재료손실충당금의 손금불산입 처분의 당부

2008.1.7. 청구법인에게 한 2004사업연도 법인세 182,196,670원의 부과처분은 재료손실충당금과 관련하여 손금산입되지 아니한 117,133,500원 및 재고자산과 관련한 평가손실금액 29,042,613원을 손금산입하는 것으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

청구법인은 일본국법인인 ○○○(주)의 100% 자회사로, 국내에서 사업을 영위하던 중, 2006년 4월 1일자로 기존에 영위하던 모든 사업을 양도하고, 2006년 9월 4일자로 청산을 완료하였다. 서울지방국세청장은 2007년 12월 5일자로 ‘감사결과 과세예고통지서’를 통하여 청구법인이 2004사업연도에 손금에 산입한 재료손실충당금 중 456,769,656원을 손금불산입하는 과세자료를 처분청에 통지하였다. 처분청은 청구법인이 2004사업연도에 대한 법인세 신고시 재료손실충당금 496,479,256원을 손금산입하였으나, 2003사업연도 법인세 신고시 익금산입 후 유보된 재료손실충당금이 39,709,600원에 불과하여 차액인 456,769,656원을 손금불산입한 후, 2004사업연도 법인세 182,196,670원을 청구법인에게 2008년 1월 31일을 납기로 하여 결정고지하였다. 청구법인은 2008년 1월 31일 납기로 결정고지된 2004사업연도 법인세 182,196,670원에 대하여 무납부하였는 바, 처분청은 청구법인의 100% 출자법인이며, 청산시 53억원의 청구법인의 잔여재산을 분배받은 일본국 소재의 ○○○(주)에게 2008.3.18. 제2차 납세의무자로 지정통지를 하자 제2차 납세의무자로 지정된 ○○○(주)는 2008.4.29. 결정고지된 세액을 전액 납부하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2008.4.7. 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 (가) 처분청은 재고자산 관련 세무조정 내역에 의하여 과세하였으나, 청구법인의 재고자산과 관련된 세무조정은 재료손실충당금에 대한 세무조정과 재고자산평가손실에 대한 세무조정으로 구분되며, 2003사업연도 종료일 현재 손금불산입(유보)으로 처분된 금액은 496,479,256원이다. 즉, 2003사업연도 종료일 현재 손금불산입(유보) 처분된 금액 496,479,256원은 재료손실충당금 관련 세무조정으로 인하여 손금불산입(유보) 된 156,843,100원과 재고자산평가손실 관련 세무조정에 따라 손금불산입(유보)된 339,636,156원으로 구분된다. 이 중, 청구법인의 재료손실충당금은 세무상 손금으로 인정되지 아니하는 부채성충당금으로, 청구법인이 회계처리상 비용으로 계상한 사업연도에는 손금불산입(유보) 처분하고, 이후 사업연도에 손금산입(△유보) 처분하는 세무조정이 이루어진다. 따라서 재료손실충당금과 관련하여 2003사업연도 종료일 현재 손금불산입(유보)으로 처분되어 있는 금액 156,843,100원은 2004사업연도의 세무조정시에 손금산입(△유보) 처분되어야 한다. 결과적으로, 2004사업연도에 손금산입(△유보) 처분되어야 하는 금액인 156,843,100원 중 처분청이 2003사업연도 이전에 손금불산입(유보) 처분된 금액으로 인정하여 2004사업연도에 손금산입한 39,709,600원을 제외한 117,133,500원은 당연히 청구법인의 2004사업연도의 세무조정시 손금산입(△유보) 처분되어야 한다. <재고자산평가손실 계상 사업연도> 재고자산평가손실 200 계상시 (차변) 잡손실 200 / (대변) 상품 200 (세무조정) (손금불산입) 상품 200 (유보) <해당 재고자산 매각 또는 폐기 사업연도> 재고자산평가손실 30이 계상되어 있는 재고자산 50을 100에 매각한 경우 (차변) 현금 100 / (대변) 상품 50 상품처분이익 50 (세무조정) (손금산입) 상품 30 (△유보) (나) 청구법인의 재고자산평가손실과 관련된 세무조정은 고객의 장치에 문제가 발생하는 경우 신속한 복구를 위하여 보유하고 있는 긴급부품이 장기간 출고되지 아니함에 따라 기업회계상 비용으로 인식한 금액을 손금불산입하고 유보로 소득처분한 것으로, 이는법인세법제22조 및 제42조 그리고 동법 시행령 제78조에 의할 경우, 타당한 세무상 처리이다. 즉,법인세법의 관련 규정에 의할 경우, 파손·부패 등의 사유로 인하여 정상가액으로 판매할 수 없는 경우에 한하여 재고자산에 대한 평가손실을 인정하고 있으며, 그 이외의 경우에는 기업회계상 비용으로 계상한 재고자산평가손실은 손금불산입(유보) 처분하도록 규정하고 있기 때문에, 청구법인이 재고자산의 가액을 감액시키면서 회계상 비용으로 인식한 부분을 세무상으로 손금불산입(유보)조정 하는 것이다. 이러한 재고자산평가손실의 회계 및 세무상 처리는 다음과 같은 바, 위의 표에서 보듯이 재고자산평가손실로 손금불산입된 금액은 해당 재고자산이 매각 또는 폐기되는 시점에 해당 재고자산과 관련된 평가손실이 손금에 산입되는 것으로, 청구법인의 재고자산평가손실과 관련된 세무조정 내역은 아래와 같다. (단위: 원) 사업연도 기초잔액 감소 증가 기말잔액 1998

