[요지] 감정평가 법인이 적법한 절차와 규칙에 따라 평가한 금액이 사실과 비교했을 때 합리적이면 시가로 인정하는 것이 타당함
[요지] 감정평가 법인이 적법한 절차와 규칙에 따라 평가한 금액이 사실과 비교했을 때 합리적이면 시가로 인정하는 것이 타당함
[참조결정] 국심1997서0139 / 2007중0792 / 국심1996서3503 /
[주 문] OOO세무서장이20OO.4.6.청구법인에게 한 법인세 20OO사업연도 OO,OOO,OOO원, 20OO사업연도 OO,OOO,OOO원,20OO사업연도 OO,OOO,OOO원,20OO사업연도 OO,OOO,OOO원의 부과처분은 주식회사 OO감정평가법인이OOOO시 OOO구 OOO 3가 OOOO OOOO O층에 소재하는안경점에 대한영업권 감정가액 OOO,OOO,OOO원 및 OOOO시 OO구 OO동 291-17 OOOO O층에 소재하는 안경점에 대한 영업권 감정가액 OOO,OOO,OOO원을 각각 영업권의 시가로 보아 청구법인이 영업권으로 계상한 OOO,OOO,OOO원을 한도로영업권 감가상각비시부인액은 재계산하여 그 결과에 따라 법인세 과세표준 및 세액을 경정하고, 20OO사업연도, 20OO사업연도 및 20OO사업연도 소득금액변동통지내용(OOO 상여처분 소득금액 OO,OOO,OOO원, OOO,OOO,OOOO O OOO,OOO,OOO원) 중 영업권 지급액 중 영업권 부인액에 해당되는 금액2005사업연도 OO,OOO,OOO원, 20OO사업연도 OOO,OOO,OOO원 및 20OO사업연도 OOO,OOO,OOO원을 소득금액에서 차감하여 경정한다.
[이 유]
1. 처분개요 가.주식회사 OOOO의 대주주인 OOO은 안경사 자격이 있는 직원 OOO 및 OOO 명의로 각각 운영하던OOOO시 OOO구 OOO 3가 55-3 OOOO 1층에 소재하는 ‘OO클리닉 OOOO OOO점’(이하 “OOO 본점”이라 한다),OOOO시 OO구 OO동 291-17 OOOO 2층에 소재하는 ‘OO클리닉 OO점’(이하 “OO점”이라 한다)을 법인형태로 운영하기 위하여 ‘주식회사 시호OOOOOO’라는 법인을 설립하고 개인형태의 안경점포를 2004.1.1.(OOO 본점) 및 2004.6.1.(OO점) 포괄적으로 인수하는 과정에서 2004사업연도에 영업권을 800,000,000원(OOO 본점 500,000,000원, OO점 300,000,000원)으로평가·계상하고영업권 감가상각비로 2004사업연도 135,000,000원, 2005사업년도 160,000,000원, 2006사업연도 160,000,000원, 2007사업연도 160,000,000원, 총 615,000,000원을 손금계상하고, OOO에게 영업권계상액 중 2005사업연도에 OO,OOO,OOO원, 2006사업연도에 OOO,OOO,OOO원, 2007사업연도에 OOO,OOO,OOOO을 지급하였다. 나.서울지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은2008.11.28. 2009.2.11. 기간동안 청구법인에 대한 세무조사 결과,청구법인이평가·계상한영업권가액을 시가로 볼 수 없어 상속세 및 증여세법상의 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액이 17,033,434원(OOO 본점 17,033,434원, OO점 ‘0’원)으로 산출되어 영업권으로 계상한 800,000,000원 중 782,966,566원을 부인하고 영업권 감가상각비로 손금계상한 615,000,000원중 601,373,252원(2004사업연도 131,593,313원 및 2005사업연도 156,593,313원, 2006사업연도 156,593,313원, 2007사업연도 156,593,313원) 등을 손금불산입하고, OOO에게영업권 지급액 중 영업권 부인액에 해당되는 금액을 OOO의 상여로 2005사업연도 74,858,012원, 2006사업연도 103,470,000원및 2007사업연도111,372,620원을 소득처분하라는 내용의과세자료를 처분청에 통보하여 처분청은 영업권 감가상각비 2004사업연도131,593,313원,2005사업연도156,593,313원, 2006사업연도156,593,313원, 2007사업연도156,593,313원등을 손금불산입하여 2009.4.6. 청구법인에게 법인세2004사업연도56,314,470원, 2005사업연도 57,624,050원,2006사업연도 53,816,170원,2007사업연도 50,267,760원을각각 경정·고지하고, 이 건 소득금액변동통지를 하였다. 다.청구법인은 이에 불복하여 2009.6.29. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
