제3자에게 전대하고 받은 임대료 총액에서 시설투자금액에 대한부분과 관리비 중 전차인들이 부담하여야 할 관리비 등”을 차감한 금액을 기준으로 환산하여 평가하여야 하나 특정되지 아니하였으므로 재조사 함
제3자에게 전대하고 받은 임대료 총액에서 시설투자금액에 대한부분과 관리비 중 전차인들이 부담하여야 할 관리비 등”을 차감한 금액을 기준으로 환산하여 평가하여야 하나 특정되지 아니하였으므로 재조사 함
○○세무서장이 2008.5.15. 청구인에게 한 2005. 5. 25. 상속분 상속세 1,049,475,600원의 부과처분은 ○○시 ○○구 ○○동 ○○ 대지 439.7㎡ 및 건물 438.02㎡의 가액을 주식회사 ○○컨설팅이 위 부동산을 제3자에게 전대하고 받은 임대료 총액에서 주식회사 ○○컨설팅의 위 부동산에 대한 시설투자금액 및 당해 임대료 총액 중 제3자(전차인들)가 부담하여야 할 관리비 등을 재조사하여 이를 차감한 평가액과 상속세 및 증여세법제61조 제1항의 규정에 의하여 평가한가액(기준시가)중 큰 금액을 위 부동산의 상속재산가액으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.
○○컨설팅은 쟁점상속부동산을 전대함에 있어 관리비와 임대료를 별도로 구분하여 징수하지 아니하고 임대료에 포함하여 징수하였는 바, 관리비 상당액 중 주요경비 지출내역에 의하면 상가입주자가 부담해야 할 청소용역비, 세콤시스템, 상가활성화를 위한 광고 선전비, 상가의 조명기구 등 유지보수비(소모품비), 입주상가 전기 ․ 전화선 유지보수 및 매장 쇼케이스 수리비(수선비)를 지출하였으며, 그 외 비용 또한 상가입주자가 부담해야할 비용과 전대업을 영위하기 위한 비용이 혼재되어 있다. 청구인은 당초 쟁점상속부동산을 제3자 임대료 등으로 환산평가하면서 ○○컨설팅의 시설투자비 및 임차인에 대한 관리비 등을 자의적으로 감안(차감)하여 평가하였으며 이는 세법상 인정되지 아니하는 평가방법임에도 청구인이 신고하였다는 이유로 처분청에서도 위법한 방법을 그대로 적용하여 평가한 것은 잘못된 것이다. 이 건은 시가로 볼 만한 매매사례가액, 감정가액, 수용, 경매가액 등이 없어 상속세 및 증여세법제61조 제1항에서 규정한 기준시가와 같은 조 제7항에서 규정한 사실상 임대계약이 체결된 경우에는 임대료 등을 기준으로 평가한 가액을 비교하여 큰 금액으로 평가하여야 하는 바, 쟁점상속부동산의 경우 기준시가가 24억2,207만원이고 당사자 간 임대계약 내용에 따라 임대료 등을 기준으로 평가한 가액이 9억6,666만원에 불과하여 기준시가로 평가하는 것이 적법한 평가방법이며, 설령 티파니컨설팅의 전대료 등으로 환산평가 하더라도 전대업을 영위하기 위한 관리비상당액을 차감한 순수전대료 상당액으로 평가할 경우 평가액이 23억4,411만원으로 기준시가에 미달되어 기준시가로 평가하는 것이 타당하다. 처분청은 피상속인과 ○○컨설팅과의 임대차계약내용이 시가를 반영하고 있지 아니하다고 주장하나, ○○컨설팅에 대한 법인사업자 조사종결보고서 보충조서에 “○○컨설팅은 전대법인으로 당해 건물 소유주가 대표이사이므로 부당행위계산부인 대상여부를 검토한바 이익분여 혐의가 없는 것으로 판단된다.”라고 조사되어 있는 점에 비추어 처분청 스스로도 위 임대차계약 내용이 시가를 반영한 계약으로 판단한 것임을 알 수 있다. 또한 처분청은 쟁점상속부동산에 대한 2005년 2월 ○○감정평가법인의 감정평가액이 41억7,780만원인 점을 이유로 전대료로 환산하여 평가한 가액이 감정평가액과 유사하므로 시가를 반영한 가액이라고 주장하나, 이는 세법상 시가로 인정되지 아니하여 부당하다.
