채무의 대위변제에 따라 부당행위계산 부인규정을 적용한 처분의 당부

처분청이 2007.7.10. 청구법인에게 한 2003사업연도 법인세 3,422,276,840원, 2004사업연도 법인세 2,856,796,860원, 2005사업연도 법인세 424,853,850원의 부과처분은

1. 청구법인이 주식회사 엔터△△ 등이 발행한 부도어음을 대위변제하고 대손처리한이○○ 관련 대손금 2,925,474,978원(22쪽 참조)을 손금산입하고 이○○에 대한 기타소득처분 및 부당과소신고가산세 적용을 취소하고,

2. 청구법인이 □□□컴퓨팅주식회사 등이 발행한 부도어음을 대위변제하고 대손처리한 업무무관채권 대손금 12,838,811,682(26쪽 참조)을 손금산입하고 동 금액에 대한 기타사외유출처분을 취소하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고 3.나머지 청구는 이를 기각합니다.

청구법인은 1990.1.22. 설립된 건설자재(플라스틱 배관자재) 제조업을 영위하는 업체로, 2002년 5월부터 2002년 10월까지 청구외 이○○이 교부한 청구법인의 어음 및 현금 48,214,501,236원(순환대차거래와 관련하여 교부한 어음채권 등 35,734,879,159원), 이○○이 주식회사 엔터△△ 등에게 채무변제 및 장비 등 구입대금을 지급하는데 발행한 어음 등 12,479,622,077원)의 부도가 발생하자, 2002년말 융통거래채권으로 계상하였다가 2003~2005사업연도 대손상각비 등 29,730,689,457원(이하 “쟁점대손금등”이라 한다)으로 처리하고, 관련 융통거래채무 9,721,134,468원(이하 “쟁점채무면제이익”이라 한다)을 2003~2005사업연도 채무면제익으로 처리하였다.

□□지방국세청장은 쟁점대손금등 중 이○○이 실질적으로 지배하고 있던 주식회사 엔터△△, 아이□□□컴퓨팅주식회사, □□□컴퓨팅 주식회사, 이■■(이하 “주식회사 엔터△△ 등”이라 한다)의 컴퓨터서버 구입대금 등으로 발행 및 배서한 어음의 부도로 청구법인이 대위변제하고 대손처리한 2,925,474,978(이하 “이○○ 관련 대손금”이라 한다)을 손금불산입하고 이○○의 기타소득으로 처분하였고, 청구법인의 업무와 무관하게 어음을 발행하였다가 부도로 대위변제한 12,833,811,682(이하 “부존재채권 대손금”이라 한다)은 손금불산입 기타사외유출․기타 처분하고, 쟁점채무면제익은 익금불산입․기타 처분하였으며, 쟁점대손금 등 중 업무무관대손액은 일반과소신고가산세를, 횡령대손액과 부존재채권대손액 중 익금불산입액 9,721,134,468원을 차감한 4,250,268,329원의 익금불산입 합계 7,175,743,307원은 부당과소신고가산세를 적용하도록 하는 조사결과를 처분청에 통지하였다. 처분청은 □□지방국세청장의 통보자료에 따라 2007.7.10. 청구법인에게 2003사업연도 법인세 3,422,276,840원, 2004사업연도 법인세 2,856,796,860원, 2005사업연도 법인세 424,853,850원 합계 6,703,927,550원을 경정․고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2007.8.31. 이의신청을 거쳐 2008.1.16. 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 이○○ 관련 대손금 2,925,474,978원을 손금부인하고 동 금액을 사외유출로 보아 이○○에 대한 기타소득처분 및 부당과소신고가산세 적용의 당부 처분청이 청구법인과 주주, 임원 또는 종업원 등 일체의 관계가 없는 이○○을 청구법인의 실질 사주라거나 실질 지배자라 판단하고 있는 근거는 검찰조사에서의 이○○의 진술과 법원 판결문의 내용인 바, 이○○의 나이․경력 등을 감안할 때 검찰에서의 진술은 불순범죄조직의 수괴를 보호하기 위한 범죄조직원들의 속성에 기인된 허위진술임이 분명하여 이를 과세의 근거로 삼을 수 없는 것(국심 2006광 1966, 2006.11.3/ 대법원 판결 99두4556, 1999.11.12. 같은 뜻임)이며, 수사기관에서의 진술조서 또는 진술서 등이 그 작성경위나 내용에 비추어 독립된 과세자료로서 가치가 없다고 볼만한 사정이 있는 때에는 과세처분의 적법성을 뒷받침하는 자료가 될 수 없으며, 처분청이 또 다른 과세근거자료로 삼은 □□세무서장․○○세무서장의 자료상 추적조사 종결보고서도 이○○ 등에 대한 수사기관의 진술조서와 법원 판결문을 근거로 작성된 것으로 별도의 사실관계의 확인을 통하여 작성된 자료가 아니므로 청구법인과 이○○은 법인세법에서 강한 특수관계자가 아니다. 설사, 이○○이 청구법인과 특수관계에 있다고 하더라도 이○○ 관련 대손금은 청구법인이 발행한 약속어음 등의 사용으로 경제적 이익을 얻은 사람은 이○○이 아닌 주식회사 엔터△△ 등이며 이○○과 주식회사 엔터△△ 등은 법인세법 또는 소득세법상 특수관계가 성립되지 아니함은 물론 이로 인하여 이○○이 얻은 경제적 이익이 확인되지 아니하고 있으며, 이○○에 대한 서울지방법원 판결문에서도 혐의사실을 인정할 만한 아무런 증거가 없으므로 이 부분 공소사실은 범죄의 증명이 없는 경우에 해당하여 무죄라 인정하여 이○○의 횡령사실을 인정하지 아니하고 있는 바, 처분청이 이○○ 관련 대손금을 이○○ 개인의 횡령액으로 분류하고 법인세법 제52조 에서 정한 부당행위계산의 부인규정을 적용하여 손금불산입하고 이○○을 귀속자로 하여 기타소득처분한 것은 부당하다. 또한, 이○○은 주식회사 엔터△△ 등이 채무변제에 필요하여 청구법인이 발행한 약속어음을 빌려 주었다가 주식회사 엔터△△ 등의 파산으로 그 지급채무를 청구법인이 변제한 금액으로 이에 대한 구상권을 행사하지 못하였고, 이■■의 요청으로 청구법인의 당좌수표를 빌려 주었다가 이■■이 국외로 도비하는 바람에 그 지급채무를 청구법인이 변제하고 이에 대한 구상권을 행사하지 못한 것이고, 이○○은 주식회사 엔터△△ 등의 주식을 소유하거나 임원 또는 종업원으로 재직한 사실이 없어 법인세법상 특수관계가 성립되지 아니하고, 이■■과도 소득세법상 특수관계가 성립하지 아니하며, 이 건 대손금의 사외유출로 인하여 이○○이 얻은 경제적 이익이 확인되지 아니하며, 당초 이○○이 청구법인의 대표이사 김□□의 비호를 받으며 청구법인이 발행한 약속어음 등을 편취하여 사용할 당시에는 그 어음 등의 대금결제는 어음 등을 차용하여 사용한 주식회사 엔터△△ 등의 자금으로 충당할 의도를 가지고 있었던 것으로서, 처분청은 이○○과의 관계조차 분명하지 아니한 주식회사 엔터△△ 등을 그가 지배하는 법인이라 유추하고 주식회사 엔터△△ 등에게 약속어음을 빌려주고 청구법인으로부터 손해배상청구를 당하여 어느 면에서는 피해자일 뿐인 이○○에게 경제적 이익(소득)이 있었다고 추정하여 행정편의적으로 확장해석하는 우를 범하고 있으며, 대법원도 사외유출된 소득이 대표자 등에게 실지 귀속되었음을 이유로 하는 소득처분이 적법하려면 과세관청으로서는 사외로 유출된 소득이 대표자 등에게 현실적으로 귀속된 사실 및 그 소득의 종류를 주장․입증하여양 하며(대법원 판결 2003두15300, 2005.5.12. 같은 뜻임), 그 귀속자가 분명하게 밝혀지지 아니한 경우 그것이 대표이사 등에게 현실적으로 귀속되었다고 추정할 수 없는 것이라는 입장을 취하고 있고, 국세심판원도 대표이사 개인용도로 사용하였다는 증빙도 없이 공사수입금액을 대표이사가 수령한 것으로 보아 귀속자를 대표이사로 하여 상여로 소득처분한 것은 잘못(국심 2006서1579, 2006.12.13. 같은 뜻임)이라고 결정하고 있으며, 서울지방법원 판결문을 근거로 이○○ 관련 대손금을 횡령액으로 단정하고 이를 기타소득처분의 근거로 삼고 있으나, 동 판결문에 의하면 주식회사 엠플러△△의 대주주인 이찬익이 그 대표이사 등과 공모하여 주식화사 엠플러△△으로부터 이사회의 결의를 거친 후 차용금의 형식을 취하여 금전소비대차계약서를 작성하고 주식회사 엔터△△ 명의로 20억원을 차용하여 사용한 것을 불법영득의 의사를 실현한 점에서 횡령행위로 인정(청구법인과 무관한 거래임)하고 있지만, 나머지 부분의 공소사실은 범죄의 증명이 없는 경우에 해당하여 무죄를 선고하여야 마땅하다고 인정하고 있는 점으로 보아 이○○의 개인적 횡령금액으로 분류된 금전의 횡령사실을 인정하고 있는 것으로 사실을 오인한데서 비롯된 것이고, 조사관서도 위 판결문을 근거로 자료상 추적조사 종결보고서를 작성한 것이므로, 이○○ 관련 대손금은 이○○에게 귀속되었다고 인정할 만한 근거가 없이 내려진 청구법인에 대한 소득금액변동통지처분은 주식회사 엔터△△ 등 법인에게 귀속된 금액은 기타사외유출로, 이■■에게 귀속된 금액은 기타소득으로 소득처분함이 타당하다. 한편, 이○○ 관련 대손금은 청구법인이 발행한 약속어음 등의 대여로 인하여 이○○이 얻은 경제적 이익이 확인되지 아니하고, 청구법인과 이○○은 법인세법상 특수관계가 성립하지 아니하며, 법령에 열거된 부당행위계산의 부인규정에 해당되지 아니할 뿐 아니라, 이 건 대손금이 지급될 당시(2003.12.24~2004.2.24.)에는 주식회사 엔터△△가 소유하던 청구법인의 발행주식이 양도(2002.11.11)되고 김□□이 청구법인의 대표이사를 사임(2002.12.21.)한 이후이므로 이○○과 김□□을 비롯한 불법범죄조직이 청구법인과의 인연을 단절한 후의 일이어서 부당행위계산의 부인규정이 적용될 여지가 없는 바, 이○○ 관련 대손금을 청구법인의 소득금액계산에 있어 손금불산입하더라도 이를 부당과소신고금액이 아닌 일반과소신고금액으로 봄이 타당하다.