3. 심리 및 판단
(1) 법인세법 제23조【감가상각비의 손금불산입】① 고정자산에 대한 감가상각비는 내국법인이 각 사업연도에 이를 손금으로 계상(결산을 확정함에 있어서 손비로 계상하는 것을 말한다. 이하 같다)한 경우에 한하여 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액(이하 이 조에서“상각범위액”이라 한다)의 범위안에서 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하고, 그 계상한 금액 중 상각범위액을 초과하는 부분의 금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다.
② 제1항의 규정에 의한 고정자산은 토지를 제외한 건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령이 정하는 자산으로 한다. 제52조【부당행위 계산의 부인】
① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상 관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 시가라 한다)을 기준으로 한다.
(2) 법인세법 시행령 제24조【감가상각자산의 범위】① 법 제23조 제2항에서 “건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령이 정하는 자산”이라 함은 다음 각 호의 고정자산(제2항의 자산을 제외하며, 이하 “감가상각자산”이라 한다)을 말한다
2. 다음 각목의 1에 해당하는 무형고정자산 가.영업권,의장권, 실용신안권, 상표권 제89조 【시가의 범위 등】(2005.2.19. 대통령령 제18706호로 개정되기 전의 것)
① 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의한다.
② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다.
1. 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액. 다만, 주식 등을 제외한다.
2. 상속세 및 증여세법 제38조 내지 제39조의 2 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액. 이 경우 상속세 및 증여세법 제63조 제2항 제1호 및 동법시행령 제57조 제1항ㆍ제2항의 규정을 준용함에 있어서 “직전 6월(증여세가 부과되는 주식 등의 경우에는 3월로 한다)”은 이를 각각 “직전 6월”로 본다.
(3) 법인세법 시행규칙 제12조【감가상각자산의 범위】① 영 제24조 제1항 제2호 가목의규정에 의한 영업권에는 다음 각 호의 금액이 포함되는 것으로 한다. 1.사업의 양도·양수과정에서 양도·양수자산과는 별도로 양도사업에 관한 허가·인가 등 법률상의 지위, 사업상 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용·명성·거래선 등 영업상의 이점 등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 금액 (4)상속세 및 증여세법 제64조【무체재산권의 등의 평가】① 매입한 무체재산권의 가액은 매입가액에서 매입한 날부터 평가기준일까지의 법인세법상 감가상각비를 차감한 금액으로 평가한다.
② 제1항 외의 공업소유권 등 기타 무체재산권의 평가는 당해 재산의 취득을 위하여 소요된 가액 또는 장래의 경제적 이익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법의 의하여 평가한다.
