30% 이상을 출자한 법인의 이사는 사용인으로 양수인과 특수관계에 있음

심판청구를 기각합니다.

• 가. 청구인은 ○○택시주식회사(이하 “청구외법인”이라 한다)의 대표이사로서 2002.4.10. 청구외법인의 이사 박○연으로부터 청구외법인 주식의 1주당 매매가액을 10,000원으로 하여 4,500주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 양수하였다.
• 나. 처분청은 ○○지방국세청장의 감사지적에 따라, 쟁점주식의 양수자인 청구인과 양도자인 박○연은 특수관계에 있는 자에 해당하고 쟁점주식은 양도일 현재 1주당 평가액이 209,469원이므로, 청구인이 797,610,500원을 박○연으로부터 증여받은 것으로 보아, 2007.12.5. 청구인에게 2004.4.10. 증여분 증여세 250,996,410원을 결정⋅고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2008.2.22. 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 박○연은 청구외법인의 등기부에 이사로 등록되어 있었으나 실제로 이사로 근무한 사실이 없어서 청구인과 특수관계자가 아니므로, 청구인과 박○연을 특수관계자로 보아 한 이 건 증여세 부과처분은 취소되어야 한다.

(2) 쟁점주식은 1주당 순손익가치가 107,218원이고 여기에 최대주주 할증 20% 상당액을 더하면 1주당 평가액이 128,661원인데도, 처분청은 잘못계산(당해연도 법인세 및 벌금 등 미차감)하여 1주당 순손익가치를 161,130원으로 산정하고 여기에 최대주주 할증 30% 상당액을 더한 209,469원을 1주당 평가액으로 하여 쟁점주식의 증여재산가액을 797,610,500원으로 산정한 후 이 건 증여세를 과세하였는 바, 쟁점주식의 1주당 평가액을 128,661원으로 하여 쟁점주식의 총평가액 578,974,500원에서 거래가액 45,000,000원을 차감하고 상속세 및 증여세법 시행령제26조 제3항의 차감액 100,000,000원을 차감한 433,974,500원을 증여재산가액으로 하여 이 건 증여세를 감액경정하여야 한다.

• 나. 처분청 의견

(1) 쟁점주식의 양수자인 청구인은 청구외법인의 최대주주(지분 50% 소유)인 김○숙의 남편으로서 청구외법인의 대표이사를 역임하고있는 자이고, 쟁점주식의 양도자인 박○연은 청구외법인의 등기부상 임원이므로, 청구인과 박○연은 특수관계자에 해당된다.

(2) 쟁점주식에 대한 2002.4.10. 현재 1주당 순손익가치 산정시 각사업연도 소득에서 차감할 법인세 총결정세액의 계산은 이월결손금 공제전 금액을 산출하여야 하나, 1999 및 2000사업연도의 이월결손금 공제후 금액으로 계산하였고, 2000사업연도의 벌금 등을 공제하지 아니하고 순손익액을 계산함으로써 1주당 순손익가치가 과대평가된 사실을 확인하고 쟁점주식의 1주당 순손익가치를 107,742원으로 평가하여 직권으로 시정조치하였으며, 상속세 및 증여세법 시행령제19조 제2항(최대주주 또는 최대출자자) 및 같은법 시행규칙 제4조(사용인의 정의 및 임원의 범위)의 규정에 의하여 청구인과 그 특수관계자가 30%이상 출자하여 지배하고 있는 법인의 사용인에 해당하고 보유주식의 합계가 100%이므로, 쟁점주식의 1주당 순손익가치 107,742원에 최대주주 보유주식에 대한 할증율 30%를 적용하여 쟁점주식의 1주당 가액을 평가함이 타당하다.

• 가. 쟁점

① 청구인과 쟁점주식의 양도자 박○연이 특수관계에 있는지 여부

② 쟁점주식 1주당 평가액 산정의 당부

• 나. 관련법령

(1) ‘저가⋅고가 양도시의 증여의제’ 관련

○ 상속세및증여세법 제35조 【저가⋅고가양도시의 증여의제】

① 다음 각호의 1에 해당하는 자에 대하여는 당해 재산을 양수 또는 양도한 때에 그 대가와 시가와의 차액에 상당하는 금액으로서 대통령령이 정하는 이익에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 본다.