(2) 업무무관채권 대손금 12,833,811,682원의 손금부인의 당부 업무무관채권 대손금은 순환대차거래와 직접 관련없는 금융거래에서 생긴 대여금에 대한 대손금이고, 청구법인이 가공의 세금계산서를 수수한 순환대차거래와 직접 관련된 채권과 채무는 모두 상환되거나 회수되어 대손금으로 계상되지 아니하였으며, 대손금으로 계상된 채권은 순환대차거래를 목적으로 하였으나 약속어음을 교부하거나 현금을 지급하고 선급금계정에 기입한 후 실제 세금계산서를 수수하지 아니한 채권과 순환대차거래와는 무관한 약속어음 등의 대여로 생긴 구상채권이다. 청구법인이 순환대차거래와 관련하여 지급한 금전과 약속어음 등의 합계액은 92,392백만원이지만 가공세금계산서를 교부받은 금액은 53,424백만원이어서 그 차액에 상당하는 38,968백만원은 순수한 금융거래로 인하여 발생한 채권이고, 이러한 사실은 세무조사시 청구법인이 작성한 확인서에 나타나고 있는 바, 이와 같이 순수한 금융거래에서 발생한 채권으로 선급금계정에 계상된 채권은 가공세금계산서의 수수없이 금전 또는 어음 등을 대여함으로써 발생된 채권이므로 법인세법 제34조 제1항 에서 정하는 대여금 기타 이에 준하는 채권에 해당하며 법인세법 제34조 제2항 은 동 법 제19조 제2항의 규정에서 정하는 특례규정으로 해석되므로 업무무관채권 대손금은 청구법인의 사업과 관련없이 발생 또는 지출된 것이라 인정하더라도 동 법 제34조 제3항의 규정에서 정하는 채권이 아닌 한 그 채권의 대손금이 동 법 시행령 제62조 제1항의 규정에서 정하는 요건을 충족한다면 법인소득금액 계산에 있어서 이를 손금으로 처리할 수 있으며, 2003년 9월 국세청이 발간한 법인세 주제별 가이드 6의 대손금의 세무서처리에서도 대손충당금을 설정할 수 있는 채권에 대하여는 법인세법에서 규정하고 있으나 대손처리할 수 있는 채권의 범위는 별도의 제한없이 대손부인대상채권만 특별히 정하고 있으므로 법인의 순자산을 감소시키는 대손금에 대하여는 영업외거래에서 발생한 채권 등에 불구하고 모두 법인의 손금으로 산입된다고 설명하고 있고, 법인세법 기본통칙 34-62…6의 규정은 사용인이 법인의 공금을 횡령한 경우로서 동 사용인과 그 보증인에 대하여 횡령액의 회수를 위하여 법에 의한 제반절차를 취하였음에도 무재산 등으로 회수할 수 없는 경우에는 동 횡령액을 대손처리할 수 있다고 해석하고 있는 한편, 2006년2월 국세청이 발간한 2006년 법인세 신고안내에서도 대손이 인정되는 채권으로서 ‘금전대차계약 등에 의한 대여금 및 미수이자, 임원․사용인의 공금횡령 및 업무상 과실로 발생한 구상채권 그리고 법원 판결에 의하여 확정된 손해배상청구권 등 영업외거래에서 발생한 채권’을 예시하고 있다. 1999년 2월 재정경제부가 발간한 “98 개정세법해설”에서는 처분청이 청구법인의 업무무관채권 관련 대손금의 손금불산입처분의 근거법령으로 제시하고 있는 법인세법 제19조 제2항 의 개정(신설) 이유를 설명하면서 “세법상 별도 규정이 없는 경비의 손비인정여부에 관한 기준마련”이라 하고 있으며, “법 및 다른 법률에서 달리 정하는 것은 예외(기부금 등)”라 하고 있어 동 법 제34조 제2항 및 제3항의 규정에 따라 손금허용기준이 별도로 마련되어 있는 청구법인의 이 사건 대손금의 손비인정여부의 판단에 있어서는 법인세법 제19조 제2항 의 규정이 적용되지 아니하는 것임을 분명히 하고 있으며, 법인세법령은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 자산의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정․타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 다른 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 당해 기업회계의 기준 또는 관행에 따르도록 규정하고 있는 바, 이 건 채권 대손상각처리도 기업회계기준에 부합되어 외부감사인의 적정의견을 받은 바 있어 법에 특별한 규정이 없는 한 회계처리를 존중하여야 하고, 국세종합상담센터의 질의회신문(서면2팀-2638, 2006.12.21.)에서도 법인이 업무와 직접 관련없이 대표이사의 친구에게 무상으로 대여한 채권을 대손금으로 손금에 산입할 수 있다고 하여 손금산입대상 대손금은 사업 또는 수익발생과의 관련성을 요건으로 하지 않고 있음을 분명히 하고 있다. 업무무관채권 대손금은 손금허용 요건을 모두 갖추고 있고, 순자산이 감소된 거래에서 발생한 것임이 명백하므로 당연히 손금으로 처리되어야 하고, 업무무관채권 대손금은 그 채권의 발생원인이 채무보증으로 인한 구상채권에 해당하지 아니하는 점, 그 채권의 발생 당시 청구법인과 채무자 사이에 법인세법에 의한 특수관계가 성립되지 아니한 점, 청구법인이 그 채권의 회수를 위한 노력을 게을리 하는 등 임의포기하거나 약정에 의해 포기한 것이 아닌 점, 청구법인이 이 건 대손금을 손금으로 계상한 사업연도 종료일 현재 당해 채권이 법인세법 시행령 제62조 제1항 각호에 정하는 사유의 하나 이상의 요건을 갖춘 점 등을 감안할 때, 대손금의 손금허용요건을 갖추고 있고 청구법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생한 소비이므로 이 건 대손금은 손금으로 허용되어야 한다.

