청구인이 결정한 분양예정가는 매우 적정한 것으로 기업내부의 의사결정 문제로서 고의적인 왜곡이나 악의가 없었음이 명백한 이상 기업 내부의 의사결정은 존중되어야 한다. 처분청은 청구인이 ○○○시에 신고한 총분양예정가액 173억7,141만원, 상가114에 고시된 172억4,508만원, 상가뉴스레이더에 고시된 174억2,800만원 중 상가114의 인터넷중개업소 광고가격을 총분양예정가액으로 하여 산출한 세액을 과세예고하였다가 과세전적부심사 결과 2007년중에 분양된 상가는 분양가액으로, 미분양된 상가는 ○○○시에 신고한 분양예정가액으로 하여 결정하였으나, 위 가격은 청구인과는 아무런 관련이 없는 가격으로 분양대행사가 분양촉진을 위하여 상가114와 상가뉴스레이더에 게재한 것이고, 이를 보고 문의해 오는 고객에게 분양을 권장하고 이 과정에서 파격적으로 할인을 해 주는 것처럼 하여 고객을 유인하기 위한 것으로 실제 분양예정가와는 상관없는 가격이며, 이는 마케팅 전략상 해당 지방자치단체에 신고된 분양가가 있는데도 대폭 할인해서 처분하는 것으로 고객을 유인하기 위함도 내포되어 있고 분양예정가보다 낮거나 높아도 아무런 제재가 없어 청구인의 입장에서는 크게 의미를 두지 아니한 가격이므로 이 건 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구인이 2007.4.20. ○○○시에 신고한 분양신고서에는 쟁점상가의 층별·호별 면적 및 분양공급가액이 173억7,141만원으로 명시되어 있고 인터넷사이트에 공시된 분양예정가액과도 거의 유사하며 이는 공신력있는 지방자치단체에 제출한 분양신고서에 첨부된 분양예정가액이므로 객관적인 예정가액으로 보는 것이 적당하다. 청구인이 2008.10.1. 처분청에 제출한 총분양예정가액 127억1,432만원의 “층별 분양예정가액 산정내역”을 보면 3층의 분양예정가액이 평당 850만원이나 4층은 180만원, 6층은 430만원으로 분양 완료된 층은 실분양가 기준으로, 미분양된 층은 현저히 낮은 가액을 적용하는 등 층별 배분기준이나 원칙도 없이 임의로 분양예정가액이 산정되어 있어 객관적이고 합리적인 분양예정가액으로 볼 수 없고, 2008.10.2. 수정 제출한 총분양예정가액 127억1,432만원의 내역을 보면 3층은 3.3㎡당 500~700만원, 6층은 400만원, 기타 층은 280만원으로 객관적인 분양가액의 타당성을 결여하였으며, 청구인이 2007년 귀속 종합소득세 확정신고시 제출한 신고서 및 결산서 등 부속서류 어느곳에도 총분양예정가액에 대한 내역이 없어 층별·호수별 분양예정가액을 알 수 없을 뿐 아니라 조사 이후에도 수회에 걸쳐 분양예정가 산정에 대한 자료 제출을 요구하였으나 응하지 아니한 것으로 보아 2007년 귀속 종합소득세 확정신고시 총 분양예정가액 127억1,432만원만 산정하고 구체적인 배분가액은 조사일 이후에 임의로 산정한 것으로 보여지므로 이 건 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 분양중인 상가에 대하여 분양완료된 상가는 실제분양가액, 미분양된 상가는 지방자치단체에 신고한 총분양예정가액의 비율로 분양완료된 상가의 원가를 배분하여 종합소득세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련법령 (1) 소득세법 제27조 【필요경비의 계산】

① 부동산임대소득금액ㆍ사업소득금액 또는 기타소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입할 금액은 당해연도의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액으로 한다.

② 당해연도전의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 당해연도에 확정된 것에 대하여는 당해연도 전에 필요경비로 계상하지 아니한 것에 한하여 당해연도의 필요경비로 본다.

③ 필요경비의 계산에 있어서 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제39조 【총수입금액과 필요경비의 귀속연도 등】

① 거주자의 각 연도의 총수입금액과 필요경비의 귀속연도는 총수입금액과 필요경비가 확정된 날이 속하는 연도로 한다.

② 거주자가 매입ㆍ제작 등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 당해 자산의 매입가액이나 제작원가에 부대비용을 가산한 금액으로 한다.

③ 거주자가 각 과세기간의 소득금액을 계산함에 있어서 총수입금액과 필요경비의 귀속연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 당해 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다.

