배우자상속공제 및 단기재상속세액공제액 등의 계산 적정 여부

심판청구를 기각합니다.

• 가. 청구인은 부 조○○○가 2007.1.2. 사망(사망당시 84세, 사망원인 폐혈증)하고, 모 김○○○이 2007.1.25. 사망(사망당시 83세, 사망원인 질병)함에 따라 상속이 개시되어 2007.6.29. 상속세 신고를 하면서 조정구의 사망에 따른 상속재산가액을 25억 2,306만원으로, 상속세 과세가액을 24억 2,729만원으로 하여 납부할 세액을 297,827,110원으로 신고하였고, 김○○○의 사망에 따른 상속재산가액을 39억 5,530만원으로, 상속세 과세가액을 35억 5,930만원으로 하여 납부할 세액을 885,350,480원으로 각각 신고하였다.
• 나. 처분청은 2008.1.2.부터 2008.2.29.까지의 기간 중 청구인에 대하여 상속세 조사를 실시하고, 조정구의 사망에 따른 상속재산가액을 1,692만원 증액(일부 누락상속재산 합산)하고, 배우자 상속공제액을 6억 8,692만원 증액(청구인은 배우자 김○○○의 상속분이 없는 것으로 신고하였으나, 처분청은 법정상속분을 김○○○이 상속받은 것으로 계산)하는 한편, 김○○○의 사망에 따른 상속재산가액을 13억 6,909만원 증액(배우자 단기재상속분의 재산가액 가산 등)하고, 단기재상속에 따른 세액공제액 6,097만원을 반영하여 2008.5.19. 청구인에게 2007.1.2. 상속분 상속세 199,940,770원을 감액경정하는 한편, 2007.1.25. 상속분 상속세 669,824,800원을 추가로 경정고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2008.7.17. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인의 부 조정구 사망당시 모 김○○○은 노인성치매로 인하여 의식불명의 상태에 있었으므로 조○○○의 상속재산에 대하여 협의분할을 하지 못하고 사망하였으나 김○○○이 실질적으로 상속받은 재산이 없고, 조○○○의 사망에 따른 상속재산은 모두 청구인이 상속받았는데도, 처분청은 모 김○○○이 법정지분을 상속받은 것으로 보아 이 건 상속세를 재계산한 것이므로 부당하고, 상속세 및 증여세법 제30조 및 상속세 및 증여세법 시행령 제22조 에서 단기재상속 세액공제액을 계산함에 있어서는 상속재산별로 별도로 계산하도록 하였음에도 처분청은 이를 상속재산별로 계산하지 아니하였으며, 상속세 및 증여세법 제19조 에서 배우자상속공제액은 배우자가 실제로 상속받은 금액이 없거나 5억원 미만인 경우에는 5억원을 공제하도록 하였음에도 처분청은 김○○○이 법정지분을 상속받은 것으로 보아 배우자상속공제액 등을 재계산하는 등 상속세 및 증여세법 제19조 및 제30조에 위배되는 세법해석을 통하여 청구인의 상속세를 부당하게 과다 계산하였으므로 이 건 과세처분은 취소되어야 한다.
• 나. 처분청 의견 부와 모가 시차를 두고 사망한 경우에 상속세는 부와 모의 재산을 각각 별개로 하여 과세하되, 후에 사망한 자의 상속재산가액에는 먼저 사망한 자의 상속재산 중 후에 사망한 자의 지분을 합산하고, 상속세 및 증여세법 제30조 의 단기재상속에 대한 세액공제를 하여야 하는 것으로 상속재산의 협의분할이 없었던 이 건의 경우 조○○○의 상속재산은 청구인과 모 김○○○이 각각 법정지분을 상속받은 것으로 보아야 할 것이므로 이에 따라 상속세를 재계산한 것은 정당하고, 상속세 및 증여세법 제30조 및 상속세 및 증여세법 시행령 제22조 에서 단기재상속세액공제액은 상속재산별로 별도로 계산하도록 하였으나 이 건의 경우 김○○○의 사망일자가 조○○○의 사망일자로부터 1개월 이내로서 상속재산가액의 변동이 없는 경우이므로 처분청이 이를 일괄 계산하였다 하더라도 그 결과가 상속재산별로 별도로 계산한 경우와 다를 바 없으며, 조○○○의 사망에 따른 상속재산에 대하여 배우자 김○○○이 상속포기 등의 신고를 한 사실이 없으므로 법정지분을 상속받은 것으로 보아 배우자상속공제액 등을 재계산한 것이 상속세 및 증여세법 제19조 및 제30조의 규정에 위배된다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.

