통상적인 용역공급의 경우에 해당된다고 보이지 아니하는 경우 용역의 공급시기

○○세무서장이 2009.7.1. 청구법인에게 한 2004년 제1기 부가가치세 407,474,460원의 부과처분은 이를 취소한다.

• 가. 청구법인은 1958.4.28. 개업하여 ‘토목공사업’을 영위하는 법인으로 2003.8.1. ○○○법률사무소(이하 “법률사무소”라 한다)와 출자전환으로 인한 채무면제익 관련 법률 및 세무관련 자문용역(이하 “쟁점용역”이라 한다)계약(이하 “법률자문계약”이라 한다)을 체결하고, 쟁점용역을 공급받은 후 대금지급일인 2004.5.10.을 공급시기로 한 세금계산서(이하 “쟁점세금계산서”라 한다)를 교부받아 2004년 제1기 부가가치세 신고시 관련 매입세액을 매출세액에서 공제하여 신고하였다.
• 나. 처분청은 ○○○지방국세청장(이하 “조사관서”라 한다)이 법률사무소에 대하여 세무조사를 실시한 후, 쟁점용역이 2003.9.4. 완료된 것으로 조사하여 쟁점용역의 공급자인 법률사무소에게 세금계산서불성실가산세를 부과하고, 과세자료를 통보함에 따라 쟁점세금계산서를 공급시기가 사실과 다른 세금계산서로 보아 관련 매입세액을 불공제하여 2009.7.1. 청구법인에게 2004년 제1기 부가가치세 407,474,460원을 경정․고지하였
• 다. 다. 청구법인은 이에 불복하여 2009.9.23. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 쟁점용역과 동일한 내용의 구 재정경제부(이하 “재경부”라 한다)의 예규가 2003.9.5. 청구법인에게 유리하게 유권해석․발령되었으나, 이는 청구법인이나 법률사무소가 아닌 제3자가 질의한 것에 대한 답변으로, 법률사무소의 역무제공이 재경부의 예규변경에 직접적인 영향을 미쳤다고 볼 수 없고, 새로운 예규만으로는 청구법인에 대한 역무제공이 완료되었다고 보기 어렵다는 이유로 청구법인과 법률사무소 사이에 용역대가(보수)의 적정성 여부에 대하여 분쟁이 발생하였으며, 법률자문계약 체결시 공급가액은 미화로 하여 자문계약을 체결하되 용역의 공급이 완료된 것으로 상호합의하는 날의 기준환율을 적용하여 원화로 수수하기로 약정하였음에도 불구하고, 법률사무소가 일방적으로 미화로 표시된 대금청구서를 발송한 바, 이에 청구법인이 이의를 제기하였고, 이후 조정을 통하여 당초 계약서상 총 계약금액(보수) 중 착수금(미화 6만불)을 차감한 성공보수(미화 2백만불)만 지급하기로 합의한 후 이에 대하여만 2004.5.10.자 기준환율을 적용하여 원화기준 공급가액을 산정하고, 이에 따라 쟁점세금계산서를 교부받았으며, 이러한 분쟁이 발생하지 아니하였다면 청구법인과 법률사무소가 부가가치세 신고시 가산세 및 매입세액 불공제 등의 불이익을 감수하면서까지 세금계산서 수수를 지연할 이유가 없었던 점을 감안할 때, 쟁점용역의 공급시기는 부가가치세법 시행령제22조 제3호에 따라 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정된 때인 2004.5.10.로 보아야 한다.
• 나. 처분청 의견 쟁점용역계약 체결 이후인 2003.9.5. 청구법인이 원하는 방향대로 재경부 예규가 발령되었고, 법률사무소가 동 예규를 청구법인에 제시하여 청구법인이 용역계약의 목적을 현실적으로 실현할 수 있는 상태에 놓인 점, 이와 같은 사실을 확인한 법률사무소가 2003.9.4.경 역무제공의 대가로 청구법인에게 보수를 청구하였고, 그 보수는 법률자문계약 체결당시 이미 확정되어 있었던 점, 당사자간 합의 여부에 따라 기준환율 적용일이 달라진다면 당사자간 합의 여부에 따라 용역의 공급시기가 달라질 수 있어 법리상 맞지 아니한 점, 청구법인과 법률사무소의 보수 조정액이 전체 보수의 약 3%에 불과한 바, 이는 착수금을 수령하기도 전에 쟁점용역 계약의 내용이 완성된 것에 대한 역무제공 대가의 할인에 불과한 것으로 볼 수 있는 점, 용역대가 중 일부의 감액 또는 증액은 수정세금계산서 교부사유에 해당하므로 먼저 세금계산서를 수수하고 용역대가의 감액분에 대하여는 수정세금계산서를 수수할 수 있었던 점 및 조사관서의 조사결과에 따라 법률사무소에 대하여 부가가치세 및 소득세 경정이 있었으나 법률사무소가 불복청구를 제기하지 아니한 점 등에 비추어, 쟁점용역의 제공에 대하여 법률사무소의 명확하고 중대한 과실이 없는 한, 현실적으로 역무제공의 산출물을 사용할 수 있는 때를 역무제공 완료일로 보는 것이 타당하므로, 처분청이 부가가치세법 시행령제22조 제1호를 적용하여 사실상의 역무제공 완료일인 2003.9.4.을 쟁점용역의 공급시기로 보아 청구인에게 이 건 부가가치세를 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 쟁점용역의 공급시기를 2003.9.4.로 볼 것인지, 아니면 2004.5.10.로 볼 것인지 여부
• 나. 관련법령

