아파트를 분양한 후 공급계약이 해제된 경우 과세표준에서 차감하는 시기

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구법인은 ○○광역시 ○구 ○○동 ○○○○번지 일원에서 ◇◇◇◇◇◇ 아파트를 분양하는 시행사로서 시공사인 (주)□□의 부도로 인하여 2008년 1월~3월 중에 기 계약한 분양자들이 대거 해약하자 2008년 제1기 부가가치세 예정신고 해약자 매출분 전액을 과세표준에서 차감하여 신고하였다.
• 나. 처분청은 청구법인에 대한 환급자 현지확인 조사를 실시하여 2008.7.18. 청구법인의 과세표준 차감액 중 당초 2007년 제1기 매출분으로 신고되었던 1,616,035천원에 대하여 계약해제일이 속한 2008년 제1기가 아니라 당초 공급시기인 2007년 제1기 과세표준에서 감액하고 2008년 제1기분에는 동 금액에 대한 초과환급신고가산세 16,160,354원을 부과하여 환급통지를 하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2008.9.16. 이의신청을 거쳐 2008.12.26. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구법인 주장 처분청이 가산세 부과의 사유로 한 2007.2.28. 개정 부가가치세법 시행령 제59조 는 수정세금계산서의 교부방법을 규정하고 있는 조항으로서 청구법인의 매출은 부가가치세법 시행규칙 제25조 의 2 제3호의 규정에 의하여 영수증 교부대상이므로 동 시행령을 적용할 수 없으며, 청구법인과 같은 주택신축판매업의 경우 작금의 경제현실에 비추어 입주자의 계약해제가 빈발하는 상황에서 각 입주자의 사정을 일일이 감안하여 당초의 공급시기에 과세표준을 수정신고하기도 불가능하므로 가산세를 부과한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 영수증 교부대상 주거용 건물을 공급하고 각 공급시기에 부가가치세를 신고・납부한 이후, 공급계약의 해제로 인하여 재화가 공급되지 아니한 경우 당초 공급시기가 속하는 과세기간의 과세표준에서 당해 공급가액을 차감하여 경정청구를 하여야 하므로(서면3팀-119, 2008.6.4.) 초과환급신고 가산세를 적용한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 영수증 교부대상인 주거용 건물을 공급한 후 공급계약의 해제로 인하여 재화가 공급되지 아니한 경우에 당초 공급시기가 속하는 과세기간의 과세표준에서 당해 공급가액을 차감하여야 하는지, 계약해제일이 속하는 과세기간의 과세표준에서 당해 공급가액을 차감하여야 하는지 여부
• 나. 관련법령

○ 국세기본법 제45조 의 2【경정 등의 청구】

② 과세표준신고서를 법정신고기한내에 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각호의 1에 해당하는 사유가 발생한 때에는 제1항에서 규정하는 기간에 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 2월이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.

5. 제1호부터 제4호까지와 유사한 사유로서 대통령령이 정하는 사유가 당해 국세의 법정신고기한 경과후에 발생한 때

○ 국세기본법 제47조 의 4【초과환급신고가산세】

① 납세자가 법정신고기한 내에 세법에 따른 과세표준신고서를 제출한 경우로서 세법에 따라 신고납부하여야 할 세액을 납세자가 환급받을 세액으로 신고하거나 납세자가 신고한 환급세액이 세법에 따라 신고하여야 할 환급세액을 초과하는 경우에는 그 환급신고한 세액 또는 그 초과환급신고한 세액의 100분의 10에 상당하는 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 이 경우 납세자가 환급신고를 하였으나 납부하여야 할 세액이 있는 경우에는 납부하여야 할 세액을 과소신고한 것으로 보아 제47조의 3의 규정을 적용한다. 다만, 부가가치세법제17조의 2 제3항 단서에 따라 관할 세무서장이 경정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

○ 국세기본법 시행령 제25조 의 2【후발적 사유】 법 제45조의 2 제2항 제5호에서 “대통령령이 정하는 사유가 당해 국세의 법정신고 기한후에 발생한 때”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.