1. 특수관계에 있는 자로부터 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수하는 경우에는 그 재산의 양수자

② 제1항 제1호 및 제2호에 규정된 특수관계에 있는 자, 낮은 가액 및 높은 가액의 범위는 대통령령으로 정한다.

○ 상속세및증여세법 시행령 제26조 【저가⋅고가양도 및 특수관계자의 범위】

① 법 제35조 제1항 제1호에서 "낮은 가액"이라 함은 양수한 재산(법 제40조제1항의 규정에 의한 전환사채 등을 제외한다)의 시가(법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조 및 제31조에서 "시가"라 한다)에서 그 대가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30이상 차이가 있거나 그 차액이 1억원이상인 경우의 그 대가를 말한다.

③ 법 제35조 제1항 본문에서 "대통령령이 정하는 이익"이라 함은 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 계산한 대가와 시가와의 차액에서 다음 각호의 가액중 적은 금액을 차감한 가액을 말한다.

1. 시가에서 대가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30 이상이거나 대가에서 시가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30 이상인 경우에는 시가의 100분의 30에 상당하는 가액

2. 1억원

(2) ‘특수관계에 있는 자’ 관련

○ 상속세및증여세법 제35조 【저가⋅고가양도시의 증여의제】

① 다음 각호의 1에 해당하는 자에 대하여는 당해 재산을 양수 또는 양도한 때에 그 대가와 시가와의 차액에 상당하는 금액으로서 대통령령이 정하는 이익에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 본다.

1. 특수관계에 있는 자로부터 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수하는 경우에는 그 재산의 양수자

② 제1항 제1호 및 제2호에 규정된 특수관계에 있는 자, 낮은 가액 및 높은 가액의 범위는 대통령령으로 정한다.

○ 상속세및증여세법 시행령 제13조 【공익법인 출연재산에 대한 출연방법 등】

④ 법 제16조 제2항 각호외의 부분 단서에서 "당해 공익법인등의 출연자와 특수관계에 있지 아니하는 내국법인"이라 함은 다음 각호의 1에 해당하지 아니하는 내국법인을 말한다.

1. 출연자 또는 그와 특수관계에 있는 자(출연자와 제6항 각호의 1의 관계에 있는 자를 말하되, 당해 공익법인등을 제외한다)가 주주등이거나 임원(법인세법시행령 제43조 제6항 의 규정에 의한 임원을 말한다. 이하 같다)의 현원(5인에 미달하는 경우에는 5인으로 본다. 이하 이 항에서 같다)중 5분의 1을 초과하는 내국법인으로서 출연자 및 그와 특수관계에 있는 자(출연자와 제6항 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다. 이하 이 항에서 같다)가 보유하고 있는 주식등의 합계가 가장 많은 내국법인

⑥ 법 제16조 제2항 제2호에서 출연자 및 그와 특수관계에 있는 자가 다른 공익법인등에 출연한 동일한 내국법인의 주식등에는 상속인과 출연당시 다음 각호의 1의 관계에 있는 자가 재산을 출연한 다른 공익법인등이 보유하고 있는 주식등을 포함한다.

1. 국세기본법시행령 제20조 제1호 내지 제8호에 규정하는 자(이하 "친족"이라 한다)

2. 사용인(출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 임원을 포함한다. 이하 이 호 및 제19조 제2항 제2호에서 같다)이나 사용인외의 자로서 상속인의 재산으로 생계를 유지하는 자

⑧ 제6항 제2호 및 제39조 제1항에서 "출자에 의하여 지배하고 있는 법인"이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 법인을 말한다.

