토지 매매계약은 장기할부조건 계약이고 양도일은 사용수익일, 양도차익은 기준시가에 의하여 산정하여야 하는지 여부(기각)

[주 문] 심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

• 가. 청구인 외 4인(이하 “청구인 등”이라 한다)은 OOO OOO OOO OOO O OOOOO 외 1필지(이하 “쟁점토지”라 한다)를 2006.9.14. 주식회사 OOOOO(이하 “OOOOO”라 한다)에 양도하고 양도가액을 실지거래가액인 4,470,500,000원으로 하여 2006.11.30. 청구인 지분에 해당하는 양도소득세 80,577,110원을 신고·납부하였다.
• 나. 중부지방국세청장은 2008년 9월 OOOOO에 대한 법인세 정기조사에서 OOOOO가 청구인 등에게 지급한 쟁점토지의 매매대금은 6,440,500,000원으로서 청구인이 신고한 양도가액과 1,970,000,000원의 차이가 있음을 확인함에 따라, 처분청은 청구인 지분인 179,506,000원을 양도가액에 합산하여 2008.12.14. 청구인에게 2006년 귀속 양도소득세 57,181,950원을 경정·고지하였다.
• 다. 청구인이 2009.3.5. 이의신청을 제기하자 처분청은 청구인 등이 OOOOO와 체결한 공동사업약정에 따라 현물출자한 2005.3.7.을 쟁점토지의 양도시기로 하고, 양도가액을 현물출자시까지 지급받은 확정수익금 5,740,500,000원으로 하여 양도소득세 20,273,890원을 감액 경정·고지하고, 2006년 6월 지급받은 7억원에 대하여는 공동사업의 분배금으로 보아 종합소득세를 부과하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2009.7.14. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인 주장 청구인 등은 2003.9.21. OOO에게 쟁점토지를 양도하는 계약을 체결하였으나 OOO이 잔금 지급일인 2004.9.20. 잔금을 지급하지 못함에 따라 2004.10.14. OOO과 OOO를 공동매수인으로 하는 변경계약을 체결하였으며, 2004.12.20. 다시 OOOOO가 매수인의 지위를 승계하는 계약을 체결하여 매매거래가 이루어졌다. 쟁점토지의 매매는 최초 계약일부터 양도일까지의 기간이 1년을 초과하고 매매대금을 2회 이상 분할 수령하였으므로 쟁점토지 매매계약은 장기할부계약이며, 계약금을 수취한 직후인 2003년 10월 건축허가신청시 토지사용승낙서 및 2003.9.20. 발급된 인감증명서를 함께 제출하였던 바, 인감증명서 발급일인 2003.9.20.을 사용수익일로 보아야 하고 사용수익일이 양도일이므로 쟁점토지는 기준시가 과세 대상이다. 그럼에도 청구인은 당초 실지거래가액으로 잘못 신고하였으므로 처분청이 확인한 실지거래가액에 의하여 과세한 처분을 취소하고 기준시가로 과세하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 쟁점토지 매매거래의 최초계약은 계약일부터 잔금지급일이 1년 이내인 단기계약이고, 양수자가 대금을 지급하지 못함에 따라 부득이 최초계약을 변경하였으나, 최초의 단기계약이 대금지급 불능에 따라 계약기간이 변경되었다고 하여 장기할부조건 계약으로 볼 수 없다. 토지사용승낙서는 건축허가신청 시 토지소유자와 건축주가 다를 경우에 허가를 받기 위하여 제출하는 요식행위에 불과하여 사용수익으로 볼 수 없다. 또한 최초계약서에 허가를 받은 후 사용하도록 특약을 기재하였고, 2004.10.14. 계약에도 잔금 및 양도소득세 상당액 수령 후 소유권이전등기 및 매매목적물을 명도한다는 특약이 있으며, 건축허가는 2004.5.28., 착공일은 2006.1.15.이므로 토지사용승낙서 작성일을 사용수익일로 볼 수 없다. 쟁점토지는 OOO 등을 거쳐 OOOOO에 양도된 것이 아니라 2004.9.3. 공동사업약정서에 따라 청구인이 5,740,500,000원의 확정수익금을 받고 OOOO신탁주식회사에 신탁하여 공동사업에 현물출자한 2005.3.7. 양도되었으므로, 확정수익금액인 5,740,500,000원을 양도가액으로 하고 이 금액에서 신고 가액을 차감한 1,270,000,000원을 경정 대상으로 하여 청구인 지분에 따라 과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 쟁점토지 매매계약은 장기할부조건 계약이고 양도일은 사용수익일(토지사용승낙일)인 2003.9.20.이므로, 양도차익은 기준시가에 의하여 산정하여야 하는지 여부
• 나. 관련 법령 ⑴ 소득세법(2006.12.30. 법률 제8144호로 개정되기 전의 것) 제88조【양도의 정의】① 제4조 제1항 제3호 및 이 장에서 “양도”라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다. 이 경우 부담부증여(상속세 및 증여세법 제47조 제3항 본문에 해당하는 경우를 제외한다)에 있어서 증여자의 채무를 수증자가 인수하는 경우에는 증여가액 중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다. 제96조【양도가액】(2005.12.31. 법률 제7837호로 개정된 것) ① 제94조 제1항 각 호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해 자산의 양도당시의 양도자와 양수자간에 실제로 거래한 가액(이하 “실지거래가액”이라 한다)에 의한다.