2. 최초의 신고˙․ 결정 또는 경정에 있어서 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력에 관계되는 계약이 해제권의 행사에 의하여 해제되거나 당해 계약의 성립후 발생한 부득이한 사유로 인하여 해제되거나 또는 취소된 때

○ 부가가치세법 제16조 【세금계산서】

① 납세의무자로 등록한 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 때에는 제9조의 시기(대통령령에서 시기를 다르게 정하는 경우에는 그 시기를 말한다)에 다음 각호의 사항을 기재한 계산서(이하 “세금계산서”라 한다)를 대통령령이 정하는 바에 의하여 공급을 받은 자에게 교부하여야 한다. 이 경우 세금계산서를 교부한 후 그 기재사항에 관하여 착오나 정정 등 대통령령이 정하는 사유가 발생한 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 세금계산서를 수정하여 교부할 수 있다. (각호 생략)

○ 부가가치세법 제32조 【영수증】

① 제16조 제1항의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 때에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 영수증을 교부한다.

○ 부가가치세법 시행령(2007.2.28. 대통령령 제19892호로 개정된 것) 제59조 【수정세금계산서 교부사유 및 교부절차】 법 제16조 제1항 후단에 따른 수정세금계산서는 다음 각 호의 사유 및 절차에 따라 교부할 수 있다.

2. 계약의 해제로 인하여 재화 또는 용역이 공급되지 아니한 경우: 계약이 해제된 때에 그 작성일자는 당초 세금계산서 작성일자를 기재하고 비고란에 계약해제일을 부기한 후 붉은색 글씨로 쓰거나 부(負)의 표시를 하여 교부한다.

○ 부칙 (2007.2.28. 대통령령 제19892호) 제4조【외국 항행 선박 등에 제공하는 재화・용역에 대한 세금계산서 교부 등에 관한 적용례】 제26조 제1항 제3호, 제33조 제1항 제17호의 4, 제38조, 제54조 제2항・제3항 및 제59조의 개정규정은 이 영 시행일이 속하는 과세기간에 공급하거나 공급받는 분 또는 수입신고하는 분부터 적용한다.

○ 부가가치세법 시행령(2007.2.28. 대통령령 제19892호로 개정되기 전의 것) 제59조【수정세금계산서】 법 제16조 제1항의 규정에 의하여 세금계산서를 교부한 후 그 기재사항에 관하여 착오 또는 정정사유가 발생한 경우에는 법 제21조의 규정에 의하여 부가가치세의 과세표준과 납부세액 또는 환급세액을 경정하여 통지하기 전까지 국세청장이 정하는 바에 따라 세금계산서를 수정하여 교부할 수 있다. 다만, 당초의 공급가액에 추가되는 금액 또는 차감되는 금액이 발생한 경우에는 그 발생한 때에 세금계산서를 수정하여 교부할 수 있다.

○ 부가가치세법 시행령 제79조 의 2【영수증】

① 일반과세자 중 다음 각호의 사업을 하는 사업자와 법 제25조의 규정하는 사업자는 법 제32조 제1항의 규정에 의하여 영수증을 교부하여야 한다.

7. 주로 사업자가 아닌 소비자에게 재화 또는 용역을 공급하는 사업으로서 재정경제부령이 정하는 것

○ 부가가치세법 시행규칙 제25조 의 2【영수증을 교부하는 사업의 범위】 영 제79조의 2 제1항 제7호에서 “재정경제부령이 정하는 것”이라 함은 다음 각호의 사업을 말한다.