1. 제19조 제2항 제6호에 해당하는 법인

2. 제19조 제2항 제7호에 해당하는 법인

3. 제1호 또는 제2호의 법인과 제19조 제2항 제1호 내지 제5호에 해당하는 자가 발행주식총수 등의 100분의 50이상을 출자하고 있는 법인

○ 상속세및증여세법 시행령 제19조 【금융재산 상속공제】

② 법 제22조 제2항에서 "대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자"라 함은 주주 또는 출자자(이하 "주주 등"이라 한다) 1인과 다음 각호의 1에 해당하는 관계가 있는 자의 보유주식 등을 합하여 그 보유주식 등의 합계가 가장 많은 경우의 당해주주 등을 말한다.

2. 사용인과 사용인외의 자로서 당해주주 등의 재산으로 생계를 유지하는 자

6. 주주 등 1인과 제1호 내지 제5호의 자가 발행주식총수 등의 100분의 30이상을 출자하고 있는 법인

7. 주주 등 1인과 제1호 내지 제6호의 자가 발행주식총수 등의 100분의 50이상을 출자하고 있는 법인

○ 상속세및증여세법 시행령 제26조 【저가⋅고가양도 및 특수관계자의 범위】

④ 법 제35조 제1항 제1호 및 제2호에서 "특수관계에 있는 자"라 함은 양도자 또는 양수자(이하 이 항에서 "양도자등"이라 한다)와 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.

1. 제19조 제2항 제1호·제2호·제4호 내지 제8호의 규정에 해당되는 자. 이 경우 "주주 등 1인"은 "양도자 등"으로 본다.

○ 상속세및증여세법 시행령 제53조 【협회등록법인의 주식 등의 평가 등】

③ 법 제63조 제3항에서 "대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자"라 함은 제19조제2항 본문의 규정에 해당하는 자 및 그와 동조동항 각호의 1에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다.

○ 법인세법 시행령 제43조 【상여금 등의 손금불산입】

⑥ 제1항 내지 제5항의 규정에 의한 임원(이하 "임원"이라 한다)은 다음 각호의 1에 규정하는 직무에 종사하는 자로 한다.

1. 법인의 회장·사장·부사장·이사장·대표이사·전무이사·상무이사 등 이사회의 구성원 전원과 청산인

2. 합명회사·합자회사 및 유한회사의 업무집행사원 또는 이사

4. 기타 제1호 내지 제3호에 준하는 직무에 종사하는 자

○ 상속세및증여세법 시행규칙 제4조 【사용인의 정의】 영 제13조 제6항 제2호·영 제19조 제2항 제2호 및 영 제39조 제1항 제3호에서 "사용인"이라 함은 임원·상업사용인 기타 고용계약관계에 있는 피용자를 말한다.

(3) ‘비상장주식의 평가’ 관련

○ 상속세및증여세법 제63조 【유가증권 등의 평가】

① 유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

• 다. 나목외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.

③ 제1항 제1호 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자(이하 이 항에서 "최대주주 등"이라 한다)의 주식 등(평가기준일이 속하는 사업연도전 3년이내의 사업연도부터 계속하여 법인세법 제14조제2항 의 규정에 의한 결손금이 있는 법인의 주식등 대통령령이 정하는 주식 등을 제외한다)에 대하여는 제1항제1호 및 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액에 그 가액의 100분의 20(대통령령이 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 10으로 한다)을 가산하되, 최대주주 등이 당해 법인의 발행주식총수등의 100분의 50을 초과하여 보유하는 경우에는 100분의 30을 가산한다. 이 경우 최대주주 등이 보유하는 주식등의 계산은 대통령령으로 정한다.

○ 상속세및증여세법 시행령 제54조 【비상장주식의 평가】

① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조에서 "비상장주식"이라 한다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다. 1주당 가액＝1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융시장에서 형성되는 평균이자율을 참작하여 재정경제부령이 정하는 율(이하 "순손익가치"라 한다)

② 제1항의 규정에 의하여 평가한 비상장주식의 가액이 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 미달하는 경우에는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액＝당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다)

○ 상속세및증여세법 시행령 제56조 【1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법】

① 제54조 제1항의 규정에 의한 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 제1호의 가액으로 하되, 당해 법인이 사업개시후 3년 미만이거나 일시우발적 사건에 의하여 최근 3년간의 순손익액이 비정상적으로 증가하는 등의 사유로 제1호의 가액에 의하는 것이 불합리한 것으로 재정경제부령이 정하는 경우에는 제2호의 가액으로 할 수 있다. 이 경우 그 가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다.