(3) 부존재채권 대손금 13,971,402,797원의 손금불산입에 대하여 부당과소신고금액 적용 여부 부존재채권으로 분류된 금액은 채권․채무의 성립시기에 관한 이견에서 생긴 것으로 청구법인이 약속어음 등의 소지인과 합의하여 청구법인이 발행한 약속어음 등의 액면금액 중 일부 지급채무를 면제받은 금액을 채무면제이익으로 계상하는 한편, 그 액면금액 전부를 채권으로 계상한 후 대손금으로 계상하여 발생한 채무면제익 상당액의 채권에 대한 대손금이고, 단순히 채권․채무의 성립시기에 관한 혼동으로 발생된 것으로 같은 금액의 자산(채권)과 부채(채무) 그리고 손금(대손금)과 익금(채무면제익)이 과대계상되었을 뿐인 것을 손금을 허위로 계상한 것이라고 주장하는 것은 논리의 비약으로, 법인세법 시행령 제118조 제4항 제6호 에서 정한 허위로 계상한 손금이란 가곡의 경비를 계상하는 것과 같이 적극적으로 근거자료를 은폐 또는 조작하는 등의 방법으로 진실이 아닌 것을 진실인 것처럼 꾸며 손금으로 계상하는 것의 의미하는 것으로 청구법인과 같이 단순히 법령의 부지와 착오로 인하여 채권․채무의 성립시기를 오인하여 생긴 차이까지 이에 해당하는 것(대법원 2005두10545, 2007.4.26. 같은 뜻임)은 아니다. 청구법인의 채권․채무는 물론 손금(대손금) 및 익금(채무면제익)의 계상은 기업회계기준에 의하여 회계법인(○○회계법인)의 자문을 받아 정당하게 계상됨은 물론 관련 재무제표는 외부감사인인 □□회계법인으로부터 적정의견을 받은 것으로 단순 세무조정을 누락하여 생긴 과소신고금액은 부당과소신고금액이 아닌 바(국세청 서면2팀-1676,2005.10.19. 같은 뜻임), 처분청은 법인세법이 정한 손금이 아닌 것을 손금으로 한 것은 전부 허위계상한 손금이라고 해석하고 있는 데, 허위의 범위를 확장해석하는 처분청의 주장은 열거된 금액을 제외한 모든 과소신고금액을 중과소신고금액 적용대상으로 규정하던 구 법인세법 시행령 제113조 제1항 의 규정과는 달리 개정된 동 법 시행령(2007.2.28. 대통령령 제19891호로 개정되기 전의 것) 제118조 제4항의 규정이 부당과소신고금액에 해당하는 금액을 제한적으로 열거하고 그 법령에 열거되지 아니한 과소신고금액은 모두 일반과소신고금액으로 하고 있는 법인세법 시행령의 입법취지에도 부합되지 아니한다.

• 나. 처분청 의견

(1) 이○○ 관련 대손금 2,925,474,978원을 손금부인하고 동 금액을 사외유출로 보아 이○○에 대한 기타소득처분 및 부당과소신고가산세적용의 당부 청구법인이 서울남부지방법원에 이○○을 피고로 하여 제기한 소장에서 청구법인은 이○○의 지위를 청구법인의 실사주로서 김□□을 대표이사로 선임하여 청구법인의 경영권을 장악하였다고 기술하고 있고, □□세무서장이 작성한 주식회사 엔터△△ 등의 자료상 혐의자 조사보고서에서도 이○○은 주식회사 엔터△△ 명의로 청구법인의 대주주 지분을 인수한 후 측근인 김□□을 대표이사로 선임하는 등 임원에 대한 임면권을 행사하였으며, 청구법인의 IT사업부문에 대한 모든 경영권을 행사하였음이 확인되는 등 청구법인을 사실상 지배하였고, 이○○의 검찰 진술조서에 의하면, 이○○은 이■■으로부터 청구법인을 소개받아 주식회사 엔터△△를 통해 80억원에 청구법인을 인수하여 김□□을 청구법인의 대표이사로 선임하여 청구법인 IT부문을 주도적으로 경영하면서 2002년 5월말부터 2002.10.15.까지 가공매출․매입세금계산서 수수에 청구법인을 활용하였다고 진술하고 있다. 이○○은 본인이 지배하고 있는 주식회사 엔터△△ 등의 채무변제 등을 위하여 이○○이 “순환거래와 관계없이 지급어음 12,480백만원(이하 “쟁점어음”이라 한다)을 발행하였으며, 청구법인은 이를 선급금으로 계상한 후 동 어음이 부도가 나자 최종소지자 주식회사 ××× 등에 현금 2,777백만원과 청구법인의 주식 148백만원을 지급하였다”고 청구법인이 작성한 확인서에 나타나고, 서울지방법원 판결문에 의하면, 이○○은 청구법인의 명의상 대표자 김□□ 등이 보관 중이던 청구법인의 약속어음을 법인의 의사와 관계없이 다른 지재법인에게 서버임대료 등의 명목으로 교부하여 어음을 횡령하였으며, 이■■이 지배하는 가공거래처인 주식회사 ×××아이앤의 가공거래대금으로 당좌수표를 발행하여 제공하였음이 나타나고, 또한, 이○○은 실질적으로 지배하고 있는 주식회사 엔터△△ 명의로 청구법인의 대주주 지분을 인수한 후 김□□을 대표이사로 선임하여 경영권을 장악한 후 청구법인의 업무와 무관하게 쟁점어음1을 발행하여 배임 등 불법행위로 청구법인에게 손해를 입혔으므로 손해배상하라는 판결을 하고 있다. 이○○은 쟁점어음1을 사용한 2002.7.1.부터 2002.10.15.까지의 기간 동안 청구법인의 사실상 지배자로서 법인세법상 특수관계자에 해당하고 쟁점어음1은 청구법인과는 무관하게 이○○이 개인적 목적으로 사용한 것으로 확인되고, 쟁점어음1이 부도나자 청구법인은 쟁점어음1의 소지자인 주식회사 ××× 등에 2,925백만원을 지급한 것은 쟁점어음1을 이○○이 개인적으로 사용함으로써 발생된 이○○이 부담할 채무를 청구법인에서 대신 부담한 것이고, 특수관계자간의 거래에 대한 부당행위계산 부인규정은 그 행위 당시를 기준으로 적용하는 것이고, 청구법인이 이○○ 관련 대손금을 손금처리하게 된 원인이 쟁점어음1의 발행․교부행위가 청구법인과 이○○이 특수관계에 있던 상태에서 행하여진 것이므로 이○○ 관련 대손금을 손금불산입한 처분은 정당하다. 또한, 이○○ 관련 대손금은 이○○이 청구법인에서 발행한 쟁점어음1을 주식회사 엔터△△ 등의 채무변제에 개인적으로 사용한 후 부도가 발생되어 청구법인이 당해 어음을 회수하고 지급한 현금 등을 대손금으로 계상하여 처분청이 이를 손금불산입하고 이○○에게 기타소득처분한 것이고, 청구법인을 발행인 또는 배서인으로 하여 유통된 쟁점어음1이 실질적으로 이○○에게 귀속되었다가 이○○의 개인적의지에 의하여 주식회사 엔터△△ 등의 채무변제 목적으로 교부된 것으로써 청구법인과의 직접적인 채권․채무는 이○○과 발생하는 것이지 주식회사 엔터△△ 등과 직접적인 채권․채무가 발생하는 것이 아니고, 어음의 특성상 일단 발행되면 추심될 때까지 계속 배서․양도되는 것이므로 주식회사 엔터△△ 등은 이○○으로부터 교부받아 유통과정 중에 있는 쟁점어음1과 관련된 여러 소지인 중 일부가 되었을 뿐이므로 이○○ 관련 대손금을 손금불산입한 것에 대하여 주식회사 엔터△△ 등을 소득처분의 귀속자로 할 수 없는 것이다. 한편, 법인세법 제52조 에서 규정하는 부당행위계산 부인대상에 해당되어 동 법 시행령 제118조 제4항 제1호의 부당행위계산 부인규정에 의하여 익금에 산입한 금액은 부당과소신고금액에 해당한다.

