비거주자인 청구인이 ○○○주식회사(청구인 10%, 처 10%, 아들 80%)에게 쟁점 토지를 무상 임대한 것에 대하여 부당행위계산부인하여 종합소득세를 부과한 처분의 당부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 일본에 거주하는 비거주자로서 1998.11.14. ○○○ 지 2,749.5㎡를 매입하여 일부 토지위에 건물을 신축하여 1999.3.11.부터 ○○○상사라는 상호로 부동산임대업을 하고 있으며, 위 대지 중 1,650.7㎡(이하 “쟁점 토지”라 한다)를 ○○○주식회사에게 설립 시(1999.7.1.)부터 폐업(2005.3.31.)할 때까지 무상임대하였는데, 청구인은 동 법인의 대표이사이자 주주로서 지분 10%를 보유하고 있었다.
• 나. 처분청은 청구인이 ○○○주식회사에게 쟁점 토지를 무상 임대한 것에 대하여 소득세법 제41조 및 같은 법 시행령 제98조에서 규정하고 있는 부당행위계산부인을 하여 청구인에게 종합소득세 계 219,076,010원을 결정 고지하였고(2003년 귀속분 93,365,970원은 2008.9.16. 고지, 2004년 귀속분 96,441,130원과 2005년 귀속분 29,598,580원은 2008.11.12. 고지), 청구인은 이에 불복하여 2008.12.11. 이의신청을 제기하자 처분청은 2009.1.9. 이의신청결정에 따라 계 61,683,097원(2003년 귀속분 21,914,555원, 2004년 귀속분 25,893,069원, 2005년 귀속분 13,875,473원)을 경정 감액하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2009.3.6. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 처분청은 청구인이 쟁점토지를 ○○○주식회사에게 무상임대한 것에 대하여 소득세법상 부당행위계산부인을 하여 이 건 과세처분을 하였다. 그러나 ○○○주식회사의 주주인 청구인과 처 조정자 및 자 심륭은 모두 일본에 거주하는 소득세법상 비거주자이고, 국제조세조정에 관한 법률(이하 국조법이라 한다)은 외국법인의 국내지점과 내국법인과의 거래를 국제거래로 보고 있는 바, 청구인은 실질적으로 거주자인 외국법인에 해당하고, ○○○상사는 외국법인의 국내지점에 해당하기 때문에 쟁점토지를 ○○○주식회사에게 무상임대한 행위는 국조법이 적용되는 국제거래임이 명백하다. 따라서 쟁점토지의 무상임대는 소득세법상 부당행위계산부인이 아닌 국조법 제4조에서 규정하고 있는 ‘정상가격에 의한 과세조정’의 적용여부가 검토되어져야 할 것이지만 청구인이 같은 법 시행령 제2조에서 규정하고 있는 국외특수관계자가 아니기 때문에 결국 이 건 과세처분은 취소되어야 한다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 쟁점토지의 무상임대에 대하여 국조법을 적용하여야 한다고 주장하나, 청구인이 운영하는 ○○○상사는 소득세법 제120조 에서 규정하고 있는 비거주자의 국내사업장에 해당하고, ○○○상사가 내국법인인 ○○○주식회사에게 쟁점토지를 무상임대한 행위는 국조법 제2조에서 규정하고 있는 국제거래에 해당하지 아니하므로 같은 법 제4조에 의한 ‘정상가격에 의한 과세조정’은 적용할 여지가 없다. 또한, 같은 법 시행령 제2조 제1항 제3호는 ‘내국법인 또는 외국법인의 국내사업장과 제3의 외국법인 또는 그 외국법인의 국내사업장간의 특수관계 판단기준’이지 청구인과 같이 ‘비거주자의 국내사업장과 내국법인과의 관계’에 적용되는 조항이 아니다. 따라서 쟁점토지의 무상임대는 국제거래가 아니라 국내에서 이루어진 국내법의 적용을 받는 거래이어서 국조법을 적용할 수 없으므로 소득세법상 부당행위계산부인하여 이 건 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 비거주자인 청구인이 대표이사 및 주주(지분 10%)로 있는 ○○○주식회사에게 쟁점토지를 무상임대한 것에 대하여 부당행위계산부인하여 종합소득세를 부과한 처분의 당부
• 나. 관련 법령

(1) 소득세법(2006.12.30. 법률 제8144호로 개정되기 전의 것) 제41조 【부당행위계산】

① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득ㆍ사업소득ㆍ일시재산소득ㆍ기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정에 의한 특수관계 있는 자의 범위 기타 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 소득세법(2006.12.30. 법률 제8144호로 개정되기 전의 것) 제120조 【비거주자의 국내사업장】

① 비거주자가 국내에 사업의 전부 또는 일부를 수행하는 고정된 장소를 가지고 있는 경우에는 국내에 사업장(이하 “국내사업장”이라 한다)이 있는 것으로 한다. (3) 소득세법 시행령(2007.2.28. 대통령령 제19890호로 개정되기 전의 것) 제98조 【부당행위계산의 부인】

① 법 제41조 및 법 제101조에서 “특수관계 있는 자”라 함은 다음 각 호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.