(5) 상속세 및 증여세법 시행령 제59조【무체재산권 등의 평가】(2003.12.30. 대통령령 제18177호로 개정되기 전의 것)
① (생 략)
② 영업권의 평가는 다음 산식에 의한다. 다만, 매입한 무체재산권으로서 그 성질상 영업권에 포함시켜 평가되는 무체재산권의 경우에는 이를 별도로 평가하지 아니하되, 당해 무체재산권의 평가액이 다음 산식에 의하여 계산된 영업권의 평가액보다 큰 경우에는 당해 가액을 영업권의 평가액으로 한다. 〔최근 3년간(3년에 미달하는 경우에는 당해 연수로 한다)의 순손익액의 가중평균액의 100분의 50에 상당하는 가액－(평가기준일 현재의 자기자본×1년만기 정기예금이자율을 감안하여 재정경제부령이 정하는 율)〕× 평가기준일 이후의 영업권의 지속연수(원칙적으로 5년으로 한다)
③ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 제56조 제1항의 규정을 준용하여 평가한다. 이 경우 동조 제1항 중 “1주당 순손익액 및 1주당 추정이익”은 “순손익액”으로 본다. 제59조【무체재산권 등의 평가】(2003.12.30. 대통령령 제18177호로 개정된 것)
① 매입한 무체재산권의 가액은 매입가액에서 매입한 날부터 평가기준일까지의 감가상각비상당액을 차감한 가액에 의한다.
② 영업권의 평가는 다음 산식에 의하여 계산한 초과이익금액을 평가기준일 이후의 영업권지속연수(원칙적으로 5년으로 한다)를 감안하여 재정경제부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액에 의한다.다만, 매입한 무체재산권으로서 그 성질상 영업권에 포함시켜 평가되는 무체재산권의 경우에는 이를 별도로 평가하지 아니하되, 당해 무체재산권의 평가액이 환산한 가액보다 큰 경우에는 당해 가액을 영업권의 평가액으로 한다. [최근 3년간(3년에 미달하는 경우에는 당해 연수로 한다)의 순손익액의 가중평균액의 100분의 50에 상당하는 가액 － (평가기준일 현재의 자기자본×1년만기 정기예금이자율을 감안하여 재정경제부령이 정하는 율]
③ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 제56조 제1항의 규정을 준용하여 평가한다. 이 경우 동조 제1항 중 “1주당 순손익액 및 1주당 추정이익”은 “순손익액”으로 본다. 제59조 【무체재산권 등의 평가】(2005.6.30. 대통령령 제18903호로 개정되기 전의 것)
① 매입한 무체재산권의 가액은 매입가액에서 매입한 날부터 평가기준일까지의 감가상각비상당액을 차감한 가액에 의한다.
② 영업권의 평가는 다음 산식에 의하여 계산한 초과이익금액을 평가기준일 이후의 영업권지속연수(원칙적으로 5년으로 한다)를 감안하여 재정경제부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액에 의한다. 다만,매입한 무체재산권으로서 그 성질상 영업권에 포함시켜 평가되는 무체재산권의 경우에는 이를 별도로 평가하지 아니하되, 당해 무체재산권의 평가액이 환산한 가액보다 큰 경우에는 당해 가액을 영업권의 평가액으로 한다. [최근 3년간(3년에 미달하는 경우에는 당해 연수로 한다)의 순손익액의 가중평균액의 100분의 50에 상당하는 가액 － (평가기준일 현재의 자기자본 × 1년만기 정기예금이자율을 감안하여 재정경제부령이 정하는 율)]
③ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 제56조 제1항의 규정을 준용하여 평가한다. 이 경우 동조 제1항 중 “1주당 순손익액 및 1주당 추정이익”은 “순손익액”으로 본다.
④ ∼ ⑥ (생 략)
⑦ 제2항의 규정에 의하여 영업권을 평가함에 있어서 제시한 증빙에 의하여 자기자본을 확인할 수 없는 경우에는 다음 각호의 산식에 의하여 계산한 금액 중 많은 금액으로 한다.
1. 사업소득금액 ÷ 소득세법시행령 제165조 제10항 제1호에서 규정하는 자기자본이익률
2. 수입금액 ÷ 소득세법시행령 제165조 제10항 제2호에서 규정하는 자기자본회전율 (6)상속세 및 증여세법 시행규칙 제16조 【지상권의 평가 등】(2003.12.31. 재정경제부령 제342호로 개정된 것)
① 영 제51조 제1항에서 “재정경제부령이 정하는 율”이라 함은 연간 100분의 2를 말한다.