• -

• - 1999

• - 395,315,796 395,315,796 2000 395,315,796 42,775,792

• 352,540,004 2001 352,540,004

• 1,083,765 353,623,769 2002 353,623,769 3,987,613

• 349,636,156 2003 349,636,156 10,000,000

• 339,636,156 2004 339,636,156 339,636,156

• - 위의 표에서 보듯이 2003사업연도 종료일 현재 재고자산평가손실과 관련하여 손금불산입(유보) 처분된 금액은 339,636,156원이며, 이 중 2004사업연도에 실제로 외부에 매각 또는 폐기 처분된 재고자산과 관련된 평가손실 금액은 29,042,613원인 바, 청구법인의 재고자산평가손실 중 2004사업연도에 외부에 매각되거나 폐기처분된 재고자산에 해당하는 평가손실 29,042,613원은 손금에 산입되어야 마땅하다.

• 나. 처분청 의견 기업회계이론과 실무에서는 기업회계기준 등에 따라 재고자산을 정상적인 영업과정에서 판매를 위하여 보유하거나 생산과정에 있는 자산 및 생산 또는 서비스 제공과정에 투입될 원재료나 소모품의 형태로 존재하는 자산으로 정의하고 있고, 재고자산의 평가손실의 경우 그 장부가액에서 직접 차감하거나 손익계산서상 영업외비용으로 계상하고 있다. 이에 반하여법인세법은 재고자산의 평가에 있어서 평가차손은 손금산입을 허용하지 아니함을 원칙으로 하고 있으며, 다만 예외적으로 재고자산으로서 파손·부패 등의 사유로 인하여 정상가격으로 판매할 수 없는 것에 대하여만 당해 사업연도의 손금으로 계상할 수 있다. 따라서 이러한 기업회계와 세무회계의 차이로 결산시 매출원가에 가산하거나 영업외비용으로 처리한 재고자산평가손실은 세무조정시 익금산입 후, 재고자산의 파손, 부패 또는 매출된 경우에 한하여 손금산입할 수 있음에도 불구하고 청구법인이 2004사업연도 법인세 결산시 손금산입한 재고자산평가손실(재료손실충당금) 456,769,656원은 익금산입하였던 세무조정내역을 2004사업연도 전의 사업연도에서 찾을 수 없으며, 또한, 동 금액을 손금산입한 2004사업연도에 손금산입요건을 갖추었는지도 불분명하여 재고자산의 평가계정인 재료손실충당금 456,769,656원을 손금불산입한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점

