고용 피부관리사가 화장품회사의 화장품을 판매한 경우 피부관리사의 급여안분

○○○세무서장이 2008.6.11. 청구인에게 한 부가가치세 2004년 제2기분 420,500원, 2005년 제1기분 13,603,550원, 2005년 제2기분 13,072,070원, 2006년 제1기분 11,986,220원, 2006년 제2기분 11,478,590원, 2007년 제1기분 10,752,810원, 2007년 제2기분 10,255,650원의 부과처분과, ○○○세무서장이 2008.6.11. 청구인에게 한 종합소득세 2005년 귀속 24,312,230원, 2006년 귀속 12,788,020원의 부과처분은 청구인의 사업장에서 제공한 피부관리용역 중 부가가치세가 과세되는 부분과, 피부관리사 인건비 중 화장품회사의 판매업무에 기여한 부분에 대한 급여액 등을 재조사하여 그 결과에 따라 그 과세표준과 세액을 경정한다.

1.처분개요

• 가. 청구인은 ○○○에서 운영하는○○○에 별도의 “피부관리실”을 두고 피부관리사를 고용하여 피부관리용역을 제공하면서, 청구인이 고용한 피부관리사가 ○○○(청구인의 사업장내에 매장설치, 이하 “○○메틱”이라 한다)의 화장품판매업무를 함께 수행한 사실이 있다. 나.○○○지방국세청장은 2008년 4월 청구인에 대한 개인제세통합조사결과, ①청구인의 사업장에서 제공한 피부관리용역 가운데 피부관리사가 공급한 부분에 해당하는 금액 2004년 3,152,632원, 2005년 211,818,334원, 2006년 202,314,627원, 2007년 198,142,186원 합계 615,427,779원(〈붙임〉 피부관리용역 내역과 같으며, 이하 “쟁점피부관리용역”이라 한다)은 부가가치세 과세대상 용역이고, ②청구인이 고용한 피부관리사의 급여 중 ○○메틱의 화장품 판매에 기여한 분에 해당하는 금액 2004년 781,770원, 2005년 13,343,313원, 2006년 22,750,496원 합계 36,875,579원(이하 “쟁점급여”라 한다)은 필요경비 산입대상이 아니라는 조사내용 등을 처분청에 통보하였다.
• 다. 이에 따라 ○○○세무서장은 2008.6.11. 청구인에게 부가가치세 2004년 제2기분 420,500원, 2005년 제1기분 13,603,550원, 2005년 제2기분 13,072,070원, 2006년 제1기분 11,986,220원, 2006년 제2기분 11,478,590원, 2007년 제1기분 10,752,810원, 2007년 제2기분 10,255,650원을, ○○○세무서장은 2008.6.11. 청구인에게 종합소득세 2005년 귀속 24,312,230원, 2006년 귀속 12,788,020원을 각각 경정·고지하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2008.9.5. 심판청구를 제기하였다. 2.청구인 주장 및 처분청 의견 가.청구인 주장 (1)쟁점피부관리용역은 의사의 의료행위로 인한 의료보건용역이므로 부가가치세 면제대상이며, 설령 피부관리사의 용역이 과세용역이라 하더라도 당해 피부관리사는 부가가치세법상 독립된 사업자가 아니므로 청구인의 의료행위에 부수되는 용역으로서 부가가치세 면제 대상이고,처분청의 쟁점피부관리용역 대가 산정시 종사자의 인건비를 기준으로 안분하면서 청구인의 인건비를 청구인의 사업소득금액이 아닌 고용의사의 인건비를 기준으로 적용한 것은 부당하다. (2)피부관리사 가운데 화장품 판매업무를 병행한 직원들은 ○○메틱으로부터 별도의 급여를 지급받은 사실이 있으므로 쟁점급여를 필요경비로 인정하여야 하며, 피부관리사가 ○○메틱의 화장품 판매에 기여한 분에 대한 쟁점급여 산정시, 피부관리수입금액과 화장품판매 매출액 기준으로 안분한 것은 업무의 난이도 등 수입금액 발생방식이 상이하여 비합리적이고, 처분청이 쟁점피부관리용역금액 산정시에는 피부관리사의 급여 전액을 적용하고, 쟁점급여 산정시에는 피부관리사가 화장품매출에 기여한 부분이라 하여 필요경비 부인한 것은 서로 모순되는 점이 있어 부당하다. 나.처분청 의견 (1)쟁점피부관리용역 과세대상기간(2004년~2007년)의 피부관리수입 대비 급여비율이 고용의사와 간호사는 각각 5.76%, 6.87%이나 피부관리사는 21.01%이고 피부관리시술 건당 급여(2005년~2006년)가 고용의사는 15,247원인데 비해 피부관리사는 18,846원인 점 등으로 미루어 피부관리실에 대한 의사와 간호사의 참여도는 낮고, 업무의 대부분이 피부관리사에 의하여 이루어진다고 판단되므로 당초 처분은 정당하며, 청구인은 청구인의 인건비 상당액을 산정시 청구인의 사업소득금액을 적용하여야 한다고 주장하나, 사업소득은 사업의 결과로서 설비투자나 순이익 감소 등의 요인으로 변동될 수 있으므로 합리적인 방법이라고 볼 수 없으며, 피부관리수입은 대부분 건당 10만원 내외로 고액의 시술이 없고 청구인과 고용의사의 피부관리 시술종목이 크게 다르지 않으므로 고용의사의 급여를 기준으로 청구인의 인건비를 산정한 것은 정당하다. (2)피부관리사들이 내왕고객에게 ○○메틱의 화장품을 판매한 사실이 진료차트에 첨부된 화장품기록지에 의하여 확인되므로 대가를 받지 아니하고 무상으로 화장품 판매에 기여한 부분에 해당하는 쟁점급여를 필요경비 부인한 것은 정당하다. 3.심리 및 판단 가.쟁점