• 가. 쟁점 단기재상속에 따른 각 상속인의 상속재산가액과 배우자상속공제액 및 단기재상속세액공제액 등이 제대로 계산되었는지 여부
• 나. 관련법령

○ 상속세 및 증여세법 제3조 【상속세 납세의무】

① 상속인(민법 제1000조·제1001조·제1003조 및 제1004조의 규정에 의한 상속인을 말하며, 동법 제1019조 제1항의 규정에 의하여 상속을 포기한 자 및 동법 제1057조의2의 규정에 의한 특별연고자를 포함한다. 이하 같다) 또는 유증을 받는 자(사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여에 의하여 재산을 취득하는 자를 포함하며, 이하 "수유자"라 한다)는 이 법에 의하여 부과된 상속세에 대하여 상속재산중 각자가 받았거나 받을 재산을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 비율에 따라 상속세를 납부할 의무가 있다. 다만, 특별연고자 및 수유자가 영리법인인 경우에는 당해 영리법인이 납부할 상속세를 면제한다.

○ 상속세 및 증여세법 제19조 【배우자 상속공제】

① 거주자의 사망으로 인하여 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세과세가액에서 공제한다. 다만, 그 금액은 상속재산(상속재산중 상속인이 아닌 수유자가 유증등을 받은 재산을 제외하며, 제13조 제1항 제1호에 규정된 재산을 포함한다)의 가액에 민법 제1009조에 규정된 배우자의 법정상속분(공동상속인중 상속을 포기한 자가 있는 경우에는 그 자가 포기하지 아니한 경우의 배우자의 법정상속분을 말한다)을 곱하여 계산한 금액에서 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산중 배우자에게 증여한 재산에 대한 과세표준(제55조 제1항의 규정에 의한 과세표준을 말한다)을 차감한 금액(그 금액이 30억원을 초과하는 경우에는 30억원을 한도로 한다)을 한도로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 배우자 상속공제는 상속재산을 분할(등기·등록·명의개서 등을 요하는 경우에는 그 등기·등록·명의개서 등이 된 것에 한한다. 이하 이 항에서 같다)하여 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준신고기한의 다음날부터 6월이 되는 날(이하 이 항에서 "배우자상속재산분할기한"이라 한다)까지 배우자의 상속재산을 신고한 경우에 한하여 적용한다. 다만, 대통령령이 정하는 부득이한 사유로 배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서 배우자상속재산분할기한의 다음날부터 6월이 되는 날(배우자상속재산분할기한의 다음날부터 6월을 경과하여 제76조의 규정에 의한 과세표준과 세액의 결정이 있는 경우에는 그 결정일을 말한다)까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에는 배우자상속재산분할기한 이내에 신고한 것으로 본다. 이 경우 상속인이 그 사유를 배우자상속재산분할기한까지 납세지관할세무서장에게 신고하는 경우에 한한다.

③ 제1항의 경우에 배우자가 실제 상속받은 금액이 없거나 상속받은 금액이 5억원 미만인 경우에는 제2항의 규정에 불구하고 5억원을 공제한다.

○ 상속세 및 증여세법 제30조 【단기재상속에 대한 세액공제】

① 상속개시후 10년 이내에 상속인 또는 수유자의 사망으로 다시 상속이 개시되는 경우에는 전의 상속세가 부과된 상속재산중 재상속분에 대한 전의 상속세 상당액을 상속세 산출세액에서 공제한다.

② 제1항의 규정에 의하여 공제되는 세액은 제1호에 의하여 계산한 금액에 제2호의 공제율을 곱하여 계산한 금액으로 한다. 다만, 제1호의 경우에 전의 상속재산가액중 다시 상속된 것이 전의 상속세 과세가액 상당액을 초과할 때는 그 초과액은 없는 것으로 본다.