(1) 세무상 손금으로 인정되지 아니하는 재료손실충당금을 회계상 비용으로 처리함에 따라 세무상 손금불산입(유보) 처분할 금액계산의 적정 여부

(2) 세무상 손금으로 인정되지 아니하는 재고자산평가손실 중 정상가격으로 판매할 수 없어 재고자산의 매각 등이 이루어진 동 재고자산과 관련된 평가손실이 손금에 산입되어야 하는지 여부

• 나. 관련법령

○ 법인세법 제22조 【자산의 평가차손의 손금불산입】 내국법인이 보유하는 자산의 평가차손은 각 사업연도의 소득금액 계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다. 다만, 제42조 제2항 및 제3항의 규정에 의하여 자산을 평가함에 따라 발생하는 평가차손은 그러하지 아니하다.

○ 법인세법 제42조 【자산과 부채의 평가】

① 내국법인이 보유하는 자산 및 부채의 장부가액을 증액 또는 감액한 경우에는 그 평가일이 속하는 사업연도 및 그 후의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 당해 자산 및 부채의 장부가액은 그 평가하기 전의 가액으로 한다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

3. 재고자산 등 대통령령이 정하는 자산 및 부채의 평가

③ 다음 각호의 1에 해당하는 자산은 제1항 및 제2항의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 방법에 의하여 그 장부가액을 감액할 수 있다.

1. 재고자산으로서 파손･부패 등의 사유로 인하여 정상가격으로 판매할 수 없는 것

○ 법인세법 제66조 【결정 및 경정】

② 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 제60조의 규정에 의한 신고를 한 내국법인이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정한다.

1. 신고내용에 오류 또는 탈루가 있는 때

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 2004사업연도에 손금산입(△유보) 처분되어야 하는 금액인 156,843,100원 중 처분청이 2003사업연도 이전에 손금불산입(유보) 처분된 금액으로 인정하여 2004사업연도에 손금산입한 39,709,600원을 제외한 117,133,500원이 청구법인의 2004사업연도의 세무조정시 손금산입(△유보) 처분되어야 한다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. (가) 서울지방국세청장의 감사결과 과세예고통지서에는 “재료손실충당금 누적분 496,479,256원 중 전기이전 손금분 456,769,656원을 당기에 임의로 일괄 손금계상하였으므로, 손금불산입(유보) 처분하여 법인세 경정결정함” 이라는 감사결과 처분지시 내용이 기재되어 있다. (나) 청구법인의 1998사업연도부터 2004사업연도의 재고자산과 관련한 세무조정내역은 아래표와 같다. ＜재고자산 관련 세무조정 내역: 세무조정계산서＞ (단위: 천원) 사업연도 기초잔액 감소 증가 기말잔액 비고 1998 1,111,000 1,111,000 1,020,000 1,020,000 총액법 1999 1,020,000 209,084

• 810,915 순액법 2000 810,915 95,534 24,858 740,240 순액법 2001 740,240 334,023 333,191 739,407 순액법 2002 739,407 272,638

• 466,769 순액법 2003 466,769 10,000 39,709 496,479 순액법 2004 496,479 496,479 49,139 49,139 총액법 ＜재료손실충당금 및 재고자산평가손실＞ (단위: 천원) 사업연도 재료손실충당금 재고자산평가손실 기말잔액 1998 1,020,000

• 1,020,000 1999 415,600 395,315 810,915 2000 387,700 352,540 740,240 2001 385,784 353,623 739,407 2002 117,133 349,636 466,769 2003 156,843 339,636 496,479 2004 49,139

• 49,139 ＜재료손실충당금＞ (단위: 천원) 사업연도 기초잔액 감소 증가 기말잔액 1998 1,111,000 1,111,000 1,020,000 1,020,000 1999 1,020,000 1,020,000 415,600 415,600 2000 415,600 415,600 387,700 387,700 2001 387,700 387,700 385,784 385,784 2002 385,784 385,784 117,133 117,133 2003 117,133 117,133 156,843 156,843 2004 156,843 156,843 49,139 49,139 ＜재고자산평가손실＞ (단위: 천원) 사업연도 기초잔액 감소 증가 기말잔액 1998