① 청구인의 사업장에서 제공되는 피부관리용역을 종사원들의 급여를 기준으로 안분하여 피부관리사 해당분에 대해 부가치세를 과세한 처분의 당부

② 청구인이 고용한 피부관리사가 화장품회사의 화장품을 판매한데 대해 피부관리사의 급여를 피부관리사의 피부관리수입금액과 화장품판매 매출액 기준으로 안분하여 화장품판매 기여분에 대해 종합소득금액계산시 필요경비 부인한 처분의 당부 나.관련법령

○ 부가가치세법 제12조 【면 세】

① 다음 각호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다.

4. 의료보건용역(수의사의 용역을 포함한다)으로서 대통령령이 정하는 것과 혈액

○ 부가가치세법 시행령 제29조 【의료보건용역의 범위】 법 제12조 제1항 제4호에 규정하는 의료보건용역은 다음 각 호에 규정하는 것(의료법 또는 수의사법에 따라 의료기관 또는 동물병원을 개설한 자가 제공하는 것을 포함한다)으로 한다.

1. 의료법에 규정하는 의사ㆍ치과의사ㆍ한의사ㆍ조산사 또는 간호사가 제공하는 용역 (이하 생략)

○ 소득세법 제27조 【필요경비의 계산】

① 부동산임대소득금액ㆍ사업소득금액 또는 기타소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입할 금액은 당해연도의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액으로 한다.

○ 소득세법 시행령 제55조 【부동산임대소득 등의 필요경비의 계산】

① 부동산임대소득과 사업소득의 각 연도의 총수입금액에 대응하는 필요경비는 다음 각 호의 것으로 한다.

○ 의료법 제2조 【의료인】

① 이 법에서 “의료인”이란 보건복지부장관의 면허를 받은 의사·치과의사·한의사·조산사 및 간호사를 말한다.

• 다. 사실관계 및 판단 (1)먼저 쟁점①에 대하여 본다. (가)청구인의 ○○○”라는 브랜드를 사용하는 가맹점 형태로 운영되며, 사업장내에 피부관리실(에스테틱실)을 설치하고 미용사자격증을 소지한 피부관리사를 고용하여 피부관리용역을 제공하였는 바, 처분청은 청구인의 병원에서 제공한 피부관리용역 중 부가가치세가 과세되는 피부관리용역을 아래와 같은 방법으로 산정하였다. 1)피부관리 수입금액은 2004~2006년은 청구인의 전산자료상 피부관리항목에 기재된 금액이고, 2007년은 면세사업자현황신고서에 기재된 피부관리수입금액이다. (단위: 천원) 구 분 2004 2005 2006 2007 계 28,423

① 1,938,151 1,963,180 2,039,083 의 료 수 입 19,693 1,491,499 1,509,733 1,600,903 피부관리수입 8,730