(2) 업무무관채권 대손금 12,833,811,682원의 손금부인의 당부 대여금이란 이자 등의 수취목적으로 금전을 빌려주는 금전소비대차거래에서 발생하는 것으로 가공세금계산서 수수과정에서 발생된 어음 339억원(이하 “쟁점어음2”라 한다)이 부도되었고, 이를 수습하는 과정에서 청구법인이 쟁점어음2 액면금액을재무제표에 반영하면서 융통거래 채권․채무계정을 사용하였을 뿐 가공자료 관련 대손금은 금전소비대차거래로 발생된 것이 아니고, 포괄적 손금범위액규정은 대손금 뿐 아니라 법인의 손비에 관한 모든 항목에서 우선적으로 적용되어야 하는 기본규정이며, 가공자료 관련 대손금은 법인의 상거래활동이나 금융거래에서 발생된 본래 의미의 대손금에 해당하지 아니하고, 매출 부풀리기 등을 통한 주가조작목적으로 가공세금계산서를 수수하면서 발행된 어음이 부도가 발생되었고, 부도어음을 회수하는 과정에서 발생된 것으로 청구법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것이 아니므로 포괄적 손금범위액규정에 따라 가공자료 관련 대손금을 손금불산입한 처분은 정당하다.

(3) 부존재채권 대손금 13,971,402,797원의 손금불산입에 대하여 부당과소신고금액 적용 여부 법인세법 시행령 제118조 제4항 제6호 에서 익금을 고의로 누락하거나 손금을 허위로 계상하여 익금에 산입한 금액은 부당과소신고금액에 해당된다고 규정되어 있고, 부존재채권 대손금은 청구법인이 존재하지 아니하는 채무면제이익을 출자전환 채무면제이익으로 익금불산입하여 신고한 것을 처분청에서 익금불산입 부인 결정한 것이므로, 청구법인에서 존재하지 아니하는 허위의 익금불산입 항목을 익금불산입 항목으로 신고한 것이 명백한 이상, 이를 익금불산입 부인하고 당해 대손금을 부당과소신고금액으로 보는 것은 정당하다.

• 가. 쟁 점

(1) 이○○ 관련 대손금 2,925,474,978원을 손금부인하고 동 금액이 사외유출된 것으로 보아 이○○에 대한 기타소득으로 처분하고 부당과소신고가산세를 적용한 처분의 당부

(2) 업무무관채권 대손금 12,833,811,682원을 손금불산입한 처분의 당부

(3) 부존재채권 대손금 13,971,402,797원을 손금불산입하고 부당과소신고금액으로 보아 가산세를 적용한 처분의 당부

• 나. 관련법령 이 건 과세요건 성립당시의 관련법령을 본다.

○ 법인세법 제19조 【손금의 범위】

① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 손비는 이 법 및 다른 법률에 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

③ 제1항 및 제2항의 규정에 의한 손비의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

○ 법인세법 제28조 【지급이자의 손금불산입】

① 다음 각호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업년도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.

4. 다음 각목의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업년도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)

• 나. 제52조제1항의 규정에 의한 특수관계자에게 당해 법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령이 정하는 것

○ 법인세법 제34조 【대손충당금 등의 손금산입】

① 내국법인이 각 사업년도에 외상매출금·대여금 기타 이에 준하는 채권의 대손에 충당하기 위하여 대손충당금을 손금으로 계상한 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액의 범위안에서 당해 사업년도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다.

② 내국법인이 보유하고 있는 채권 중 채무자의 파산 등 대통령령이 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권의 금액(이하 조에서 “대손금”이라 한다)은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다.

③ 제1항은 제2항의 규정은 다음 각 호의 1에 해당하는 채권에 대하여는 이를 적용하지 아니한다.

1. 채무보증(대통령령이 정하는 채무보증을 제외한다)으로 인하여 발생한 구상채권

2. 제28조 제1항 제4호 나목에 해당하는 것

○ 법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】

① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "불당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다.

④ 제1항 내지 제3항의 규정을 적용함에 있어서 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

○ 법인세법 제67조 【소득처분】 제60조의 규정에 의하여 각 사업년도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여·배당·기타 사외유출·사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다.

○ 법인세법 제76조 【가산세】

① 납세지 관할세무서장은 제71조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세를 징수함에 있어서 당해 내국법인이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해 각호에 규정하는 금액을 가산한 금액을 법인세로서 징수하여야 한다. 다만, 제1호의 규정을 적용하는 경우에는 제2호의 규정을 적용하지 아니하며, 비영리내국법인에 대하여는 제1호의 장부에 관한 가산세의 규정을 적용하지 아니한다.

2. 제60조의 규정에 의하여 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 경우에는 다음 각목의 금액

• 가. 그 미달하게 신고한 금액이 신고하여야 할 과세표준의 3분의 1이상이고 대통령령이 정하는 부당과소신고금액(이하 이 호에서 “부당과소신고금액”이라 한다)이 50억원을 초과하는 경우에는 그 미달하게 신고한 금액에 해당하는 산출세액의 100분의 30에 상당하는 금액. 다만, 그 금액이 미달하게 신고한 금액의 1만분의 10 미만이거나 산출세액이 없는 경우에는 그 미달하게 신고한 금액의 1만분의 10으로 한다.
• 나. 가목외의 경우에는 그 미달하게 신고한 금액에 해당하는 산출세액의 100분의 10(부당과소신고금액에 대하여는 100분의 20)에 상당하는 금액. 다만, 산출세액이 없는 경우에는 이를 적용하지 아니한다.

○ 법인세법시행령 제19조 【손비의 범위】 법 제19조제1항에 따른 손비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

8. 대손금(부가가치세매출세액 미수금으로서 회수할 수 없는 것 중 부가가치세법 제17조 의 2의 규정에 의한 대손세액공제를 받지 아니한 것을 포함한다)

○ 법인세법시행령 제62조 【대손금의 범위】

① 법 제34조 제2항에서 “대통령령이 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.

