정상가격 조정방법으로 재판매가격방법을 적용하여야 한다는 청구주장 등은 부당함

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구법인은 다국적 기업인 OOO Corporation(이하 “OOO본사”라 한다)과 그 자회사인 OOO International Inc.(OOO본사 등 관련 회사와 합하여 이하 “OOO그룹”이라 한다)가 각각 0.14%와 99.86%를 소유한 내국법인으로서, 3개의 판매사업부(테라테이타, 유통솔루션, 금융솔루션)와 서비스사업부를 통해 OOO제품(하드웨어․소프트웨어)을 OOO그룹으로부터 독점적으로 공급받아 부가서비스를 결합하여 IT용역을 설계하고 시스템화하여 국내 고객에게 IT전문용역을 수행하여 왔다.
• 나. 처분청은 다음 <표1>과 같이 청구법인이 국외 특수관계자인 OOO그룹으로부터 상품을 매입하면서 매출총손실이 발생하는 등 그 매입가격을 조작하여 국외 특수관계자에게 소득을 이전한 것으로 보아 영업이익률을 이익지표로 하는 거래순이익률법에 의해 정상가격을 산정하여 익금에 산입하고, 국외 특수관계자와의 용역거래시 청구법인이 전문용역비를 상대적으로 과다하게 지급하여 과도한 결손금이 누적되는 등 국내 원천소득을 OOO본사에게 변칙적으로 이전한 것으로 보아 이를 전액 부인하여, 2007.3.20. OOO원의 법인세를 청구법인에게 경정․고지하였다(익금산입한 금액은 OOO본사에 배당으로 소득처분하였다). <표1> 사업연도별 익금산입 내역 OOO
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2008.4.14. 심판청구를 제기(2001사업연도 법인세 부과처분에 대하여 2007.6.18. 이의신청을 하였으나 이에 대한 결정을 받지 못하였다)하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장

(1) 상품 매입거래 관련 정상가격 과세조정에 관하여 처분청은 청구법인의 기능이 제조활동에 준하는 상당한 비중의 서비스사업이 있다는 관점에서 단순 도매나 상품판매로 볼 수 없어 재판매가격방법의 적용이 비합리적이라고 보았으나, 청구법인은 부수적인 서비스를 솔루션장비와 통합된 형태로 제공하는 단순 유통업체이므로 솔루션장비 매입가격의 적정성을 판단함에 있어 재판매가격방법이 가장 적합함에도 이를 적용하지 아니함은 부당하다.

(2) 그룹내 전문용역비 부인에 관하여 OOO그룹은 각 국가에 소재하는 계열회사의 사업과 관련하여 통합된 형태의 지원서비스를 제공함으로써 그룹 차원의 효율성을 제고하여 왔고, 이에 따라 청구법인도 해외 관계회사와 OOO를 체결하여 일상적으로 필요한 경영관리, 재무, 전산 등의 전반적인 경영자문서비스를 제공받아 왔는바, 해외 관계회사가 제공한 용역은 청구법인의 사업활동에 필수적인 것으로서 계약에 따라 실제로 용역이 제공되었고, 관련 전문용역비도 합리적인 배부기준에 따라 이루어졌음에도 손금불산입함은 부당하다.

• 나. 처분청 의견

(1) 상품 매입거래 관련 정상가격 과세조정에 관하여 청구법인이 취급하는 품목은 부가가치가 높은 컴퓨터 관련 제품임에도 불구하고 다음 <표2>와 같이 매출총손실이 발생하고 그 변화추이도 일정하지 아니하며, 이는 OOO본사의 2001～2005사업연도 매출총이익률 27%～30.3%와 비교해도 극히 저조한 사실 등에 비추어 청구법인이 국 외 특수관계자와의 상품 매입가격을 조작하여 소득을 해외로 이전하였다. <표2> 청구법인과 OOO본사 의 매출총이익률 OOO 청구법인이 주장하는 전통적 거래접근법인 재판매가격법은 국외 특수관계자로부터 재화를 구입하여 비특수관계자에게 판매할 경우에 적용하기 용이한 정상가격 산출방법으로서, 재판매자인 청구법인의 매출총이익에는 재판매과정에서 수행된 기능과 위험부담 및 사용된 자산에 대한 대가가 포함되므로 단순한 상품판매에 적합하나, 청구법인의 경우에는 국외 특수관계자로부터 하드웨어(서버나 대용량디스크) 및 소프트웨어를 구입하여 전문컨설팅서비스를 통해 고객이 요구하는 조건에 맞게 솔루션을 제공하고 있으므로 재판매가격방법을 적용하는 것은 불합리하다. 또한, 청구법인이 제공하는 솔루션인 Data Warehouse나 CRM(고객관계관리시스템) 등은 고가의 대형 프로젝트 작업으로 국내 시장에서 독립기업과 독립거래를 하는 비교 가능한 거래를 찾을 수 없어 상당한 수준의 비교가능성을 요구하는 재판매가격방법을 우선 적용하기는 어렵다. 한편, 위와 같이 전통적 거래접근법을 적용하지 못하는 상황에서 처분청이 차선책으로 적용한 거래순이익률법은 높은 수준의 기능상의 동질성을 요구하지는 아니하는 방법이므로 이를 적용한 처분은 정당하다.

