피상속인이 8년이상 계속 자경하였는지 여부

심판청구를 기각한다

• 가. 청구인은 그의 아버지 ○○○(이하 “피상속인”이라 한다)가 1977.12.21. 취득한 ○○도 ○○시 ○○동 135-6 외 4필지의 전・답 3,540㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 1994.1.28. 그의 어머니 ○○○ 및 ○○○, ○○○과 함께 상속받아 보유하다가 2007.6.5. 양도하고, 2007.7.31. 자경농지에 대한 양도소득세 감면신청을 하지 아니하고 양도소득세 신고・납부를 한 수, 2007.12.26. 자경농지에 대한 감면을 적용하여 감면세액 58,917,296원의 환급을 요구하는 내용의 경정청구를 하였다.
• 나. 처분청은 2008.2.13. 피상속인 또는 청구인이 쟁점토지 소재지 또는 그와 연접한 행정구역에서 거주하지 아니하였으므로 쟁점토지가 양도소득세 감면대상인 8년 이상 자경농지의 양도에 해당되지 아니하는 것으로 보아 경정거부 통지를 하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2008.5.13. 이의신청을 거쳐 2008.9.12. 이건 심판청구를 하였다.

• 가. 청구인 주장 쟁점토지는 피상속인이 1977년 경에 취득하여 농사를 짓던 농지로 1983년 청구인의 어머니와 혼인을 한 후에는 피상속인과 어머니가 함께 농사를 짓다가 1994년 피상속인의 사망으로 청구인과 그의 어머니 및 오빠가 상속을 받았고, 상속을 받은 이후에도 청구인의 어머니가 계속하여 쟁점토지에 벼와 채소 등을 재배하다가 비닐하우스를 설치하여 양도할 때까지 화훼를 재배하였으며, 피상속인과 청구인의 어머니는 경작기간 동안 계속하여 쟁점토지 소재지로부터 20km 이내(이하 “통작거리”라 한다)로서 행정구역 개편 전에는 연접하였던 행정구역에 거주하면서 경작한 것으로, 구 『조세감면규제법』 제55조 및 같은 법 시행령 제54조 시행당시 이미 자경농지의 요건이 충족되었고, 이 후 위 법령이 폐지되고 『조세특례제한법』 제69조와 같은 법 시행령 제66조로 전부 개정되면서 별도의 개정내용이 없어 유효한 규정이므로 쟁점토지의 양도는 감면대상임에도 불구하고 통작거리 조건을 무시하고 농지가 소재하는 행정구역과 연접한 행정구역에 거주하지 아니하였다 하여 감면대상에 해당하지 아니하는 것으로 보아 경정청구를 거부한 것은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 자경에 대한 증빙으로 인우보증서, 농지원부 등을 제시하였으나, 실제 경작사실을 알 수 있는 비료 및 농약 등 농자재 구입에 관한 증빙을 전혀 제시하지 못하고 있고, 농지원부는 2006년도에 작성된 것으로 피상속인 또는 청구인의 어머니가 쟁점농지를 8년 자경을 하였는지의 여부가 확인되지 아니하며, 피상속인 또는 청구인의 어머니가 쟁점토지를 8년 이상 자경하였다 하더라도, 경작기간 동안 청구인의 어머니의 거주지가 쟁점토지와 비록 통작거리 이내이기는 하나 쟁점토지 소재지 또는 그와 연접한 행정구역이 아닌 바, 1995.12.31. 구 『조세감면규제법』 개정시 통작거리에 관한 규정이 삭제되면서 부칙의 경과규정에 따라 개정당시 8년 이상 자경요건을 갖춘 경우에는 종전의 규정을 적용하도록 하였으나, 『조세감면규제법』이 폐지되고 1999.1.1.부터 『조세특례제한법』이 시행되면서 통작거리에 관한 경과규정을 별도로 규정하지 아니함으로써 통작거리에 관한 규정은 폐지되었고, 쟁점토지 양도 당시의 법률에 따라 농지소재지 또는 그와 연접한 행정구역에 거주하면서 자경을 한 경우에 한하여 양도소득세 감면규정을 적용하는 것이므로, 청구인의 쟁점토지 양도에 대하여 자경농지에 대한 양도소득세 감면규정의 적용을 배제하고 한 이 건 양도소득세 경정거부처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 쟁점토지의 양도에 대하여 자경농지의 양도에 대한 양도소득세 감면규정의 적용을 배제한 처분의 당부
• 나. 관련법령