② 영 제51조 제1항, 영 제59조 제2항, 영 제61조 제1호 및 제2호 각목에서 “재정경제부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액”이라 함은 다음의 산식에 의하여 환산한 금액의 합계액을 말한다. 각 연도의 수입금액 ────────── 10 (1 ＋ ───)ⁿ 100 n: 평가기준일부터의 경과연수 제19조【무체재산권등의 평가】
① 영 제59조 제2항 산식에서 “재정경제부령이 정하는 율”이라 함은100분의 10을 말한다.
(1) 청구법인은 (주)OOOO의 대주주인 OOO이 안경사 자격이 있는 직원OOO 및 OOO명의로 각각 운영하고 있던 OOO 본점과 OO점을2004.1.1.(OOO 본점 경우)및 2004.6.1.(OO점 경우)포괄적으로 인수하는 과정에서 영업권을 800,000,000원(OOO본점 500,000,000원, OO점 300,000,000원)으로 평가하여 2004사업연도에 영업권으로 800,000,000원을 자산계상하고 영업권 감가상각비로 2004사업연도135,000,000원,2005사업연도160,000,000원, 2006사업연도160,000,000원,2007사업연도160,000,000원을 각각 손금계상하고,OOO에게 영업권계상액 중 2005사업연도에91,891,446원, 2006사업연도에103,470,000원, 2007사업연도에113,372,620원을 지급한 데 대하여,조사청은 청구법인이평가·계상한영업권가액을 시가로 볼 수 없다 하여 상속세 및 증여세법상의 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액이 17,033,434원(OOO 본점 17,033,434원, OO점 ‘0’원)으로 산출되어 영업권 감가상각비로 계상한 금액 중 2004사업연도131,593,313원,2005사업연도156,593,313원, 2006사업연도156,593,313원, 2007사업연도156,593,313원을 각각손금부인하고,OOO에게영업권 지급액 중 영업권 부인액에 해당되는 금액을 OOO의 상여로2005사업연도74,858,012원, 2006사업연도103,470,000원및 2007사업연도111,372,620원을 소득처분하라는 내용의과세자료를 처분청에 통보하여 처분청은 위 각 사업연도에 손금으로 계상한 영업권 감가상각비를 손금불산입하여 이 건경정·고지하고 소득금액변동통지한 사실이 심리자료에 의하여 확인된다. (2)청구법인은인수한 점포는 일반인은 대형할인마트 입점이 불가능하여 영업권이 형성될 수 밖에 없으며, 로드-샵에 대한 권리금이 5억원에서 10억원이었던 점을 감안하고 점포별로 3년간의 평균매출액 규모에 따라 A등급부터 D등급으로 구분하여 영업권평가액의 하한선, 상한선 또는 범위액을 정해 놓고, 각 개인 점포별 실제 매출액에서 매출원가 중 가장 표준적인 원가율 및 판매관리비를 산정하여 합리적인 연도별 순이익을 산정한 다음, 이를 근거로상속세 및 증여세법에 의한 보충적 평가방법으로 평가하여 1억 5,000만원 ∼ 5억원으로 최소한 반영하였으며, 비록 소급감정이기는 하나 구지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인인 (주)OO감정평가법인이감정한 가액을 시가로 보아야 한다고 주장하며사업양도·양수계약서, 직영점별 영업권 평가자료,감정평가법인설립(합병)인가서 및(주)OO감정평가법인의감정평가서를 그 증빙으로제시하고 있어 이에 대하여 본다. (가) 2004.1.1. 양도인 OOO(갑)과 양수인 청구법인(을), 2004.6.1. 양도인 OOO(갑)과 청구법인(을)간에 각각 체결한사업양도·양수계약서를 보면 주요내용은 다음과 같으며, 청구법인은영업권 800,000,000원(OOO 본점 500,000,000원, OO점 300,000,000원)을 포함한 총자산총액(계정과목별 구체적 금액 표시)에서 부채총액을 차감한 잔액을 OOO에게 지급할 금액으로 계산한양·수도 대금 명세서를 부표로 첨부하고 있다. 