(1) 부가가치세법(2004.12.31. 법률 제7318호로 개정되기 전의 것) 제9조【거래시기】② 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화ㆍ시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다. (2) 부가가치세법 시행령(2004.12.31. 대통령령 제18626호로 개정되기 전의 것) 제22조【용역의 공급시기】법 제9조 제2항에 규정하는 용역의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다. 다만, 폐업전에 공급한 용역의 공급시기가 폐업일 이후에 도래하는 경우에는 그 폐업일을 공급시기로 본다.

1. 통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때

2. 완성도기준지급ㆍ중간지급ㆍ장기할부 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때

3. 제1호 및 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 2003.8.1. 법률사무소와 법률자문계약을 체결하였는 바, 청구법인이 법률사무소와 법률자문계약을 체결하게 된 경위 및 계약의 주요 내용은 아래와 같다. (가) 법정관리 중인 청구법인은 2003.5.20. 관계인집회에서 가결된 회사정리계획변경(안)에 따라 정리채무는 원금의 44.4%를 1주당과 18만원으로 하여 출자전환하고, 보증채무는 원금의 72%를 1주당 27만원으로 하여 출자전환하였는 바, 출자전환 직전인 2003.3.5.자로 재경부 예규가 생산되어 청구법인은 변경된 예규에 의하여 출자전환일의 종가(1주당 6,860원)를 초과하는 금액 1,187억원을 법인세 과세대상인 채무면제익으로 계상하여야 하는 상황이 발생하였다. (나) 즉, 2003.3.5.자로 변경되기 전의 재경부 예규○○○는 ‘법정관리법인이 법정관리계획에 따라 채무를 출자전환하는 경우, 출자전환으로 발행된 주식의 액면가액을 초과하는 금액은 주식발행초과금(또는 주식할인발행차금)으로 보아 법인세를 비과세’하도록 하였는데, 2003.3.5.자로 변경된 새로운 예규○○○는 ‘법정관리법인이 법정관리계획에 따라 채무를 출자전환하는 경우, 주식의 발행가액 중 시가를 초과하는 금액은 채무면제익에 해당하고, 주식과 액면가액과 시가와의 차액은 주식발행초과금(또는 주식할인발행차금)에 해당하며, 변경된 내용은 본 문서 시행일 이후 최초로 납세의무가 성립하는 분부터 적용한다’고 규정하여 출자전환으로 인하여 발행한 주식의 가액 중 시가를 초과하는 부분은 법인세 과세대상인 채무면제익으로 계상하여야 하는 상황이 발생하게 된 것이다. (다) 재경부 예규의 변경으로 인하여 불이익을 받게 된 청구법인은 자체의 처리방안 검토는 물론 외부용역에 의한 대응방안 마련에 착수하였으며, 2003.8.1.자로 법률사무소와 법률자문계약을 체결하게 되었는 바, 동 법률자문계약서(이하 법률자문계약서에서 청구법인을 “갑”, 법률사무소를 “을”이라 한다)의 주요 내용은 아래와 같다,