1. 다음의 산식에 의하여 계산한 가액 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ＝[(평가기준일 이전 1년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×3)＋(평가기준일 이전 2년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×2)＋(평가기준일 이전 3년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×1)] × 1/6

② 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 각 사업연도의 주식수는 각 사업연도 종료일 현재의 발행주식총수에 의한다. 다만, 평가기준일이 속하는 사업연도전 3년이내에 무상증자 또는 무상감자를 한 사실이 있는 경우에는 무상증자 또는 무상감자전의 각 사업연도 종료일 현재의 발행주식총수는 재정경제부령이 정하는 바에 의한다.

③ 제1항 제1호의 규정에 의한 순손익액은 법인세법 제14조 의 규정에 의한 각 사업연도소득에 제1호의 규정에 의한 금액을 가산한 금액에서 제2호의 규정에 의한 금액을 차감한 금액에 의한다. 이 경우 각 사업연도소득 계산시 손금에 산입된 충당금 또는 준비금이 세법의 규정에 따라 일시 환입되는 경우에는 당해금액이 환입될 연도를 기준으로 안분한 금액을 환입될 각 사업연도소득에 가산한다.

1. 법인세법 제18조 제4호·제6호 및 제7호의 규정에 의한 금액 및 기타 재정경제부령이 정하는 금액

2. 다음 각목의 규정에 의한 금액

• 가. 당해 사업연도의 법인세액, 법인세액의 감면액 또는 과세표준에 부과되는 농어촌특별세액 및 소득할주민세액
• 나. 법인세법 제21조 제3호 내지 제5호 및 동법 제27조에 규정하는 금액과 각 세법에서 규정하는 징수불이행으로 인하여 납부하였거나 납부할 세액
• 다. 법인세법 제24조 내지 제26조·동법 제28조 및 조세특례제한법 제135조 내지 제137조에 규정하는 금액 및 기타 재정경제부령이 정하는 금액
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구외법인의 주식변동상황명세서(2002.1.1.∼2002.12.31.)를 보면, 2002.1.1. 현재 청구외법인의 발행주식 총수는 9,000주이고, 청구인의 처 김○숙이 50%의 지분인 4,500주를 소유하고 있었으며, 청구외법인의 이사 박○연이 50%의 지분인 4,500주를 소유하고 있다가, 2002.4.10. 청구외법인의 대표이사인 청구인이 박○연의 지분 전체인 4,500주를 취득하였음이 확인된다.

(2) 청구외법인의 등기부등본에 의하면, 박○연은 1997,11,11.부터 2000.11.11.까지, 2001.1.8.부터 2005.4.8.까지 이사로 재직한 것으로 등록되어 있으며, 청구인은 박○연이 실제로 이사로 근무한 사실이 없다고 주장하나, 그 주장을 뒷받침할 만한 신빙성 있는 증빙을 이 건 심리일 현재까지 제시하지 아니하였다.

