과세기준일 현재 체비지를 소유한 자에게 종합부동산세를 과세함

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인(이하 “청구조합”이라 한다)은 2007년 귀속 종합부동산세 신고시 ○○○ 등 청구조합 소유의 체비지 126필지(이하 “전체체비지”라 한다) 중 62필지만 지방세법상 재산세 종합합산과세대상으로 보아 종합부동산세 과세표준에 포함하여 신고하고, 과세기준일인 2007.6.1. 이전에 분양계약이 체결된 체비지 64필지(이하 “쟁점체비지”라 한다)는 재산세 종합합산과세대상에 포함되지 않는 것으로 보아 이를 종합부동산세 과세표준에서 제외하였다.
• 나. 처분청은 토지구획정리사업지구내 체비지는지방세법상 토지에 대한 재산세 과세대상 중 종합합산과세대상이며, 청구조합은 쟁점체비지의 사업시행자로 종합부동산세 납세의무자에 해당한다는 이유로 2009.1.21. 청구조합에게 2007년 귀속 종합부동산세 280,236,720원 및 관련 농어촌특별세 56,047,340원을 결정․고지하였다.
• 다. 청구조합은 이에 불복하여 2009.4.17. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구조합 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구조합 주장

(1) 쟁점체비지는종합부동산세법이 시행된 2005.1.5. 이전에 분양계약이 체결되었는 바, 쟁점체비지에 대한 종합부동산세 과세는국세기본법에 규정된 소급과세금지의 원칙에 위배되므로 취소되어야 하고, 체비지는 구획정리사업을 위한 재원에 충당하기 위하여 일시적으로 보유하고 있는 토지로 본래의 목적으로 사용할 수 없는 부득이한 사유가 있으므로 종합부동산세 과세대상으로 볼 수 없으며, 시행대행사의 수익과 비용으로 귀속될 수탁자산에 불과한 바, 체비지에 대한 종합부동산세 납세의무자는 실소유자인 사업시행대행사이거나 수익자 부담의 원칙에 따라 실질적 권리와 의무의 주체인 분양매수인으로 보아야 하므로종합부동산세법시행일 이후에 분양된 체비지에 대하여도 실질적 소유자에게 종합부동산세를 과세하여야 한다.

(2) 더구나, 쟁점체비지 중 공동주택단지와 공원부지는지방세법상 재산세 분리과세대상토지로 종합동산세 과세대상이 아님에도 불구하고, 처분청은 쟁점체비지 전체가지방세법상 재산세 종합합산과세대상 토지인 나대지에 해당된다고 보아 청구인에게 이 건 종합부동산세를 과세한 것이므로 부당하다.

• 나. 처분청 의견

(1) 청구조합이 체비지가 종합부동산세 과세대상이 아니라는 주장의 근거로 제시한 법인세법 시행령제49조(업무와 관련이 없는 재산의 범위 등) 등은 법인세 등의 각 사업연도 소득금액 계산시 업무무관비용의 손금불산입에 관한 규정으로 이 건 종합부동산세 과세와는 직접적인 관련이 없고, 토지조성공사중인 체비지의 지목은 사업이 완료되어 지목이 변경되기 전까지는 잡종지로 봄이 타당하므로○○○로 청구주장은 이유가 없다. (2)종합부동산세법은지방세법상 매년 과세기준일(6.1.) 현재 토지분 재산세 납세의무자로서 재산세 과세대상의 공시가격을 합산한 금액이 과세기준금액(종합합산과세대상인 경우에는 3억원)을 초과하는 경우에는 토지에 대한 종합부동산세 납세의무가 있는 것으로 규정하고 있으며,지방세법제183조(납세의무자) 제2항 제6호는도시개발법에 의하여 시행하는 환지방식에 의한 도시개발사업 등의 시행에 따른 환지계획에서 일정한 토지를 환지로 정하지 아니하고 체비지 또는 보류지로 정한 경우에는 사업시행자에게 납세의무가 있는 것으로 규정하고 있는 바, 이 건의 경우 ○○○군청의 2007년 재산세 과세내역서상의 납세의무자가 청구조합이고, 쟁점체비지에 대하여 시행대행사 또는 분양매수자에게 소유권이 이전된 것으로 볼 만한 구체적이고 객관적인 증빙이 확인되지 아니하므로 청구주장은 이유가 없다.

