[요지] 접대행위를 통한 친목도모 등을 위한 비용이나 사회통념 및 상관행에 벗어나는 비정상적인 비용 또는 거래처의 이익을 보전해 주기 위한 지원으로 보기 어려움이 있으므로 견본품비를 접대비로 보아 접대비한도초과액을 손금불산입하여 과세한 처분은 부당함
[요지] 접대행위를 통한 친목도모 등을 위한 비용이나 사회통념 및 상관행에 벗어나는 비정상적인 비용 또는 거래처의 이익을 보전해 주기 위한 지원으로 보기 어려움이 있으므로 견본품비를 접대비로 보아 접대비한도초과액을 손금불산입하여 과세한 처분은 부당함
[주 문] OOO세무서장이 2007.11.20. 청구법인에게 한 법인세847,496,980원(2004사업연도분 344,206,480원, 2005사업연도분 503,290,500원)및 농어촌특별세 152,154,150원(2004사업연도분 79,334,810원, 2005사업연도분 72,819,340원)의 부과처분은견본품비 1,916,981,000원(2002 사업연도267,937,125원,2003 사업연도446,094,307원,2004 사업연도667,085,225원,2005 사업연도535,864,343원) 및 Global Marketing Charge 732,426,908원(2004 사업연도 277,760,524원, 2005 사업연도 454,666,384원)을 손금에 산입하여 과세표준 및 세액을 각각 경정하고, 나머지 청구는 이를 기각합니다
[이 유]
1. 처분개요 청구법인은 일본의OOOOOO(주)(이하OOOOOOO라 한다)가 96.56%를 투자하여 단추 및 지퍼를 제조하는 외국인투자기업이며,청구법인은 2002～2005사업연도까지 불특정 거래처에 청구법인의 견본 제품(지퍼)을 무상으로 제공하고 이를 판매부대비용에 해당하는 것으로 판단하여 제품원가 상당액 1,430,575,048원을 손금산입(표1) 하였고, 청구법인의 관계회사인 ‘OOO미국’ 및 ‘OOO영국’은 Adidas, Nike 등 Global Brand에 대한 수주활동의 과정에서마케팅비용(이하 ‘쟁점마케팅비용’ 이라 한다)을 지출하였고,청구법인은 2004～2005사업연도에 쟁점마케팅비용 중 청구법인의 분담금액인 1,096,630,400원(2004사업연도 431,089,400원, 2005사업연도 665,541,000원)을 손금산입 하였으며, 2003～2005사업연도까지 특수관계자인 OOO FasteningProducts Sales Korea(이하 ‘쟁점거래처’라 한다)에게 제품을 판매하고 법인세 과세표준 및 세액을 신고하였다. 처분청은 청구법인이 거래처에 청구법인의 제품을 무상으로 제공하고판매부대비용으로 회계처리한1,430,575,048원의시가 상당액 1,750,891,818원과 그 부가가치세 상당액 175,089,182원의 합계 1,916,981,000원(이하, ‘쟁점견본품비’ 라 한다)을 접대비로 보아 이를 시부인한 후 한도초과액을 손금불산입하였고,쟁점마케팅비용에OOO그룹의 연결손익계산서상의 연결매출액 비율을 적용하여 청구법인의 적정부담액을 산정하고, 청구법인이 실제 부담한 금액 중 적정부담액을 초과하는732,426,908원을 손금불산입하였고,청구법인이 쟁점거래처에 판매하는제품의 시가를 쟁점거래처가 제3자 거래처에 판매하는 가격으로 보아 청구법인이 쟁점거래처에 저가판매한 것으로 보고 부당행위계산부인하여 쟁점거래처의 매출액(쟁점거래처의 제3자 거래처에 대한 판매가격)과 쟁점거래처의매출원가(청구법인의 쟁점거래처에 대한 판매가격)와의 차액1,797,548,086원(이하 쟁점저가판매액 이라한다)을 익금산입하여 2007.11.20.청구법인에게 법인세847,496,980원(2004사업연도분 344,206,480원, 2005사업연도분 503,290,500원)및 농어촌특별세 152,154,150원(2004사업연도분 79,334,810원, 2005사업연도분 72,819,340원)을 경정·고지하였다 OOOOOOOO OOOO (OOOO) * 처분청의 견본품비(시가) 산정: 견본품비(원가)×(1 + 매출총이익률) 처분청의 접대비 산정: 견본품비(시가) + 부가가치세 청구법인은 이에 불복하여 2007.12.28. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(2) 청구법인과 마케팅 수행주체인 OOO 미국 및 OOO 영국간의 서비스 계약에 의하면, 쟁점마케팅비용 배부기준으로서 ‘마케팅 및 판매지원 활동을 통하여 제조업체에게 판매함으로써 발생한 매출액’인 ‘GA 매출액’으로 배부토록 사전 약정되어 있음이 확인되고, 또한, ‘GA 매출액(OOO 그룹이 Global Brand에게 판매한 매출액)’ 내역은 이 건 조사당시에도 제시 및 충분히 설명하였던 OOO 그룹의 전산자료에 의하여 계열회사별·거래처별·월별로 상세히 관리되고 있음이 확인된다. 