재상속분의 전의 상속세 과세가액 × -------------------- 재산가액 전의 상속재산가액 전의 상속세 산출세액 × ----------------------------------- ×공제율 전의 상속세 과세가액 재상속기간 공제율 재상속기간 공제율 1년이내 100분의 100 6년이내 100분의 50 2년이내 100분의 90 7년이내 100분의 40 3년이내 100분의 80 8년이내 100분의 30 4년이내 100분의 70 9년이내 100분의 20 5년이내 100분의 60 10년이내 100분의 10

③ 제2항 제1호의 산식중 재상속분의 재산가액은 전의 상속재산가액에서 전의 상속세 상당액을 차감한 것을 말한다.

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제22조 【재상속되는 재산의 계산】 법 제30조의 규정에 의한 단기재상속에 대한 세액공제는 재상속된 각각의 상속재산별로 구분하여 계산한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 조○○○는 사망하기 약 7개월 전인 2006.5.1. 공증인가 법무법인 하나에서 자신의 재산 중○○○대지 284㎡ 등 1,213,885,908원 상당의 부동산을 청구인에게 유증하는 내용의 유언공정증서를 작성하였다.

(2) 이 건 청구인의 상속세 신고내역 및 처분청의 재계산내역은 아래 <표>와 같다.

○○○ (가) 청구인은 조○○○의 사망에 따른 상속재산을 모두 청구인이 상속받은 것으로 보아 상속세를 신고납부하였으나, 처분청은 조○○○의 사망에 따른 상속재산가액을 총 2,539,990,251원으로 평가한 다음, 조○○○가 청구인에게 유증한 재산의 평가액이 1,213,885,908원으로 김○○○의 유류분(761,997,075원, 2,539,990,251원×1.5/2.5×1/2)을 침해하지 아니하였고, 청구인의 법정상속지분 1,015,996,100원(2,539,990,251원×1.0/2.5)을 초과하므로 동 유증가액만 청구인이 상속받고, 나머지 1,326,104,343원은 김○○○이 상속받은 것으로 보아 조○○○의 사망에 따른 각 상속인별 상속재산가액과 배우자상속공제액 및 상속세 납부세액 등을 재계산하였고, (나) 청구인은 김○○○의 사망에 따라 김○○○의 고유재산만 청구인이 상속받은 것으로 보아 상속세를 신고납부하였으나, 처분청은 조○○○의 사망에 따른 김○○○의 법정상속지분 1,326,104,343원이 김○○○에게 상속되었다가 청구인에게 단기에 재상속된 것으로 보아 이를 근거로 재상속분의 재산가액과 단기재상속 세액공제액을 재계산하여 청구인에게 김○○○의 사망에 따른 상속세를 추가로 경정고지하였음이 처분청의 상속세 조사자료 등에 의하여 확인된다.