4. 당해 거주자 및 그와 제1호 내지 제3호에 규정하는 자가 소유한 주식 또는 출자지분의 합계가 총 발행주식수 또는 총출자지분의 100분의 30 이상이거나 당해 거주자가 대표자인 법인

② 법 제41조에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.

2. 특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때.(단서생략)

④ 제2항 제2호 내지 제5호의 규정에 의한 소득금액의 계산에 관하여는 법인세법 시행령 제89조 제3항 내지 제5항의 규정을 준용한다.

(4) 국제조세조정에 관한 법률(2006.5.24. 법률 제7956호로 개정되기 전의 것) 제2조 【정 의】

① 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다.

1. “국제거래”라 함은 거래당사자의 일방 또는 쌍방이 비거주자 또는 외국법인인 거래로서 유형자산 또는 무형자산의 매매ㆍ임대차, 용역의 제공, 금전의 대부ㆍ차용 기타 거래자의 손익 및 자산에 관련된 모든 거래를 말한다. (2~5호 생략)

6. "국내사업장" 이라 함은 소득세법 제120조 의 규정에 의한 비거주자의 국내사업장 및 법인세법 제94조 의 규정에 의한 외국법인의 국내사업장을 말한다. (7호 생략)

8. “특수관계”라 함은 다음 각목의 1에 해당하는 관계를 말하며 그 세부기준은 대통령령으로 정한다.

• 가. 거래당사자의 일방이 타방의 의결권있는 주식의 100분의 50 이상을 직접 또는 간접으로 소유하고 있는 관계
• 나. 제3자가 거래당사자 쌍방의 의결권있는 주식의 100분의 50 이상을 직접 또는 간접으로 각각 소유하고 있는 경우 그 쌍방간의 관계
• 다. 거래당사자의 일방이 타방의 사업방침을 실질적으로 결정할 수 있는 관계
• 라. 자본의 출자관계, 재화ㆍ용역의 거래관계, 자금의 대여 등에 의하여 거래당사자 사이에 공통의 이해관계가 있는 것으로 인정되는 관계

9. "국외특수관계자" 라 함은 거주자ㆍ내국법인 또는 국내사업장과 특수관계에 있는 비거주자ㆍ외국법인 또는 이들의 국외사업장을 말한다.

10. “정상가격”이라 함은 거주자ㆍ내국법인 또는 국내사업장이 국외특수관계자가 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격을 말한다.

11. “국외지배주주”라 함은 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장을 실질적으로 지배하는 다음 각목의 1에 해당하는 자를 말하며 그 세부기준은 대통령령으로 정한다.

• 가. 내국법인의 경우에는 외국의 주주ㆍ출자자(이하 "외국주주" 라 한다) 및 당해 외국주주가 출자한 외국법인
• 나. 외국법인의 국내사업장의 경우에는 외국법인의 본점ㆍ지점，당해 외국법인의 외국주주 및 당해 외국법인ㆍ외국주주가 출자한 외국법인

(5) 국제조세조정에 관한 법률(2006.5.24. 법률 제7956호로 개정된 것) 제2조 【정 의】

① 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다.

9. "국외특수관계자" 라 함은 거주자ㆍ내국법인 또는 국내사업장과 특수관계에 있는 비거주자ㆍ외국법인(국내사업장을 포함한다) 또는 이들의 국외사업장을 말한다.

(6) 국제조세조정에 관한 법률(2006.5.24. 법률 제7956호로 개정되기 전의 것) 제3조 【다른 법률과의 관계】

① 이 법은 국세 및 지방세에 관하여 정하고 있는 다른 법률에 우선하여 적용한다.

② 국제거래에 대하여는 소득세법 제41조 및 법인세법 제52조 의 규정은 이를 적용하지 아니한다. 다만, 대통령령이 정하는 자산의 증여 등에 대하여는 그러하지 아니하다.