(3) 쟁점①에 대하여 살펴본다 (가) 청구인은 박○연이 청구외법인의 이사로 등록되어 있었을 뿐 실제로 이사로 근무한 사실이 없으므로 청구인과 박○연은 특수관계에 있는 자가 아니라고 주장하나, 위 (2)에서 살펴본 바와 같이 박○연이 등기부상의 이사일 뿐 실제로 청구외법인의 이사의 직을 수행하지 아니하였다고 인정할 만한 증빙을 제시하지 못하므로, 등기부에 등록된 바와 같이 박○연을 청구외법인의 이사로 보는 것이 타당하다고 판단된다. (나) 위 나.(2)의 (나)부터 (라)까지의 관련법령을 모아보면, 양도자 또는 양수자와 그와 특수관계에 있는 자가 100분의 30이상을 출자하여 지배하고 있는 법인의 이사는 양도인 또는 양수인의 사용인으로서 특수관계에 있는 자에 해당되는 바, 청구외법인은 청구인이 대표이사이고 그의 처 김○숙이 발행주식 총수의 100분의 50을 소유하고 있어 청구인과 그의 처 김○숙이 지배하고 있는 법인에 해당되며, 박○연은 청구외법인의 이사이므로 청구인의 사용인에 해당되어, 청구인은 박○연과 특수관계에 있는 자에 해당된다고 판단된다. 따라서, 이 부분 청구주장은 이유 없다 하겠다.

(4) 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 1주당 순손익가치가 과대평가되었다는 주장에 대하여 살펴본다.

1. 청구인은 처분청이 당초 청구외법인의 1주당 손익가치를 161,130원(30% 할증평가액 209,469원)으로 평가한데 대하여 1주당 순손익가치가 107,218원(20% 할증평가액 128,661원)이라고 주장하고 있는 바, 처분청은 1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산시 각 사업연도 소득금액에서 차감할 법인세 총결정세액은 이월결손금 공제전 과세표준금액에 의하여 산출하여야 함에도, 이를 1999 및 2000사업연도 법인세 총결정세액 산정시 이월결손금 공제 후 과세표준금액에 의하여 산정한 사실을 인정하고 직권시정하여 1주당 순손익가치를 107,742원으로 평가한 사실이 청구인의 이건 심판청구에 대한 답변서 및 경정결의서 등에 의하여 확인된다.

2. 다만, 청구인 주장 1주당 순손익가치 107,218원과 처분청이 평가한 1주당 순손익가치 107,742원의 차액 524원에 대하여는, 순손익가치 평가시 각 사업연도 소득금액에서 차감할 법인세 총결정세액을 산출세액에서 공제감면세액을 차감하고 가산세를 가산하여야 하나, 청구인은 2000사업연도의 경우 공제감면세액 2,151,324원을 차감하지 아니하고 2001사업연도의 경우 가산세 578,200원을 가산하지 아니하여 계산하였기 때문에 처분청의 평가액 107,742원보다 524원이 적은 107,218원으로 평가되었음이 처분청이 제출한 심리자료에 의하여 확인되고 있다. 따라서, 이 부분 청구주장에 대하여는 처분청의 시정조치 내용이 타당하다고 판단된다. (나) 쟁점주식의 가액 평가시 할증율 30% 적용이 타당한지에 대하여 살펴본다.

1. 상속세 및 증여세법제63조 제3항의 규정에 의하면, 최대주주 등이 당해 법인의 발행주식 총수 등의 100분의 50을 초과하여 보유하는 주식의 가액은 같은법 시행령 제54조의 규정에 의한 평가액(쟁점주식의 경우 1주당 순손익가치)에 100분의 30을 가산하는 것인 바, 같은법 시행령 제19조 제2항 제1호 및 제2호, 제26조 제4항 제1호의 규정을 모아보면, 양도자 등과 그의 친족 및 사용인 관계에 있는 자들의 보유주식 비율의 합계가 100분의 50을 초과하면 위 100분의 30의 할증율 적용대상이 된다.

2. 청구인은 쟁점주식 양수일인 2002.4.10. 전에는 청구외법인의 주식을 소유하고 있지 아니 하였으나, 그의 친족으로서 특수관계 있는 자의 처 김○숙이 청구외법인의 발행주식 총수의 50%를 소유하고 있었고, 청구인과 특수관계에 있는 박○연이 50%를 소유하고 있어서, 쟁점주식 양수일 현재 청구외법인의 주식은 청구인과 특수관계에 있는 자들인 최대주주 등의 주식 소유비율이 100%인 바, 처분청이 쟁점주식의 가액 평가시 할증율 30%를 적용한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.