1. 용역의 범위(제1조): “을”은 “갑”의 정리계획의 일환으로 출자전환한 부채로부터 발생한 채무면제익의 법률, 세무상의 취급 및 그에 따른 과세소득에 미칠 중대한 영향과 관련하여 이를 최소화할 방안에 대한 자문을 요청받아, ⅰ) 관계당국이 관련 해석의 효력 발생일을 변경하거나 출자전환으로 과세소득이 발생하지 않는 새로운 해석을 하게 하기 위한 근거를 제공할 수 있는 내외국이 제 판례 및 관련 입법례의 검토 및 분석, 그리고 여러 학자들의 견해 및 학설을 고려한 이론개발 및 관계당국에 제한하여 출자전환으로 인하여 과세소득에 영향을 주지 않는 결과를 얻기 위한 의견 제시 등의 용역 제공 또는 ⅱ) 관계법률(관련 법, 시행령 등)의 개정을 포함한 위 ⅰ) 이외의 방법으로 출자전환으로 인하여 과세소득에 영향을 주지 않는 결과를 얻기 위한 용역’을 “갑”에게 제공하도록 한다.

2. 계약기간(제2조): 본 계약의 기간은 계약체결일로부터 12개월 동안 유효하다.

3. 보수 및 지급(제3조): 위 제1조 ⅰ)의 경우 “을”이 실제 사용한 시간에 근거하여 산출한 보수와 무관하게 미화 6만불에 해당하는 원화를 지급하기로 하고, 성공하는 경우에는 미화 200만불을 추가로 지급한다. 단, “을”이 실제로 사용한 시간에 근거한 보수가 미화 206만불을 초과하더라도 그 초과액은 청구하지 못하며, 환율은 “갑”, “을”이 합의하는 날의 기준환율로 한다. 위 제1조 ⅱ)의 경우 “을”이 실제 사용한 시간에 근거하여 산출한 보수와 무관하게 미화 8만5천불에 해당하는 원화를 지급하기로 하고, 성공하는 경우에는 미화 300만불을 추가로 지급한다. 단, “을”이 실제로 사용한 시간에 근거한 보수가 미화 308만5,000불을 초과하더라도 그 초과액은 청구하지 못하며, 환율은 “갑”, “을”이 합의하는 날의 기준환율로 한다. “을”이 용역을 수행함에 있어서 발생하는 통신비, 복사비, 교통비 등의 부대비용은 별도로 지급하고, 위 ⅰ) 및 ⅱ)의 용역수수료에 대한 부가가치세는 “갑”의 부담으로 한다.

(2) 청구법인과 법률사무소가 위 (1)항 (다)목과 같은 내용으로 법률자문계약을 체결한 날 이후인 2003.9.5. 재경부는 위 2003.3.5.자 예규와 관련하여 그 적용시기를 ‘2003.9.5. 이후에 최초로 개시하는 사업연도에 출자전환하는 분분터 적용’하도록 하는 내용의 새로운 예규○○○를 발령하여, 청구법인은 2003.5.20.자 출자전환으로 인하여 발행한 주식의 가액 중 시가를 초과하는 부분을 법인세 비과세 대상인 주식발행초과금(또는 주식할인발행차금)으로 계상할 수 있게 되었다.

(3) 법률사무소는 2003.9.5.자 재경부 예규의 발령을 법률자문계약의 성공으로 보고, 2003.9.4.자로 청구법인에게 미화 226만6천불을 청구하는 내용의 대금청구서를 발송하였고, 청구법인은 위 2003.9.5.자 재경부 예규가 법률사무소의 질의에 대한 회신이 아니라 제3자의 질의에 대한 회신으로 발령된 점을 근거로 법률사무소가 위 2003.9.5.자 재경부 예규에 직접적인 영향을 미쳤다고 보기 어려울 뿐만 아니라, 법률자문계약의 계약기간이 1년인데 비하여 2003사업연도 세무조정 및 세무신고에 대한 위험 검토가 완료되지 아니하여 최종적인 감세효과의 실현여부가 아직 확인되지 아니하였으므로 청구법인이 발송한 대금청구서상의 대금 전액을 지급하기는 어렵다는 입장을 밝히면서 분쟁이 발생하였다.

(4) 이 과정에서 법률사무소는 2003.11.28.자로 위 미화 226만6천불에 대하여 2003.9.4.자 기준환율(1,176.10원/1달러)을 적용하여 산출한 원화 2,665,042,600원을 공급대가로 한 세금계산서를 발행하여 청구법인에게 교부하고자 하였으나, 청구법인이 동 세금계산서의 수취를 거절하여 교부 취소되었고, 청구법인과 법률사무소는 청구법인의 2003사업연도 법인세 신고가 완료될 때까지는 계약이 유지되고 관련자문에 응하는 것으로 합의함으로써 역무제공의 대가(보수) 변경여부에 대한 분쟁조정은 청구법인의 2003사업연도 법인세 신고이후에 진행하기로 합의하였다.