• -

• - 1999

• - 395,315 395,315 2000 395,315 42,775

• 352,540 2001 352,540

• 1,083 353,623 2002 353,623 3,987

• 349,636 2003 349,636 10,000

• 339,636 2004 339,636 339,636

• - ＜재고자산 관련 사업연도말 유보금액 내역＞ (단위: 천원) 사업연도 재료손실충당금 재고자산평가손실 기말잔액 1998 1,020,000

• 1,020,000 1999 415,600 395,315 810,915 2000 387,700 352,540 740,240 2001 385,784 353,623 739,407 2002 117,133 349,636 466,769 2003 156,843 339,636 496,479 2004 49,139

• 49,139 (다) 상기의 표 중 재료손실충당금과 관련된 부분의 세무조정 내역만을 총액법을 기준으로 작성하면 아래와 같다. (단위: 원) 사업연도 기초잔액 감소 증가 기말잔액 비 고 1998 1,111,000 1,111,000 1,020,000 1,020,000 총액법 1999 1,020,000 1,020,000 415,600 415,600 " 2000 415,600 415,600 387,700 387,700 " 2001 387,700 387,700 385,784 385,784 " 2002 385,784 385,784 117,133 117,133 " 2003 117,133 117,133 156,843 156,843 " 2004 156,843 156,843 49,139 49,139 " (라) 청구법인이 제출한 ○○○ 대차대조표에 의하면 1998사업연도부터 2004사업연도까지 재료손실충당금을 계상한 사실이 아래와 같이 확인된다.

• 아 래- (단위: 천원) 구 분 1999 2000 2001 2002 2003 2004 재고자산 81,774 76,006 165,336 468,533 627,372 2,149,402 재고품 497,374 463,706 551,120 585,667 784,215 1,637,962 임계품 0 560,577 재료손실충당금 415,600 387,700 385,784 117,133 156,843 49,139 (마) 청구법인의 2003사업연도 재료손실충당금 및 재고자산평가손실과 관련한 세무조정내역은 아래와 같다. (단위: 천원) 구 분 기초잔액 감소 증가 기말잔액 비고 상품(세무조정계산서) 466,769 10,000 39,709 496,479 재료손실충당금 117,133 117,133 156,843 156,843 총액법 재고자산평가손실 349,636 10,000 339,636 계 466,769 127,133 156,843 496,479 (바) 청구법인의 1999사업연도부터 2004사업연도까지 재료손실충당금 설정 내역은 아래와 같다. (단위: 천원) 구 분 1999 2000 2001 2002 2003 2004 충당금 차감후 기말재고자산 81,774 76,006 165,336 468,533 627,372 2,149,402 기말재고자산 497,374 463,708 551,120 585,667 784,215 2,198,541 재료손실충당금 415,600 387,700 385,784 117,133 156,843 49,139 (사) 청구법인의 2004사업연도 재료손실충당금 계정별원장 및 청구인이 발행한 전표를 통하여 2004사업연도의 재료손실충당금 기초잔액이 156,843천원이고 기말잔액이 49,139천원임이 확인되고, 2003사업연도 세무조정계산서에 첨부된 자본금과적립금조정명세서(을)를 통하여 재료손실충당금과 관련된 세무조정이 순액법으로 이루어졌음을 알 수 있다. (아) 청구법인의 2004사업연도 법인세신고서상 대차대조표에 재고자산으로 기재된 금액(2,149,402천원)이 2004사업연도의 재고자산 총액(2,198,541천원)에서 재료손실충당금(49,139천원)을 차감한 잔액(2,149,402천원)과 일치함이 확인된다. (자) 2004사업연도의 기말재고자산이 2,149,402천원, 재료손실충당금이 49,139천원이라는 사실이 대차대조표, 재료손실충당금계정원장 등에 의하여 확인되고, 당기재고재산 2,198,541천원(재고품 1,637,962천원, 반제품 560,577천원)이라는 사실이 상품수불부 등에 의하여 확인된다.