이와 같이, 청구법인이 배부기준으로 적용한 ‘GA 매출액’은 마케팅 활동 대상과 직접적으로 관련된 매출액이고 객관적인 근거자료를 통해 확인 가능한 것으로서, 마케팅 활동의 효익 측정치로서 사용함에는 무리가 없다. 반면에, 처분청이 배부기준으로 주장하는 연결매출액에는 마케팅 활동 대상과 관련없는 거래처(청구법인의 국내거래처, OEM 생산과 무관한 거래처 등)에 대한 매출액이 상당부분 포함되어 있어 청구법인이 적용한 배부기준에 비하여 합리적인 배부기준이라고 보기 어렵다.
(3) 쟁점거래처는 도매거래를 위해 제3자 거래처로부터 주문의뢰·주문확정·매입주문·납품·매출대금회수·판매촉진 활동 등을 수행하고 있고, 이와 관련된 인건비·클레임비용·대손비용·판매촉진비 등을 부담하고 있음이 확인되는 바, 청구법인 입장에서는 쟁점거래처를 통하여 거래함으로써 관련 영업비용이 절감되는 측면을 부정할 수는 없다 할 것이므로, 처분청의 주장처럼 도매업자(쟁점거래처)가 최종 소비자(제3자 거래처)에게 판매하는 거래가격이 제조업자(청구법인)가 도매업자(쟁점거래처)에게 판매하는 거래가격의 시가라고 보는 것은 불합리하고,또한, 법인 전환 이후 쟁점거래처가 OOO일본 등 해외계열사로부터 납품받는 대신에 청구법인으로부터 납품받음으로써 청구법인의 이익이 신규로 발생하는 거래 유형에서마저도 쟁점거래처의 제3자에 대한 판매가격을 시가로 보는 것은 쟁점거래처의 제품판매로 인한 마진을 전혀 인정하지 아니한 처분으로서 불합리하며,쟁점거래처의 법인전환 전·후의 손익 현황을 보면 전환 전 매출총이익률(33.3%) 등이 전환 후 매출총이익률 (13.5%～20.2%)등보다 큰 사실을 통해서도 청구법인이 쟁점거래처에 소정의 이익을 분여하였다고 보기는 어렵다 할 것이므로 처분청이 주장하는 시가는 도매업체인 쟁점거래처의 역할과 기능을 고려치 아니하고, 거래유형의 명확한 식별도 거치지 아니한 것으로서 추정에 근거한 불합리한 과세이다.
(3) 청구법인과 쟁점거래처는 모두 OOO그룹의 관계회사로서 법인세법상 특수관계자에 해당하며, 청구법인은 자신이 직접거래 해오던 기존거래처에 대한 판매를 경제적 반대급부 등 정당한 사유 없이 쟁점거래처를 경유해서 판매하는 방식으로 전환하면서 직접 거래시의 판매가격보다 낮은 판매가격으로 쟁점거래처에 제품을 공급하였으므로 부당하고, 청구법인의 제품을 구매하는 기존거래처의 입장에서 보면 청구법인으로부터 직접 거래하는 경우나 쟁점거래처로부터 우회 거래하는 경우나 제품 구입단가는 동일하므로 청구법인과 쟁점거래처 사이에 거래된 제품의 시가는 쟁점거래처가 청구법인으로부터 구입한 제품을 제3자 거래처에 판매한 가액으로 봄이 타당하다. 따라서 청구법인이 자신의 기존거래처에 대한 직접 거래방식에서 쟁점거래처를 경유한 우회 거래방식으로 변경함에 따라 감소된 영업이익을 상계할 만큼의 인원감축 및 관련부서 운영비 절감 등의 효과가 없었던 반면에, 청구법인이 쟁점거래처에 제품을 공급함으로써 매출 및 영업이익의 감소를 초래하였고, 이는 특수관계자와의 거래로 인하여 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되므로 법인세법 제52조의 부당행위계산부인을 적용하여 거래금액과 시가와의 차액을 특수관계자에게 이익을 분여한 것으로 보아 익금 산입한 당초 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 불특정거래처에 무상으로 제공된 견본품의 시가와 그 부가가치세 상당액이 판매부대비용인지 아니면 접대비인지 여부
(2) 청구법인의 관계회사인 ‘OOO미국’ 및 ‘OOO영국’이 Adidas, Nike 등 Global Brand에 대한 수주활동시 지출한 마케팅비용을 청구법인을 포함한 OOO그룹의 Global Brand 판매법인에게 배분함에 있어서 Global Brand에게 판매한 매출액(‘GA매출액’)의 비율로 안분하여야 하는지, 아니면 OOO그룹의 연결손익계산서상 모든 관계회사의 총 연결매출액의 비율로 안분하여야 하는지 여부
(3) 청구법인이 국내특수관계자인 쟁점쟁점거래처에게 제품을 저가판매한 것으로 보아 부당행위계산부인하여 과세한 처분의 당부
② 제1항의 규정에 의한 손비는 이 법 및 다른 법률에 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.