제1조(목적) 본 계약은 ‘갑’이 운영하고 있는 사업에 관한 일체의 권리와 의무를 ‘을’이 포괄적으로 양수하고자 하는 데 그 목적이 있다. 제2조(사업승계) ‘갑’은 사업의 양도·양수일 현재 ‘갑’과 거래중인 모든 거래처를 ‘을’이 인수하여 계속 거래하는 것을 보장하며, 또한 전직원을 모두 승계할 것임을 보장하여야 한다. 제3조(양도 양수 기준일) ‘갑’과 ‘을’은 2004년 1월 1일(OO점은 2004년 6월 1일)을 양도·양수 기준일로 한다. 제4조(양도 양수대금) 양도·양수대금은 제3조의 기준일에 제5조의 규정에 의한 자산총액에서 부채총액을 차감한 잔액으로 하며 양도·양수대금의 지급방법과 지급기일은 ‘갑’의 결산과정을 참작하여 양자간 약정에 의하여 정하기로 한다. 제5조(양도 양수가액의 결정) ‘갑’과 ‘을’은 양도·양수가액의 결정을 ‘갑’의 결산종료후 다음과 같이 평가한 가액을 한도로 하여 ‘갑’과 ‘을’이 합의하여 확정하기로 한다.
(1) 기계장치, 비품, 시설장치 등 유형자산은 사용가치로 평가한 가액을 원칙으로 하되 취득원가를 한도로 한다. (2)영업권의 평가는 1년간의 매출액을 한도로 한다.
(3) 위 과목을 제외한 자산은 장부가액을 원칙으로 하고 부채는 기준일 현재의 실제잔액을 기준으로 한다. (나)직영점별 영업권 평가자료를 보면, 사업양도·양수계약서 제5조에는 영업권평가의 한도액을 정하였을 뿐, 그 구체적인 금액이 없어 이를 산정하기 위한 구체적인 기준으로서 그 내용은 다음과 같다. 최근 1년간 매출액(이 건 경우 2003년 매출액 OOO 본점 1,635,562천원, OO점 108,198천원) 규모를 영업권 평가액의 한도로 하여 다음과 같이 3년간의 평균매출액 규모에 따라 A등급부터 D등급으로 구분하여 영업권평가액의 하한선, 상한선 또는 범위액을 정해 놓고, 세무신고시 제출한 손익계산서 그대로 평가한 것이 아니라 매출액은 직전 3개년의 실제매출액(OOO 본점 2001년 69,170천원, 2002년 1,198,939천원, 2003년 1,635,562천원, OO점 2001년 ‘0’원, 2002년 ‘0’천원, 2003년 108,198천원), 매출원가는 2003년도 22개 매장 중 손익계산서상 매출원가 중 가장 표준이 될 수 있는 OO점의 매출원가율 47.3%를 3개 연도의매출원가율로 동일하게 적용하고, 판매관리비는 각 계정과목별로 비경상적인 경비는 제외하여 OOO이 본인과 직원 등의 명의로 실제로 운영하는 전국의 22개 점포의 각계정과목별 합계액이 총매출액(49,875백만원)에서 차지하는 비율(34.91%)을 곱하여 산출한 금액으로 하고,영업외손익은 실제로 발생한 금액을 반영하여 산출한 경상이익으로2003.12.31. 대통령령 제18177호로 개정되기 전의 상속세 및 증여세법제59조 제2항의 보충적 평가방법에 평가한 가액 OOO본점 498,225,068원, OO점 ‘0’원을 각각 참고로 하여 영업권가액을 OOO 본점 500,000,000원, OO점 300,000,000원으로 각각 평가한 것으로 나타난다. 매 출 액 등 급 영업권평가 14억원 이상 A 5억원 이상 10억원 이상 ∼ 14억원 미만 B 4억원 이상 ∼ 5억원 미만 5억원 이상 ∼ 10억원 미만 C 2억원 이상 ∼ 4억원 미만 5억원 미만 D 2억원 미만 (다)감정평가법인설립(합병)인가서를 보면, 2003.12.31. 합명회사 OO감정평가법인과 (주)OOOO리츠의 합병을 구지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률제19조 제5항의 규정에 의하여 승인하고 건설교통부장관이 당해 인가서를 발부한 사실이 나타나고,(주)OO감정평가법인의감정평가서를 보면 감정가액으로 OOO 본점 769,443,000원, OO점 216,313,000원으로 각각 감정하면서 그 구체적 내용은다음과 같다.
