1984.12.31.이전에 종전토지가 환지예정지로 지정되어 환지처분되 토지를 양도한 경우 취득가액게산함에 있어 환지후 면적에 취득당시의 단위당 기준시가를 곱하여 계산하도록 규정하고 있음
1984.12.31.이전에 종전토지가 환지예정지로 지정되어 환지처분되 토지를 양도한 경우 취득가액게산함에 있어 환지후 면적에 취득당시의 단위당 기준시가를 곱하여 계산하도록 규정하고 있음
심판청구를 기각합니다.
청구인은 ○○○도 ○○시 ○○동 136외 5필지의 대지 및 동 지상 건물을 취득하였는데, 대지 일부가 1972.3.16. 대지 764.9㎡로 환지처분(136번 지외 3필지 대지 975.2㎡는 742.8㎡로, 228-4번지 82.64㎡는 22.1㎡로 환지처분됨)되었고, 청구인은 2007.5.10. 동 환지처분된 대지 764.9㎡ 및 1998.10.1. 취득한 건물 919.09㎡(이하 환지처분된 대지와 건물을 “쟁점부동산”이라 한다)를 35억원에 양도하고 환지전 면적을 기준으로 계산한 환산취득가액이 실지양도가액을 초과한다 하여 양도차익을 “0원”으로 하여 양도소득세 과세표준 예정신고를 하였다가 ‘환산취득가액은 양도가액을 초과할 수 있고, 따라서 발생한 양도차손은 다른 자산과 통산할 수 있다’라는 새로운 재정경제부의 예규(재재산-1164,2007.9.28.)가 생산되자 이를 근거로 2007.11.5. 환산취득가액의 양도차손을 타 양도차익과 통산하여 감소된 양도소득세에 대한 양도소득세의 환급을 구하는 경정청구를 하였다. 처분청은 청구인이 소득세법시행규칙 제77조 (환지예정지등의 양도 또는 취득가액의 계산) 제1항 제1호에 따라 ‘취득당시 면적’으로 취득가액을 계산하여 경정청구를 하였으나, 제2호에 따라 ‘환지후 면적’으로 취득가액을 계산한 바, 청구인이 경정청구한 취득가액이 과다계상되어 있어 양도차손이 발생되지 아니함을 이유로 이를 거부하고, 2008.1.10. 청구인에게 2007년도 귀속분 양도소득세 135,208,390원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2008.2.27. 이의신청을 거쳐 2008.6.16. 심판청구를 제기하였다.
(1) 환지에 의해 권리자는 종전의 토지와 건물에 대한 권리를 상실하고 그에 상당한 토지와 건물에 대한 권리를 다른 곳에서 새로이 취득하게 되는 바, 환지처분의 공고가 있는 경우에는 종전의 토지에 대한 권리는 같은 내용으로 환지위에 옮겨지게 된다. 따라서 행정법은 환지란 종전토지를 양도하고 새로운 토지를 취득하는 개념이 아니라 단순히 동일토지에 대해 권리를 이전하는 것으로 보고 있다. (2) 소득세법 제88조 제1항 및 제2항이 도시개발법 기타 법률의 규정에 의한 환지처분으로 지목 또는 지번이 변경되거나 체비지로 충당되는 경우에는 양도로 보지 아니한다고 규정하고 있음에도 소득세법시행규칙 제77조 제1항 제2호 에서 환지예정(교부)된 면적을 기준으로하여 양도소득을 계산하는 것은 법규정을 위배한 것이다. 또한, 위 시행규칙 제77조 제3항은 “제1항 제1호 및 제2항의 경우에 환지사업으로 인하여 감소되는 토지의 면적에 대한 가액은 자본적 지출로 계상하지 아니한다”고 규정하고 있을 뿐 제1항 제2호에 대하여 언급하고 있지 아니한 바, 이를 역으로 해석하면 ‘환지로 감소된 면적을 자본적 지출로 계상할 수 있다’는 의미도 되므로 제3항의규정은 제1항 제2호에서 환지예정(교부)된 면적을 기준으로 양도소득을 계산하도록 규정하고 있는 것과 법적으로 모순이 된다. 따라서 처분청이 이 건 과세근거로 삼은 소득세법시행규칙 제77조 제1항, 제1항 제2호, 제3항은 상위법령인 소득세법 제88조 제2항 에 위배될 뿐 아니라 위 제1항 제2호는 제3항과도 법적으로 모순되기 때문에 처분청이 쟁점토지의 취득가액을 ‘환지 후 면적’으로 계산하여 과세한 처분은 취소되어야 한다. 나.처분청 의견 (1) 소득세법시행규칙 제77조 제1항 은 환지지구내 토지의 양도 또는 취득가액의 계산방법을 규정하면서 환지예정지로 지정되기 이전에 취득한 경우(제1호)와 환지예정지로 지정된 이후에 취득한 경우(제2호)로 나누어서 규정하고 있을 뿐으로 제2호가 ‘환지처분을 양도로 보지 아니한다’로 규정하고 있는 소득세법 제88조 의 규정에 위배된다는 청구인의 주장은 법리를 오해한 것인 바, 쟁점부동산은 1985.1.1. 이전에 환지처분된 토지로서 ‘환지전 면적’이 아닌 ‘환지후 면적’을 적용하여 과세한 처분은 정당하다.