- 나. 처분청 의견 상속재산평가의 원칙은 상속세 및 증여세법제60조 제1항에서 “상속개시일 또는 증여일 현재의 시가에 의한다”라고 규정하고 있고, 같은 조 제2항은 “시가의 의미는 불특정 다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 한다”라고 규정하고 있으며, 같은 법 제61조 제7항에서는 “사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 경우에는 임대료 등을 기준으로 하여 대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제1항 내지 제6항의 규정에 의하여 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다”라고 규정하고 있다. 이는 원칙적으로 시가로 평가하되 시가를 평가할 수 없는 경우 시가를 최대한 반영할 수 있는 방법을 제시하는 규정이라고 할 수 있으며, 상속세 및 증여세법제61조 제7항에서 직접 임대와 전대에 대한 구분을 두지 않고 “사실상 임대차 계약이 체결된 경우”라고 규정하고 있어 그 형식이 직접 임대 혹은 전대를 불문하고 그 계약내용의 실질을 가지고 평가하여야 한다는 취지로서, 청구인이 대표이사 겸 대주주로 있는 ○○컨설팅과의 임대차 계약내용은 기준시가의 35.6％ 수준으로 동가액이 시가를 반영한다고 보기 어려우며, 비록 전대라 할지라도 ○○컨설팅과 불특정 다수인과의 계약내용을 근거로 평가한 가액 44억5,600만원이 쟁점상속부동산에 대한 2005년 2월경의 경일감정평가법인의 감정평가액 41억7,780만원과 유사하여 시가를 반영한 거래라고 할 수 있으므로 당초 처분은 정당하다
② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용 ․ 공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류 ․ 거래 ․ 규모 ․ 거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다. 제61조【부동산 등의 평가 】① 부동산에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.
1. 토지(2005.1.14. 개정: 지가 공시및 토지 등의 평가에 관한 법률 부칙) 부동산 가격 공시및 감정평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가(이하“개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역의 토지에 대하여는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.
2. 건물 (1999.12.28. 개정) 건물의 신축가격 ․ 구조 ․ 용도 ․ 위치 ․ 신축연도 등을 참작하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정 ․ 고시하는 가액
⑦ 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 경우에는 임대료 등을 기준으로 하여 대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제1항 내지 제6항의 규정에 의하여 평가한 가액 중 큰금액을 그 재산의 가액으로 한다.
(2) 상속세법 및 증여세법 시행령 제49조 【평가의 원칙 등 】① 법제60조 제2항에서 “수용 ․ 공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것”이라 함은 평가기준일 전후 6월 (증여재산의 경우에는 3월로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다) 이내의 기간 중 매매 ․ 감정 ․ 수용 ․ 경매(민사집행법에 의한 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 항에서 “매매 등” 이라 한다)가 있는 경우에 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다.(단서 생략)
2. 당해 재산(법 제63조 제1항 제1호에 규정된 재산을 제외한다)에 대하여 2 이상의 재정경제부령이 정하는 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 제50조 【부동산의 평가 】⑦ 법 제61조 제7항에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액”이라 함은 1년간 임대료를 재정경제부령이 정하는 율로 나눈 금액과 임대보증금의 합계액을 말한다.
(3) 상속세법 및 증여세법 시행규칙 제15조 의 2 【임대가액의 계산 】영 제50조 제7항에서 “재정경제부령이 정하는 율”이라 함은 100분의 18을 말한다.