(5) 청구법인의 2003사업연도 법인세 신고가 완료되자 청구법인과 법률사무소는 다시 분쟁조정 협의에 착수하여 법률자문계약서 상 역무제공의 대가(보수) 중 실제 사용한 시간에 근거하여 산출한 보수와 무관하게 지급하기로 한 미화 6만불과 통신비 등 부대경비를 삭감하여 성공보수 미화 200만불과 이에 대한 부가가치세 상당액만을 역무제공의 대가로 수수하기로 합의하고, 기준환율은 합의일인 2004.5.10.자 기준환율(1,170.50원/1달러)을 적용하기로 한 다음, 2005.5.10.자로 미화 220만불에 대한 원화 상당액인 2,341,000,000원을 공급대가로 하여 쟁점세금계산서를 수수하였다. (6)부가가치세법제9조 제2항은 역무가 제공되거나 재화․시설물 또는 권리가 사용되는 때를 용역의 공급시기로 규정하고, 그 위임을 받은 같은 법 시행령 제22조는 제1호에서 ‘통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때’를 제3호에서 ‘제1호를 적용할 수 없는 경우에는 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때’를 용역의 공급시기로 규정하였는 바, 용역제공의 완료시에 공급가액이 확정되는 통상적인 용역공급의 경우에는 역무제공의 완료시가 공급시기가 된다 할 것이나, 계약당사자간 용역의 존부나 용역의 내용 등에 대한 다툼이 발생하여 당해 용역의 제공자가 용역대가 지급일이나 용역 제공이 완료된 날에 대가를 지급받지 못한 경우에는 계약당사자 중 일방에게 그 책임을 돌려야 할 명백한 사유가 존재하지 아니하는 한, 당사자간 합의 등에 의하여 당해 용역의 대가가 확정되는 날을 공급시기로 보는 것이 타당하다고 할 것이다○○○.

(7) 이 건의 경우, 처분청은 청구법인과 법률사무소가 법률자문계약을 체결한 날 이후인 2003.9.5.자로 재경부가 변경된 예규를 발령함에 따라 청구법인이 법률자문계약서에서 정한 목적을 달성하였고, 청구법인과 법률사무소가 감액하기로 합의한 보수가 전체 보수의 약 3% 정도로 미미할 뿐만 아니라, 용역대가가 일부 감액되거나 증액된 경우에는 수정세금계산서를 수수할 수 있는 점에 비추어 쟁점용역의 공급시기는 역무의 제공이 완료된 날인 2003.9.5.로 보는 것이 타당하다는 의견이나, 2003.9.5.자 재경부 예규가 법률사무소가 아닌 제3자의 질의에 대한 회신이었던 점에 비추어 위 2003.9.5.자 재경부 예규의 발령과 관련하여 법률사무소가 한 역할에 대한 의문이 충분히 제기될 수 있을만한 상황이었던 점, 청구법인이 한 역할과 이에 대한 대가의 적정여부를 둘러싸고 실제로 청구법인과 법률사무소 사이에 분쟁이 발생하였던 점, 이와 같은 분쟁이 발생하지 아니하였다면 법정관리 중인 청구법인과 법률자문전문회사인 법률사무소가 부가가치세 매입세액 불공제 및 가산세 부과의 불이익을 감수하면서까지 세금계산서의 수수를 지연할 이유가 없었다고 보이는 점, 분쟁의 조정과정을 통하여 법률자문계약서 상 역무제공의 대가 중 실제 사용한 시간에 근거하여 산출한 보수와 무관하게 지급하기로 한 미화 6만불과 통신비 등 부대경비가 삭감된 내용으로 최종 보수(대가)가 확정되었으며, 청구법인이 2003.9.5.자 재경부 예규의 발령으로 인하여 출자전환이 과세소득에 영향을 주지 않는다는 사실을 최종적으로 확인한 후 이와 같은 보수 지급에 합의한 것은 합리적이라고 보이는 점, 이와 같은 분쟁이 당초 약정한 법률자문계약서상의 계약기간(1년) 내에 모두 해소된 점 등으로 보아 쟁점용역은 용역제공의 완료시에 공급가액이 확정되는 통상적인 용역공급의 경우에 해당된다고 보이지 아니하며, 쟁점용역의 공급시기는 부가가치세법 시행령제22조 제3호에 따라 ‘역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정된 때’인 2004.5.10.로 보는 것이 타당하다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로국세기본 법제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.