(3) 먼저, 청구인은 부 조○○○ 사망당시 모 김○○○이 노인성치매로 인하여 의식불명의 상태에 있어 조○○○의 상속재산에 대하여 협의분할을 하지 못하고 사망한 것일 뿐, 김○○○이 의식이 있었다면 조○○○의 사망에 따른 상속재산을 청구인이 모두 상속받는데 동의하였을 것이 분명하고, 실제로도 청구인이 모두 상속받았으므로 조○○○의 사망에 따른 상속재산은 모두 청구인이 상속받은 것으로 보아 이 건 상속세를 재계산하여야 한다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. (가) 민법 제1008조에서 ‘공동상속인 중 피상속인으로부터 재산을 증여 또는 유증받은 특별수익자가 있는 경우 그 수증재산이 그 특별수익자의 상속지분에 달하지 못한 때에는 그 부족한 부분의 한도까지 상속분이 인정된다’고 규정하였고, 민법 1009조에서 ‘각 상속인별 법정상속분’을 규정하였으며, 민법 제1013조에서 ‘공동상속인은 언제든지 협의에 의하여 그 상속재산을 분할할 수 있다’고 규정하였고, 민법 제1019조에서 ‘상속인은 상속개시가 있음을 안 날로부터 3월 이내에 상속 포기를 할 수 있다’고 규정하였는 바, 상속인 중 일부가 민법 제1013조의 규정에 의한 협의분할 또는 민법 제1019조의 규정에 의한 상속포기 신고에 의하여 자신의 상속재산에 대한 상속을 포기를 하는 경우 그 상속인의 상속재산은 나머지 상속인이 상속받은 것으로 볼 수 있으나, 이와 같은 상속재산의 협의분할 또는 상속포기 신고에 의한 상속 포기가 없는 경우, 그 상속재산은 민법 제1008조 및 제1009조의 규정에 의한 법정상속지분을 각 상속인이 상속받은 것으로 볼 수 밖에 없다고 할 것이다. (나) 이 건의 경우, 청구인은 조○○○ 사망당시 김○○○이 의식불명의 상태에 있어 협의분할을 하지 못하였을 뿐이므로 협의분할이 있었던 것과 동일하게 취급하여야 한다고 주장하나, 김○○○이 의식불명의 상태에 있지 아니하였다면 자신의 법정상속지분을 모두 청구인에게 상속하도록 하였을지 의문이고, 김○○○이 민법 제1013조의 규정에 의한 협의분할이나 민법 제1018조의 규정에 의한 상속포기 신고에 의하여 자신의 지분에 대한 상속을 포기한 사실이 없었으므로 처분청이 민법 제1008조 및 제1009조의 규정에 따라 조○○○의 사망에 따른 청구인과 김○○○의 상속재산가액을 재계산한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

(4) 다음으로, 청구인은 처분청이 이 건 단기재상속 세액공제액을 계산하면서 이를 상속재산별로 구분하여 계산하지 아니하고, 일괄 계산을 하여 상속세 및 증여세법 제30조 및 상속세 및 증여세법 시행령 제22조 에 위배되는 처분을 하였다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. (가) 상속세 및 증여세법 제30조 및 상속세 및 증여세법 시행령 제22조 에서 단기재상속 세액공제액을 상속재산별로 구분하여 계산하도록 한 이유는 전의 상속개시일과 후의 상속개시일 사이에 일부 상속재산의 처분이 있어 재상속이 이루어지지 아니하였거나, 전의 상속개시일과 후의 상속개시일 사이에 일부 상속재산의 가액 변동이 있는 경우 이를 반영하기 위한 것으로 보인다. (나) 따라서, 이 건과 같이 김○○○이 조○○○로부터 상속받은 재산 중 일부를 청구인에게 재상속하기 전에 처분한 사실이 없고, 전의 상속개시일로부터 후의 상속개시일까지의 기간이 1개월 이내로서 상속재산의 가액 변동이 없는 경우에는 이를 재산별로 별도로 계산하지 아니하고 일괄 계산하여도 그 결과가 달라지지 아니하므로 이 부분에 대한 청구주장은 그 실익이 없는 주장으로 이유가 없다고 판단된다.

(5) 또한, 청구인은 처분청이 상속세 및 증여세법 제19조 의 규정에 의하여 조○○○의 사망에 따른 배우자상속공제액을 계산하면서 김○○○이 실제로 상속받지 않은 금액을 근거로 이를 계산한 결과, 김○○○의 사망에 따른 청구인의 상속재산가액이 과다 계상되었다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. 위 (3)항에서 살펴본 바와 같이, 김○○○이 민법 제1013조의 협의분할이나 민법 제1018조의 상속포기 신고에 의하여 자신의 지분에 대한 상속을 포기한 사실이 없었으므로 처분청이 민법 제1008조 및 제1009조의 규정에 따라 청구인과 김○○○의 상속재산가액을 재계산하고 이를 근거로 김○○○의 배우자상속공제액을 재계산한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

(6) 위의 내용을 종합해 보면, 이 건의 경우 청구인이 주장하는 바와 같이 조○○○의 사망에 따른 상속재산을 김○○○이 상속받은 사실이 없음에도 처분청이 법정상속지분을 김○○○이 상속받은 것으로 보고 각 상속에 따른 상속세를 재계산하면서, 상속세 및 증여세법 제19조 및 제30조의 취지에 위배되는 세법해석 등을 통하여 청구인의 상속세를 부당하게 과다 계산하였다고 보기는 어려운 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.