(1) 이 건 심리자료에 의하면 다음의 사실이 나타난다. (가) 피상속인은 쟁점상속부동산을 1973.12.29. 매매를 원인으로 취득하였고, 2005.5.25. 청구인은 피상속인의 사망에 따라 쟁점상속부동산을 상속받은 후, 2005.11.2. 쟁점상속부동산을 제3자 임대료 등으로 환산 평가한 2,592,633,333원과 기준시가 2,422,076,746원 중 큰 금액인 2,592,633,333원으로 평가하여 상속세 신고를 하였다. (나) 처분청은 2006년 8월 청구인의 상속세 신고에 대하여 조사 결정하면서 쟁점상속부동산에 대하여는 청구인이 신고한 내용 그대로 결정하였으나, 2008년 3월경○○ 컨설팅에 대한 법인세통합조사를 실시한 결과 ○○컨설팅이 쟁점상속부동산에 대한 임대료를 과소 신고한 사실을 확인하고 당초 상속세 신고시 동 임대료를 기준으로 쟁점상속부동산을 평가함으로써 과소평가하였다고 보아 쟁점상속 부동산을 ○○컨설팅과 제3자간에 계약한 실제임대료를 기준으로 4,455,666,666원으로 평가하여 이 건 상속세를 과세하였다. (다) 처분청의 ○○컨설팅에 대한 법인세통합조사 종결보고서(보충조서)에 의하면 청구인이 ○○컨설팅의 대표이사이므로 이익분여 여부를 검토한 결과 혐의 없는 것으로 조사되어 있다. (라) 청구인은 쟁점상속부동산을 상속받은 후 2005.6.2. 청구인과 ○○컨설팅 간에 쟁점상속부동산에 대하여 〈표1〉과 같이 임대차계약을 체결하였고, ○○컨설팅은 청구인의 소유지분이 79%인 부동산임대법인으로 1997.7.1. 설립되었으며, 피상속인 및 청구인과 ○○컨설팅간의 임대 현황은 〈표1〉과 같다. 〈표1〉피상속인 및 청구인과 ○○컨설팅간의 임대 현황 (단위: 천원) 임대기간 보증금 월세 비고 1997.6 ～ 2002.12 350,000 3,000 임대인: 피상속인
2003. 1～ 2005.5 700,000 3,000 2005.7 ～ 2010.6 700,000 4,000 임대인: 청구인 (마) 쟁점상속부동산에 대하여 담보제공자산 평가목적으로 채권자(금융기간)의 요청에 의하여 2005년 2월에 주식회사 ○○감정평가법인이 2005.2.3을 기준으로 4,177,807,500원으로 평가하였고, 2007년 1월에 주식회사 ○○감정평가법인이 2006.12.26.을 기준으로 6,435,444,000원으로 평가하였다. (바) 청구인은 ○○컨설팅이 피상속인으로부터 쟁점상속부동산을 임차한 당시(1997년)에는 봉제공장, 물품창고 등으로 임대하던 재래시장 내의 창고형태 건물이었으나, 1997년도에 ○○컨설팅이 이를 임차하여 건물주(피상속인) 대신 건물리모델링, 오픈매장과 쇼케이스 단독매장 설치, 방범시스템 등의 시설투자를 하였고, 매장관리 인력을 배치하고 광고 선전 활동을 강화하여 상가입주자인 전차인들이 판매할 상품만 가지고 입주하여 판매할 수 있도록 백화점식 점포와 경비까지 전대인인 ○○컨설팅이 책임지는 귀금속 전문상가가 되었다고 주장 하면서, 당초(1997년) 시설투자비는 12년이 지나 증빙을 제출할 수 없으나, 그 이후인 2001년 ~ 2007년 중에도 아래 〈표2〉와 같이 시설투자를 하였다고 주장한다. 〈표2〉○○컨설팅의 연도별 투자 현황 (단위: 천원) 구분 2001년 2003년 2004년 2005년 2006년 2007년 합계 임차보증금 350,000 350,000 700,000 건물리모델링 58,515 58,515 비품등시설장치 16,743 74,957 5,700 10,500 107,900 차량운반구 20,857 25,000 1,000 46,857 합계 387,600 483,472 25,000 5,700 1,000 10,500 913,272 또한 청구인은 ○○컨설팅이 쟁점상속부동산을 제3자에게 전대하고 받는 임대료에는 읻차인들이 부담하여야 할 관리비가 아래 〈표3〉과 같이 포함되어 있다고 하면서 ○○컨설팅이 임차인으로부터 받은 임대료에는 쟁점상속부동산의 본래 가치에 대한 부분과 ○○컨설팅의 시설투자에 대한 부분 및 관리비 부분까지 포함되어 있어 일반적인 전대와 다른 경우에 해당하므로 ○○컨설팅이 제3자로부터 받은 임대료를 기준으로 쟁점상속부동산의 시가를 산정하는 것은 부당하다고 주장한다. 