소유권이전청구권가등기가 설정된 토지의 매매완결일자가 경과한 경우 상속재산으로 볼 수 있는지 여부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 청구인의 아버지 허○규가 2006.3.12. 사망함에 따라 2006.9.13. 상 속재산가액 4,206,374,663원, 증여재산가액 51,100,000원[피상속인의 손자 허○혁이 구○○외 1인으로부터 경기도 ○○시 ○○면 ○○리 71 답 159㎡, 같은 리 73-1 전 2,357㎡, 같은 리 73-2 대 221㎡, 같은 리 74-1 전 1,140㎡, 같은리 76-2 답 159㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 매매로 취득하였으나 실질은 피상속인이 매매자금을 지급하여 허○혁에게 부동산을 증여한 것으로 봄] 등 총 4,228,554,663원을 상속세과세가액으로 하여 상속세를 신고하였다.
• 나. 처분청은 피상속인에 대한 상속세를 조사하여 쟁점토지를 사전증여재산이 아닌 상속개시 당시 피상속인의 상속재산으로 보아 상속개시일 현재 개별공시지가로 평가하여 2008.2.18. 청구인 외 7인을 연대납세의무자로 하여 2006.3.12. 상속분 상 속세 81,730,540원을 결정고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2008.4.10. 이의신청을 거쳐 2008.10.24. 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 허○혁의 조부인 피상속인은 어린 손자의 경험미숙 등으로 증여한 재산을 잘못 관리할까 하는 노파심에 형식적인 매매예약에 의한 소유권이전청구권가등기를 설정한 것이고, 처분청은 피상속인이 매매예약계약서에 의한 청산금을 변제하였다는 사실을 입증하지 못하고 있으며, 쟁점토지를 피상속인이 상속개시전에 취득하 여 보유하고 있다는 어떠한 거증이나 조사․확인된 사실이 없음에도 부동산 실권리자명의 등기에 관한 법률에 따라 허○혁의 소유인 쟁점토지를 피상속인의 고 유재산으로 보아 상속세를 과세한 이 건 처분은 부당하다.

(2) 민법상 예약자의 상대방이 매매완결의 의사를 표시하여 효력을 생기게 하는 권리는 형성권으로 당사자 사이에 약정한 행사기간이 도과한 때에는 제척기간의 경과로 인하여 소멸되는 권리이므로(대법원 96다47494, 1997.7.25.) 피상속인의 쟁 점토지에 대한 매매예약가등기의 권리는 상속인들에게 상속되어 등기된 것과는 무관하게 매매예약완결권 행사기한인 2002.10.16.에 이미 소멸되었다.

• 나. 처분청 의견 쟁점토지의 등기부등본 및 매매예약계약서에 의하면 피상속인 및 피상속인의 손자 허○혁은 피상속인의 자금으로 쟁점토지를 취득하면서 같은 일자로 소유권이전청구권가등기의 권리자를 피상속인으로 설정하고 1년이 경과된 시점에 매매가 완결되는 것으로 약정하여 사실상 명의신탁과 동일한 효과를 나타내었으며, 이 건 매매예약계약서에서 완결일자가 경과하였을 때에는 피상속인의 매매완결의 의사표시가 없어도 당연히 매매가 완결된 것으로 본다는 내용에 따라 매매예약완결일이 도과하면 매매가 완결된 것으로 보는 것이 합리적이고, 제척기간이 경과되어 소멸되었다는 가등기권리가 여러 명의 다른 상속인들에게 상속되어 등기되었는바, 쟁점토지가 피상속인의 손자 허○혁의 재산이라면 이러한 절차를 거치지 아니함이 정상이나 위 권리를 등기하였음은 쟁점토지가 상속개시일 현재 피상속인의 재산임을 인정하는 근거라 할 수 있으므로 쟁점토지를 상속개시일 당시 피상속인 고유재산으로 보아 상속세를 과세한 이 건 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 쟁점토지를 상속개시 당시 피상속인의 상속재산으로 보아 상속개시일 현재 개별공시지가로 평가하여 그 가액을 상속재산가액에 산입하여 상속세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련법령 이 건 과세요건 성립당시의 관련법령을 본다.