(2) 법인세법 제25조【접대비의 손금불산입】① 내국법인이 각 사업연도에 지출한 접대비(제2항에 해당하는 금액을 제외한다)로서 다음 각호의 금액을 합한 금액을 초과하는 금액은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다. 1.∼2. (생략)
⑤ 제1항 내지 제3항에서 “접대비”라 함은 접대비 및 교제비ㆍ사례금 기타 명목여하에 불구하고 이에 유사한 성질의 비용으로서 법인이 업무와 관련하여 지출한 금액을 말한다.
(3) 법인세법 시행규칙 제10조【판매부대비용의 범위】영 제19조 제1호의 규정에 의한 판매한 상품 또는 제품에 대한 부대비용은 건전한 사회통념과 상관행에 비추어 정상적인 거래라고 인정될 수 있는 범위안의 금액으로서 기업회계기준(영 제79조 각호의 규정에 의한 회계기준을 말한다. 이하 같다)에 따라 계상한 금액으로 한다.
(4) 법인세법 시행령 제48조【공동경비의 손금불산입】① 법인이 당해 법인외의 자와 동일한 조직 또는 사업 등을 공동으로 운영하거나 영위함에 따라 발생되거나 지출된 손비 중 다음 각호의 기준에 의한 분담금액을 초과하는 금액은 당해 법인의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다
1. 출자에 의하여 특정사업을 공동으로 영위하는 경우에는 출자총액 중 당해 법인이 출자한 금액의 비율
2. 기타의 경우에는 당해 조직ㆍ사업 등에 관련되는 모든 법인 등의 직전사업연도의 매출액 총액에서 당해 법인의 매출액이 차지하는 비율. 다만, 공동행사비 및 공동구매비 등 재정경제부령이 정하는 손비에 대하여는 참석인원수ㆍ구매금액 등 재정경제부령이 정하는 기준에 의할 수 있다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 매출액의 범위 등 분담금액의 계산에 관하여 필요한 사항은 재정경제부령으로 정한다.
(5) 법인세법 제52조【부당행위계산의 부인】① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.