④ 제1항의 총수입금액과 필요경비의 귀속연도, 제2항의 취득가액의 계산이나 기타 자산ㆍ부채등의 평가에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 소득세법 시행령 제91조 【재고자산 평가방법】

① 법 제39조의 규정을 적용함에 있어서의 재고자산(유가증권을 제외한다)의 평가방법은 다음 각호의 1에 해당하는 것으로 한다.

② 제1항 제1호의 원가법을 적용하는 경우에는 다음 각호의 1에 해당하는 평가방법에 의한다.

③ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 재고자산을 평가하는 경우에는 당해 자산을 다음 각호의 구분에 따라 종류별ㆍ사업장별로 각각 다른 방법에 의하여 평가할 수 있다.

1. 제품과 상품(주택신축판매업자 또는 부동산매매업자가 매매를 목적으로 소유하는 부동산을 포함한다)

제94조 【재고자산 등의 평가방법의 신고】

① 사업자는 제91조 및 제93조의 규정에 의한 재고자산 및 유가증권의 평가방법(이하 “재고자산 등의 평가방법”이라 한다)을 당해 사업을 개시한 날이 속하는 연도의 과세표준확정신고기한내에 재정경제부령이 정하는 재고자산 등 평가방법신고서에 의하여 납세지 관할세무서장에게 신고(국세정보통신망에 의한 신고를 포함한다)하여야 한다. (3) 소득세법 시행규칙 제51조 【재고자산의 평가 등】

① 영 제91조 제3항의 규정에 의하여 종류별ㆍ사업장별로 재고자산을 평가하고자 하는 사업자는 종목별(한국표준산업분류에 의한 중분류 또는 소분류에 의한다)ㆍ사업장별로 제조원가명세서 또는 매출원가명세서를 작성하여야 한다.

② 영 제92조 제1항 제2호에서 “재정경제부령이 정하는 시가법”이라 함은 재고자산을 제50조 제1항 제1호의 규정에 의한 기업회계기준이 정하는 바에 의하여 당해 과세기간종료일 현재의 시가로 평가하는 방법을 말한다. (4) 국세기본법 제20조 【기업회계의 존중】 국세의 과세표준을 조사ㆍ결정함에 있어서 당해 납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 기업회계의 기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 것은 이를 존중하여야 한다. 다만, 세법에 특별한 규정이 있는 것은 그러하지 아니하다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인이 2007.12.31. 신축한 쟁점상가에 대하여 총분양예정가액을 127억1,432만원으로 하여 분양된 호수는 실제분양가액, 미분양된 호수는 ○○○시에 신고한 가액을 하향 수정한 가액으로 하여 분양원가를 배분하고 2007년 귀속 종합소득세를 확정신고한데 대하여 처분청은 쟁점상가의 총분양가액을 분양된 상가는 실제 분양가액으로, 미분양된 상가는 ○○○시에 신고한 분양예정가액으로 하여 건설용지 및 건축비용 등의 분양원가를 안분하여 2009.5.6. 청구인에게 2007년 귀속 종합소득세 569,833,690원을 고지한 사실이 경정결의서 등에 나타난다.

(2) 청구인은 ○○○시에 신고한 가액은 마케팅 차원에서 실제 분양가액보다 부풀려진 가액으로 실제분양가액과 관련이 없으며, 2006년 9월 사업계획서와 2006년 12월 분양대행사인 ○○○과 작성한 분양대행계약서를 보면 쟁점상가의 총분양예정가액은 132억원으로 되어 있는 바, 분양원가의 안분 기준이 되는 총분양예정가액을 당해연도에 분양된 상가는 실제분양가액, 미분양된 가액은 당초 분양예정가액을 재조정하여 신고한 가액으로 하여야 한다고 주장한다.

(3) 쟁점상가의 분양현황을 보면, 쟁점상가는 총 9층으로 1층은 10개 호수, 2층~9층은 5개호수이고, 총 50개 호수중 2007년에는 22개 호수가 분양되어 분양가액은 87억1,962만원, 2008년에는 11개 호수가 분양되어 분양가액은 23억600만원, 2009년에는 15개 호수가 분양되어 분양가액은 22억3,300만원이며, 이 건 심판청구 당시인 2009년 7월 현재는 2개 호수만 미분양상태인 것으로 나타나는 바, 미분양된 2개호수를 제외한 총실제분양가액 합계액은 132억5,862만원이며, 분양예정가액인 ○○○시에 신고한 총분양공급가액, 청구인의 신고가액, 실제 분양가액은 아래 <표>와 같이 나타난다.