○ 상속세 및 증여세법 제7조 【상속재산의 범위】

① 제1조의 규정에 의한 상속재산에는 피상속인에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다.

② 제1항의 규정에 의한 상속재산중 피상속인의 일신에 전속하는 것으로서 피상속인의 사망으로 인하여 소멸되는 것은 이를 제외한다.

○ 상속세 및 증여세법 제13조 【상속세과세가액】

① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 후 다음 각호의 규정에 의한 재산가액을 가산한 금액으로 한다.

1. 상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

2. 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액

② 제1항 제1호 및 제2호의 규정을 적용함에 있어서 비거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 국내에 있는 재산을 증여한 경우에만 이를 가산한다.

③ 제46조․ 제48조 제1항 ․ 제52조 및 제52조의 2 제1항의 규정에 의한 재산의 가액과 제47조 제1항의 규정에 의한 합산배제증여재산의 가액은 제1항의 규정에 의하여 상속세과세가액에 가산하는 증여재산가액에 포함하지 아니한다.

• 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인은 청구인의 아버지 허○규가 2006.3.12. 사망함에 따라 2006.9.13. 상속재산가액 4,206,374,663원, 증여재산가산액 51,100,000원 등 총 4,228,554,663 원을 상속세과세가액으로 하여 상속세를 신고한 데 대하여 처분청은 피상속인에 대한 상속세를 조사하여 쟁점토지를 사전증여재산이 아닌 상속개시 당시 피상속인의 상속재산으로 보아 상속개시일 현재 개별공시지가로 평가하여 청구인 외 7인을 연대납세의무자로 하여 상속세를 과세한 내용이 처분청 심리자료에 나타난다.

(2) 청구인은 허○혁의 소유인 쟁점토지를 피상속인의 고유재산으로 보아 상속세를 과세한 이 건 처분은 부당하다고 주장하고 있다.

(3) 쟁점토지의 등기부등본에 의하면 허○혁은 2001.10.18. 매매를 등기원인으로 하여 쟁점토지를 취득하였으며, 같은 일자로 허○규가 쟁점토지에 대하여 매매예약을 원인으로 소유권이전청구권가등기를 하였고, 2006.8.29. 상속인들인 피상속인의 처인 정○분 외 6인은 상속을 등기원인으로 위 소유권이전청구권가등기를 이전받았다.

(4) 피상속인 허○규와 손자인 허○혁이 2001.10.16.에 계약체결한 쟁점토지에 대한 매매예약계약서 제1조에는 허○혁이 허○규에게 쟁점토지를 대금 51,100,000원에 매도할 것을 예약하고 허○규는 이를 승낙하며, 동 계약서 제2조에는 본 매매예약의 매매완결일자는 2002.10.16.로 하며 위 완결일자가 경과하였을 때에는 허○규의 매매완결의 의사표시가 없어도 당연히 매매가 완결된 것으로 보며, 동 계약서 제3조에는 제2조에 의하여 매매가 완결되었을 때에는 허○혁과 허○규간에 쟁점토지에 대한 매매계약이 성립되며, 허○혁은 허○규로부터 제1조의 대금을 수령함과 동시에 허○규에게 쟁점토지에 관하여 매매로 인한 소유권이전등기절차를 이행하고 부동산을 인도 및 명도하여야 한다고 기재되어 있다.

(5) 살피건대, 피상속인 허○규와 손자인 허○혁간에 매매예약완결일자(2002.10.16.)가 경과하였을 때에는 허○규의 매매완결의 의사표시가 없어도 당연히 매매가 완결된 것으로 본다는 위 매매예약계약서에 의한 매매계약은 성립되었다고 보이고, 매매예약을 원인으로 피상속인 허○규가 쟁점토지에 설정하였던 소유권이전청구권가등기가 상속인들에게 상속된 것으로 보아 쟁점토지는 피상속인의 상속재산에 해당한다고 보아야 할 것이다. 다라서, 처분청이 쟁점토지를 상속개시 당시 피상속인의 상속재산으로 보아 상속개시일 현재 개별공시지가로 평가하여 그 가액을 상속재산가액에 산입하여 상속세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.