〈표3〉○○컨설팅의 연도별 관리비지출 현황 (단위:천원) 구분 2000년 2001년 2002년 2003년 2004년 2005년 2006년 합계 인건비 및 복리후생비 57,864 71,040 67,013 59,775 69,339 70,530 70,602 466,163 지급임차료 36,000 36,000 36,000 36,700 36,000 38,500 48,000 267,200 수선비 20,133 24,185 27,099 31,159 39,906 25,189 12,285 179,956 도서인쇄비 4,315 5,610 5,857 6,064, 9,744 7,871 4,386 43,847 소모품비 14,186 14,985 14,293 16,977 20,045 18,337 11,890 110,713 지급수수료 9,854 15,434 15,383 17,916 23,931 22,474 15,972 120,964 광고선전비 1,286 3,893 4,500 4,000 7,000 7,377 3,800 31,856 용역비 12,075 13,700 19,021 21,577 25,562 23,150 17,320 132,405 기타 94,088 65,304 87,928 123,136 144,340 132,049 112,555 759,400 합계 249,801 250,151 277,094 317,304 375,867 345,477 296,810 2,112,504 (사) 임대법인인 ○○컨설팅은 2001년부터 2007년까지 7년간 전대임대료를 극대화하기 위하여 내부구조를 임대용으로 개조하고 오픈매장과 쇼케이스 단독매장설치 등 시설투자를 한 사실과 쟁점 상속부동산의 관리비를 세입자들로부터 별도로 받지 아니하고 임대료에 포함하여 받아 판매비와 일반관리비로 지출하였음이 ○○컨설팅의 법인세신고서와 ○○컨설팅의 세입자들의 확인서 등에 의하여 확인되나,
○○컨설팅의 투자비 중에는 임대용으로 내부구조를 개조하거나 상품진열장 등을 설치하는 등의 투자금액도 있지만, 임차보증금과 차량운반구 등도 포함되어 있으며, 판매비와 일반관리비에도 청소용역비등 세입자가 부담해야 할 관리비와 그렇지 아니한 관리비가 혼재되어 있어 그 구분을 명확히 하기가 어렵다.
(2) 쟁점상속부동산을 임대료 환산가액으로 평가하면서 피상속인이 ○○컨설팅으로부터 받는 임대료를 기준으로 평가하지 아니하고, ○○컨설팅이 제3자에게 전대하고 받는 임대료를 기준으로 평가한 처분이 정당한지 이에 대하여 본다. (가) 상속세 및 증여세법제60조 제1항에서 “상속개시일 또는 증여일 현재의 시가에 의한다”라고 규정하고 있고, 같은 조 제2항은 “시가의 의미는 불특정 다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 한다”라고 규정하고 있으며, 같은 법 제61조 제7항에서는 “사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 경우에는 임대료 등을 기준으로 하여 대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제1항 내지 제6항의 규정에 의하여 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다”라고 규정하고 있는 바, 상기 규정의 취지는 상속재산의 평가에 있어 시가주의 원칙에 접근 하려는 취지에서 규정된 것이라 할 것이고, 사실상 임대차계약이 체결된 경우라 함은 직접 임대 또는 전대를 불문하고 그 계약내용의 실질을 가지고 평가하여야 할 것으로 보여진다. (나) 피상속인으로부터 쟁점상속부동산을 임차한 ○○컨설팅은 2001년부터 2007년까지 7년간 건물리모델링 및 비품구입 등 2억1,327만원의 시설투자를 하였고, ○○컨설팅은 임차한 쟁점상속부동산을 전대하면서 세입자들로부터 별도의 관리비를 징수하지 아니하였으며, 상가입주자가 부담해야 할 청소용역비, 보안경비용역비 등이 ○○컨설팅의 일반관리비로 지출된 사실 등이 ○○컨설팅의 일반관리비로 지출된 사실 등이 ○○컨설팅의 법인세 신고서 및 세입자 확인서 등에 의하여 확인된다. 