10. 국세징수법 제86조 제1항 의 규정에 의하여 납세지 관할세무서장으로부터 국세 결손처분을 받은 채무자에 대한 채권(저당권이 설정되어 있는 채권을 제외한다)

③ 제1항 각호의 1에 해당하는 대손금은 다음 각호의 날이 속하는 사업연도의 손금으로 한다. 1.제1항 제1호 내지 제7호에 해당하는 경우에는 당해 사유가 발생한 날

2. 기타의 경우에는 당해 사유가 발생하여 손금으로 계상한 날

○ 법인세법시행령 제87조 【특수관계자의 범위】

① 법 제52조제1항에서 "대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자"라 함은 법인과 다음 각호의 1의 관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)를 말한다.

1. 임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 당해 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자(상법 제401조의2제1항 의 규정에 의하여 이사로 보는 자를 포함한다)와 그 친족

○ 법인세법시행령 제88조 【부당행위계산의 유형 등 】

① 법 제52조제1항에서 "조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율․요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. (단서 생략)

② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계자간의 거래(특수관계자외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다. 다만, 제1항 제8호 가목의 규정을 적용함에 있어서 특수관계자인 법인의 판정은 합병등기일이 속하는 사업연도의 직전사업연도의 개시일(그 개시일이 서로 다른 법인이 합병한 경우에는 먼저 개시한 날을 말한다)부터 합병등기일까지의 기간에 의한다.

○ 법인세법시행령 제106조 【소득처분】

① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. (단서 생략)

• 가. 귀속자가 주주 등(임원 또는 사용인인 주주 등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당
• 나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여
• 다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출.(단서 생략)
• 라. 귀속자가 가목 내지 다목외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득

2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것

○ 법인세법시행령 제118조 【과소신고금액의 계산 등】

④ 법 제76조 제1항 제2호 가목에서 “대통령령이 정하는 부당과소신고금액”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 금액을 말한다.

1. 법 제52조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액

2. 법 제26조(동조 제4호를 제외한다)․법 제27조 및 법 제28조 제1항 제1호․제2호의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액 6.기타 익금을 고의로 누락하거나 손금을 허위로 계상하여 익금에 산입한 금액

⑤ 법 제76조 제1항 제2호의 규정을 적용함에 있어서 부당과소신고가산세 대상금액과 그 외의 과소신고가센세 대상금액(이하 이 항에서 “일반 과소신고가산세 대상금액”이라 한다)의 구분계산은 다음 각호의 산식에 의한다.

1. 부당과소신고 부당과소신고가산세 대상 익금가산액 가산세대상금액=총과소신고금액 × ―――――――――――――――――――――――――― 총익금가산액

1. 알반과소신고 일반과소신고가산세 대상 익금가산액 가산액가산세대상금액=총과소신고금액 × ――――――――――――――――――――――――――― 총익금가산액

⑥ 제5항 각호의 산식에서 “총익금가산액”이라 함은 다음 각호의 금액을 합한 금액을 말한다.

1. 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 익금에 가산한 금액

2. 법 제13조 각호의 금액의 감소로 인하여 증가된 과세표준

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 2002년 5월부터 2002년 10월까지 이○○이 청구법인의 순환대차거래와 관련하여 교부한 어음채권 등 35,734,879,159원, 이○○이 주식회사 엔터△△ 등에게 채무를 변제하고 장비 등 구입대금을 지급하는데 발행한 어음 등 12,479,622,077원, 합계 48,214,501,236원의 부도가 발행하자, 2002년말 융통거래채권으로 계상하였다가 2003~2005사업연도 대손상각비 등 29,730,689,457원으로 처리하고, 관련 융통거래채무 9,721,134,468원을 2003~2005사업연도 채무면제익으로 처리한 데 대하여, 처분청은 아래와 같이 2003~2005사업연도 법인세 등을 부과한 사실이 경정결의서 등에 나타난다. (단위: 원) 구분 소득처분 계 2003사업연도 2004사업연도 2005사업연도 법인세 고지세액 6,703,927,550 3,422,276,840 2,856,796,860 424,853,850 소득금액 순증가액(①-②) 20,009,554,989 14,114,834,206 4,562,720,783 1,332,000,000

① 손금불산입 계(㉮+㉯+㉰) 29,730,689,457 23,071,403,249 5,327,286,208 1332,000,000 이○○ 개인적 횡령액(㉮) 기타소득 (부당과소) 2,925,474,978 2,925,474,978 채무면제익 익금불산입 부인(익금산입)(㉯) 기타 (부당과소) 13,971,402,797 10,212,011,608 3,270,280,789 489,110,400 가공자료 관련 대손금(㉰) 기타유출 (일반과소) 12,833,811,682 9,933,916,663 2,057,005,419 842,889,600

② 채무면제익금불산입(㉯의 부당과소대응) 기타 △ 9,721,134,468 △8,956,569,043 △764,565,425

(2) 쟁점(1)에 대하여 살펴본다. (가)처분청은 이○○이 김□□을 청구법인의 대표이사로 선임하여 임원임면권을 행사하고 IT사업의 경영책임을 맡으면서 주식회사 엔터△△를 통하여 80억원으로 청구법인의 주식 24%를 취득하는 등 실질적인 경영권을 장악한 자이고, 이○○이 실질적으로 지배하고 있던 주식회사 엔터△△ 등의 컴퓨터서버 구입대금 등으로 발행 및 배서한 어음의 부도로 청구법인이 대위변제하고 대손처리한 이○○ 관련 대손금을 이○○이 개인적으로 횡령한 금액으로서 회수하지 못한 구상채권이라 하여 부당행위계산부인규정을 적용하여 손금부인하고, 동 금액을 사외유출된 것으로 보아 이○○에 대한 기타소득으로 처분하고 부당과소신고가산세를 적용하여 법인세를 부과하였다. (나) 이○○ 관련 대손금에 대한 부도어음 내역은 아래와 같다. (단위: 백만원) 발행일 만기일 액면금액 발행인 최초소지인 최종소지인 변제금액 ‘02.07.26 ‘02.12.04 2,000 청구법인