(1) 소득세법령 (가) 구 소득세법(1990.12.31. 법률 제4281호로 개정된 것) 제5조 【비과세소득】 다음 각호의 소득에 대하여는 소득세를 부과하지 아니한다.

(라) 양도할 때까지 8년이상 계속하여 자기가 경작한 토지로서 농지세의 과세대상(비과세ㆍ감면과 소액부징수의 경우를 포함한다)이 되는 토지 중 대통령령이 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득 (나) 구 소득세법 시행령(1991.12.31. 대통령령 제13540호로 개정된 것) 제14조 【환지 등의 정의】③ 법 제5조 제6호(라)에서 “대통령령이 정하는 토지”라 함은 취득한 때로부터 양도할 때까지의 사이에 8년 이상 농지소재지에서 거주하면서 자기가 경작한 사실이 있는 양도일 현재의 농지(괄호 생략)로서 다음 각호의 1에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다(단서 생략)

1. 양도일 현재 특별 시ㆍ직할시 또는 시에 있는 농지로서 도시계획법 제17조 에 규정하는 주거지역ㆍ상업지역 및 공업지역내의 농지로서 이들 지역에 편입된 날로부터 1년이 지난 농지

2. 환지처분이전에 환지예정지의 지정이 있는 경우의 그 환지예정지 지정일로부터 1년이 지난 농지

⑧ 제3항ㆍ제4항 제3호 단서 및 제7항 제1호에서 “농지소재지”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 지역을 말한다.

1. 농지가 소재하는 시ㆍ구(특별시와 직할시의 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)ㆍ읍ㆍ면안의 지역

2. 제1호의 지역과 연접한 시ㆍ구ㆍ읍ㆍ면안의 지역

3. 농지로부터 20킬로미터이내의 거리에 있는 지역

(2) 구 조세감면규제법령 등 (가) 구 조세감면규제법(1993.12.31. 법률 제4666호로 전부개정된 것) 제55조 【자경농지에 대한 양도소득세 등의 면제】① 다음 각호의 1에 해당하는 자가 과세대상(괄호 생략)이 되는 토지중 대통령령이 정하는 토지의 앵도로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세 또는 특별부가세를 면제한다.

1. 대통령령이 정하는 바에 따라 농지소재지에 거주하는 거주자 (나) 구 조세감면규제법 시행령(1993.12.31. 대통령령 제14084호로 개정된 것) 제54조 【자경농지에 대한 양도소득세 등의 면제】② 법 제55조 제1항 제1호에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 농지소재지에 거주하는 거주자”라 함은 8년 이상 다음 각호의 1에 해당하는 지역에 거주하면서 경작한 거주자를 말한다.

1. 농지가 소재하는 시ㆍ구(특별시와 직할시의 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)ㆍ읍ㆍ면안의 지역

2. 제1호의 지역과 연접한 시ㆍ구ㆍ읍ㆍ면안의 지역

농지임대차관리법시행령 제23조 제2항 제2호 에 규정된 거리이내에 있는 지역 ※ 농지임대차관리법시행령 제23조 【농지매매의 확인】② 농민이 농업 경영을 목적으로 농지를 매수하기 위하여 농지매매의 확인을 요청한 때에는 제1항의 규정에 의한 위원회의 위원 2인은 확인을 요청하는 농지가 다음 각호의 구분에 의한 요건에 해당 여부를 조사한 후 이를 확인하여야 한다.