1. 가격시점은 OOO 본점 2004.1.1. OO점 2004.6.1., 조사기간은 OOO 본점 2009.2.24. ～ 2009.3.26. OO점 2009.4.6. ～ 2009.4.28., 작성일자는 OOO 본점 209.3.26. OO점 2009.4.29.로서 이 건세무조사(2008.11.28.～2009.2.11.) 후에 평가한 것으로 나타난다.
2. 감정평가의 법적근거는 구지가공시 및 토지 등의 평가에 관한법률제22조의 규정에 의하여 감정평가업자가 감정평가를 함에 있어서 준수하여야 할 원칙과 기준을 정하고 있는 감정평가에 관한 규칙제29조(기타 무형고정자산의 평가)에서 규정하고 있는 수익환원법(할인현금수지분석법)에 의하여 평가한 사실이 나타난다.
3. 수익환원법에 의한 영업권의 개괄적인 평가방법은 기업가치에서 기초순자산금액(자본총액)를 차감한 금액이며, 기업가치는 세금공제후영업이익의 현금흐름의 현가(= 매출액 - 매출원가 - 판매관리비 -법인세 등 +감가상각비)에서 매년 투입되는 투자금액의 현가와 5년후의 회수가능한 청산금액의 현가를 가산한 금액으로 하였으며, 현가계산은 영업권의 추정기간은 5년으로 하여 적용한 할인율(이자율)은 가격시점 1년내의 할인율은 4.87%(가격시점 현재 3년만기 국고채수익율)에 0.76%(AA 등급의 회사채수익율을 적용한 위험율)를 가산한 5.63%, 가격시점 1년 후의 할인율은 4.87% 에 7.06%(비은행금융권의 평균여신이율중 위험성이 가장 높게 반영되는 이율을 적용한 위험율)을 가산한 11.93%인 것으로 나타난다.
4. 각 항목별 현금흐름의추정은 다음과 같이 한 것으로 나타난다.