(2) 그룹내 전문용역비 부인에 관하여 법인의 업무와 무관한 비용의 지출은 특별법인 국제조세조정에 관한 법률(이하 “국조법”이라 한다)이 적용되지 아니하고 일반법인 법인세법을 적용하도록 규정(국조법 시행령 제3조의2 제2호)하고 있는바, 처분청은 조사기간 중 서면으로 6회, 자료제출 연장기간 중 서면으로 2회 등 청구법인에게 전문용역비 전체 금액과 관련 세부내역을 소명하도록 하였으나, 이에 대하여 충분한 자료를 제시하지 아니하고 있고(청구법인은 세부자료를 제출하였다고 하나 연도별 용역제공 국가명과 그 특수관계기업의 명단만 제출하였을 뿐 담당부서나 제공받은 용역의 내용은 제시하지 아니하였음), 전문용역비 지급근거인 ISA를 보면 계약당사자가 청구법인과 OOO본사로 되어 있어 관련 용역을 제공하였다는 국외 특수관계자는 빠져 있으며, 대금지급과 관련한 자세한 흐름도 소명하지 아니하고 있으므로, 국외 특수관계자들 명의로 지급한 전문용역비는 OOO본사와의 일방적 계약에 의하여 OOO본사의 의도대로 지급된 것으로서 명의상의 거래상대방인 서비스제공자들이 이를 수취하였다는 직접적 근거도 없다. 결국, 청구법인의 주장은 거래의 실재성을 증빙자료에 의해 명확하게 입증하지도 못하면서 문제가 된 서비스의 고유한 특성(거래흔적을 추적하거나 가시적인 결과물로 확인하기 어려우며 수익과의 직접적인 관련성도 구체적으로 입증하기 어려움)을 핑계로 실제로 발생하지도 아니한 가공거래를 손금으로 인정하여야 한다는 것이어서 받아들일 수 없다.

• 가. 쟁점

(1) 국외 특수관계자로부터의 상품매입 거래에 대하여 거래순이익률방법에 의하여 정상가격을 산정하여 과세한 처분의 당부 (2) 실제 용역의 공급 여부가 불분명하고 배분기준 등의 구체적인 근거가 부족하다고 보아 국외 특수관계자들에게 지급한 전문 용역비를 부인한 처분의 당부

• 나. 관련 법령

(1) 국세조세조정에 관한 법률 제3조【다른 법률과의 관계】

① 이 법은 국세 및 지방세에 관하여 정하고 있는 다른 법률에 우선하여 적용한다.

② 국제거래에 대하여는 소득세법 제41조 및 법인세법 제52조 의 규정은 이를 적용하지 아니한다. 다만, 대통령령이 정하는 자산의 증여 등에 대하여는 그러하지 아니하다. 제4조【정상가격에 의한 과세조정】

① 과세당국은 거래당사자의 일방이 국외특수관계자인 국제거래에 있어서 그 거래가격이 정상가격에 미달하거나 초과하는 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(괄호 생략)의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 수 있다. 제5조【정상가격의 산출방법】

① 정상가격은 다음 각호의 방법 중 가장 합리적인 방법에 의하여 계산한 가격으로 한다. 다만, 제4호의 방법은 제1호 내지 제3호의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에 한한다.

