쟁점토지의 증여시기를 소유권이전등기 접수일로 보아 과세한 처분의 당부

심판청구를 기각한다.

청구인은 외삼촌인 이○○○으로부터 2006.12.27. 현금 6억원을 증여받고, 2006.12.28. 토지거래허가지역인 ○○○번지 임야 26,876㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 증여받기로 하는 계약을 체결하고 쟁점토지를 증여계약 체결 당시의 개별공시지가인 ㎡당 49,000원을 적용하여 13억 1,692만원으로 평가하고 증여세를 신고·납부한 후 2007.8.13. 소유권이전등기를 경료하였다. 처분청은 쟁점토지의 증여시기를 소유권이전등기 접수일인 2007.8.13.로 보아 2007년의 기준시가인 ㎡당 53,900원을 적용하여 14억 4,861만원으로 평가하고 2008.10.10. 청구인에게 2007.8.13. 증여분 증여세 57,647,090원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2009.1.5. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 토지거래허가구역의 쟁점토지를 증여받고 소유권이전등기가 어려워 재산의 취득시기가 정해지지 않는 모순을 극복하기 위하여 증여세 신고를 하였고 부동산신탁계약서를 작성하였으며 소유권이전등기를 하기 위해 노력하였음에도 불구하고 법제의 미비와 구청 담당 공무원의 법규해석의 오류로 인하여 증여세를 추가로 징수당하였다. 상속세 및 증여세법시행령 제23조 에는 증여재산의 취득시기를 등기로 규정하고 있는데, 이 조항의 취지는 증여계약서외에는 증여의 사실이 공적으로 인정되는 외형이 존재하지 않으므로 그 기준을 정해 놓은 것인 반면, 이 건은 토지거래허가구역이라는 특수한 상황에서 등기를 하려고 노력하였을 뿐만 아니라 증여세 신고를 했으며 부동산처분신탁계약서를 작성한 점 등을 고려할 때 국세기본법 제14조 실질과세의 원칙 및 국세기본법 제15조 의 신의·성실의 원칙에 따라 쟁점토지의 취득시기를 부동산처분신탁계약서의 작성일이나 증여세의 신고일로 보는 것이 타당하다. 토지거래업무처리규정 제20조의 3 제3항에서 “배우자 또는 직계존비속이 아닌 자간의 증여는 증여의사를 서면으로 확인하고 토지를 증여할 만한 타당한 사유를 입증하는 경우에 한하여 대가없는 증여로 보며, 사실상의 대가(현물, 채무인수, 채무면제, 무체재산권 등)가 수반되거나 증여사유를 구체적·객관적으로 입증하지 못하는 경우에는 토지거래계약허가를 받아야 한다.”라고 규정되어 있으며, 실무적인 관점에서 증여사유를 구체적으로 입증하는 것은 불가능하므로 이 조항은 모법인 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 제118조 에서 “대가를 받고 이전하는 계약의 경우에만 허가를 받아야 한다.”는 규정에 위배되어 무효라고 보아야 한다. 따라서 이러한 점을 고려한다면 쟁점토지의 취득시기는 부동산처분신탁계약서의 작성일이나 증여세의 신고일이 되어야 한다.
• 나. 처분청 의견 상속세 및 증여세법 제33조 에 신탁계약에 의하여 위탁자가 타인을 신탁의 이익의 전부 또는 일부를 받을 수익자로 지정한 경우 원본의 이익을 받을 권리를 소유하게 한 경우에는 수익자가 그 원본을 실제로 지급받은 경우에 증여로 보도록 규정하고 있고, 부동산처분신탁은 위탁자가 신탁회사에 부동산의 처분을 목적으로 신탁하는 것으로 신탁회사에서 부동산처분이 확정된 시기에 수익자의 수익시기가 확정되는 것이고 이 건의 경우 증여자가 청구인에게 증여계약을 체결하고 토지거래허가를 받지 못함에 따라 ○○○부동산신탁과 신탁계약을 체결하여 소유권을 이전한 후 토지거래허가를 받음에 따라 ○○○부동산신탁으로부터 증여자에게 환원등기한 이후 청구인에게 2007.8.13. 소유권이전등기를 경료하였으므로 쟁점토지의 증여시기는 등기접수일이다. 한편 상속세 및 증여세법시행령 제23조 제1항 은 ‘법 제31조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 법 제33조 내지 법 제45조의 2의 규정이 적용되는 경우를 제외하고는 증여재산의 취득시기는 다음 각호의 1에 의한다.’고 규정하면서 그 제1호에서 ‘권리의 이전이나 그 행사에 등기, 등록을 요하는 재산에 대하여는 등기·등록일. 다만, 민법 제187조 의 규정에 의한 등기를 요하지 아니하는 부동산의 취득에 대하여는 실제로 부동산의 소유권을 취득한 날로 한다.’고 규정하고 있는 바, 위 규정들의 취지에 비추어 보건대 물권의 이전에 등기를 그 효력요건으로 하고 있는 토지를 증여하는 경우 그 증여세 납세의무의 성립시기는 소유권이전등기 접수일이므로 이 건의 경우 소유권이전등기 접수일인 2007.8.13.을 쟁점토지의 취득시기로 보아 과세한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 쟁점토지의 증여시기를 소유권이전등기 접수일로 보아 과세한 처분의 당부
• 나. 관련법령 (1) 국세기본법 제21조 【납세의무의 성립시기】