□□□컴퓨팅(주) (주)엠▼▼▼ 265 ‘02.08.12 ‘02.12.30 506 청구법인

□□□컴퓨팅(주) (주)××× 78 ‘02.08.12 ‘02.12.18 1,000 청구법인

□□□컴퓨팅(주) (주)▷▷▷▷▷ 네트윅스 170 ‘02.08.12 ‘02.11.30 1,347 청구법인

□□□컴퓨팅(주) (주)●●정보통신 673 ‘02.08.12 ‘02.11.30 261 청구법인

□□□컴퓨팅(주) (주)●●정보통신 130 ‘02.10.25 ‘02.12.31 1,000 청구법인

□□□컴퓨팅(주) (주)×××아이앤 110 ‘02.10.25 ‘02.12.31 1,000 청구법인

□□□컴퓨팅(주) (주)×××아이앤 110 ‘02.10.25 ‘02.12.31 917 청구법인

□□□컴퓨팅(주) (주)×××아이앤 101 ‘02.09.24 ‘03.01.13 4,249 청구법인

□□□컴퓨팅(주) (주)×××아이앤외4 1,261 ‘02.10.25 ‘02.12.31 200 청구법인 아이□□□컴퓨팅(주) 한국◎◎◎(주) 26 계 12,480 2,925 (다) 청구법인은 이○○ 관련 대손금은 이○○이 주식회사 엔터△△ 등에게 약속어음 등을 단순 대여한 후 채무자의 지급불능으로 지급의무를 떠안고 구상권을 행사하지 못한 금액일 뿐 이○○이 경제적 이익을 얻었다거나 이○○이 청구법인이나 주식회사 엔터△△ 등과 특수관계에 있는 자가 아니며, 이■■ 등이 주도적으로 계획하고 지시한 것으로 이○○은 이에 추종하여 가담한 정도에 불과한 것이므로 부당행위계산부인규정의 적용대상이 아니라고 주장하므로 이에 대하여 본다. 1) 이○○이 청구법인과 특수관계에 있는 자인지 여부에 대하여 보면, 이○○은 최종학력이 고등학교 졸업이며 1975.8.9. 출생으로 이 건 과세처분 당시 만 27세에 불과하였고, 소득이 전무(배우자가 주식회사 엠플러△△에서 월 200만원의 급여를 지급받은 것이 전부)하였으며, 소유재산으로는 모친으로부터 증여받은 아파트 전세금 1,500만원 정도였으며, 2002년 당시 청구법인의 조직도에는 이○○이란 이름이 표시되어 있지 아니하고 청구법인으로부터 급여를 지급받거나 이사회에 참석한 사실도 나타나 있지 아니하며 청구법인의 장부나 문서 등 업무관련서류에 결재한 사실이 없는 것으로 조사되어 있는 등 나이, 학력, 경력 등으로 보아 증권업협회 등록법인인 청구법인을 사실상 지배하거나 당해 법인의 실질적인 경영자라고 보기 어렵고, 따라서 청구법인과 특수관계에 있는 자로 인정할 만한 구체적인 근거가 희박하다. 2) 이○○이 주식회사 엔터△△ 등과 특수관계에 있는 자인지 여부에 대하여 보면, 2002.4.8. 주식회사 엔터△△가 청구법인이 발행한 주식 2,640,003주(24%)를 80억원에 매수하였는데 위 1)에서 살펴본 바와 같이 이○○이 80억원이라는 자금을 조달할 능력이 있다고 보여지지 아니할 뿐 아니라 아래 표와 같이 주식회사 엔터△△ 등의 공부상 대표자라거나 주주라는 명백한 근거가 없으며, 주식회사 엔터△△가 소유하던 청구법인이 발행한 주식의 양도를 위하여 작성한 ‘주식양수도계약서’상 양도자에 청구법인의 대표이사 김□□이 서명되어 있는 등 주식회사 엔터△△ 등을 사실상 지배하였거나 실질적인 경영자라고 보기 어렵고, 따라서 청구법인과 특수관계에 있는 자로 볼만한 객관적인 증빙이 제시되지 못하고 이다. 업체명 대표 공부상 주주 등록기간 업종 (주)엔터△△ 김□□ 김□□(100%) 2000.1.27～ 2002.12.31. 인터넷 정보제공 등

□□□컴퓨팅(주) 조 □ 조 □(100%) 2001.5.17～ 2003.3.19. 인터넷 정보제공 등 아이□□□컴퓨팅(주) 정□□ 조□□외 11인 2000.4.12～ 2003.3.24. 소프트웨어 개발 외 3) 청구법인이 이○○의 횡령죄에 대하여 제기한 소송에 대한 서울남부지방법원 판결문 24쪽에 이 사건 각 범행은 가공거래과정에서 발생한 자금을 취득한 후 국외로 도주한 이■■, 조▽▽이 주도적으로 계획하여 지시 또는 권유한 것으로 이○○은 이에 추종하여 가담한 정도에 불과하고, 이○○이 상당한 액수를 횡령하기는 하였으나 오로지 개인적 이익을 위하여 자금을 사용하였다 볼 증거는 없다고 판시하고 있고, 또한 판결문 21~22쪽에 이○○의 대손횡령액은 가공거래의 과정에서 매매대금을 지급한 것에 불과하여 불법영득의 의사가 없다고 판시하고 있고, 또한 판결문 21~22쪽에 이○○의 대손횡령액은 가공거래의 과정에서 매매대금을 지급한 것에 불과하여 불법영득의 의사가 없다고 하면서 그 경위에 대한 자세한 진술을 하고 있어 그와 같은 검사가 작성한 이○○에 대한 피의자신문조서의 진술기재만으로는 이 부분 공소사실을 인정하기 부족하고, 달리 이를 인정할 만한 아무런 증거가 없으므로 이 부분 공소사실은 범죄의 증명이 없는 경우에 해당하여 무죄라고 판시한 것으로 보아 이○○의 횡령사실을 인정하고 있지 아니함을 알 수 있다. 4) 처분청은 청구법인이 서울남부지방법원법원에 이○○을 피고로 하여 제기한 소장, 이○○의 검찰조서 및 □□세무서장의 자료상 혐의자 종결보고서 내용을 근거로 이○○을 청구법인의 실질 경영자이자 주식회사 엔터△△ 등을 실질적으로 지배한 자라고 판단하고 있으나, 청구법인이 제기한 소장의 이○○ 관련내용은 사실관계 파악이 미흡했던 소송대리인이 이해관계자 집단을 의식하여 이 건 거래행위의 책임을 이○○ 개인에게 전부 떠 넘기려고 작성된 것을 청구법인이 그대로 인정한 것으로 보이고, 위 3)에서 살펴본 바와 같이 법원도 이 건 거래행위를 이■■, 조▽▽이 주도적으로 계획하여 지시 또는 권유한 것으로 이○○은 하수인에 불과한 자라고 판결한 것으로 보아 검찰조서내용은 이○○이 이 건 거래의 주모자인 이■■, 조▽▽을 보호하기 위하여 허위진술한 것으로 보일 뿐만 아니라, □□세무서장의 자료상 종결보고서 또한 위 청구법인의 소장 및 이○○의 검찰진술조서내용을 근거로 작성된 것으로 보이고 별도의 사실관계의 확인을 거친 것으로 보기는 어려운 바, 수사기관에서의 진술조서 또는 진술서 등이 그 작성경위나 내용에 비추어 독립된 과세자료로서의 진정 성립과 내용의 합리성이 인정되지 아니하여 과세자료로서의 가치가 없다고 볼 만한 사정이 있는 때에는 과세처분의 적법성을 뒷받침하는 자료가 될 수 없다(대법원 99두4556. 1999.11.12. 같은 뜻임) (라) 그렇다면, 이○○이 청구법인 및 주식회사 엔터△△ 등을 직접 경영하고 지배하였다고 볼 만한 조직도, 임원명부, 주식보유현황, 급여명세, 이사회 참석기록 등 객관적인 증빙자료가 없고, 법원 판결문에서도 이○○이 이■■, 조▽▽의 하수인에 불과하고 이○○의 횡령죄를 불인정하고 있는 점 등에 비추어 볼 때, 처분청이 이○○을 청구법인 및 주식회사 엔터△△ 등의 실질적인 지배자로 보아 부당행위계산부인규정을 적용하여 이○○이 부담하여야 할 채무를 청구법인이 이를 대위변제하고 대손처리한 구상채권 대손금 2,925,474,978원을 손금부인하고, 또한 동 금액이 사외유출된 것으로 보아 이○○에 대한 기타소득으로 처분하고 부당과소신고가산세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단된다. (3) 쟁점(2)에 대하여 살펴본다. (가) 처분청은 업무무관채권 대손금 12,833,811,682원이 청구법인의 가공세금계산서 수수와 관련한 순환거래과정에서 청구법인이 어음을 발행하였거나 타인 발행어음에 배서양도한 어음이 부도가 나자 당해 부도어음을 회수하기 위하여 현금 등을 지급하여 발생된 것으로 보아 청구법인의 사업과 관련없는 비용이라 하여 손금부인하고 동 금액을 기타사외유출로 처분하였다. (나) 업무무관채권 대손금의 명세내역은 아래와 같이, 대손사유는 국세결손처분인 것으로 처분청의 국세결손처분명세서에 나타난다. (단위: 원) 채무자 금액 채권발생원인 제3채권자 (죄종소지인) 대손일 대손사유 케이엠□□□(주) 559,845,000 약속어음 변제 국민은행 ‘03.12.31. 국세결손처분 (‘03.10) 맥스□□□□(주) 305,756,000 〃 우리은행 〃 〃(‘03.11) (주)소프□□ 1,368,741,760 〃 〃 〃 〃(‘03.3) 〃 687,951,000 〃 〃 〃 〃 맥스□□□□(주) 468,072,000 〃 제일은행 〃 〃(‘03.11)

