계약이 해제된 매매거래가액을 시가로 인정할 수 있는지 여부

심판청구를 기각한다.

청구인은 2005.11.27. 사망한 빈○○(이하 “피상속인”이라 한다)의 배우자로서 피상속인이 사망하기 전인 2003.6.25. 피상속인으로부터 ○○시 ○○구 ○○6가 ○○-○○ 대지 222.1㎡와 건물 2,803㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 증여받아 (청구인의 지분은 5분의2) 상속세 및 증여세법에서 규정하는 보충적 평가방법(기준시가)에 따라 쟁점부동산을 1,599백만원으로 평가하여 2003.9.24. 청구인의 지분에 해당하는 623백만원을 증여재산가액으로 하여 증여세를 신고ㆍ납부하였다. 국세청장은 처분청에 대한 업무감사에서 피상속인이 쟁점부동산을 증여하기 이전인 2003.4.22. (주)○○플래닝(이하 “매수자”라 한다)과 쟁점부동산을 8,050백만원(이하 “쟁점매매 가액”이라 한다)에 양도하기로 매매계약(이하 “최초계약”이라 한다)을 체결하였다가 매수자가 매매잔금을 지급하지 아니하였다 하여 계약을 해제한 후, 피상속인으로부터 쟁점부동산을 증여(2003.6.25.)받은 청구인, 청구인의 자녀인 빈○○, 빈○○ 및 빈○○(이하 “수증인들”이라 한다)이 2004.7.27. 매수자와 쟁점부동산을 11,000백만원에 양도하기로 하는 새로운 매매계약(이하 “재계약”이라 한다)을 체결하여 2004.8.6. 쟁점부동산을 양도한 사실을 확인하고, 쟁점매매가액(8,050백만원)이 증여일로부터 3월 이내에 존재하는 시가에 해당한다고 보아 쟁점부동산의 평가가액을 쟁점매매가액으로 하여 증여세를 경정하는 것으로 처분청에 통보하였다. 처분청은 통보받은 내용에 따라 쟁점매매가액에서 청구인이 증여받은 지분 5분의2에 해당하는 3,220백만원을 증여재산가액으로 하여 2008.6.10. 청구인에게 2003.6.25. 증여분 증여세 1,129,562,270원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2008.7.24. 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 피상속인이 매수자와 2003.4.22. 쟁점부동산을 8,050백만원에 양도하는 최초계약을 체결하였으나 매수자가 잔금약정일(2003.5.31.)에 매매잔금 7,245백만원을 지급하지 아니함에 따라 최초계약은 계약불이행으로 계약이 해제되어 법률상 무효에 해당하고, 재정경제원 예규등에서도 계약이 해제된 매매거래가액은 시가에 해당하지 아니하는 것으로 보고 있음에도 처분청이 계약해제된 최초계약상 매매금액인 8,050백만원을 쟁점부동산의 시가로 보아 청구인에게 증여세를 부과한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 상속세 및 증여세법제60조에서 “시가란 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 성립된다고 인정되는 가액”으로 규정하고 있고, 대법원 판례에서도 “일반적인 거래에 따라 이루어진 매매계약상의 매매금액은 그 당시의 객관적 교환가치를 적정하게 반영한 것으로서 당시의 시가로 볼 수 있고, 그 매매계약이 토지거래허가와 관련하여 확정적으로 무효로 되었다고 하여 달리 볼 것이 아니다”라고 판시하고 있으며, 청구인은 계약이 해제된 최초계약과 재계약이 서로 다른 별도의 계약이라고 주장하고 있으나, 사실상 최초계약 계약해제 후 재계약의 형식을 취하고 있을 뿐, 계약의 실질 내용이 재계약은 최초계약의 내용을 변경한 것이므로 처분청이 최초계약상 매매금액인 8,050백만원을 쟁점부동산의 시가로 보아 청구인에게 증여세를 부과한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 증여일 전 3월 이내에 매매계약 후 계약해제되었다가 재매매계약한 쟁점부동산의 경우 당초 매매가액(8,050백만원)을 증여세 과세표준 계산시 매매사례가액으로 볼 수 있는지 여부.
• 나. 관련법령 (1) 상속세 및 증여세법

○ 제13조 【상속세과세가액】

① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 후 다음 각호의 규정에 의한 재산가액을 가산한 금액으로 한다.

1. 상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

○ 제60조 【평가의 원칙 등】

① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.

④ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제13조의 규정에 의하여 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령

○ 제49조 【평가의 원칙 등】

① 법 제60조 제2항에서 “수용ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것”이라 함은 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다) 이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 의한 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 항에서 “매매 등” 이라 한다)가 있는 경우에 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각호의 1에 해당하는 날까지의 기간중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 감안하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에는 제56조의2제1항의 규정에 의한 평가심의위원회의 자문을 거쳐 당해 매매등의 가액을 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다

1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다. (3) 민법

○ 제54조【해지,해제권】

① 계약 또는 법률의 규정에 의하여 당사자의 일방이나 쌍방이 해지 또는 해제의 권리가 있는 때에는 그 해지 또는 해제는 상대방에 대한 의사표시로 한다.

② 전항의 의사표시는 철회하지 못한다.