① 미래 5개년의 매출액의 추정(OOO 본점 경우) 가격시점(2004.1.1.)이전인 2003년도 매출액(1,635,562천원)을 기준하여 과거년도의 GDP 증가율을 적용하되, 추후 장기적 저성장을 감안하여 2003년도 GDP 성장률인 5.91%를 적용 2004년: 1,635,562천원 × 1.0591 = 1,732,224천원 2005년: 1,732,224천원 × 1.0591 = 1,834,598천원 2006년: 1,834,598천원 × 1.0591 = 1,943,023천원
② 매출원가의 추산 동일한 영업여건을 갖춘 동일 업종의 23개 업체 기장내용을 검토한 결과, 2003년도 매출원가 관련 계정과목의 기장내용이 가장 충실한 OO점의 매출원가 비율(47.38%)을 적용
③ 판매관리비 ㅇ 영업과 무관한 경비 제외 ㅇ인건비, 운반비, 여비교통비, 접대비, 통신비, 수도광열비, 전력비, 수선비, 보험료, 교육훈련비, 도서인쇄비, 사무용품비, 소모품비 등 매출과 밀접하게 관련된 항목은 2002년도 및 2003년도 손익계산서 분석에 나타나는 통계치를 분석하여 매출액의 일정비율로 추산 ㅇ복리후생비는 인건비와 밀접히 관련되어 있음을 감안하여 23개 업체의 2개년간 복리후생비의 인건비 대비 비율(0.2539)을 적용하였고, 지급임차료, 지급수수료, 건물관리비 등은 계약에 의해 고정적으로 발생하는 점을 감안하여 2003년도 발생금액 기준하여 GDP 성장률을 적용 ㅇ감가상각비는 해당 점포의 대차대조표상 2003년도 고정자산 계정과목을 계상하되 고정자산에 대한 추가투입비용을 고려하여 대체되는 기존 고정자산에 대한 감가상각비는 추가투입이 이루어지는 년도의 전년도에 전액 감가상각되는 것으로 추정하였고, 추가투입이 이루어지는 년도부터는 추가투입금액을 기준으로 하여 감가상각을 함
④ 매년투입되는 투자금액의 추정 (유동자산 증가액 + 투자자산 증가액 + 유형자산 증가액)-유동부채 증가액
⑤ 영업종료 예상기간말 잔존가치 유동자산·투자자산의 회수가능액 및 유형자산의 판매예정가액에서 확정된 지급채무액을 차감한 금액
(3) 처분청은 청구법인이 계상한영업권가액을 결정한 구체적인 근거와 증빙을 제시하지 못한다는 이유로 상속세 및 증여세법제59조 제2항 및 동 시행규칙 제16조 제2항에 의하여 다음과 같이 영업권의 평가(평가액, OOO 본점 17,033,434원, OO점 ‘0’원)하여 이를 영업권의 시가로 보아 청구법인이 자산 계상한 영업권 800,000,000원 중 782,966,566원(OOO 본점 482,966,566원, OO점 300,000,000원)을 부인한 것으로 나타난다. [최근 3년간(3년에 미달하는 경우에는 당해 연수로 한다)의 순손익액의 가중평균액의 100분의 50에 상당하는 가액 － (평가기준일 현재의 자기자본 × 1년만기 정기예금이자율을 감안하여 재정경제부령이 정하는 율 10%)] × 이자율 10% 5년 년금현가계수(3.79079)
(4) 법인전환전의 개인 당시의 영업이익과 법인전환후의 영업이익을 비교해 보면 다음과 같다. (금액:천원) 구 분 법인전환 전 법인전환 후 비율
② /① 2001 2002 2003 계(①) 2004 2005 2006 계(②) 본점 62,021 47,067 58,973 168,061 281,214 339,833 331,596 952,643 567% OO점 -35,600 -35,600 101,806 101,806 ∞ * 법인전환후 영업이익은 영업권 상각액 및 대표자 인건비를 판매관리비에서 제외한 금액이며, 종합소득세 및 법인세 신고시 과세관청에 제출한 손익계산서를 근거로 하여 작성함.
(5) 청구법인과 OOO 본점 및 OO점간에는 법인세법상 특수관계가 있다는 데 대하여는 다툼이 없으며, 같은 법 제52조에서는 특수관계가 있는 자와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있으며, 이를 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상 관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격을 시가로 하여 판단한다.
(6) ‘시가’라 함은 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의하고, 시가가 없는 경우에는 구지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우에는 감정평가액, 상속세 및 증여세법제64조 및 동 시행령 제59조 제2항 규정에 의한 보충적 평가방법순으로 하도록 법인세법 시행령제89조에서 규정하고 있다.