□□□컴퓨팅(주) 262,082,579 〃 (주)××× 〃 〃(‘04.3) (주)아이□□컴 2,057,005,420 가공거래 대금미회수 (주)아이□□컴 04.9.30. 〃(‘04.4)

□□□컴퓨팅(주) 50,940,000 약속어음 변제 (주)▷▷▷▷▷네트웍스 ‘03.12.31. 〃(‘03.4) 〃 135,048,000 〃 (주)엠▼▼▼ 〃 〃 〃 43,526,579 〃 〃 〃 〃 (주)소프□□ 500,000,000 〃

□□□컴퓨팅(주) 〃 〃(‘03.3) 〃 〃 〃 〃 〃

□□□컴퓨팅(주) 1,634,357,260 〃 조흥은행 〃 〃(‘03.4) 맥스□□□□(주) 843,108,750 〃 한국외환은행 〃 〃(‘03.11) (주)소프□□ 1,185,427,397 〃 〃 〃 〃(‘03.3)

□□□컴퓨팅(주) 356,810,608 〃 하나은행 〃 〃(‘03.4) (주)인터컴□□□ 842,889,600 〃 〃 ‘05.6.30. 〃(‘02.10) (주)소프□□ 422,653,000 〃 한미은행 ‘03.12.31. 〃(‘03.3) 〃 609,596,729 〃 〃 〃 〃 계 12,833,811,682 (다) 청구법인은 업무무관채권 대손금은 순환대차거래와 직접 관련이 없는 금융거래에서 발생한 대여금에 대한 대손금으로 법인세법 제34조 제1항 에서 정하는 대여금 기타 이에 준하는 채권이고, 청구법인의 사업과 관련없이 발생 또는 지출된 것이라 인정하더라도 같은 법 제34조 제3항에서 정하는 채권이 아닌 한 그 채권의 대손금이 같은 법 시행령 제62조 제1항이 정하는 요건을 충족한다면 이를 손금산입하여야 한다고 주장하므로 이에 대하여 본다. 1) 청구법인이 제출한 금융거래내역서 및 통장사본에 의하면, 업무무관채권은 관련 약속어음 등의 최종소지인(제3채권자)에게 아래와 같이 현금상환 또는 출자전환액으로 대위변제하여 대손금으로 처리한 것으로 나타나는 바, 청구법인은 가공세금계산서를 수수한 순환대차거래와 직접 관련된 채권과 채무는 모두 상환하거나 회수한 것으로 보아 대손금으로 계상되지 아니하고 순환대차거래를 목적으로 하였으나, 이 건 업무무관채권은 약속어음을 교부하거나 현금을 지급하고 선급금계정에 기입한 후 실제 세금계산서를 수수하지 아니한 채권과 순환대차거래와는 무관한 약속어음 등의 대여로 생긴 채권인 것으로 보인다. (단위: 원) 관련 약속어음 등 변제방법 등 발행일 어음번호 액면금액 최종소지인(제3채권자) 현금상환액(지급일)① 출자전환액② 계(①+②) 02.9.24 13312 990,000,000 국민은행 502,227,000(‘03.12.24.) 57,618,000 57,618,000 02.10.09 13312 440,000,000 우리은행 303,820,000(‘03.12.24.) 1,936,000 1,936,000 02.08.13 13302 1,969,696,012 우리은행 1,360,075,098(‘04.1.13.) 8,666,665 8,666,662 02.09.19 13310 990,000,000 우리은행 683,595,000(‘04.1.13.) 4,356,000 4,356,000 02.10.09 13312 880,000,000 제일은행 451,000,000(‘03.12.24.) 17,072,000 17,072,000 02.08.12 13312 2,200,000,000 (주)××× 230,402,579(‘04.2.4.) 31,680,000 31,680,000 - - (주)아이□□컴 2,057,005,420(‘02.9.16.) 0 0 02.05.21 13153 300,000,000 (주)□□□□□네트웍스 46,800,000(‘03.12.24.) 4,140,000 4,140,000 02.06.12 13153 1,020,000,000 (주)엠▷▷▷(가산□□) 119,544,000(‘03.12.24.) 15,504,000 15,504,000 02.06.12 13153 328,750,600 (주)엠▷▷▷(가산□□) 38,529,570(‘03.12.24.) 4,997,009 4,997,009 02.09.19 13310 500,000,000