② 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의한 자산을2006년 12월 31일까지 양도하는 경우에 그 자산의 양도가액은 제1항의 규정에 불구하고다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 제외하고는 당해 자산의 양도당시의 기준시가에 의한다.

6. 양도자가 양도당시 및 취득당시의실지거래가액을증빙서류와 함께 제110조 제1항의 규정에 의한 확정신고기한까지 납세지 관할세무서장에게신고하는 경우

7. 제104조의 2 제2항의 규정에 의한지정지역 안의 부동산인 경우 제96조【양도가액】(2005.12.31. 법률 제7837호로 개정되기 전의 것) ① 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해 자산의 양도당시의 기준시가에 의한다. 다만, 당해 자산이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 양도자와 양수자간에 실제로 거래한 가액(이하 “실지거래가액”이라 한다)에 의한다.

6. 양도자가 양도당시 및 취득당시의실지거래가액을증빙서류와 함께 제110조 제1항의 규정에 의한 확정신고기한까지 납세지 관할세무서장에게신고하는 경우 6의2. 당해지역의 부동산가격상승률이 전국소비자물가상승률보다 높은 지역으로서 전국부동산가격상승률 등을 감안하여 당해 지역의 부동산가격이 급등하였거나 급등할 우려가 있어 재정경제부장관이 대통령령이 정하는 기준 및 방법에 따라 지정하는 지역에 소재하는 부동산 중 대통령령이 정하는 부동산에 해당하는 경우 ⑵ 소득세법 시행령(2008.2.29. 대통령령 제20720호로 개정되기 전의 것) 제162조【양도 또는 취득의 시기】① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금(당해 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 당해 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 제외한다)을 청산한 날로 한다. 3.재정경제부령이 정하는 장기할부조건의 경우에는소유권이전등기(등록 및 명의개서를 포함한다) 접수일ㆍ인도일 또는 사용수익일중 빠른 날 ⑶ 소득세법 시행규칙(2008.4.29. 기획재정부령 제15호로 개정되기 전의 것) 제78조【장기할부조건의 범위】③ 영 제162조 제1항 제3호에서 “재정경제부령이 정하는 장기할부조건”이라 함은 법 제94조 제1항 각호에 규정된 자산의 양도로 인하여 당해 자산의 대금을 월부ㆍ연부 기타의 부불방법에 따라 수입하는 것 중 다음 각호의 요건을 갖춘 것을 말한다. 1.당해 자산의 양도대금을 2회 이상으로 분할하여 수입할 것

2. 양도하는 자산의소유권이전등기(등록 및 명의개서를 포함한다) 접수일ㆍ인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날의 다음날부터 최종 할부금의 지급기일까지의 기간이 1년 이상인 것