(2) 또한, 소득세법시행규칙 제77조 제3항 은 ‘종전의 토지가 환지사업으로 인하여 토지면적이 종전토지면적에 비해 감소하는 경우’에 대한 규정이고, 같은법시행규칙 제77조 제1항 제2호는 ‘이미 환지예정지로 지정된 이후에 취득한 경우’이므로 당연히 제3항의 적용대상이 아니기 때문에 규정되어 있지 아니한 것이다. 따라서 ‘ 소득세법시행규칙 제77조 제3항 을 반대해석하면 동조 제1항 제2호는 환지로 감소된 면적을 자본적 지출로 계상할 수 있다고 해석이 가능한 바, 제1항 제2호가 동조 제3항과 법적으로 모순이 있다’는 청구인의 주장은 법리를 오해한 것이다.
○ 소득세법 제88조 【양도의 정의】
① 제4조 제1항 제3호 및 이장에서 “양도”라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다. 이 경우 부담부증여(상속세 및 증여세법 제47조 제3항 본문에 해당하는 경우를 제외한다)에 있어서 증여자의 채무를 수증자가 인수하는 경우에는 증여가액 중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다.
② 도시개발법기타 법률의 규정에 의한 환지처분으로 지목 또는 지번이 변경되거나 체비지로 충당되는 경우에는 제1항에서 규정하는 양도로 보지 아니한다.
○ 소득세법 부칙(1994.12.22.법률 제4803호 전면개정)제8조【양도자산의 취득시기에 관한 의제】 제94조 제1호에 규정하는 자산으로서 1984년 12월 31일 이전에 취득한 것은 1985년 1월 1일에 취득한 것으로 보며, 동조 제2호 내지 제5호에 규정하는 자산의 경우로서 대통령령이 정하는 자산에 대하여는 대통령령이 정하는 날에 취득한 것으로 본다.
○ 소득세법시행령 제152조 【환지 등의 정의】
① 법 제88조 제2항에서 “환지처분”이라 함은 도시개발법에 의한 도시개발사업, 농어촌정비법에 의한 농업생산기반정비사업 기타 법률에 의하여 사업시행자가 사업완료후에 사업구역내의 토지소유자 또는 관계인에게 종전의 토지 대신에 그 구역내의 다른 토지로 바꾸어 주는 것(사업시행에 따라 분할ㆍ합병 또는 교환하는 것을 포함한다)을 말한다.
② 법 제88조 제2항에서 “체비지”라 함은 제1항의 규정에 의한 사업시행자가 해당 법률에 의하여 사업구역내의 토지소유자 또는 관계인에게 그 구역내의 토지로 사업비용을 부담하게 하는 경우의 당해토지(해당 법률의 규정에 의한 보류지를 포함한다)를 말한다.
○ 소득세법시행령 제162조 【양도 또는 취득의 시기】
⑥ 법률 제4803호 소득세법개정법률 부칙 제8조에서 “대통령령이 정하는 자산”이라 함은 다음 각호의 자산을 말한다.
1. 1984년 12월 31일 이전에 취득한 법 제94조 제1항 제2호 및 제4호의 자산
2. (삭제, 1985.12.30.)
3. 1985년 12월 31일 이전에 취득한 법 제94조 제1항 제3호의 자산
⑦ 법률 제4803호 소득세법개정법률 부칙 제8조에서 “대통령령이 정하는 날”이라 함은 다음 각호의 날을 말한다.
1. 법 제94조 제1항 제2호 및 제4호의 자산의 경우에는 1985년 1월 1일
2. (삭제, 1995.12.30.)