• 가. 쟁 점

① 종합부동산세법이 시행(2005.1.5.)되기 이전에 분양계약이 체결된 쟁점체비지에 대한 종합부동산세 과세는국세기본법상 소급과세금지의 원칙에 위배된다는 청구주장의 당부와 이 건 종합부동산세의 납세의무자를 사업시행대행사 또는 분양매수자로 보아야 한다는 청구주장의 당부 등

② 쟁점체비지 중 일부가지방세법상 재산세 분리과세대상토지로서 종합부동산세 과세대상이 아니라는 청구주장의 당부

• 나. 관련법령

(1) 국세기본법(2007.12.31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것) 제14조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다. 제18조【세법해석의 기준, 소급과세의 금지】① 세법의 해석ㆍ적용에 있어서는 과세의 형평과 당해 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당히 침해되지 아니하도록 하여야 한다.

② 국세를 납부할 의무(세법에 징수의무자가 따로 규정되어 있는 국세의 경우에는 이를 징수하여 납부할 의무. 이하 같다)가 성립한 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래에 대하여는 그 성립후의 새로운 세법에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다.

③ 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다.

(2) 종합부동산세법(2008.12.16. 법률 제9273호로 개정되기 전의 것) 제11조【과세방법】토지에 대한 종합부동산세는 국내에 소재하는 토지에 대하여 지방세법 제182조 제1항 제1호 의 규정에 의한 종합합산과세대상(이하 “종합합산과세대상”이라 한다)과 동법 제182조 제1항 제2호의 규정에 의한 별도합산과세대상(이하 “별도합산과세대상”이라 한다)으로 구분하여 과세한다. 제12조【납세의무자】① 과세기준일 현재 토지분 재산세의 납세의무자로서 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 자는 당해 토지에 대한 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.

1. 종합합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 당해 과세대상 토지의 공시가격을 합한 금액이 3억원(개인의 경우 세대별로 합산한 금액을 말하며, 이하 “토지분 종합합산 과세기준금액”이라 한다)을 초과하는 자. 다만, 개인의 경우에는 세대원 중 대통령령이 정하는 주된 토지소유자로 한다.

(3) 지방세법(2008.2.29. 법률 제8864호로 개정되기 전의 것) 제182조【과세대상의 구분】① 토지에 대한 재산세 과세대상은 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.

1. 종합합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지. 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 토지는 종합합산과세대상으로 보지 아니한다.

• 가. 이 법 또는 관계법령의 규정에 의하여 재산세가 비과세 또는 면제되는 토지
• 나. 이 법 또는 다른 법령의 규정에 의하여 재산세가 경감되는 토지의 경감비율에 해당하는 토지

2. 별도합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 대통령령이 정하는 건축물의 부속토지 및 별도합산과세하여야 할 상당한 이유가 있는 것으로서 대통령령이 정하는 토지. 다만, 제1항 제1호 가목 및 나목의 규정에 의한 토지는 이를 별도합산과세대상으로 보지 아니한다.

3. 분리과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각목의 1에 해당하는 토지

• 가. 공장용지ㆍ전ㆍ답ㆍ과수원 및 목장용지로서 대통령령이 정하는 토지
• 나. 산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야 및 종중소유 임야로서 대통령령이 정하는 임야
• 다. 제112조 제2항의 규정에 의한 골프장(동조 동항 각호외의 부분 후단의 규정을 적용하지 아니한다)용 토지와 동조 동항의 규정에 의한 고급오락장용 토지로서 대통령령이 정하는 토지
• 라. 가목 내지 다목의 규정에 의한 토지와 유사한 토지로서 분리과세하여야 할 상당한 이유가 있는 것으로서 대통령령이 정하는 토지 제183조【납세의무자】① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. (단서 생략)