(2) 위 사실을 종합하여 살피건대, 이 건의 경우 청구법인은 매출액 대비 0.52%, 매출수량 대비 0.52%정도의 견본품을 거래처에 제공하고 있고, 품목당 제공하는 견본품 가액은 5,000원 내외임이 확인되는 점, 거래처에서 원하는 특정 크기·특정 색상·특정 디자인의 지퍼는 별도로 주문을 하기 전에는 시중에서 구입하는 것이 불가능하고, 지퍼는 작은 크기의 차이, 미세한 색상의 차이, 약간의 디자인의차이가 제품 매출액에 매우 큰 영향을 미치는 의류산업의 특성을 고려하면, 아주 작은 차이가 있는 지퍼도 모두 신제품의 성격을 가지고 있다고 볼 수 있으며, 이에 따라 견본품을 실제로 사용해보지 않고서는 대량 주문을 발주하기 어렵고, 견본품 제공은 향후 대량의 주문으로 연결되는 점, 청구법인이 제품을 판매하는 형태 및 견본품의 제공 경위로 보아 청구법인이 제조하는 제품에 대한 판매촉진을 위한 것으로 보이는 점 등에 비추어 볼 때 접대행위를 통한 친목도모 등을 위한 비용이나 사회통념 및 상관행에 벗어나는 비정상적인 비용 또는 거래처의 이익을 보전해 주기 위한 지원으로 보기는 어렵다 할 것이므로 청구법인이 쟁점견본품의 제공을 견본품비로 회계처리하고 부가가치세법 시행령 제16조 제2항 단서 규정에 의거 재화의 공급으로 보지 아니한 것은 잘못이 없다. 따라서 처분청이 쟁점견본품비를접대비로 보아 접대비한도초과액을 손금불산입하여 과세한 이 건 처분에 잘못이 있다고 판단된다. 〈쟁점2에 대하여＞
(1) 청구법인이 쟁점마케팅비용의 배부기준으로 적용한 ‘GA 매출액’은 마케팅 활동 대상과 직접적으로 관련된 매출액이고 객관적인 근거자료를 통해 확인 가능한 것으로서, 마케팅 활동의 효익측정치로서 사용함에는 무리가 없는 반면에, 처분청이 배부기준으로 주장하는 연결매출액에는 마케팅 활동 대상과 관련 없는 거래처(청구법인의 국내거래처, OEM 생산과 무관한 거래처 등)에 대한 매출액이 상당부분 포함되어 있어 청구법인이 적용한 배부기준에 비하여 합리적인 배부기준이라고 보기 어렵다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. (가)쟁점마케팅비용은 미국 및 유럽에 본사를 두고 있는 OOOO, OOO, OOO 등 OEM 발주업체〈GA(“GlobalAccount”) 혹은 Global Brand〉에 대한 마케팅 활동비용을 의미하는 바, 동 마케팅 활동의 수행주체·대상·필요성 등에 대해서는 처분청과 청구법인간에 다툼이 없다. (나) 청구법인과 마케팅 수행주체인 OOO 미국 및 OOO 영국간의 서비스 계약(4. 수수료와 지급방법의 조건)에 의하면, 쟁점마케팅비용의 계열회사별 배부기준으로서 ‘마케팅 및 판매지원 활동을 통하여 제조업체(OEM 생산회사)에게 판매함으로써 발생한 매출액(GA 매출액)’으로 배부토록 사전 약정되어 있음이 확인된다. (다) 청구법인의 매출 구성 내역에는 GA 매출액과 상관이 없는 국내 매출액이 상당 부분을 차지하고 있는 사실이 아래와 같이 청구법인의 손익계산서 등에 의하여 확인된다. OOOOOO OOOOO OOOOOOO (OOO O,O) (OO) OOOOOO OOOOOOOOO, OOOOO OOOOOO, OO OOOOO O (OO) OOO OO OOOOOO OOOOOOO, OOOOOO, OOOOOOOOOO O (라) 관계회사인OOO Fastening Products가 일본 국세청에 신고하고 있는 소비세 신고서(증거서류)에 의하면 과세매출액(일본 국내매출액)이 95% 이상을 차지하고 있다는 사실이 아래와 같이 확인된다. 〈 OOO Fastening Products의 소비세 신고내역＞ (OOOOOO) (마) OEM발주회사(바이어)의 생산지시를 통해 실질적으로 제품을 제조하는 OEM생산업체(벤더)는 대부분 인건비가 싼 동남아시아에 소재하고 있음에 따라, OEM생산업체(벤더)가 위치하고 있는 동남아시아에 인접한 OOO 그룹의 계열회사가 OEM생산업체(벤더)에 납품함으로써 Global Brand와 관련된 매출(“GA매출액”)이 발생하고, OOO 그룹의 유럽소재 계열사는 GA 매출액이 발생할 소지가 없는 것으로 인정된다.