□□□컴퓨팅(주) 500,000,000(‘02..9.12) 0 0 02.08.13 13302*** 500,000,000

□□□컴퓨팅(주) 500,000,000 0 0 02.05.25 13087 3,027,708,892 (주)조흥은행 1,634,357,260(‘03.4.11.) 0 0 02.07.08 13153 1,237,500,000 (주)한국외환은행 826,650,000(‘03.12.24.) 16,458,750 16,458,750 02.10.14 13310 1,739,949,209 (주)한국외환은행 1,162,286,073(‘04.1.15.) 23,141,324 23,141,324 02.09.24 13312 1,500,000,000 하나은행 333,860,608(‘03.12.24.) 22,950,000 22,950,000 02.10.07 13312 1,332,000,000 하나은행 822,510,000(‘03.12.24.) 20,379,600 20,379,600 02.10.14 13310 548,900,000 한미은행 논현지점 413,431,480(‘03.2.5.) 9,221,520 9,221,520 02.09.19 13310*** 941,034,712 한미은행 논현지점 585,387,346(‘03.2.5) 24,209,383 24,209,383 계 20,445,539,425 12,571,481,434 262,330,248 12,833,811,682 2) 대손금 및 대손충당금의 손금산입 여부와 관련한 관련법령을 보면, 법인세법 제19조 제2항 은 제1항의 규정에 의한 손비는 이 법 및 다른 법률에 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다고 규정되어 있고, 같은 법 제34조 제1항은 내국법인이 각 사업연도에 외상매출금․대여금 기타 이에 준하는 채권의 대손에 충당하기 위하여 대손충당금을 손금으로 계상한 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 이를 당해 사업연도의 소득금액계산시 손금으로 산입하고, 제2항은 내국법인이 보유하고 있는 채권 중 채무자의 파산 등 대통령령이 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권의 금액은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하되 채무보증으로 인하여 발생한 구상채권과 특수관계있는 자에 대한 업무와 관련없는 가지급금에 대한 대손충당금 및 대손금은 제외한다고 규정하고 있다. 3) 손금의 범위를 원칙적으로 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 것으로 제한하고자 하는 법인세법 제19조 제2항 의 규정을 신설(1998.12.28. 법률 제5581호로 개정된 것)하기 전 구 법인세법은 대손금의 손금허용에 관한 규정으로서 같은 법 시행령 제12조(수익과 손비의 정의) 제2항 제8호와 제21조(대손금의 범위)의 규정만을 두고 있었는데, 같은 법 제19조 제2항이 신설됨으로서 별도의 특례규정이 없는 한 사업과 관련없이 발생하거나 지출된 것을 손금으로 할 수 없게 되자, 사업과 직접 관련없이 발생한 채권에 대한 대손금이라 하더라도 손금으로 허용할 필요성이 있어 같은 법 제34조 제2항의 규정을 둔 것으로 보인다. 4) 법인세법 제34조 제3항 은 채무보증으로 인하여 발생한 구상채권과 특수관계있는 자에 대한 업무와 관련없는 가지급금에 대한 대손충당금과 달리 대손금을 손금에서 배제하고 있는데, 같은 법 제19조 제2항으로도 당연히 손금에 산입하지 아니할 수 있는 채무보증으로 인하여 발생한 구상채권이나 특수 관계있는 자에 대한 업무무관 가지급금에 대한 대손충당금과 대손금을 손금으로 혀용하지 아니하기 위하여 별도로 같은 법 제34조 제3항의 규정을 둘 필요는 없는 것으로 보인다, 5) 법인세법 제34조 제1항 이 대손충당금을 적립할 수 있는 채권의 범위로서 외상매출금․대여금 기타 이에 준하는 채권을 규정하면서 “이하 이 조에서 ‘채권’이라 한다” 등의 준용규정을 두지 아니하며 그 제2항에서 대손금에 관한 규정을 따로 두면서 단순히 내국법인이 보유하고 있는 채권이라고만 규정하여 대손충당금을 설정할 수 있는 채권의 범위와 대손금을 손금으로 할 수 있는 채권의 범위를 차별하여 규정한 것으로 볼 수 있다. 6) 법인세법 시행령 제62조 제1항 제10호 에 대손금의 범위는 국세징수법 제86조 제1항 의 규정에 의하여 납세지 관할세무서장으로부터 국세 결손처분을 받은 채무자에 대한 채권(저당권이 설정되어 있는 채권을 제외한다)을 규정하고 있는 바, 이 건 업무무관채권의 채무자인 □□□컴퓨팅주식회사 외 5개 업체가 처분청으로부터 국세결손처분을 받은 당해 업무무관채권은 법인세법 시행령 제62조 제1항 제10호 에 의한 대손금의 대손사유요건에 해당된다. 7) 기부금에 관한 법인세법령을 보면, 기부금은 사업과 관련하여 발생(지출)되거나 수익과 직접 관련된 지출이 아니지만 법인세법 제24조 (기부금) 등이 정하는 바에 따라 일정한 요건을 갖춘 기부금을 손금으로 허용하고 있는 바, 처분청과 같은 해석이라면 법인의 모든 기부금은 같은 법 제19조 제2항에 의하여 법인의 소득금액을 계산함에 있어서 손금에 산입되지 아니하여야 하나, 같은 법 제24조는 같은 법 제19조 제2항의 특례규정(이 법에 달리 정하고 있는 것)으로 우선 적용되므로 법인이 지출된 기부금을 손금에 산입할 수 있는 것으로 해석된다. 8) 2003년 9월 국세청장이 발간한 ‘법인세 주제별 가이드 6’을 보면, 대손충당금을 설정할 수 있는 채권에 대하여는 법인세법에서 규정하고 있으나, 대손처리할 수 있는 채권의 범위는 별도의 제한이 없이 대손부인대상채권만 특별히 정하고 있으므로 법인의 순자산을 감소시키는 대손금에 대하여는 영업외거래에서 발생한 채권 등에 불구하고 모두 법인의 손금으로 산입된다고 해석하고 있고, 2006년 2월 국세청장이 발간한 ‘2006년 법인세 신고안내’를 보면, 대손이 인정되는 채권으로서는 금전대차계약 등에 의한 대여금 및 미수이자, 임원․사용인의 공금횡령 및 업무상 과실로 발생한 구상채권 그리고 법원 판결에 의해 확정된 손해배상청구권 등 영업외거래에서 발생한 채권을 말한다고 해석하고 있다. 또한, 법인이 업무와 직접 관련없이 대표이사의 친구에게 무상대여한 채권도 대손금으로 손금에 산입할 수 있다(국세청 서면2팀-2638, 2006.12.21. 참조)라고 해석하고 있다. (라) 이상의 관련법령 등을 종합하여 보면, 대손금과 대손충당금에 관하여 규정한 법인세법 제34조 제1항 제2항은 같은 법 제19조 제2항은 같은 법 제19조 제2항의 규정에서 정하는 특례규정(이 법 및 다른 법률에 달리 정하고 있는 것)으로 해석되므로 이 건 채권이 처분청의 의견과 같이 청구법인의 사업과 관련없이 발생 또는 지출된 것으로 인정한다 하더라도 같은 법 제34조 제3항의 규정에 해당되는 채권이 아닌 한 그 채권의 대손금이 같은 법 시행령 제62조 제1항의 규정에서 정하는 요건을 충족한다면 법인소득금액 계산에 있어서 이를 손금으로 산입하여야 하는 바, 그렇다면 이 건 업무무관채권 대손금은 업무무관채권이 같은 법 제34조 제1항에서 정하는 대손충당금을 적립할 수 있는 채권인지 여부는 별론으로 하더라도 같은 법 제34조 제3항에 해당되지 아니하는 채권에 대한 대손금으로 보아 손금산입하여 법인세를 경정하는 것이 타당하다고 판단된다. (4) 쟁점(3)에 대하여 살펴본다. (가) 처분청은 부존재채권 13,971,402,797원에서 부존재채무면제이익 9,721,134,468원을 차감한 4,250,268,329원을 부존재채권 대손금이라 하여 손금불산입하여 기타처분하고 허위로 계상한 손금으로 보아 부당과소신고가산세를 부과하였다. (나) 부존재채권 대손금 산출내역을 보면, 아래와 같이 부존재채권 13,971,402,797원에서 화의채무면제익(청구법인의 손금불산입액) 9,721,134,468원을 차감한 금액이며, 이는 출자전환채무면제익 8,053,505,608원에서 보증손실현금지급액 3,800,000,000원과 은행의 채권채무상계액 8,760,299원 및 매입채무잔액과의 상계액 711,480원을 차감하고 청구법인의 잡이익 계상액 6,234,500원을 가산한 금액과 같다. (단위: 원) 구분 2003년 2004년 2005년 계 부존재 채권 화의채무면제익 6,450,853,679 3,270,280,789 - 9,721,134,468 출자전화채무면제익 7,564,395,208 - 489,110,400 8,053,505,608 보증손실 현금지금액 3,800,000,000 - - 3,800,000,000 은행의 채권채무상계액 8,760,299 - - 8,760,299 매입채무 잔액과의 상계액 711,480 - - 711,480 잡이익계상액 6,234,500 - - 6,234,500 가감액 10,212,011,608 3,270,280,789 489,110,400 13,971,402,797 (다) 청구법인은 부존재채권 대손금은 단순히 채권․채무의 성립시기에 관한 혼동으로 발생된 것으로 결산시 같은 금액의 손금(대손금)과 익금(채무면제익)이 과대계상되어 세무신고 조정시 착오로 익금불산입이 과대계상된 것에 불과함에도 손금을 허위로 계상한 것이라 하여 부당과소신고가산세를 적용하는 것은 부당하다고 주장하나, 법인세법 시행령 제118조 제4항 제6호 에 익금을 고의로 누락하거나 손금을 허위로 계상하여 익금에 산입한 금액은 부당과소신고금액에 해당한다고 규정되어 있고, 법인이 세무조정누락에 대하여 손금불산입으로 조정하여 법인세를 수정신고한 경우로서 단순한 계산착오가 아닌 법인이 익음을 고의로 누락하거나 손금을 허위로 계상한 경우에는 법인세법 제76조 제1항 제2호 에서 규정하는 부당과소신고가산세를 적용하는 것이다(국세청 예규 서면2팀-388, 2006.2.21. 참조). (라) 그렇다면, 부존재채권 대손금은 청구법인이 존재하지 아니한 채무면제익을 출자전환채무면제익으로 익금불산입하여 신고한 것을 익금부인한 것으므로, 청구법인이 존재하지 아니한 허위의 익금불산입 항목을 익금불산입 항목으로 신고한 것이 명백한 이상 법인세법 시행령 제118조 제4항 제1호 및 제6호의 규정에 의한 부당과소신고가산세를 적용하여 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리한 결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호․제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.