2. 거주하고 있는 시・구・읍 또는 면의 관할구역밖에 소재하는 농지로서 거주지로부터 20킬로미터 이내의 거리에 소재하는 농지 (다) 구 조세감면규제법 시행령(1995.12.30. 대통령령 제14869호로 개정된 것) 제54조 【자경농지에 대한 양도소득세 면제】 ② 법 제55조 제1항 제1호에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 농지소재지에 거주하는 거주자”라 함은 8년 이상 다음 각호의 1에 해당하는 지역에 거주하면서 경작한 자를 말한다.

1. 농지가 소재하는 시・군・구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 조에서 같다)안의 지역

2. 제1호의 지역과 연접한 시・군・구 안의 지역

부칙(1995.12.30. 대통령령 제14869호) 제10조 【경과조치】 ③ 이 영 시행당시 종전의 제54조 제2항의 규정에 해당하는 거주자 및 종전의 제55조 제1항의 규정에 해당하는 자경농민이 각각 동조 동항의 개정규정에 의한 요건에 해당하지 아니하게 되는 경우에는 각각 동조 동항의 개정규정에 불구하고 종전의 해당규정에 의한다.

(3) 조세특례제한법령 (가) 조세특례제한법(1998.12.028. 법률 제5584호로 개정된 것) 제69조【자경농지에 대한 양도소득세 면제】① 다음 각호의 1에 해당하는 자가 8년 이상 계속하여 직접 경작한 토지로서 농지세의 과세대상(괄호 생략)이 되는 토지 중 대통령령이 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세 또는 특별부가세를 면제한다.

1. 대통령령이 정하는 바에 따라 농지소재지에 거주하는 거주자 (나) 조세특례제한법 시행령(1998.12.31. 대통령령 제15976호로 개정된 것) 제66조 【자경농지에 대한 양도소득세 등의 면제】 ④ 법 제69조 제1항 제1호에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 농지소재지에 거주하는 거주자”라 함은 8년 이상 다음 각호의 1에 해당하는 지역에 거주하면서 경작한 자를 말한다.

1. 농지가 소재하는 시・군・구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 조에서 같다)안의 지역

2. 제1호의 지역과 연접한 시・군・구 안의 지역 부칙(1998.12.31. 대통령령 제15976호) 제1조 【시행일】 이 영은 1999년 1월 1일부터 시행한다(단서 생략) 제2조 【일반적 적용례】 ② 이 영중 양도소득세・특별부가세에 관한 개정규정은 이 영 시행후 최초로 양도하는 분부터 적용한다. (다) 조세특례제한법 시행령(2008.2.22. 대통령령 제20620호로 개정된 것) 제66조 【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】 ① 법 제69조 제1항 본문에서 “농지소재지에 거주하는 대통령령이 정하는 거주자”라 함은 8년(괄호 생략) 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작개시 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다)에 거주하면서 경작한 자를 말한다.

1. 농지가 소재하는 시・군・구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)안의 지역

2. 제1호의 지역과 연접한 시・군・구안의 지역

3. 해당 농지로부터 직선거리 20킬로미터 이내의 지역 부칙(2008.2.22. 대통령령 제20620호) 제1조 【시행일】 이 영은 공포한 날부터 시행한다.(단서 생략) 제2조 【일반적 적용례】 ③ 이 영 중 양도소득세에 관한 개정규정은 이 영 시행 후 최초로 양도하는 분부터 적용한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점토지는 피상속인이 1977.12.21. 취득하여 1994.1.28. 청구인의 어머니, 청구인 및 청구인의 오빠 ○○○이 상속받은 후 2007.6.5. 양도하였음이 등기부등본에 의하여 확인된다.