(2) 위 사실을 종합하여 살피건대, 쟁점마케팅비용의 배부기준은 쟁점마케팅 활동으로 인하여 받는 효익과 인과관계가 높은 기준이어야 하므로, 동 마케팅활동의 결과로서 발생한 매출액(“GA 매출액”)을 배부기준으로 하는 것은 합리적이라고 볼 수 있고,OOO그룹의 전산자료에 의해 배부기준의 근거가 되는 GA매출 내역이 OOO 계열회사별, GA별(거래처별), 월별로 상세히 관리되고 있으며, OOO그룹의 전산자료에서 집계되는 청구법인의 실적과 청구법인의 자체 전산에서 집계되는 GA매출액을 비교하면 그 금액이 일치하고 있는 반면에, 처분청이 배부기준으로 주장하는 연결매출액에는 마케팅 활동 대상과 관련 없는 거래처(청구법인의 국내거래처,Global Brand매출과 무관한 거래처 등)에 대한 매출액이 포함되어 있으므로 쟁점마케팅 활동과의 인과관계는 현저히 떨어진다고 볼 수 있어 쟁점마케팅비용을Global Brand에게 판매한 매출액(GA매출액)의 비율로 배부하는 것이 합리적이라고 인정된다. 따라서 처분청이 쟁점마케팅비용을OOO그룹의 연결손익계산서상 모든 관계회사의 총 연결매출액의 비율로 안분하여 과세한 이 건 처분에 잘못이 있다고 판단된다. 〈쟁점3에 대하여＞
(1) 청구법인은 쟁점거래처의 법인전환 전·후의 손익 현황을 보면전환 전 매출총이익률(33.3%) 등이 전환 후 매출총이익률(13.5%～20.2%)등보다 큰 사실을 통해서도 청구법인이 쟁점거래처에 소정의 이익을분여하였다고 보기는 어렵다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. (가) 청구법인과 OOOO한국(쟁점거래처)은 모두 OOO Japan의 관계회사로서 상호간에 국제조세조정에관한법률에 의한 특수관계자에 해당하는 점에 대하여는 다툼이 없고, 쟁점거래처는 청구법인으로부터 지퍼 제품의 대부분을 구입하여 글로벌 의류브랜드인 GAP의 국내 OEM생산업체 중 약진통상·준일·노브랜드·명성직물 등에 지퍼 제품을 납품하고 있다. (나) 쟁점거래처의 주요거래처인 약진통상·준일 등GAP 바이어의 일부 밴더업체는 쟁점거래처가 설립(2003년)되기 이전까지는 청구법인의 기존거래처로 청구법인이 지퍼 제품을 납품하여 왔으나, 쟁점거래처가 설립된 이후 특별한 사유 없이 쟁점거래처에게 청구법인의 거래처를 인계하여 납품하도록 하다가 2006년도에 약진통상 등 GAP의OEM생산업체(국내밴더)에 대한 납품을 다시 청구법인이 수행하는 대신 청구법인의 다른 거래처인 암코 바이어의 OEM생산업체(국내밴더)에 대한 납품을 쟁점거래처가 수행하도록 하였으며, 청구법인의 기존거래처를 쟁점거래처에 인수·인계한 것과 관련하여 청구법인은 정당한 사유 등을 확인할 수 있는 증거서류를 제시한 사실이 없다. (다) 청구법인의 기존거래처(“GAP거래처”)가 청구법인으로부터 구입한 제품(지퍼)의 단가와 쟁점거래처로부터 구입한 제품(지퍼)의 단가는 동일하며, 청구법인이 자신의 기존거래처에 대한 직접 거래방식에서 쟁점거래처를 경유한 우회 거래방식으로 변경함에 따라 감소된 영업이익을 상계할 만큼의 인원감축 및 관련부서 운영비 절감 등 합리적인 거래선 변경사유를 확인할 수 있는 구체적이고 객관적인 자료를 제시하지 못하고 있다.
(2) 위 사실을 종합하여 살피건대, 이 건의 경우 청구법인의 기존거래처(“GAP거래처”)가 청구법인으로부터 구입한 제품(지퍼)의 단가와 쟁점거래처로부터 구입한 제품(지퍼)의 단가는 동일하고, 청구법인이 자신의 기존거래처에 대한 직접 거래방식에서 쟁점거래처를 경유한 우회 거래방식으로 변경함에 따라 감소된 영업이익을 상계할 만큼의 인원감축 및 관련부서 운영비 절감 등 합리적인 거래선 변경사유를 확인할 수 있는 구체적이고 객관적인 자료를 제시하지 못하며, 또한 청구법인이 청구법인의 기존거래처에 대하여 제품을 직접판매 할수 있음에도 불구하고,경제적 반대급부 등 정당한 사유 없이 직접거래방식에서 쟁점거래처를 경유해서 판매하는 방식으로 전환하면서 직접 거래시의 판매가격보다 낮은 판매가격으로쟁점거래처에 제품을 공급한 행위는 청구법인과 특수관계에 있는 쟁점거래처에게 이익을 분여한 것으로 인정된다. 따라서 처분청이 시가와의 차액(쟁점거래처의 매출총이익× 쟁점거래처의 청구법인으로부터 매입비율)을 익금산입하여 과세한 이 건 처분에 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 일부 이유가 있으므로 국세기본법 제81조와 제65조 제1항 제2호·제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.