• 다. 사실관계 및 판단 ⑴ 청구인은 OOO, OOO, OOO, OOO과 2006.9.14. OO도 OOO OOO OOO O OOOOO 임야 29,115㎡(2004.10.26. 같은 리 580-3으로 등록전환되면서 면적이 28,968㎡로 변경되었고, 2006.5.2. 같은 리 580-3 2,303㎡, 580-4 2,109㎡, 580-5 1,844㎡, 580-6 1,762㎡, 580-7 1,630㎡, 580-8 1,415㎡, 580-9 4,888㎡, 580-10 1,450㎡, 580-11 2,235㎡, 580-12 2,175㎡, 580-13 2,120㎡, 580-14 2,110㎡, 580-15 1,274㎡, 580-16 1,653㎡로 분할되었다) 및 같은 리 580-1 대지 393㎡를 OOOOO에 양도하였다. ⑵ 청구인은 2006.11.30. 쟁점토지의 양도가액을 4,470,500,000원, 취득가액을 177,695,000원으로 하여 양도소득세를 신고·납부하였으나, 중부지방국세청장은 2008년 9월 OOOOO에 대한 법인세 정기조사에서 OOOOO가 청구인 등에게 지급한 대금을 6,440,500,000원으로 확인하고 신고가액과의 차액인 1,970,000,000원 중 청구인 지분(9.112%)에 상당하는 179,506,400원에 대하여 양도소득세 57,181,950원을 경정·고지하였다. 이의신청이 제기되자 처분청은 쟁점토지의 양도시기를 OOOOO와 공동사업약정에 따라 현물출자한 2005.3.7.로 하고, 양도가액을 현물출자시까지 지급받은 확정수익금 5,740,500,000원으로 하여 양도소득세 20,273,890원을 감액 경정·고지하고, 2006년 6월 지급받은 7억원에 대하여는 공동사업의 분배금으로 보아 종합소득세를 부과하였다. ⑶ 부동산매매계약서에 나타난 쟁점부동산 매매거래 내역은 다음과 같다. ㈎ 청구인 등은 2003.9.21. OOO을 매수자로 하고 매매금액을 4,470,500,000원(=8,941평×50만원)으로 하는 쟁점토지 매매계약을 체결하였고, 2004.10.14. 매수자를 OOO 및 OOO로 변경하였으며, 2004.12.20. 매수자의 지위를 OOOOO가 인수하였다. <표1> 부동산매매계약서 내용 구 분 1차 계약 2차 계약 3차 계약 계약일 2003.9.21. 2004.10.14. 2004.12.20. 대금지급조건 계약금 1억원(03.9.21.) 9억원(03.10.30.) 잔금 3,470,500,000원 (04.9.20.) 계약금 10억원(영수) 1차중도금 10억원(영수) 2차중도금 10억원(04.12.20.) 잔금 1,470,500,000원 (05.2.20.) 좌동 매수인 OOO OOO, OOO OOO, OOO → OOOOO 특약사항