○ 제544조【이행지체와 해제】 당사자 일방이 그 채무를 이행하지 아니하는 때에는 상대방은 상당한 기간을 정하여 그 이행을 최고하고 그 기간내에 이행하지 아니한 때에는 계약을 해제할 수 있다. 그러나 채무자가 미리 이행하지 아니할 의사를 표시한 경우에는 최고를 요하지 아니한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 피상속인이 사망한 2005.11.27. 이전인 2003.6.25. 피상속인으로부터 쟁점부동산을 증여받아(청구인의 지분은 5분의2) 상속세 및 증여세법에서 규정하는 보충적 평가방법(기준시가)에 따라 쟁점부동산을 1,599백만원으로 평가하여 2003.9.24. 청구인의 지분에 해당하는 623백만원을 증여재산가액으로 하여 증여세를 신고한 사실이 증여세 과세표준신고서 등 심리자료에 의하여 확인된다.

(2) 국세청장은 처분청에 대한 업무감사에서 피상속인이 쟁점부동산을 증여하기 이전인 2003.4.22. 매수자와 쟁점부동산을 쟁점매매가액(8,050백만원)에 양도하기로 최초계약을 체결하였다가 매수자가 매매잔금을 지급하지 아니하였다 하여 계약을 해제한 후, 피상속인으로부터 쟁점부동산을 증여(2003.6.25.)받은 수증인들이 2004.7.27. 매수자와 쟁점부동산을 11,000백만원에 양도하기로 하는 재계약을 체결하여 2004.8.6. 쟁점부동산을 양도한 사실을 확인하고, 쟁점매매가액(8,050백만원)이 증여일로부터 3월 이내에 존재하는 시가에 해당한다고 보아 쟁점부동산의 평가가액을 쟁점매매가액으로 하여 증여세를 경정하는 것으로 처분청에 통보하였고, 처분청은 통보받은 내용에 따라 쟁점매매가액(8,050백만원)에서 청구인이 증여받은 지분 5분의2에 해당하는 3,220백만원을 증여재산가액으로 하여 청구인에게 증여세 1,129,562,270원을 결정고지한 사실이 국세청장의 과세자료통보 공문 및 증여세결정결의서 등 심리자료에 의하여 확인된다.

(3) 청구인은 최초계약이 매수자가 매매잔금을 지급하지 아니하여 계약이 해제되어 법률상 무효에 해당하고, 재정경제원 예규 등에서도 계약이 해제된 매매거래가액은 시가에 해당하지 아니하는 것으로 보고 있음에도 처분청이 계약해제된 최초계약상 쟁점매매가액(8,050백만원)을 쟁점부동산의 시가로 보아 증여세를 부과한 처분은 부당하다고 주장하고 있어 이에 대하여 살펴본다. (가) 상속세 및 증여세법제60조 제1항 및 제2항에서 “증여세가 부과되는 재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의하되 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용ㆍ공매가격 및 감정가격등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다”고 규정하고 있다. (나) 피상속인이 쟁점부동산을 증여하기 이전인 2003.4.22. 매수자와 쟁점부동산을 쟁점매매가액(8,050백만원)에 양도하기로 최초계약을 체결하였다가 매수자가 매매잔금을 지급하지 아니하였다 하여 계약을 해제한 후, 피상속인으로부터 쟁점부동산을 증여(2003.6.25)받은 수증인들이 2004.7.27. 매수자와 쟁점부동산을 11,000백만원에 양도하기로 하는 재계약을 체결하고 2004.8.6. 쟁점부동산을 양도한 사실이 부동산매매계약서에 나타난다. (다) 피상속인 소유의 부동산에 관하여 매수인과의 사이에 체결된 매매계약의 내용이 구 국토이용관리법상의 허가기준에 미달하여 객관적으로 토지거래허가가 날 수 없는 경우에 해당하여 그 매매계약 당시부터 확정적 무효인 상태였다고 하더라도 피상속인 소유의 부동산에 관하여 매수인과 사이에 체결된 매매계약은 일반적인 거래에 따라 이루어진 것으로서 그 매매계약상의 매매가격은 그 당시의 객관적 교환가치를 적정하게 반영한 것으로서 당시의 시가로 볼 수 있고 그 매매계약이 토지거래허가와 관련하여 결국 확정적으로 무효로 되었다고 하여 달리 볼 것은 아니고, 위 매매계약일과 상속개시일 사이에 위 토지의 시가의 하락이나 토지상황의 변화가 있었다고 볼만한 특별한 사정이 없는 경우 당초 매매가액을 상속개시 당시의 시가로 봄이 타당하다(대법원 2007두2976, 2002.12.6.). (라) 위 관련법률 및 사실관계를 종합하면, 매수자와 체결된 최초계약은 특수관계자와의 거래가 아닌 일반적인 거래에 따라 이루어진 것으로서 비록 매수자가 매매잔금을 지급하지 아니하여 계약이 해제되었으나, 그 계약의 체결에 있어서 사기나 강박 등 하자가 존재하지 아니하였고, 계약이 해제된 이후 최초 매매금액인 8,050백만원 보다 큰 금액인 11,000백만원에 같은 매수자와 재계약이 체결된 사실을 감안하면, 최초계약상 쟁점매매금액은 체약체결 당시의 객관적 교환가치를 적정하게 반영한 것으로 상속세 및 증여세법에서 규정하는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액인 시가로 볼 수 있고, 매매잔금의 불이행과 관련하여 최초계약이 해제되었다고 하여 달리 볼 것은 아니다.

(4) 따라서, 처분청이 최초계약상 쟁점매매가액(8,050백만원)에 근거하여 청구인에게 증여세를 부과한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의해 주문과 같이 결정한다.