② 446,652 453,447 438,180 2)의료인 등의 급여는 아래와 같이 상기 (가)의 수입금액비율로 안분하였고, 피부관리사 급여는 전액 피부관리 해당분으로 하였다. (단위: 천원) 구 분 계 의료해당분 피부관리 해당분 합 계 480,857 ㉠청구인 급여 168,162 ㉡고용의사 급여 100,467 ㉢간호사 등 급여 129,476 소 계 (㉠+㉡+㉢)

③ 398,105 306,361

④ 91,744 피부관리사 급여 82,752

• ⑤ 82,752 ※ ㉠청구인 급여 168,162 = 청구인 총시술건수×(고용의사 급여÷고용의사 총시술건수)

④ 의료인등의 피부관리 해당분 급여 91,744 = ③398,105×②446,652/①1,938,151 3)피부관리수입 가운데 부가가치세 과세수입금액은 아래 산식과 같이 산정하였다.(예: 2005년)

② 446,652×⑤82,752/(④91,744+⑤82,752) = 211,818 (나) 부가가치세법 제12조 제1항 제4호 에서는 의료보건용역으로서 대통령령이 정하는 것은 부가가치세를 면제하도록 규정하였고, 같은 조 제3항에서는 제1항의 규정에 의하여 면세되는 재화 또는 용역의 공급에 필수적으로 부수되는 재화 또는 용역의 공급은 면세되는 재화 또는 용역의 공급에 포함되는 것으로 보도록 규정하였으며, 부가가치세법 시행령 제29조 에서는 의료보건용역의 범위는 1. 의료법에 규정하는 의사ㆍ치과의사ㆍ한의사ㆍ조산사 또는 간호사가 제공하는 용역, 2.의료법에 규정하는 접골사ㆍ침사ㆍ구사 또는 안마사가 제공하는 용역, 의료기사 등에 관한 법률에 규정하는 임상병리사ㆍ방사선사ㆍ물리치료사ㆍ작업치료사ㆍ치과기공사 또는 치과위생사가 제공하는 용역으로 규정하고 있다. (다)피부관리사가 제공하는 피부관리용역은 비록 피부과의사의 지도ㆍ감독 하에서 이루어진 행위라 하여도 의료법상 의료인이 아닌 피부관리사가 주로 제공한 용역으로서 그 주된 목적이 질병의 치료나 예방에 있기보다는 피부의 탄력이나 미백 등 미용적인 효과를 추구하는 피부관리로 보아야 할 것이며, 의료법상 의사 등이 제공하는 치료로서 의료보건용역으로 볼 성질의 것은 아니므로, 부가가치세법 제12조 제1항 또는 제3항에서 부가가치세 면제용역으로 규정한 의료보건용역이나 그 용역의 공급에 필수적으로 부수되는 용역의 공급으로 보기 어렵다.(○○○, 2007.12.3. 같은 뜻임) (라)그러나 처분청의 과세방법대로 한다면, 청구인이 고용한 피부관리사가 ○○메틱화장품 판매에 기여한 분에 대한 급여를 필요경비 부인하면서 부가가치세 과세대상 피부관리 수입금액을 피부관리실 종사자들의 급여 기준으로 산정시 그 금액을 피부관리사의 급여에서 제외하지 않아 그 금액의 비율에 해당하는 금액 만큼 과세용역가액이 더 많이 산출되는 모순점이 발생하고, 2007년의 경우 청구인이 제시하는 피부관리실 팀장 ○○○의 근로소득원천징수영수증 사본을 보면 청구인으로부터 지급받은 급여는 12,878,721원이나 20,078,721원을 지급한 것으로 피부관리사 급여를 적용하여 그 금액에 대한 비율에 해당하는 금액 만큼 과세용역가액이 더 많이 산정되었으며, 사업자인 청구인의 인건비를 고용의사와 같은 수준으로 추정하여 산정한 것은 타당하지 아니하다. 따라서 청구인이 공급한 피부관리용역을, 피부관리사가 의료인의 보조적인 역할을 수행하는 부분과 의사나 간호사의 실제 용역 수행 없이 의사가 기록한 진료차트지에 의하여 피부관리사가 직접 수행하는 부분으로 구분하는 등 합리적인 방법으로 부가가치세 과세대상과 면세대상을 재조사하는 것이 타당하다고 판단된다. (2)다음으로 쟁점②에 대하여 본다. (가)청구인의 사업장내에서 화장품판매회사인 ○○메틱이 화장품판매를 하고 있는 바, 처분청은 청구인이 고용한 피부관리사가 내왕고객에게 ○○메틱의 화장품을 판매한 사실이 진료차트에 첨부된 화장품기록지에 의하여 확인된다 하여 피부관리사의 급여 가운데 화장품판매에 기여한 부분을 피부관리사의 피부관리수입금액과 화장품매 출액 기준으로 안분계산하여 필요경비 부인한데 대해, 청구인은 청구인이 고용한 피부관리사 ○○○이 피부관리팀장직과 ○○메틱평촌지점 직원 역할을 동시에 수행하면서 양쪽에서 아래와 같이 급여를 지급받았다는 사실확인서와 근로소득원천징수영수증사본을 제시한다. (단위: 원) 귀속연도 계 청구인 지급