(2) 청구인은 쟁점토지 중 청구인의 지분 양도에 대하여 2007.7.31. 양도소득세 신고를 하면서, 양도가액을 실거래가액인 366,857,140원으로 취득가액은 환산취득가액인 133,122,330원으로 하고, 자경농지에 대한 감면규정을 적용하지 아니하여 산출세액 45,368,598원으로 양도소득세 신고를 하였고, 처분청은 2007.10.11. 취득가액을 기준시가(상속부동산은 환산취득가액 적용되지 아니함)인 61,344,284원으로 하고, 산출세액을 63,454,146원으로 경정하였으며, 청구인은 2007.12.26. 쟁점토지의 양도가 8년 이상 자경농지의 양도에 해당한다 하여 기납부한 세액 58,917,296원(신고 납부 40,831,739원+고지분 납부 18,095,557원)을 환급하여 달라는 경정청구를 하였고 처분청은 2008.2.13. 피상속인 또는 청구인의 어머니가 쟁점토지 소재지 또는 이와 연접한 행정구역에서 거주하지 아니하였다 하여 양도소득세 감면대상 자경농지의 양도에 해당하지 아니한 것으로 보아 경정거부 통지를 한 사실이 양도소득세 신고서 결정결의서 경정청구서 경정거부통지서 등의 심리자료에 의하여 확인된다.

(3) 쟁점토지는 양도당시 농지였음이 농지원부에 의하여 확인되며, 청구인은 쟁점토지 소재지인 경기도 ○○시 ○○동에 거주하는 ○○○(경기도 ○○시 ○○동 농지관리위원), ○○○(1969년부터 경기도 ○○시 ○○동 거주) 박숙자(○○○의 동생) 등의 인우보증서를 제시한 바 인우보증서의 요지는 “피상속인과 청구인의 어머니가 쟁점토지에서 벼와 채소 등을 재배하였고 피상속인이 사망한 후에도 계속하여 청구인의 어머니가 비닐하우스를 설치하여 양도일 현재까지 화훼를 재배하엿다”는 내용이다.

(4) 피상속인은 쟁점토지를 취득(1977.12.21.)하기 전인 1975.3.10.부터 사망(1994.1.28)할 때까지 1985년 4월부터 8월까지의 기간(서울시 ○○구 ○○동 거주)을 제외하고는 서울시 ○○구 ○○동 286-3에서 계속 거주하였으며 청구인의 어머니는 피상속인과 혼인을 한 1983.11.24.부터 피상속인과 같은 거주지에서 거주하였고, 피상속인 사망 후에도 1997.2.18.부터 1999.10.19.까지(약 2년 8개월) 경기도 ○○시 ○○동에 거주한 것을 제외하고는 쟁점토지를 양도할 때까지 계속하여 서울시 ○○구에서 거주한 사실이 주민등록 초본 및 가족관계부 등에 의하여 확인된다.

(5) 피상속인 또는 청구인의 어머니가 거주한 서울시 ○○구 ○○동 은 당초 서울시 ○○구에 속하였으나 1995.1.1. 분구에 따라 서울시 ○○구에 편입되었으며 쟁점토지와는 20km 이내이나 행정구역상 연접하지 아니하였다(서울시 ○○구(추후 ○○구, ○○구 등 분리)가 신설(1975.10.1)되기 전에는 현재의 ○○구, ○○구, ○○구 등이 모두 ○○구에 속하여 쟁점토지가 연접하였으나 피상속인이 쟁점토지를 취득할 당시(1977.12.21.)부터 이미 연접하지 아니함)

(6) 자경농지에 대한 양도소득세 감면요건 중 통작거리(20km)에 관한 법령의 개정 연혁을 본다. (가) 통작거리 요건에 대하여 당초 『소득세법시행령』 제14조(1991.12.31. 개정) 제8항 제3호에서 “농지로부터 20km 이내의 거리에 있는 지역”(1992.12.31. 개정이 있었으나 의미는 같음)으로 규정하고 있다가 동 규정은 1993.12.31. 대통령령 제14084호로 개정된 『조세감면규제법 시행령』 제54조 제2항 제3호로 내용 변동 없이 이관되었다. (나) 1995.12.30. 『조세감면규제법 시행령』이 대통령령 제14869호로 개정되면서 제54조 제2항 제3호(통작거리 20km)가 삭제되었으며 같은 법 시행령 부칙 제10조 제3항에서 “이 영 시행 당시 종전의 제54조 제2항의 규정에 해당하는 거주자가 동조 동항의 개정규정에 의한 요건에 해당하지 아니하게 되는 경우에는 동조 동항의 개정규정에 불구하고 종전의 해당 규정에 의한다”라고 경과규정을 두었으나, 1998.12.28. 『조세감면규제법』이 폐지되고 조세특례제한법이 제정 시행되면서 같은 법 시행령 부칙에 위 부칙 제10조 제3항과 같은 경과규정을 두지 아니하였다. (다) 2008.2.22. 『 조세특례제한법 시행령』 제66조 제1항 제3호에 “해당농지로부터 직선거리 20km 이내의 지역”이 신설되었고, 부칙의 일반적인 적용례에서 양도소득세에 관한 개정규정은 개정규정 시행후 최초로 양도하는 분부터 적용하는 것으로 규정하고 있다.

