임대차계약을 체결한 후 임대보증금을 지급받지 못한 경우 부가세 과세대상에서 제외할 수 있는지

심판청구를 기각합니다

청구인은 ○○○○시 ○○구 ○○동 000-00번지에서 “○○빌딩”이라는 상호로 부동산임대업을 영위하는 사업자로, 2004.9.21. 주식회사 ○○○○○ (이하 “임차법인”라 한다)과 ○○빌딩 B동 2·3·4층 399평(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 보증금 100백만원, 월세 15백만원에 임대차계약을 체결하고 임대보증금 중 10백만원을 지급받고(나머지 90백만원은 2004.10.30. 지급받기로 약정함) 부가가치세 신고를 하지 아니하였다. 처분청은 청구인이 임차법인의 미수 임대보증금 등에 대하여 임차법인의 특허권 등을 청구인 명의로 이전하여 담보설정한 사실을 확인하고 2004년 제2기 및 2005년 제2기의 미수 임대료 상당액 141,300,164원(2004년 제2기 70,481,424원, 2005년 제1기 70,818,740원)을 신고누락한 것으로 보아 2008.4.7. 청구인에게 부가가치세 19,829,850원(2004년 제2기 10,083,070원, 2005년 제1기 9,746,780원)을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2008.6.17. 이의신청을 거쳐 2008.9.16. 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 계약의 체결이라 함은 쌍방이 합의하여 계약을 하기로 약정하는 것에 불과하고 상호간에 계약조건(임대보증금 지불과 임대건물 인도를 이행하여야 계약이 성립한다 할 것인 바, 청구인이 임차법인과 임대차계약을 체결하고 약정기한에 임대보증금을 지급받지 아니하였으므로 임대차계약이 정상적으로 성립되었다고 볼 수 없음에도 단순히 계약체결한 것만으로 임대용역이 성립되었다고 볼 수 없음에도 단순히 계약체결한 것만으로 임대용역이 성립된 것으로 보는 것은 부당하며, 이 건은 임대인의 의사에 반하여 임차인이 쟁점부동산을 불법점유한 것에 해당하고, 처분청은 청구인이 특허권 등에 대한 담보권의 실행으로 임차법인으로부터 임대료를 지급받았다고 하나, 특허권 등의 명의이전은 그 실질적인 면에서 보면 쟁점부동산의 임대용역제공 대가인 임대료가 아니라 부당점유에 대한 손해배상채권에 대한 담보 목적으로 명의이전한 것에 불과함에도 특허권을 명의이전한 사실만 가지고 임대료 채권을 지급받은 것으로 보는 것은 부당하므로 임차법인의 특허권 등을 답보로 명의이전하였다 하여 임대차계약서에 명시된 임대보증금 등을 지급받고 이를 신고누락한 것으로 보아 부가가치세를 부과한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 부가가치세법 제7조 에서 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화·시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다고 규정하고 있는 바, 청구인이 임차법인을 상대로 제기한 쟁점부동산에 대한 명도소송과 관련한 판결문 등에 의하면, 임차법인이 쟁점부동산에 대한 명도소송과 관련한 판결문 등에 의하면, 임차법인이 쟁점부동산에 대한 임대차계약에 의하여 2004.9.21.부터 당해 건물을 사용하고, 2005.5.20.까지의 차임, 관리비, 지연손해금 등을 지급하며 2005.5.20.까지의 차임, 관리비, 지연손해금등을 지급하며 2005.5.21. 이후의 연체차임, 관리비 또는 그 상당의 부당이득금반환으로 임차료와 관리비를 지급하라고 판시하고 있는 점, 2005년 2월경 합의서 및 채무내역서 작성시 미지급 임대료 등에 대하여 2004.9.21.부터 2005.5.20.까지 계산한 점, 2005.7.6. 명도소송을 제기하여 2006.1.27. 판결에 의하여 비로소 임차인이 퇴거한 점, 청구인이 임대용역에 대한 대가를 받기로 하고 임차법인에게 용역을 공급한 이상 그 대가를 실제로 받았는지의 여부는 부가가치세 납세의무의 성립여부를 결정하는데 영향을 미치지 아니하는 점 등을 고려할 때, 임차법인으로부터 지급받지 못한 쟁점부동산의 미수 임대료 등을 신고누락한 것으로 보아 부가가치세를 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 임대차계약을 체결한 후에 임대보증금 등을 지급받지 못하였다 하여 정상적인 임대차계약이 성립되지 아니한 것으로 보아 부가가치세 과세대상에서 제외할 수 있는지 여부
• 나. 관련법령