② 제1항의 규정에 불구하고 재산세 과세기준일 현재 다음 각호의 1에 해당하는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 6.도시개발법에 의하여 시행하는 환지방식에 의한 도시개발사업 및 도시 및 주거환경정비법에 의한 정비사업(주택재개발사업 및 도 시환경정비사업에 한한다)의 시행에 따른 환지계획에서 일정한 토지를 환지로 정하지 아니하고 체비지 또는 보류지로 정한 경우에는 사업시행자 (4) 지방세법 시행령(2008.2.29. 대통령령 제20708호로 개정되기 전의 것) 제132조【분리과세대상토지의 범위】① 법 제182조 제1항 제3호 가목에서 “공장용지ㆍ전ㆍ답ㆍ과수원 및 목장용지로서 대통령령이 정하는 토지”라 함은 다음 각 호에서 정하는 것을 말한다.

1. 공장용지 (생략)

2. 전ㆍ답ㆍ과수원 (생략)

3. 목장용지 (생략)

② 법 제182조 제1항 제3호 나목에서 "대통령령이 정하는 임야" 라 함은 다음 각호에서 정하는 임야를 말한다.

1. 산림자원의 조성 및 관리에 관한 법률 제28조 에 따라 특수산림사업지구로 지정된 임야와 산지관리법 제4조 제1항 제1호 의 규정에 의한 보전산지 안에 있는 임야로서 산림자원의 조성 및 관리에 관한 법률 제13조 에 따른 산림경영계획의 인가를 받아 시업중인 임야. (단서 생략) 2.문화재보호법에 의하여 지정된 문화재보호구역 안의 임야 3.자연공원법에 의하여 지정된 공원자연환경지구 안의 임야

5. 다음 각목의 어느 하나에 해당하는 임야 가.개발제한구역의 지정 및 관리에 관한 특별조치법의 규정에 의 한 개발제한구역 안의 임야 나.군사시설보호법에 의한 군사시설보호구역(해군기지법에 의 한 해군기지구역을 포함한다) 중 제한보호구역 안의 임야 및 동 제한보호구역에서 해제된 날부터 2년이 경과하지 아니한 임야 다.군용전기통신법에 의한 특별보호구역 안의 임야 라.도로법에 의하여 지정된 접도구역 안의 임야

• 마. 철도안전법 제45조 에 따른 철도보호지구 안의 임야
• 바. 도시공원 및 녹지 등에 관한 법률 제2조 제3호 에 따른 도시공 원안의 임야 사.하천법제10조의 규정에 의하여 연안구역으로 고시된 지역 안의 임야

6. 수도법에 의한 상수원보호구역 안의 임야

③ 법 제182조 제1항 제3호 다목에서 “고급오락장용 토지로서 대통령령이 정하는 토지”라 함은 법 제112조 제2항 제4호의 규정에 의한 고급오락장의 부속토지를 말한다.

④ 법 제182조 제1항 제3호 라목에서 “대통령령이 정하는 토지”라 함은 다음 각 호에서 정하는 토지(법 제182조 제1항 제3호 다목에 따른 토지를 제외한다)를 말한다. (단서 생략) 24.도시개발법제11조의 규정에 의한 도시개발사업의 시행자가 그 도시개발사업에 공여하는 주택건설용 및 산업단지조성용 토지. 다만실시계획을 고시한 날부터 동법 제25조의 규정에 의한 조성토지의 공급계획에 따라 공급이 완료(매수자의 취득일을 말한다)되거나 동법 제50조의 규정에 의한 공사완료공고를 할 때까지 도시개발사업에 공여되고 있는 주택건설용 및 산업단지조성용 토지에 한한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) ○○○군청의 2007년도 토지분 재산세 정기과세이력내역서에 의하면, 청구조합 소유의 전체 체비지 126필지 중 123필지는 지방세법상 재산세 종합합산과세대상, 나머지 3필지는 별도합산과세대상으로 하여 재산세가 과세된 것으로 나타난다.