(7) 국제조세조정에 관한 법률(2006.5.24. 법률 제7956호로 개정되기 전의 것) 제4조 【정상가격에 의한 과세조정】

① 과세당국은 거래당사자의 일방이 국외특수관계자인 국제거래에 있어서 그 거래가격이 정상가격에 미달하거나 초과하는 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 수 있다. (8) 국제조세조정에 관한 법률시행령 제2조 【특수관계의 세부기준】

① 국제조세조정에 관한 법률(이하 “법”이라 한다) 제2조 제1항 제8호에서 “특수관계”라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계를 말한다.

1. 외국에 거주하거나 소재하는 자(주주 및 출자자를 포함하며, 이하 “외국주주”라 한다)가 내국법인 또는 국내사업장을 두고 있는 외국법인의 의결권있는 주식(출자지분을 포함한다. 이하 같다)의 100분의 50 이상을 직접 또는 간접으로 소유한 경우 당해 내국법인ㆍ국내사업장과 외국주주와의 관계

3. 내국법인 또는 국내사업장을 두고 있는 외국법인의 의결권있는 주식의 100분의 50이상을 직접 또는 간접으로 소유하고 있는 자가 제3의 외국법인의 의결권있는 주식의 100분의 50이상을 직접 또는 간접으로 소유한 경우에 그 내국법인 또는 국내사업장과 제3의 외국법인(그 외국법인의 국내사업장을 포함한다)과의 관계

(9) 국제조세조정에 관한 법률시행령(2006.8.24. 대통령령 제19650호로 개정되기 전의 것) 제3조의2 【부당행위계산부인의 적용범위】 법 제3조 제2항에서 “대통령령이 정하는 자산의 증여 등”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. 자산의 증여나 채무면제가 있는 경우

2. 업무와 관련없는 비용의 지출이 있는 경우

3. 수익이 없는 자산의 매입 또는 현물출자를 받았거나 당해 자산에 대한 비용을 부담한 경우

법인세법 시행령 제88조 제1항 제8호 각목의 1에 해당하는 경우

• 다. 사실관계 및 판단

(1) ○○○주식회사의 주주현황은 아래 표와 같은 바, 처분청의 조사에 의하면 ○○○주식회사는 설립시부터 폐업시까지 청구인으로부터 무상임대받은 쟁점토지에서 주차장업을 영위하였고, 폐업시 청구인의 아들인 ○○○에게 가장 많은 현금배당을 한 것으로 나타나고 있다. 주주명 주식수 지분율(%) 청구인과의 관계 청구인 1,000 10 본인

○○○ 1,000 10 처

○○○ 8,000 80 자 계 10,000 100

(2) 국조법 제2조 제1항 제9호는 2006.5.24. 법률 제7956호로 개정되기 전에는 "국외특수관계자" 라 함은 거주자ㆍ내국법인 또는 국내사업장과 특수관계에 있는 비거주자ㆍ외국법인 또는 이들의 국외사업장을 말한다고 규정하고 있었으나, 법 개정후에는 "국외특수관계자" 라 함은 거주자ㆍ내국법인 또는 국내사업장과 특수관계에 있는 비거주자ㆍ외국법인(국내사업장을 포함한다) 또는 이들의 국외사업장을 말한다고 규정하므로써 "국외특수관계자"에 외국법인의 국내사업장을 포함시켰다.

(3) 국세청장의 ‘2006년도 개정세법 해설’ 책자는 국조법 제2조 제1항 제9호는 ‘2006.5.24.가 속하는 과세연도부터 시행’한다고 명기하면서 국외특수관계자의 범위에 외국법인의 국내사업장을 추가한 것은 ‘내국법인과 특수관계있는 외국법인의 국내사업장간의 관계가 국외특수관계자에 해당하는지 여부에 대한 논란이 있어서 이를 명확히 하기 위함’인 바, ‘외국법인이 국내에 지점을 두고 이 지점을 통하여 내국법인과 거래하는 경우, 이는 외국법인과의 거래에 해당하여 국조법 제4조를 적용할 수 있음. 따라서 내국법인과 외국법인의 국내사업장은 국외특수관계자에 해당함’이라고 설명하고 있다. 한편, ○○○는 위 법 개정조항이 ‘일반적 적용례에 따라 시행일인 2006.5.24.이 속하는 과세연도 납세의무 성립분부터 적용되는 것인지 아니면 확인적 규정으로 보아 2006.5.24. 이전 사업연도에 대하여도 정상가격에 의한 과세조정을 하는지 여부’에 대한 질의에 대하여 ‘내국법인과 외국법인의 국내사업장간의 거래에 대한 국조법 제4조에 따른 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정은 개정된 동법 부칙 제2조에 따라 동법 시행일이 속하는 과세연도부터 적용되는 것이다’라고 회신하였다.