(1) 국세기본법 제14조【실질과세】② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다 (2) 부가가치세법 제2조【납세의무자】① 영리목적의 유무에 불구하고 사업상 독립적으로 재화(제1조에 규정하는 재화를 말한다. 이와 같다) 또는 용역(제1조에 규정하는 용역을 말한다. 이하 같다)을 공급하는 자(이하“사업자”라 한다)는 이 법에 의하여 부가가치세를 납부할 의무가 있다. 제7조 용역의 공급】① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화·시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다. 제9조【거래시기】② 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다

(3) 부가가치세법시행령 제22조【용역의 공급시기】법 제9조 제2항에 규정하는 용역의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다. 다만, 폐업전에 공급한 용역의 공급시기가 폐업일 이후에 도래하는 경우에는 그 폐업일을 공급시기로 본다.

1. 통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때

2. 완성도기준지급·중간지급·장기할부 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때

3. 제1호 및 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때 제48조【과세표준의 계산】④ 완성도기준지급 및 중간지급조건부로 재화 또는 용역을 공급하거나 계속적으로 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 계약에 따라 받기도 한 대가의 각 부분을 과세표준으로 한다.

(4) 민법 제617조【손해배상, 비용상환청구의 기간】계약 또는 목적물의 성질에 위반한 사용, 수익으로 인하여 생긴 손해배상의 청구와 차주가 지출한 비용의 상환청구는 대주가 물건의 반환을 받은 날로부터 6월내에 하여야 한다. 제618조【임대차의 의의】임대차는 당사자 일방이 상대방에게 목적물을 사용, 수익하게 할 것을 약정하고 상대방이 이에 대하여 차임을 지급할 것을 약정함으로써 그 효력이 생긴다

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 2004.9.21. 임차법인과 쟁점부동산에 대하여 보증금 100백만원, 월세 15백만원에 임대차계약을 체결하고 임대보증금 중 10백만원을 지급받고(나머지 90백만원은 2004.10.30. 지급받기로 약정함) 부가가치세 신고를 하지 아니하였고, 처분청은 청구인이 임차법인의 미수 임대보증금 등에 대하여 임차법인의 특허권 등을 청구인 명의로 이전하여 담보설정한 사실을 확인하고, 청구인이 미수 임대료 상당액과 간주임대료를 아래와 같이 신고누락한 것으로 보아 부가가치세를 과세한 사실이 결정결의서 등에 나타난다. (단위: 원) 과세기간 임대료 매출 과세표준 보증금 월세 등 간주임대료 월세 등 누락금액 2004.2기 90,000,000 17,394,000 905,424 69,576,000 70,481,424 2005.1기 90,000,000 17,394,000 1,242,740 69,576,000 70,818,740