3. 주거용 건물공급업(주거용 건물을 자영건설하는 경우를 포함한다) ※ 참고 부가가치세법 기본통칙 16-59-1【수정세금계산서 및 수정영수증 작성 교 부】

① 세금계산서를 교부한 후에 그 기재사항에 관하여 착오 또는 정정사유가 발생한 경우에는 법 제21조의 규정에 의하여 부가가치세의 과세표준과 납부세액 또는 환급세액을 경정하여 통지하기 전까지 당초에 교부한 세금계산서는 주서로, 수정하여 교부하는 세금계산서는 흑서로 각각 작성하여 함께 교부할 수 있다. 다만, 당초의 공급가액만이 추가 또는 차감되는 경우에는 그 증감사유가 발생한 때에 추가되는 금액에 대하여는 흑서로, 차감되는 금액에 대하여는 주서로 교부하여야 한다.

② 사업자가 재화 또는 용역을 공급한 후 재화 또는 용역의 공급시기가 속하는 과세기간종료 후 20일이내에 내국신용장 또는 대외무역법에서 정하는 구매확인서가 개설되어 제1항의 규정에 의하여 수정세금계산서를 교부하는 경우 그 작성일자는 당초 세금계산서의 작성일자를 기재하고 비고란에 내국신용장 또는 구매확인서의 개설일자를 다음 예시와 같이 부기하여야 한다. <예시> 내국신용장 개설일자: 2006. 5. 4

③ 영수증의 경우에는 영수증을 회수하여 서손하고 다시 교부하여야 한다. 이 경우에 회수되지 아니하는 때에는 다시 교부할 수 없다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제출한 조사복명서・경정결의서와 청구법인의 불복이유서 등에 의하면, (가) 2004.7.2. 개업하여 ○○광역시 ○구 ○○동 ○○○○번지 일원에서 아파트 8개 동 934세대와 부대복리시설을 분양하던 청구법인은 2007년 6월 시공사인 (주)□□의 부도로 2008년 1~3월 다수 계약자들이 분양계약을 해제하자 해약분 매출액 전액(1,616,035천원)을 2008년 제1기 부가가치세 과세표준에서 차감하여 부가가치세를 신고하였다. (나) 처분청은 해약매출액을 당초 공급시기인 2007년 제1기분 과세표준에서 차감하여 2007년 제1기분 부가가치세 161,603,540원을 환급하고, 2008년 제1기분에 대하여는 초과환급신고가산세 16,160,354원을 부과하여 294,103,040원만을 환급하였다. < 청구법인 부가가치세 신고 및 처분청 처분내역 > (단위: 천원) 구분 매출 매입 환급세액 신고 -1,582,329 3,136,340 471,867 경정 33,706 3,136,340 294,103 1)

1. 초과환급신고가산세(161,603천원 x 10% = 16,160천원)를 가산한 후 환급

(2) 이에 대하여 청구법인은 2007.2.28. 개정된 부가가치세법 시행령 제59조 는 세금계산서에 대하여만 규정하고 있어 영수증에 대하여는 이를 적용할 수 없으므로, 계약해제일이 속하는 과세기간의 과세표준에서 당해 공급가액을 차감하여야 하므로 초과환급신고가산세를 부과한 것이 부당하다고 주장하고 있으나, 청구법인이 주장하는 바와 같이 세금계산서에 대하여 규정한 부가가치세법 시행령 제55조 를 적용할 수 없다 하더라도 청구법인과 같이 당초 분양공급계약이 해제된 것은 국세기본법 제45의 2 및 같은 시행령 제25조의 2에서 규정한 후발적 경정청구의 사유에 해당한다고 할 것이고 이 경우 그 경정청구는 당초 과세표준으로 신고한 당해 과세기간에 하여야 하는 것인 점, 2007.1.1. 이후 공급하는 분부터는 계약의 해제로 인한 수정세금계산서는 당초 세금계산서 작성일자를 기재하고 교부하도록 위 시행령이 개정된 점 등을 종합하면 당초 과세기간의 매출에서 이를 차감하여야 할 것인 바, 청구법인이 과세기간을 달리하여 부가가치세를 신고하여 결과적으로 2008년 제1기에 초과환급신고를 한 이상 이에 대하여 국세기본법 제47조 의 4의 규정에 의한 초과환급신고가산세를 부과한 것은 타당하다고 할 것이다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정함. 1)