(2) 처분청의 청구조합에 대한 과세자료처리보고서(2008.11.)를 보면, 청구조합은 전체 체비지 126필지 중 과세기준일인 2007.6.1. 현재 분양되지 아니한 62필지에 대하여는 종합합산과세대상으로 하여 2007년 귀속 종합부동산세를 신고하고, 2007.6.1. 이전에 이미 분양계약이 체결된 쟁점체비지에 대하여는 납세의무자가 청구조합이 아니라는 이유로 종합부동산세 신고를 누락한 바, 처분청은 쟁점체비지(64필지)에 대하여 종합부동산세 과세예고통지를 한 것으로 되어 있다.

(3) 청구조합이 보유한 체비지 126필지 중 쟁점체비지는종합부동산세법시행일 이전에 분양계약이 체결되었으나, 이 건 종합부동산세 과세기준일인 2007.6.1. 현재 계약금과 중도금만 영수한 상태에서 잔금 지급이 이루어지지 아니하여 분양계약자에게 소유권 이전등기는 이루어지지 아니한 상태에 있고, 나머지 체비지는 이 건 종합부동산세 과세기준일인 2007.6.1. 현재 분양계약이 체결되지 아니한 것으로 확인된다. (4)종합부동산세법제12조 제1항 제1호에서 “과세기준일 현재 토지분 재산세 납세의무자로서 종합합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 당해 과세대상 토지의 공시가격을 합한 금액이 3억원을 초과하는 자는 당해 토지에 대한 종합부동산세를 납부할 의무가 있다”고 규정하고 있고,지방세법제182조 제1항 제1호에서 토지에 대한 재산세 종합합산과세대상을 “과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지”라고 규정하고 있으며, 같은 법 제183조 제1항에서 “재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 이는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다”고 규정하고 있고, 같은 조 제2항 제6호에서 “도시개발법에 의하여 시행하는 환지방식에 의한 도시개발사업의 시행에 따른 환지계획에서 일정한 토지를 환지로 정하지 아니하고 체비지 또는 보류지로 정한 경우에는 사업시행자에게 재산세 납부의무가 있다”고 규정하고 있다.