① 국세를 납부할 의무는 다음 각호의 시기에 성립한다.

3. 증여세에 있어서는 증여에 의하여 재산을 취득하는 때 (2) 상속세및증여세법시행령 제23조 【증여재산의 취득시기】

① 법 제31조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 법 제33조 내지 법 제45조의 2의 규정이 적용되는 경우를 제외하고는 증여재산의 취득시기는 다음 각호의 1에 의한다.

1. 권리의 이전이나 그 행사에 등기ㆍ등록을 요하는 재산에 대하여는 등기ㆍ등록일. 다만, 민법 제187조 의 규정에 의한 등기를 요하지 아니하는 부동산의 취득에 대하여는 실제로 부동산의 소유권을 취득한 날로 한다. (3) 상속세및증여세법 제33조 【신탁이익의 증여】

① 신탁계약에 의하여 위탁자가 타인을 신탁의 이익의 전부 또는 일부를 받을 수익자로 지정한 경우에는 다음 각호의 1에 규정하는 경우에 신탁의 이익을 받을 권리의 가액을 수익자의 증여재산가액으로 한다. 이 경우 수회로 분할하여 원본 및 수익을 받는 경우에는 대통령령이 정하는 방법에 의하여 증여재산가액을 계산한다.

1. 원본의 이익을 받을 권리를 소유하게 한 경우에는 수익자가 그 원본을 받은 경우

2. 수익의 이익을 받을 권리를 소유하게 한 때에는 수익자가 그 수익을 받은 경우 (4) 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 제118조 【토지거래계약에 관한 허가】

① 허가구역안에 있는 토지에 관한 소유권ㆍ지상권(소유권ㆍ지상권의 취득을 목적으로 하는 권리를 포함한다)을 이전 또는 설정(대가를 받고 이전 또는 설정하는 경우에 한한다)하는 계약(예약을 포함한다. 이하 “토지거래계약”이라 한다)을 체결하고자 하는 당사자는 공동으로 대통령령이 정하는 바에 따라 시장ㆍ군수 또는 구청장의 허가를 받아야 한다. 허가받은 사항을 변경하고자 하는 때에도 또한 같다.

(5) 토지거래업무처리규정 제20조의3 【행정사항】

③ 배우자 또는 직계존비속이 아닌 자 간의 증여는 증여의사를 서면으로 확인하고 토지를 증여할만한 타당한 사유를 입증하는 경우에 한하여 대가없는 증여로 보며, 사실상의 대가(현물, 채무인수, 채무면제, 무체재산권 등)가 수반되거나，증여사유를 구체적ㆍ객관적으로 입증하지 못하는 경우에는 토지거래계약허가를 받아야 한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인에 대한 증여세조사종결보고서(2008년 8월)에 의하면, 증여인인 이○○○이 수증인인 청구인에게 토지거래허가지역내의 쟁점토지를 증여함에 있어서 토지거래허가를 받지 못하자 주식회사 ○○○부동산신탁회사에 처분신탁을 의뢰하여 2007.1.11. 동 법인으로 소유권을 이전하였고 이○○○으로부터 청구인에게 소유권 등기이전의 장애요인이 해소되자 2007.8.13. 동 법인의 신탁등기를 말소하고 이○○○에게 등기이전한 후 2007.8.13. 청구인에게 소유권이전등기를 접수하였는 바, 상속세 및 증여세법 제33조 에 의하면 신탁계약에 의하여 위탁자가 타인을 신탁의 이익의 전부 또는 일부를 받을 수익자로 지정한 경우 원본의 이익을 받을 권리를 소유하게 한 경우에는 수익자가 그 원본을 실제로 지급받은 경우에 증여로 보도록 규정하고 있으므로 청구인이 쟁점토지를 2007.8.13. 증여받은 것으로 보아 쟁점토지를 재평가하여 그 차액에 대하여 증여세를 경정하였다.