또한 건물리모델링의 경우 초기에 시설투자가 집중되는 점에 비추어 1997년 당시 상당부분 투자가 이루어졌다는 청구주장을 신빙성이 없다고 단정하기 어렵다. (다) 위의 사실과 내용을 종합하여 보면, 시가란 불특정다수인 간에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액을 말한다. 할 것인바, 사실상 임대차계약이 체결된 쟁점상속부동산의 경우 상속세 및 증여세법제61조 제7항을 적용하여 쟁점상속부동산을 평가함에 있어 피상속인과 ○○컨설팅 간의 임대계약을 기준으로 환산한 평가액이 9억6,667만원으로 티에서 ○○컨설팅과 제3자 간의 전대계약을 기초로 환산한 평가액 44억5,567만원과의 차이(34억8,900만원)가 큰점, 임대법인인 ○○컨설팅의 대주주인 청구인(지분 70%)과 피상속인(또는 청구인)이 특수관계자에 해당되는 점 등에 비추어 피상속인과 ○○컨설팅 간의 임대계약을 기준으로 환산한 평가액을 불특정 다수인 간의 정상적인 거래로 인정하기는 어렵다고 보여져 ○○컨설팅이 제3자에게 전대하고 받은 임대료를 기준으로 평가함이 타당하다고 보여지므로, 동 평가액과 같은 조 제1항(기준시가)의 규정을 적용하여 평가한 가액 중 큰 금액을 쟁점상속부동산의 가액으로 보는 것이 타당하다 할 것이다. (라) 다만, 이 건의 경우 ○○컨설팅이 임차할 당시 쟁점상속부동산의 상황이 물품보관창고 등으로 관리가 거의 되어 있지 아니한 상태인 것을 ○○컨설팅이 임차하여 건물리모댈링, 쇼케이스 단독매장설치 등 시설투자를 하여 재임대한 점, 관리비를 별도로 징수하지 아니하고 임대료에 포함하여 받음으로써 ○○컨설팅이 쟁점 상속부동산을 제3자에게 전대하고 받은 임대료에는 쟁점상속부동산의 가액에 대한 부분과 티파니컨설팅의 시설투자비용 부분 및 세입자들이 부담하여야 할 관리비 등으로 구성되어 있어 통상의 전대와는 다른 점, 처분청의 ○○컨설팅에 대한 법인세통합조사 복명서(보충조서)에 의하면 쟁점부동산의 임대와 관련하여 “○○컨설팅은 전대법인으로 당해 건물 소유주가 대표이사이므로 부당행위계산부인 대상 여부를 검토한 바 이익분여 혐의가 없는 것으로 판단된다.”라고 조사되어 있는 점 등으로 보아 ○○컨설팅이 전대하고 받은 임대료를 기준으로 평가한 가액(44억5,567만원) 전체를 쟁점상속부동산의 시가로 보는 것은 합리성이 없는 것으로 보인다. (마) 따라서, 쟁점상속부동산에 대하여 상속세 및 증여세법제61조 제7항의 규정을 적용하여 평가하되, ○○컨설팅이 제3자에게 전대하고 받은 임대료 총액에서 “○○컨설팅의 시설투자금액에 대한부분과 관리비 중 전차인들이 부담하여야 할 관리비 등”을 차감한 금액을 기준으로 환산하여 평가한 가액과 같은 조 제1항의 규정에 의하여 평가한 가액(기준평가)중 큰 금액을 쟁점상속부동산의 가액으로 봄이 타당하나, ○○컨설팅이 쟁점상속부동산을 제3자에게 전대하고 받은 임대료 총액에서 차감하여야 할 “○○컨설팅의 시설투자금액과 관리비 중 전차인들이 부담하여야 할 관리비 등”이 특정되지 아니한 바, 처분청이 이를 재조사하여 시설투자금액과 관리비 등을 차감하는 것으로 평가한 가액과 상속세 및 증여세법제61조의 규정에 의하여 평가한 가액(기준시가) 중 큰 금액을 쟁점상속부동산의 상속재산가액으로 하여 상속세를 과세하는 것이 타당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.