3. 법 제94조 제1항 제3호의 자산의 경우에는 1986년 1월 1일
○ 소득세법시행령 제164조 【토지ㆍ건물의 기준시가 산정】
④ 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의하여 1990년 8월 30일 개별공시지가가 고시되기 전에 취득한 토지의 취득당시의 기준시가는 다음 산식에 의하여 계산한 가액으로 한다. 이 경우 다음 산식중 시가표준액은 법률 제4995호로 개정되기 전의 지방세법상시가표준액을 말한다. 1990년 1월 1일을 기준으로 한 개별공시지가 × 취득당시의 시가표준액 1990년 8월 30일 현재의 시가표준액과 그 직전에 결정된 시가표준액의 합계액을 2로 나누어 계산한 가액
○ 소득세법시행규칙 제77조 【환지예정지등의 양도 또는 취득가액의 계산 】① 양도 또는 취득가액을 기준시가에 의하는 경우 도시개발법 또는 농어촌정비법등에 의한 환지지구내 토지의 양도 또는 취득가액의 계산은 다음 각호의 산식에 의한다. 다만, 1984년 12월 31일 이전에 취득한 토지로서 취득일 전후를 불문하고 1984년 12월 31일 이전에 환지예정지로 지정된 토지의 경우에는 제2호의 산식에 의한다.
1. 종전의 토지소유자가 환지예정지구내의 토지 또는 환지처분된 토지를 양도한 경우
- 가. 양도가액 환지예정(교부)면적×양도당시의 단위당 기준시가
- 나. 취득가액 종전토지의 면적×취득당시의 단위당 기준시가
2. 환지예정지구내의 토지를 취득한 자가 당해 토지를 양도한 경우
- 가. 양도가액 환지예정(교부)면적×양도당시의 단위당 기준시가
- 나. 취득가액 환지예정면적×취득당시의 단위당 기준시가
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 종전의 토지소유자가 환지청산금을 수령하는 경우의 양도 또는 취득가액의 계산은 다음 각호의 산식에 의한다.
③ 제1항 제1호 및 제2항의 경우에 환지사업으로 인하여 감소되는 토지의 면적에 대한 가액은 자본적지출로 계상하지 아니한다.
(1) 청구인이 양도한 쟁점부동산의 환지내용은 아래 표와 같다. 환지지번 물건 면적(㎡) 취득일자 환지일자 환지후면적 127-12 대지 975.2 1960.3.20. 1972.6.13. 742.8 127-14 82.64 22.1 127-13 53.9 1984.11.7. 환지처분 없음 127-12 건물 919.09 1998.10.1.
(2) 청구인은 소득세법 제88조 제1항 및 제2항에서 환지처분은 양도로 보지 아니한다고 규정하고 있으므로 환지후 면적을 기준으로 양도차익을 계산하는 것은 법규정을 위배한 것이고, 동 시행규칙 제77조 제3항과 제1항 제2호는 내용이 서로 법적으로 모순되기 때문에 이건 과세처분은 취소되어야 한다고 주장하고 있다.
(3) 살피건대, 소득세법시행규칙 제77조 제1항 은 환지지구내 토지의 양도 또는 취득가액의 계산방법을 규정하면서 본문단서에서 1984년 12월 31일 이전에 취득한 토지로서 취득일 전후을 불문하고 1984년 12월 31일 이전에 환지예정지로 지정된 토지의 경우에는 제2호의 산식에 의한다고 규정함으로써 동 취득가액은 환지후 면적에 취득당시의 단위당 기준시가를 곱하여 계산하도록 규정하고 있는 바, 위 규정은 소득세법 제99조 제1항 에 의한 기준시가를 산정함에 있어 환지지구내의 토지에 대한 가액계산방법을 구체적으로 규정하고 있으므로 위 규칙이 상위법령에 위배된다거나 과세요건 법정주의에 위배된다고 할수 없다(국심 2003서2898, 2003.12.22.참조). 또한, 청구인은 소득세법시행규칙 제77조 제3항 을 반대해석하면 제3항과 제1항 제2호가 모순된다고 주장하나, 제1항 제2호는 ‘이미 환지예정지로 지정된 이후에 취득한 경우’이므로 ‘환지사업으로 인하여 감소되는 토지의 면적’이 존재할 수 없기 때문에 당연히 제3항의 적용대상이 아니다. 따라서 쟁점부동산의 환지처분된 토지에 대한 취득가액을 소득세법시행규칙 제77조 제1항 제2호 에 따라 계산하여 이 건 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.