(2) 청구인은 임차법인과 쟁점부동산에 대하여 임대차계약을 체결하였으나 약정기간에 임대보증금을 주지 아니하여 임대계약을 취소하고 쟁점부동산의 출입문을 폐쇄하여 임차법인이 사용하지 못하도록 조치하여 사실상 임대용역을 제공하지 아니하였고, 임차법인의 특허권 등에 대한 청구인 앞으로의 명의이전은 쟁점부동산의 부당점유에 따른 손해배상채권 담보목적으로 한 것이며, 쟁점사업장과 관련하여 임대료를 받은 사실이 없는 만큼, 이건은 임대차계약이 체결되었으나 임대보증금을 지급받지 못하여 임대차계약이 정상적으로 성립 또는 이행되었다고 볼 수 없으므로 미수 임대보증금 등을 신고누락한 것으로 보아 부가가치세를 과세한 처분은 부당하다고 주장하므로 이에 대하여 본다. (가) 2004.9.21. 청구인과 임차법인간에 체결된 쟁점부동산의 임대차계약서를 보면, 임대기간은 2004.9.21.부터 2005.9.20.까지이고, 임대보증금은 1억원에 월 임대료는 15백만원, 관리비는 2,394,000원이며, 임차료를 3일 이상 연체하는 때에는 월 2.5% 비율에 의한 지연손해금을 지급하고, 임대차기간 만료 2개월 전까지 임차인의 해약 또는 계약갱신의 의사표시가 없는 경우 임대차기간을 1년간 자동연장하며 임차인이 임차료 지불을 2개월 이상 연체하였을 때 계약을 해지한다고 약정되어 있고, 청구인은 임대보증금 1억원 중 계약당일 계약금 1,000만원을 지급받고 2004.10.30. 잔금 9,000만원을 지급받기로 하였으나 약정일에 받지 못한 사실이 심리자료 등에 의하여 확인된다. (나) 청구인은 2004.9.21. 쟁점부동산의 임대차계약을 체결하면서 임차법인으로부터 임대보증금 1억원 중 1,000만원을 받고 미리 인테리어공사를 하도록 허락하였으나, 임차법인이 나머지 임대보증금 9,000만원을 약정일(2004.10.30.)에 지급하지 아니하자 임대차계약을 취소하고 쟁점부동산의 출입문을 폐쇄하였다고 주장하면서 당시 쟁점부동산의 관리인인 홍순철의 진술서를 제시하고 있는 바, 그 진술서에는 “임차법인이 임대보증금 9,000만원을 약정일까지 지불하지 아니하자 건물주인 청구인의 지시에 의하여 쟁점부동산의 출입문을 폐쇄하여 임차법인이 사용할 수 없도록 조치하였고, 당시 임차법인은 쟁점부동산에 입주하기 위하여 내부시설공사를 하였으나 청구인의 출입문 폐쇄로 입주가 불가능하였으며 이후 쟁점부동산에 대한 명도소송시까지 임차법인이 입주한 사실이 없음을 진술한다”고 기재되어 있다. (다) 청구인은 임차법인이 임대보증금 잔액 9,000만원을 지급하지 아니하자 2005년 2월 임차법인이 보유하고 있는 특허권 등을 담보로 제공하기로 합의서(채무명세서 포함)를 체결한 바, 그 합의서에 “임차법인은 청구인에게 임대보증금과 미지급 임대료 등으로 2005.5.20. 418,796,035원을 지급할 채무가 있고, 채무를 담보하기 위하여 청구인에게 특허권 등을 합의와 동시에 각 이전하며, 2005.5.20. 채무를 변제할 경우 청구인에게 이전된 각 권리를 반환받을 수 있으나, 2005.5.20. 채무를 변제하지 못할 경우 청구인은 담보로 명의이전된 각 권리를 임의로 처분하여 채권의 변제에 충당한다”고 기재되어 있다. (라) 위 (다)에서 살펴본 합의서 및 채무명세서에 의한 미지급 임대보증금과 임대료 등의 지급내역은 아래와 같다. (단위: 원) 구분 항목 내용 금액 비고 기존계약 미지급임대료 2004.11.8~2005.5.7 22,063,800 부가가치세 포함 임대료연체이자 6개월(2.5%) 551,595 이 건 계약 미지급보증금 2004.9.21.~2005.5.20. 90,000,000 보증금연체이자 8개월(2.5%) 18,000,000 미지급임대료 2004.9.21.~2005.5.20. 153,067,200 부가가치세 포함 임대료연체이자 8개월 30,613,440 소계 314,296,035 대여금 대여금 2005.2.21.~2005.5.20. 100,000,000 2005.2.21. 이자 3개월(월 1.5%) 4,500,000 2005.2.21. 계 418,796,035 * 기존계약은 2006.6.7. 청구인과 임차법인이 쟁점부동산 소재 건물 내에 다른 사업장에 대하여 체결한 임대차계약임. (마) 청구인에게 담보로 제공된 임차법인의 특허권 등이 2005.2.23. 및 2005.2.24. 청구인 명의로 권리이전된 사실이 특허등록원부, 실용신안등록원부에 나타나고, 청구인은 2005.3.10. 