(2) 청구인의 외삼촌인 이○○○이 2006.12.26. 청구인에게 쟁점토지를 증여한 것으로 증여계약서에 나타난다.

(3) 증여세과세표준신고 및 자진납부계산서에 의하면, 청구인은 이○○○으로부터 현금 6억원 및 쟁점토지(26,876㎡)를 증여받고, 현금은 2006.12.27., 쟁점토지는 2006.12.28. 증여받은 것으로 보아 쟁점토지는 ㎡당 49,000원을 적용하여 13억 1,692만원으로 평가하여 위 현금과 쟁점토지에 대하여 2007.3.23. 증여세 544,292,640원을 신고한 사실이 증여세과세표준신고 및 자진납부계산서에 의하여 확인된다.

(4) 쟁점토지의 등기부등본에 의하면, 이○○○은 쟁점토지를 1978.2.20. 취득하여 2007.1.11. 신탁을 원인으로 ○○○ 소재 주식회사 ○○○부동산신탁에 신탁등기하였다가 2007.8.13. 동 신탁등기를 말소하여 본인에게 소유권이전등기한 후 같은 날 청구인에게 증여를 원인으로 소유권이전등기를 경료한 사실이 쟁점토지의 등기부등본에 의하여 확인된다.

(5) 부동산처분신탁계약서에 의하면, 이○○○은 2006.12.28. 쟁점토지를 처분하여 소유권이전등기가 될 경우 그 시점을 종료시점으로 한 신탁기간을 정하여 주식회사 ○○○부동산신탁에 신탁하고 부동산처분신탁계약을 체결하였음이 부동산처분신탁계약서에 나타난다. (6) 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 제118조 제1항 에서 “허가구역안에 있는 토지에 관한 소유권ㆍ지상권을 이전 또는 설정(대가를 받고 이전 또는 설정하는 경우에 한한다)하는 계약(예약을 포함한다. 이하 “토지거래계약”이라 한다)을 체결하고자 하는 당사자는 공동으로 대통령령이 정하는 바에 따라 시장ㆍ군수 또는 구청장의 허가를 받아야 한다. 허가받은 사항을 변경하고자 하는 때에도 또한 같다.”고 규정하고 있고, 토지거래업무처리규정 제20조의3 제3항에서 “배우자 또는 직계존비속이 아닌 자 간의 증여는 증여의사를 서면으로 확인하고 토지를 증여할만한 타당한 사유를 입증하는 경우에 한하여 대가없는 증여로 보며, 사실상의 대가(현물, 채무인수, 채무면제, 무체재산권 등)가 수반되거나，증여사유를 구체적ㆍ객관적으로 입증하지 못하는 경우에는 토지거래계약허가를 받아야 한다.”고 규정하고 있다.

(7) 위 사실관계 및 관련법령을 종합해 보건대, 국토계획 및 이용에 관한 법률 제118조에서 토지거래허가지역내의 토지를 무상증여하는 경우에는 토지거래허가를 받을 필요가 없는 것으로 규정하고 있으나 토지거래업무처리규정 제20조3 제3항에서 배우자 또는 직계존비속이 아닌 자 간의 증여는 증여의사를 서면으로 확인하고 토지를 증여할 만한 타당한 사유를 입증하는 경우에 한하여 대가없는 증여로 보며 증여사유를 입증하지 못하는 경우에는 토지거래허가를 받아야 한다고 규정하고 있다고 하더라도 청구인이 쟁점토지를 신탁하고 증여계약서를 검인받은 후 소유권이전등기를 경료하였는 바, 상속세및증여세법시행령 제23조 제1항 및 같은항 제1호에서 권리의 이전이나 그 행사에 등기ㆍ등록을 요하는 재산에 대하여는 등기ㆍ등록일을 증여재산의 취득시기로 본다고 규정하면서 예외규정을 두지 아니하였을 뿐만 아니라 증여시기가 증여세신고 여부에 따라 가변적으로 확정될 수는 없으므로 쟁점토지의 증여시기를 소유권이전등기 접수일로 보아 과세한 처분에는 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리한 결과 청구인의 주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.