1. 비교가능 제3자 가격방법 거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 당해 거래와 유사한 거래상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법

거주자와 국외특수관계자가 자산을 거래한 후 거래 일방인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 동 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 차감하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법

거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 자산의 제조·판매나 용역의 제공과정에서 발생한 원가에 자산의 판매자나 용역의 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 가산하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법

4. 대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법

② 제1항의 규정에 의한 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 국세조세조정에 관한 법률 시행령 제3조의2【부당행위계산부인의 적용범위】 법 제3조 제2항에서 “대통령령이 정하는 자산의 증여 등”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. 자산의 증여나 채무면제가 있는 경우

2. 업무와 관련없는 비용의 지출이 있는 경우

3. 수익이 없는 자산의 매입 또는 현물출자를 받았거나 당해 자산에 대한 비용을 부담한 경우

법인세법시행령 제88조 제1항 제8호 각목의 1에 해당하는 경우 제4조【정상가격의 산출방법】 법 제5조 제1항 제4호에서 “대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법”이라 함은 다음 각호에서 정하는 방법을 말한다.

거주자 (괄호 생략)와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어, 거래쌍방이 함께 실현한 거래순이익(제3자와의 거래에서 실현한 매출액에서 매출원가 및 판매와일반관리비를 차감한 금액)을 다음 각목에서 정하는 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들간의 상대적 공헌도에 따라 배부(거래형태별로 거래당사자들의 적절한 기본수입을 우선 배부하는 경우를 포함한다. 이하 같다)하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법. 이 경우 상대적 공헌도는 유사한 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래시 일반적으로 행하여지는 공헌도에 의하여 측정한다. (각목 생략)

거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자간의 거래중 당해 거래와 유사한 거래에서 실현된 다음 각목에서 정하는 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법. 다만, 당해 거래와 유사한 거래를 특수관계가 없는 자와 행하지 아니한 경우에는 특수관계가 없는 제3자간의 국제거래중 당해 거래의 조건과 상황이 유사한 거래의 거래순이익률을 사용할 수 있다.

• 가. 거래순이익의 매출에 대한 비율
• 나. 거래순이익의 자산에 대한 비율
• 다. 거래순이익의 매출원가 및 판매와 일반관리비에 대한 비율
• 라. 기타 합리적이라고 인정될 수 있는 거래순이익률

3. 기타 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법 제5조【정상가격산출방법의 선택 】① 법 제5조 제1항의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우에는 다음 각호에서 정하는 기준을 고려하여 가장 합리적인 방법을 선택하여야 한다.

1. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 국제거래 사이에 비교가능성이 높을 것. 이 경우 비교가능성이 높다는 것은 다음 각목의 1에 해당하는 경우를 말한다.

• 가. 비교되는 상황간의 차이가 비교되는 거래의 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주지 아니하는 경우
• 나. 비교되는 상황간의 차이가 비교되는 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주는 경우에도 동 영향에 의한 차이를 제거할 수 있는 합리적 조정이 가능한 경우

2. 사용되는 자료의 확보·이용 가능성이 높을 것

3. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 국제거래를 비교하기 위하여 설정된 경제여건·경영환경등에 대한 가정이 현실에 부합하는 정도가 높을 것

4. 사용되는 자료 또는 설정된 가정의 결함이 산출된 정상 가격에 미치는 영향이 작을 것

② 제1항 제1호의 규정에 의하여 비교가능성이 높은지의 여부를 평가하는 경우에는 가격이나 이윤에 영향을 미칠 수 있는 사업활동의 기능, 계약조건, 거래에 수반되는 위험, 재화나 용역의 종류 및 특성, 시장여건의 변화, 경제여건 등의 요소를 분석하여야 한다.

④ 제4조 각호의 규정에 의한 정상가격산출방법을 적용하는 경우 동조 제3호의 방법은 동조 제1호 또는 제2호의 방법을 적용할 수 없는 경우에 한하여 이를 적용한다.

(3) 법인세법 제19조【손금의 범위】

① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 손비는 이 법 및 다른 법률에 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. 제27조【업무와 관련없는 비용의 손금불산입】 내국법인이 각 사업연도에 지출한 비용중 다음 각호의 금액은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.