임차법인에게 위 (다)에서 살펴본 합의서를 취소하고 임대보증금과 임대료 등 미납금 일체를 납부한 후에 청구인이 담보로 제공받은 임대료 등 미납금 일체를 납부한 후에 청구인이 담보로 제공받은 특허권 등의 권리 일체를 받아가도록 하고, 쟁점부동산을 2005.3.20.까지 명도요구한 사실 등이 청구인이 제출한 내용증명서에 의하여 확인된다. (바) 청구인이 임차법인을 상대로 제기한 쟁점부동산 등에 대한 명도소송과 관련한 서울동부지방법원 판결문(2005가합10621,2006.1.27.)을 보면, 임차법인은 충청북도 충주시에 소재하던 본점을 쟁점부동산으로 이전하게 되자 2004.9.21. 청구인과 사이에 쟁점부동산을 임대차보증금 1억원(계약당일 계약금 1,000만원, 2004.10.30. 잔금 9,000만원), 차임 월 1,500만원, 관리비 2,394,000원, 임대기간 2004.9.21.부터 2005.9.20.까지로 정하여 임차하되···(중략)···임대차계약을 체결하였고, 같은 날 청구인에게 계약금으로, 1,000만원을 지급하고 청구인으로부터 쟁점사업장을 인도받아 사무실 등으로 사용하기 시작하였고, 임차법인은 부동산 합의서에서 정한 2005.5.20.까지의 차임, 관리비, 지연손해금 등의 합계 224,296,035원과 이에 대한 지연손해금 및 2005.5.21. 이후의 연체 차임과 관리비 또는 그 상당의 부당이득반환으로서 2005.5.21.부터 위 인도완료일까지 월 22,810,700원의 비율로 계산한 금원을 각 지급할 의무가 있다고 판시한 내용이 나타난다. (사) 부가가치세법 제2조 제1항 에서 사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자는 부가가치세를 납부할 의무가 있다고 규정하고 있고, 같은법 제7조 제1항에서 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화·시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다고 규정하고 있으며 같은법 제9조 제2항에서 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 때로 하기로 한다고 규정하고 있다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련법령을 종합하여 보면, 청구인이 2005.7.6. 임차법인을 상대로 제기한 쟁점부동산한 명도소송에 대한 2006.1.27. 판결문에서 임차법인이 2004.9.21. 청구인과 임대차계약을 체결하고 계약금 명목으로 1,000만원을 지급하고 쟁점부동산을 인도받아 사용하기 시작하였다고 판시한 내용으로 보아 임차법인이 2004.9.21.부터 임대차계약에 의하여 쟁점부동산을 사용한 것으로 확인되는 점, 청구인과 임차법인간에 체결된 합의서(채무명세서 포함)에 미지급 임대료 등에 대하여 2004.9.21.부터 2005.5.20.까지 계산하고, 위 판결문에서도 합의서에 정한 2005.5.20.까지의 차임, 관리비, 지연손해금 등을 지급하며 2005.5.21. 이후의 연체 차임과 관리비 또는 그 상당의 부당이득금 반환으로서 임차료와 관리비를 지급하라고 판시한점, 청구인이 제기한 명도소송에 대한 판결에 의하여 비로소 임차법인이 퇴거한 점 등으로 보아 임차법인으로부터 지급받아야 할 미수임대료 등이 부당점유에 대한 손해배상금이지 임대료는 아니라는 청구인 주장은 설득력이 없고, 또한 쟁점부동산 임대차계약이 소급하여 취소되었다고 볼 수 있는 근거도 없는 점 등이 확인된다.

(4) 그렇다면, 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 때이므로 공급되는 용역에 대한 대가를 받기로 하고 타인에게 용역을 공급한 이상 그 대가를 실제로 받았는지의 여부는 부가가치세 납세의무의 성립 여부를 결정하는데 아무런 영향도 미칠 수 없는 점(대법원 선고97누11164, 1997.11.14. 외 다수 같은 뜻) 등을 고려하여 볼 때, 청구인이 임차법인으로부터 지급받지 못한 쟁점부동산의 미수임대료 등에 대하여 임대차계약에 따라 받기로 약정한 대가(임대료)의 각 부분과 임대보증금에 정기예금이자율을 적용한 간주임대료의 합계를 부가가치세 과세표준으로 하여 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리한 결과 청구인 주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.