(4) 청구인은 2007.4.20. ○○○에 쟁점상가의 분양신고서를 제출하여 신고수리 통보를 받았으며 총분양공급가액을 173억7,141만원으로 하여 분양 공고한 것으로 나타난다.

(5) 청구인은 2006년 12월 분양대행사인 ○○○과 총분양공급가액을 132억7,942만원으로 하고 분양대행수수료는 총분양공급가액의 10%로 하여 분양계약서를 작성하였고, 청구인의 계정별원장(지급수수료)을 보면 ○○○에 지급한 분양수수료는 2007년 6억4,423만원, 2008년 4억5,832만원, 합계 11억256만원이 계상된 것으로 나타난다.

(6) 처분청은 청구인이 제출한 총분양예정가액은 객관적인 타당성이 결여되었다고 보고, 당초 총분양예정가액을 인터넷에 게재한 172억4,508만원으로 하여 분양원가 및 세액을 산출하여 과세예고하였다가 과세전적부심사 결과 총분양가액을 분양된 호수는 분양된 가액으로, 미분양된 호수중 같은 층에 분양된 호수가 있는 경우 분양된 단가를 적용하여 계산된 가액으로, 같은 층에 분양된 호수가 없는 경우에는 ○○○시에 신고한 층별 분양예정가액을 합한 금액으로 하여 분양원가를 안분하여 과세한 것으로 나타난다.

(7) 살피건대, 특정 연도의 분양수입금액에 대응하는 공사원가의 배분방법에 대하여 소득세법령에 구체적으로 규정된 바는 없으나, 상가건물의 경우 층별·위치별 분양가액에 큰 차이가 있고 수익가치가 높은 점포부터 분양되어 수익가치가 낮은 점포는 기말재고자산으로 남게 되는 경우 당해 기간에는 과다한 영업이익이 발생하다가 차기 이후에는 과다한 영업손실이 발생하게 되어 기간손익이 적정하게 반영되지 아니하므로 분양수입금액 비율로 원가를 배분하는 것이 원가계산의 합목적성과 기간손익계산의 적정화 및 수익·비용 대응원칙에 부합되는 측면이 있다 할 것이고, 쟁점상가 총 50개 호수중 미분양된 2개 호수를 제외한 48개 호수의 실제분양가액은 132억5,862만원이고, 청구인이 ○○○시에 신고한 48개 호수의 분양예정가액은 168억238만원으로 실제분양가액이 처분청이 과세근거로 삼은 ○○○시에 신고한 분양공고가액의 78.9%에 불과한 점, 청구인이 처분청에 신고한 분양예정가액(127억1,432만원)은 실제분양가액에 미치지 못한 점, 2007.12.31. 이전에 분양된 상가는 ○○○시에 신고한 분양예정가액의 74.3%~106% 수준으로 분양이 이루어졌으나 분양되지 아니한 상가는 그 이후에 분양예정가액의 최저 51.2%까지 낮추어 분양이 이루어진 점 및 심판청구시까지 2개 호수를 제외한 나머지 호수는 전부 분양된 점 등에 비추어 볼 때, 연도별로 분양원가를 배분함에 있어 실제 분양수입이 예상되는 금액으로 안분하는 것이 원가계산의 합목적성과 기간손익계산의 적정화 및 수익·비용 대응원칙에 부합된다고 볼 수 있는 바, 청구인이 신고한 분양예정가액이나 처분청이 기준으로 삼은 ○○○시에 신고한 분양예정가액보다는 분양이 대부분 완료된 시점인 2009년 7월 현재 분양된 실제분양가액 13,258,620,000원과 미분양된 호수(404~5호 243.02㎡)는 분양된 호수의 평균단가(1,024,415원/㎡)를 적용하여 계산한 분양가액 248,953,333원을 합한 13,507,573,333원을 2007년도의 총분양예정가액으로 하여 당해연도 분양원가로 배분하는 것이 적정한 것으로 보인다. 따라서, 처분청은 쟁점상가의 2007년도 분양원가를 배분함에 있어 총분양예정가액을 13,507,573,333원으로 하고, 이 중 2007년도 분양가액 8,719,620,000원에 대응하는 공사원가를 총공사원가(8,777,538,054원)에 총분양예정가액(13,507,573,333원)중 2007년도에 분양된 상가의 분양가액(8,719,620,000원)이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액으로 하여 그 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.