○○메틱 지급 2005 18,450,990 1,975,890 16,475,100 2006 18,681,264 11,480,071 7,201,193 2007 20,078,721 12,878,721 7,200,000 (나)청구인이 제시하는 피부관리실 팀장 ○○○의 연말정산용 근로소득원천징수영수증을 보면, 2006년의 경우 청구인으로부터 지급받은 급여는 11,480,071원이나 15,088,626원을 지급받은 것으로 보아 화장품판매에 기여한 금액을 산정한 것은 비용으로 계상하지도 않은 급여를 필요경비 불공제한 것이 된다. 따라서 청구인이 고용한 ○○○ 등 피부관리실 종사자들이 타 회사인 ○○메틱의 화장품매출에 얼마나 기여하였는지를 재조사하여 과세하는 것이 타당하다고 판단된다. 4.결론 이 건 심판청구의 심리결과 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. 〈붙임〉 피부관리용역 일련 번호 세부 피부관리 항목 2004년 2005년 2006년 2007년 1 스케일링1-여드름 324 12,096 20,088 2 스케일링2-보습 1,836 66,528 49,572 3 스케일링3-예민

• 7,605 5,499 4 아미노필 135 21,195 22,815 5 크리스탈필 1,458 56,376 62,532 6 다이아몬드필 648 1,458

• 7 해초박피 630 3,780 3,780 8 비타민C필

• 9,333 3,213 9 클레이필

• 14,688 1,989 10 포지티브(솔트)필

• 2,295 7,344 11 산소필

• - 90 12 필링이온자임

• - 11,160 13 살리실릭필 1,215 34,560 33,480 14 타임리스필

• 810

• 15 알라딘필

• 6,480 2,430 16 아이알(IR)

• 450

• 17 알러지치료1-심층 315 9,639 7,119 18 알러지치료2-일반

• 180

• 19 여드름치료2-민감

• 45

• 20 여드름치료3-민감 180 585

• 21 여드름치료5-중증 360 15,570 18,990 22 벨벳처치

• 2,709 7,371 23 바이탈이온트1-미백치료 630 72,198 73,584 24 바이탈이온트2-보습치료

• 126 504 25 바이탈이온트3-여드름치료

• 2,340 10,080 26 이온자임관리1-미백 270 38,880 33,660 27 태반1-진정치료 189 2,646 7,875 28 태반2-보습치료

• 630 882 29 태반3-여드름치료 270 17,190 34,560 30 옥시젯 270 46,260 34,830 ⓐ합 계(1~30, ⓑ+ⓒ) 8,730 446,652 453,447 438,180 구 분 ⓑ(면세)의사·간호사 공급분 5,577 234,834 251,132 240,038 ⓒ(과세)피부관리사 공급분 3,153 211,818 202,315 198,142 ⓓ서울청 과세방식(음영분, 22~30) 1,629 182,979 203,346 ⓔ서울청 과세방식과의 차액{ⓒ-ⓓ} 1,524 28,839 -1,031 (단위: 천원) 〈과세대상용역 산정방법〉

○ 피부관리사 공급가액(ⓒ) = 총피부관리수입금액×피부관리사급여/의료인급여+피부관리사급여 -의료인 급여 = 청구인 급여(추정) + 고용의사급여+간호사급여 -청구인 급여 = 청구인 시술건수×(고용의사 급여÷고용의사 시술건수)