(7) 이상의 사실관계 및 관련법령을 종합하여 살피건대, 청구인은 피상속인 또는 청구인의 어머니가 8년 이상 쟁점토지를 통작거리 이내에서 자경함으로써 구 『조세감면규제법』 시행당시 이미 8년 이상 자경농지에 대한 양도소득세 감면 요건을 갖추었으므로 쟁점토지의 양도에 대하여 양도소득세 감면규정을 적용하여야 한다고 주장하고 있는 바, 자경농지에 대한 양도소득세 감면 관련 구 『조세감면규제법시행령』 및 『 조세특례제한법 시행령』의 개정내용에 의하면 농지소재지와 거주지의 통작거리에 관한 규정인 구 『조세감면규제법시행령』 제54조 제2항 제3호가 1995.12.30. 삭제되면서 같은 법 시행령 부칙의 경과규정에 의하여 그 당시 종전 규정에 의한 자경요건을 갖춘 경우에는 감면이 적용되었으나 1998.12.28. 『조세감면규제법』이 폐지되고 『조세특례제한법』으로 전부 개정되면서 부칙에 경과규정을 두고있지 아니함으로써 구 『조세감면규제법 시행령』 부칙의 통작거리에 관한 경과규정은 효력을 상실하였다 할 것이고 2008.2.22. 조세특례제한법 시행령 제66조 제1항 제3호 의 신설로 통작거리 요건이 추가되었으므로 결과적으로 1992.1.1.부터 1998.12.31.까지의 기간과 2008.2.22. 이후 양도한 농지에 대하여는 양도인이 농지 소재지가 속한 행정구역(시・군・구)과 연접한 행정구역(시・군・구)에 거주하지 아니하더라도 농지로부터 20km 이내에 거주하는 자경농민인 경우에는 양도소득세 감면규정이 적용되나, 1999.1.1.부터 2008.2.21.까지 양도하는 농지에 대하여는 위 통작거리(20km) 요건이 적용되지 아니한다 하겠다(대법원2003두13069, 2005.3.11., 대법원2003도13076, 2004.12.9. 같은 뜻) 자경농민에 대한 양도소득세 감면 여부는 양도당시의 상황을 기준으로 그 당시의 법령을 적용하여 판단하여야 할 것인 바, 위와 같이 쟁점토지 양도 당시(2007.6.5.)에는 통작거리 요건이 적용되지 아니하고 농지소재지 또는 그와 연접한 행정구역 내에 거주하는 경우에만 감면 규정이 적용되며, 청구인의 어머니가 쟁점토지와 연접한 행정구역에 거주한 약 2년 8개월 외에는 피상속인 또는 청구인의 어머니가 쟁점토지 보유기간 동안 연접하지 아니하는 행정구역에서 계속 거주한 것으로 확인되어, 쟁점토지의 경우는 피상속인 또는 청구인의 어머니가 실제 자경하였는지 여부와 관계없이 자경농지의 양도에 대한 양도소득세 감면규정의 적용대상이 아니므로(국심 2006종3078, 2007.3.26.외 다수 같은 뜻), 처분청이 청구인의 쟁점농지 양도에 대하여 양도소득세 감면규정의 적용을 배제하고 한 이 건 양도소득세 경정거부처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.