• 매수인이 청구인 등의 양도세 1,249,000,000원 부담 OOOOO가 매수인의 지위를 인수 최초계약에서 매수자가 양도소득세를 부담하기로 약정하였고, 이후 매수인의 지위를 승계한 OOOOO가 양도소득세 1,270,000,000원 및 사업소득세 등 명목으로 7억원을 부담하여 청구인 등에게 총 6,440,500,000원(4,470,500,000원+1,270,000,000원+700,000,000원)이 지급되었으며, 별도로 OOOOO는 OOO 및 OOO에게 2,235,250,000원(=8,941평×25만원)을 지급하였다. <표2> 양도대금 수령 내역 (단위: 천원) 일 자 내 용 금액 누계금액 지급자 2003.9.21. 계약금 100,000 100,000 OOO 2003.10.31. 계약금 900,000 1,000,000 OOO 2004.10.14. 중도금 1,000,000 2,000,000 OOO, OOO 2004.12.20. 중도금 1,000,000 3,000,000 OOOOO 2005.3.9. 중도금 2,740,500 5,740,500 OOOOO 2006.9.9. 조세 400,000 6,140,500 OOOOO 2006.9.14. 조세 -100,000 6,040,000 OOOOO 2006.9.19. 조세 400,000 6,440,500 OOOOO 합계 6,440,500 ㈏ 청구인 등과 OOOOO 간의 2004.9.3. 공동사업약정서에 의하면, 청구인 등과 OOOOO는 쟁점토지에 OOOOOO타운 건설 및 분양 사업을 하기로 하였고, 청구인 등은 사업수행을 위해 쟁점토지를 제공하되 확정수익금 전액이 실질적으로 지급된 시점에 부동산신탁회사에 쟁점토지를 신탁하며, OOOOO는 사업수행에 필요한 비용부담 및 인허가 등에 대한 민·형사상의 법적 책임을 지고, 사업 종료시 OOOOO는 청구인 등에게 확정수익금 5,740,500,000원(토지 4,470,500,000원+양도소득세 및 주민세 1,270,000,000원)을 지급하되, 확정수익금 지급 전에 확정수익금 범위내에서 청구인 등에게 대여하며, OOOOO는 2005.10.19.까지 OOOOO 명의 계좌에 사업과 관련하여 향후 발생할 수 있는 사업소득세 등에 충당하기 위하여 7억원을 예치하고 통장 및 인감은 청구인 등이 보관하기로 하였다. ㈐ OOOOO는 청구인 등에게 약정한 대금을 지급하면서 해당 금액을 청구인 등에게 시중은행 당좌대출 이자율로 대여하되 이자는 OOOOO가 부담하는 내용의 금전소비대차계약을 체결하였다. ⑷ 부동산등기부등본에 의하면, 청구인 등은 2003.10.30. 상속을 원인으로 하여 쟁점토지의 소유권을 취득하였고, 2005.3.7. OOOOO OO OOO 소재 OOOOO저축은행으로부터 잔금 2,740,500,000원의 지급확인서를 받으면서, OOOOOO주식회사에 쟁점토지를 신탁등기하였으며, 2006.9.26. 신탁재산의 귀속을 원인으로 소유권을 환원하였다가, OOOOOO타운의 수분양자들에게 2006.9.14.자 매매를 원인으로 소유권을 이전하였다. OOOOOOOOOO OOO OO O OOO (OO O OO) OO(OO) OOO() OOO OOO OOOOO OOO OOOOO OOOO(OOO) O,OOOOOO OOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOO OOOOO OOOO(OOO) O,OOOOOO OOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOOOO OOOOO OOOO(OOO) O,OOOOOO OOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOO OOOOO OOOO(OOO) O,OOOOOO OOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOO OOOOO OOOO(OOO) O,OOOOOO OOOOOOOOOO OOOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOO OOOOO OOOO(OOO) O,OOOOOO OOOOOOOOOO OOOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOO OOOOO OOOO(OOO) O,OOOOOO OOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOO OOOOOO OOOO(OOO) O,OOOOOO OOOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOO OOOOOO OOOO(OOO) O,OOOOOO OOOOOOOOOO OOOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOO OOOOOO OOOO(OOO) O,OOOOOO OOOOOOOOOO OOOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOO OOOOOO OOOO(OOO) O,OOOOOO OOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOO OOOOOO OOOO(OOO) O,OOOOOO OOOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOO OOOOOO OOOO(OO) O,OOOOOO OOOOOOOOOOO OOOOOOOOOOO OOOOOOOOOO OOO OOOOO, OOOOOO OOOO OOO OO ⑸ 청구인은 2003.9.20.자 청구인의 인감증명서가 첨부된 쟁점토지 사용승낙서(OOO의 건축을 승낙한다는 취지임) 및 OOO이 건축주로 되어 있는 건축허가신청서(2003.12.26. 접수)를 제시하며 쟁점토지의 양도일은 토지사용승낙일(사용수익일)인 2003.9.20.이라고 주장하므로 이를 본다. ㈎ 건축허가신청서에 첨부하는 토지사용승낙서는 토지 소유자와 건축주가 다른 경우에 건축행위를 승낙한다는 요식적 서류에 불과하므로 이러한 사용승낙을 소득세법에서 양도로 보게 되는 사용수익으로 보기 어렵고, 더욱이 최초계약서에는 허가를 받은 후 묘지이전 등 실질적 토지의 사용을 승낙하는 특약이 있으며, 2004.10.14. 계약에서도 잔금 및 양도소득세 상당액을 수령한 후 소유권이전 및 해당 토지를 명도한다는 특약이 있고, 건축허가일은 2004.5.28.이고 건축 착공일은 2006.1.15.이므로 인감증명서 발급일을 쟁점토지의 사용수익일로 보기 어렵다고 판단된다. ㈏ 청구인 등은 2004.9.3. OOOOO와의 공동사업약정에 따라 2005.3.7. 확정배당금 잔액에 대한 지급보증서를 받은 후, OOOO신탁주식회사에 쟁점토지를 신탁등기하여 공동사업에 대한 현물출자 절차를 완료하였으므로 쟁점토지의 양도일은 위 신탁등기일인 2005.3.7.로 봄이 타당하다. ⑹ 소득세법 시행규칙 제78조 제3항은 장기할부조건을 ① 양도대금을 2회 이상으로 분할하여 수입하고, ② 양도일(소유권이전등기 접수일ㆍ인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날)의 다음 날부터 최종 할부금의 지급기일까지의 기간이 1년 이상인 것으로 규정하였다. 쟁점토지의 최초계약은 잔금지급일이 2004.9.20.이므로 장기할부조건에 해당하지 아니하고, 2004.10.14. 잔금지급일을 2005.2.20.으로 변경하였으나 1년 미만의 단기계약이 잔금지급이 지연된다고 하여 장기할부조건으로 변경되지 아니하며, 쟁점토지의 양도일은 신탁등기일인 2005.3.7.로 보아야 하므로 쟁점토지는 장기분할조건에 해당하지 아니한다. ⑺ 양도차익은 소득세법 제96조에 따라 2006.12.31. 이전 양도분은 기준시가로, 2007.1.1. 이후 양도분은 실지거래가액으로 산정하여야 하나, 쟁점토지는 2004.2.26. 토지거래허가구역으로 지정되었으므로 동 지정일을 전후하여 기준시가 또는 실지거래가액을 구분하여 적용하여야 한다. 따라서 현물출자일인 2005.3.7. 양도한 쟁점토지는 실지거래가액으로 양도차익을 산정할 대상이므로, 처분청이 확인한 실지거래가액에 의하여 과세한 처분에는 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.