(5) 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 청구조합은 2005.1.5.종합부동산세법이 제정․시행되기 이전에 분양계약이 체결된 쟁점체비지에 대한 종합부동산세 과세가 국세기본법에서 규정하는 소급과세금지의 원칙에 위배된다고 주장하고 있으나, 소급과세금지의 원칙은 조세법령의 제정 또는 개정이나 과세관청의 법령에 대한 해석 또는 처리지침 등의 변경이 있는 경우, 그 효력발생 전에 종결한 과세요건 사실에 대하여 당해 법령 등을 적용할 수 없다는 것이지 이전부터 계속되어 오던 사실이나 그 이후에 발생한 과세요건 사실에 대하여 새로운 법령 등을 적용하는 것을 제한하는 것은 아니므로, 법규 등의 변경으로 과거에는 과세대상이 되지 않던 것에 대하여 부과처분을 하게 되었다고 하여 헌법규정에 위반된 소급과세라거나 재산권의 부당한 침해라고 할 수 없다 할 것인 바○○○, 이 건의 경우 처분청은 2005.1.5. 제정․시행된 종합부동산세법에 따라 이 건 과세기준일(2007.6.1.) 현재 토지를 소유하고 있는 청구조합에게 신법을 적용한 것이고, 쟁점체비지는 과세기준일 현재 분양계약만 체결되었을 뿐, 분양이 완료되었다고 볼 수 없으므로 이 건 과세처분이 소급과세금지의 원칙에 위배된다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (나) 청구조합은 체비지는 구획정리사업을 위한 재원에 충당하기 위하여 일시적으로 보유하고 있는 토지로서 쟁점체비지가 공사가 진행중이어서 본래의 목적으로 사용할 수 없는 부득이한 사유가 있으므로 종합부동산세 과세대상으로 볼 수 없다는 취지의 주장도 하였으나, 체비지는 토지구획정리사업 등의 사업시행자가 그 사업에 필요한 재원을 확보하기 위하여 환지계획에서 제외하여 유보한 토지로서, 체비지를 보유한 자는지방세법제182조 제2항 제6호의 규정에 의하여 토지분 재산세의 납세의무가 있고, 사업이 완료되어 지목이 변경되기 전까지는 잡종지로 봄이 타당○○○하므로, 종합부동산세 과세기준일 현재 체비지를 보유한 자는 그 체비지를 목래의 목적으로 사용할 수 없는 사정이 있었는지 여부에 불구하고 종합부동산세법 제12조 의 규정에 의하여 종합부동산세 납부의무가 있다고 판단된다. (다) 또한, 청구조합은 체비지에 대한 종합부동산세 납세의무자는 실소유자인 사업시행대행사이거나 수익자 부담의 원칙에 따라 실질적 권리와 의무의 주체인 분양매수인으로 보아야 하므로종합부동산세법시행일 이후에 분양된 체비지에 대하여도 실질적인 관리주체인 사업대행시행사 또는 분양매수인에게 종합소득세를 과세하여야 한다는 취지의 주장도 하였으나, 위 (나)에서 살펴본 바와 같이 종합부동산세는 과세기준일 현재 체비지를 소유한 자에게 과세하는 것이므로 체비지를 실질적으로 관리한다 하여 이 건 종합부동산세를 실질적으로 소유한 사실이 없는 사업대행시행사 또는 과세기준일 이후에 청구조합으로부터 체비지를 분양받은 분양매수인에게 과세하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

(4) 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 청구조합은 이 건 체비지 중 공공주택단지와 공원부지는지방세법제182조 제1항 제3호 라목 및 같은 법 시행령 제132조 제4항 제24호에서 규정하는 재산세 분리과세대상토지에 해당하므로 종합부동산세 과세대상이 아니라고 주장하면서, ○○○광역시장의 주택건설사업계획 승인 공문서(2008.9.25.)를 제출하였는 바, 동 공문서에 의하면, ○○○광역시장은 주택건설사업자인 주식회사 ○○○가 청구조합의 토지구획정리사업지구내 2필지 사업면적 49,831㎡에 대한 분양아파트 1,028세대의 주택건설사업계획 승인 신청에 대하여 이를 승인한 것으로 나타나고, 동 사업면적 중 공동주택단지는 21,613.00㎡, 공원부지는 1,787.50㎡ 로 기재되어 있다. (나) 살피건대,종합부동산세법제11조에서 “토지에 대한 종합부동산세는 국내에 소재하는 토지에 대하여지방세법제182조 제1항 제1호의 규정에 의한 종합합산과세대상과 같은 법 제182조 제1항 제2호의 규정에 의한 별도합산과세대상으로 구분하여 과세한다”고 규정하고 있고, 지방세법 제182조 에서 토지에 대한 재산세 과세대상은 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분하고 종합합산과세대상은 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지라고 규정하고 있는 바,종합부동산세법이나지방세법에 관계법령에 의하여 나대지 상태에 있는 토지를 종합합산과세대상이나 별도합산과세대상에서 제외한다거나 분리과세 하여야 한다는 별도의 규정이 없고○○○, 청구조합이 재산세 분리과세대상토지라고 주장하는 위 공동주택부지 및 공원부지에 대하여 ○○○군청이 종합합산과세대상으로 하여 재산세를 과세한 점, 토지구획정리사업에 있어 실질적으로 사업에 사용될 토지를 제외한 토지를 환지계획에서 유보하여 체비지로 매각하게 되는 점 등에 비추어 이 건 체비지 중 일부가 공동주택부지 및 공원부지에 해당됨을 이유로 종합부동산세 과세대상에서 제외하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.