(2) 위 사실 및 관련법령을 종합하여 살피건대, 청구법인의 2004사업연도 기말재고자산이 2,149,402천원, 재료손실충당금이 49,139천원이라는 사실이 대차대조표, 재료손실충당금계정원장, 상품수불부 등에 의하여 확인되고, 청구법인이 재고자산과 관련하여 재료손실충당금계정과 재고자산평가손실계정으로 나누어 회계처리하였음이 연도별(1999년 ∼2004년) 재료손실충당금 계산자료, 청구법인의 사업연도별(1999 ∼2004) 일립(日立) 대차대조표 등을 통하여 확인되는 이 건의 경우 처분청은 2003사업연도 이전에 손금불산입된 금액은 39,709,600원에 불과하다고 밝히고 있으나, 이는 2003사업연도의 재료손실충당금과 관련된 세무조정이 순액법으로 이루어진 것을 잘못 해석한 것으로 보이고, 이는 단순히 재료손실충당금을 39,709,600원만큼 손금불산입한 것이 아니라, 전기말의 재료손실충당금 117,155,300원을 손금에 산입하고, 2003사업연도의 재료손실충당금 156,843,100원을 손금불산입한 효과를 순액으로 표시한 것으로 청구법인의 2003사업연도 종료일 현재 재료손실충당금 관련 세무조정에 따라 손금불산입(유보)로 처분된 156,843,100원은 2004사업연도에 손금으로 산입하는 것이 타당하므로 처분청에서 손금으로 인정한 39,709,600원을 차감한 117,133,500원을 2004사업연도에 손금산입하는 것이 타당하다고 판단된다.

(3) 다음으로, 청구법인이 재고자산평가손실 중 (주)○○○에 매각되거나 폐기처분된 재고자산에 해당하는 평가손실 29,042,610원을 손금산입하는 것이 타당하다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. (가) 청구인이 2003·2004사업연도중에 재고자산평가손실계정에 계상된 재고자산 중 29,042천원에 상당하는 컴퓨터 부품을 (주)○○○에게 128,582천원에 매각 등을 한 사실이 매출장, 매출처별원장, 입고확인서, 매출전표 및 매출처별세금계산서합계표 등에 의하여 확인되고, 청구인이 (주)○○○에게 발행·교부한 매출세금계산서는 아래와 같다. ＜세금계산서 발행 내역＞ (단위: 천원) 구분 상호 사업자등록번호 공급가액 2003.1기확정 (주)○○○○반도체 -85- 519,115 2003.2기예정 (주)○○○○반도체 -85- 713,913 2003.2기확정 (주)○○○○반도체 -85- 478,099 2004.1기예정 (주)○○○○반도체 -85- 5,870 (주)○○○○반도체 *-85-*** 732,033 합계 2,449,032 <매출내역> (단위: 천원) 재고 출고 매 출 액 비 고 일 자 원 가 일 자 금액 2003.4.29 445 2003.4.29 595 2003.4.29 9,180 2003.5.26 17,798 2003.7.30 1,490 2003.7.30 4,740 2003.9.25 3,256 2003.9.25 4,534 2004.2.16 432 2004.2.13 849 2004.3.29 6,386 2004.3.31 7,853 2004.3.31 101,000 계 29,042 계 129,516

(3) 위 사실 및 관련법령을 종합하여 살피건대, 청구법인이 2004사업연도에 (주)○○○에 재고자산 29,042천원을 129,516천원에 매각 등을 한 사실이 매출장, 매출처별원장, 입고확인서, 매출전표 및 매출처별세금계산서합계표 등에 의하여 확인되므로 청구인이 2003사업연도말 현재 재고자산평가손실과 관련하여 손금불산입 처분한 339,636천원 중 2004사업연도에 매각 등 재고자산과 관련된 평가손실금액 29,042,610원을 손금에 산입함이 타당하다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유가 있으므로국세기본법제81조와 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.