(7) ‘시가’와 관련한 세법상의 관련규정이 위와 같다면 청구법인이 내부관리회계방식에 의하여 산정한 평가액은 상속세 및 증여세법 제64조 및 동법 시행령 제59조 제2항에서 규정하고 있는 평가액으로 볼 수 없다는 점에 있어서는 청구법인과 처분청간에 다툼이 없는 것으로 판단되나, 그렇다면세무조사를 받고 고지서 수령 전에 1개의 감정평가법인에서 소급감정한 감정가액을 시가로 볼 수 있다면 이 감정가액을 우선적으로 시가로 볼 수 있어 (주)OO감정평가법인에서 감정평가한 감정가액을 시가로 볼 수 있는지가 이 건의 쟁점이다. (8)영업권의 정의에 대하여는 법인세법 시행규칙제12조 제1항 제1호에서 규정하고 있지만, 구체적인 평가방법에 대해서 법인세법에서 규정하고 있지 않고, 다만 같은 법 시행령 제89조 제2항 제1호 및 제2호에서 “지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우에는 그 가액”이 있는 경우 감정가액으로 하고, 감정가액이 없는 경우 상속세 및 증여세법제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액으로 한다고만 규정하고 있어, (주)OO감정평가법인이지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인에 해당하는지 여부와 비록 소급감정이기는 하나 감정·평가한 내용이 관련규정에 의하여 합리적으로 평가되었다면 그 감정가액은 시가로 볼 수 있을 것이다.
(9) 법인세법에서 부당행위계산의 부인이란 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 거래형식을 취함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정될 때에 한하여 적용되는 것이고, 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 거래행위의 여러 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지 여부에 따라 판단하되, 비특수관계자간의 거래가격, 거래 당시의 특별한 사정 등도 고려하여야 하며(대법원 2006두19143, 2009.2.12. 같은 뜻), 비특수관계자간의 거래가격이 없는 경우에는 공신력있는 감정기관의 소급감정에 의한 감정가액도 시가로 볼 수 있는 것이다(대법원 2001두2256, 2002.3.12., 및 국심 2007중792, 2007.9.18. 등 다수 같은 뜻임).
(10) 살펴보면,처분청은 1개의 감정평가기관에만 감정을 의뢰함으로써 2이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액의 평균액을 산정하도록 한 상속세 및 증여세법 시행령제49조 제1항에 의한 공신력있는 감정가액으로 인정하기가 어렵다는 의견을 제시하고 있으나,(주)OO감정평가법인은 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인에 해당하는 점, (주)OO감정평가법인이 감정·평가한 법적근거, 평가방법, 현금흐름의 추정 등에 대하여 살펴보면,감정평가업자가 감정평가를 함에 있어서 준수하여야 할 원칙과 기준을 정하고 있는 국토해양부령인감정평가에 관한 규칙에서 규정하고 있는 평가방법인 수익환원법을 사용하면서 영업권 지속연수를 5년으로 적용하고가격시점 1년 후의 현금흐름를 현재가치로 계산시 적용한 할인율을 11.93%를 적용한 것은 상속세 및 증여세법상의영업권 지속연수 5년(기업인수·합병 등에 관한 회계처리준칙에서는 영업권의 지속연수한도를 20년으로 규정하고 있음)과 할인율 10%에 비하면 과대평가된 것으로는 보이지 않는 점,대형할인마트내에 안경점은 지리적인 여건, 명성 등에 있어서 다른 로드샵보다는 유리하여 개설이 용이하지 않다는 사실을 부인할 수 없는 점, OOO 본점 경우 법인전환후 영업이익이 법인전환전 영업이익보다 567%나 증가하고, OO점 경우는 법인전환전에는 결손이 발생하였는데 법인전환후에는 영업이익이 발생한 점 등을 고려하면 (주)OO감정평가법인이 감정한 감정가액 OOO,OOO,OOO원(OOO 본점 OOO,OOO,OOO원, OO점 OOO,OOO,OOO원)을 시가로 볼 수 있어 시가를 OO,OOO,OOO원(OOO 본점 OO,OOO,OOO원, OO점 ‘0’원)으로 보아 영업권 및 영업권 감가상각비를 부인하고 OOO의 상여로 소득처분한이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호의규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.