(4) 청구인은 ○○○주식회사에게 쟁점토지를 무상임대한 행위는 국내거래가 아니라 국조법 제2조 제1호에서 규정하고 있는 국제거래라고 주장하고 있는데, 그 근거로서 ①국조법 시행령 제2조 제1항 제3호가 외국법인 국내지점과 내국법인과의 거래시 국조법 제4조를 적용하도록 규정하고 있는 점, ②국세청장의 ‘2006년 개정세법 해설’을 보면, 국조법 제2조 제1항 제9호에서 국외특수관계자에 외국법인 국내지점을 포함시킨 이유는 ‘이전부터 외국법인 국내지점과 내국법인과의 거래를 국제거래로 보고 있었기 때문에 이를 명확히 하기 위한 것’으로 되어 있는 점을 들고 있다. 따라서 청구인이 ○○○주식회사에게 쟁점토지를 무상임대한 행위가 2006.5.24. 국조법 제2조 제1항 제9호가 개정되기 전에 있었다고 하더라도 동 거래는 당연히 국조법 제4조가 적용되어야 하고, 청구인과 ○○○주식회사는 법인세법상 특수관계자에는 해당하지만 국조법 시행령 제2조에서 규정하고 있는 특수관계에는 해당하지 않는 바, 국조법 제4조에서 규정하고 있는 ‘정상가격에 의한 과세조정’을 적용할 여지가 없기 때문에 과세대상이 아님에도 처분청이 소득세법상 부당행위계산부인하여 이 건 과세한 처분은 부당하다고 주장하고 있다.

(5) 살피건대, 국제거래는 2개국 이상에 걸쳐서 거래가 이루어지고, 거래의 일방 또는 쌍방이 외국거주자이므로 과세권이 2개국 이상에게 주어지는 거래를 말하는 것이고, 국조법은 국제거래에 관한 조세의 조정에 관한 사항과 국가간의 조세행정협조에 관한 사항을 규정하는 법인 바, 국제거래라 하더라도 국조법에서 규정하고 있지 아니하는 과세요건 등에 대하여는 국내세법을 적용하는 것이며, 소득세법상 국내사업장(조세조약상 고정사업장 또는 고정시설)이 있는 비거주자는 국내원천소득 모두를 종합하여 신고납부하여야 하며, 국조법이나 조세조약에서 달리 규정하고 있지 아니하는 한 소득세법의 적용을 받는 것이다. 청구인은 ○○○주식회사에게 쟁점토지를 무상임대한 행위가 국조법 제2조 제1항 제1호에서 규정하고 있는 국제거래라고 주장하나, 그 근거로서 들고 있는 같은 법 시행령 제2조 제1항 제3호는 ‘국제거래로 확정된 행위의 거래당사자가 국조법상 특수관계에 있는지 여부’를 판단하는 규정일 뿐 동 규정에 해당한다고 하여 이들 특수관계자간의 행위를 국제거래라고는 단정할 수는 없는 것이고, 또 다른 근거로 들고 있는 2006.5.24. 국조법 제2조 제1항 제9호의 개정규정은 위에서 본 바와 같이 ‘2006.5.24.가 속하는 사업연도부터 적용하도록 되어 있는 바, 청구인의 ○○○주식회사에 대한 쟁점토지의 무상임대는 개정규정의 효력이 발생하기 전의 행위일 뿐 아니라 설령, 동 개정규정을 청구주장과 같이 확인적 규정으로 본다 하더라도 ‘청구인은 실질적으로 거주자인 외국법인에 해당하고, ○○○상사는 외국법인의 국내지점에 해당하기 때문에 쟁점토지를 내국법인인 ○○○주식회사에게 무상임대한 행위는 국조법이 적용되는 국제거래임이 명백하다’는 청구주장은 국조법령에서 청구주장과 같은 내용을 달리 규정하지 아니하는 한 위 개정규정의 해석으로는 받아들이기 어렵다고 할 것이다. 그렇다면 비거주자인 청구인이 국내에 소유하고 있던 쟁점토지를 내국법인인 ○○○주식회사에게 무상임대한 행위는 국내에서 이루어진 용역제공이므로 국조법상 국제거래라고 할 수 없고, 청구인은 부동산임대업을 영위하는 국내사업장(○○○상사)을 가지고 있으므로 국내에서 발생하는 소득에 대하여 종합소득세를 신고·납부하여야 하는 바, 청구인이 쟁점토지를 특수관계자인 ○○○주식회사에게 무상임대함으로써 부당한 이익분여에 따라 청구인이 소득세 부담을 회피한 것으로 인정되는 이 건의 경우, 처분청이 소득세법상 부당행위계산부인을 하여 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.