1. 당해 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 자산으로서 대통령령이 정하는 자산을 취득·관리함으로써 생기는 비용등 대통령령이 정하는 금액

2. 제1호외에 그 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 지출금액으로서 대통령령이 정하는 것

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여 본다. (가) 서울지방국세청 조사공무원이 작성한 이전가격 조사보고서(국제거래조사국, 2007.2.28.)의 주요내용은 다음과 같다. 1) 청구법인은 상품 매입거래에 대해 국내에서 수행하는 제품 판매기능을 일반적인 유통업자 수준으로 파악하고 재판매가격방법 적용을 주장하나, 청구법인이 제품을 판매하기 위해서는 서비스 기능이 추가되어야 하고, 동 서비스기능은 전체 제품매출액 대비 20% 이상의 가치를 지닐 뿐만 아니라(2006.3.27. 청구법인 영업부장 이남구의 진술), 비교되는 회사의 재판매기능이 청구법인과 차이가 많아 수행기능의 유사성이 요구되는 재판매방법을 적용함에는 한계가 있다.

2. 특히, 2004년 이후부터는 다음 <표3>과 같이 서비스사업부의 수입금액이 판매사업부의 수입금액보다 더 커서 단순도매 기능만을 상정하여 적용한 재판매가격방법은 비합리적이다. <표3> 청구법인 매출액 현황 OOO

3. 청구법인은 OOO 자료를 이용하여 OOO 내에 소재한 기업위주로 비교대상기업을 선정하였으나, 이는 수행기능이 유사한 상황에서 비교될 것을 요구하는 재판매가격방법에 전혀 맞지 않는 조건이므로, 재판매가격방법 적용은 비합리적인 선택이다. (나) 처분청은 비교대상기업으로 OOO 등 13개 회사를 선정하고, 거래순이익률법에 의하여 다음 <표4>와 같이 익금산입액을 산정하여 과세한 사실이 심리자료에 나타난다. <표4> 익금산입액 산정내역 OOO (다) 살피건대, 처분청이 거래순이익률방법에 의하여 정상가격을 산정하여 과세하자 청구법인은 전통적 거래접근법인 재판매가격방법을 적용하여야 한다고 주장하나, 청구법인은 국외 특수관계자로부터 하드웨어(서버나 대용량디스크) 및 소프트웨어를 구입하여 전문컨설팅서비스를 통해 고객이 요구하는 조건에 맞게 솔루션을 제공하여 왔고, 이에 따라 위 <표3>과 같이 서비스 부문의 매출도 상당한 것으로 나타나고 있어 청구법인의 관련거래가 유통업체의 경우처럼 단순하지 아니한 것으로 보이는 점, 청구법인의 국외 특수관계자와의 매입거래와 관련하여 비교대상업체가 있는 경우에는 재판매가격방법을 우선적으로 적용하는 것이 타당하고 비교대상업체가 없어 재판매가격방법의 적용이 불가능한 경우에는 기타 합리적인 방법을 적용하여야 할 것인바(조심 2008서2529, 2010.11.23. 같은 뜻), 청구법인이 제공하는 솔루션인 Data Warehouse나 CRM(고객관계관리시스템) 등은 고가의 대형 프로젝트 작업으로 국내 시장에서 독립기업과 독립거래를 하는 비교 가능한 거래를 찾을 수 없어 상당한 수준의 비교가능성을 요구하는 재판매가격방법을 우선 적용하기 어려워 보이는 점 등을 종합하여 볼 때 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(2) 쟁점②에 대하여 본다. (가) 관련 세무조사시 조사공무원이 전문용역비와 관련한 자료를 요구(2006.1.18.～2006.10.17. 8회)하였고, 청구법인도 3차례 6개월(2006.4.24. 2개월, 2006.6.26. 3개월, 2006.9.28. 2개월)에 걸쳐 자료 제출기한의 연장을 신청하였으나, 충분한 자료의 제출이나 소명이 이루어지지 아니한 사실이 심리자료에 나타난다. (나) 청구법인은 과세처분 이후에 전문용역비와 관련한 자료를 제시하였으나, 이에 대하여 처분청은 제공받은 서비스내용이 동일함에도 배부기준이 상이하다거나, 배부기준이 동일함에도 불구하고 실제 배부율이 상이하다는 등의 문제점을 지적하고 있다. (다) 살피건대, 청구법인은 국외 특수관계자에게 지급한 전문용역비를 부인한 처분은 부당하다고 주장하나, 조사공무원이 조사과정에서 전문용역비 지급과 관련한 지급상대방, 지급근거, 제공받은 용역의 내용과 기간 등의 자료를 수차례 요구하였으나 청구법인이 전혀 제출하지 아니한 사실이 나타나고, 이후 청구법인이 일부 제출한 자료도 문제점이 보이는 등 전문용역비를 손금으로 인정할 만한 구체적이고 객관적인 근거가 부족해 보이므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.