횡령금, 선급금의 대여금 전환이 업무무관가지급금인지 및 횡령 미회수액의 대손여부

심판청구를 기각합니다.

청구법인은 ○○시 ○○구 ○○동 ○○-○번지에서 건설업을 영위하는 법인으로 ① 실질적 사주인 강○환(2004.○.○ 사망)이 유용한 금액의 2002사업연도말 잔액 12,281,874,473원, 2003사업연도말 잔액 17,937,952,930원, 2004.5.2. 현재의 잔액 17,937,952,930원, 합계 48,157,780,333원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 선급금 또는 관계회사에 대한 단기대여금으로 계상하였고, ② 쟁점금액 중 강○환의 사망후 채권회수절차에 의하여 상속인들로부터 회수(3,726,796,761원)하고 남은 미수금 잔액 14,141,195,051원, 단기대여금 271,751,691원 및 미수수익 22,466,248원, 합계 14,435,412,918원(이하 “쟁점대손금”이라 한다)을 2006사업연도에 대손상각처리 하였으며, ③ 특수관계법인인 (주)오○뷰로부터 골프회원권 100구좌를 분양받기로 2002.10.19. 계약하고 선납금 명목으로 2002년도에 5,572,728,260원을 지급한 것을 시작으로 2003.6.30.까지 총 7,842,728,260원(이하 “쟁점대여금”이라 한다)을 지급하였다가 동 일자에 무이자 대여금으로 전환하여 2002～2006사업연도 법인세를 신고하였다. 처분청은 ① 쟁점금액을 업무무관 가지급금으로 보아 인정이자상당액을 익금산입 및 대표자 상여처분하고 관련 지급이자를 손금불산입하였으며, ② 쟁점대손금을 대손상각대상이 아니라고 보아 대손충당금전입액 및 대손금을 손금불산입하고, ③ 쟁점대여금을 업무무관 가지급금으로 보아 인정이자상당액을 익금산입 및 관련지급이자를 손금불산입하여 2007.9.10. 청구법인에게 2002사업연도분 법인세 △170,598,710원, 2003사업연도 법인세 0원(과세표준 4,101,895,491원 증가), 2004사업연도 법인세 0원(과세표준 130,329,552원 증가), 2005사업연도 법인세 239,814,680원, 2006사업연도 법인세 4,773,191,090원, 2004년 2기분 부가가치세 599,280원을 경정․고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2007.11.7. 이의신청을 거쳐 2007.12.17. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 쟁점금액은 청구법인의 의사가 반영된 거래금액이 아니라 실질 대표자 강○환의 개인적인 행위에 의하여 횡령한 금액으로서 법인세법 제52조 에 의한 부당행위계산부인대상이 아니므로 인정이자를 계산하여 익금산입한 처분은 부당하고, 또한 법인의 임원이 횡령한 자금을 장부상 회수할 금액으로 계상하고 있는 경우에는 법인세법 제28조 제1항 제4호 나목의 규정에 의한 업무무관 가지급금으로 보지 아니하는 것이므로 처분청이 쟁점금액을 업무무관 가지금급으로 보아 관련 지급이자를 손금불산입한 처분은 부당하다.

(2) 법인자금의 불법 인출에 따라 발생한 손실을 법인이 민․형사상 의 모든 조치를 취하였음에도 회수할 수 없음이 객관적으로 입증된 금액은 손금에 산입할 수 있는 것(서면 인터넷방문상담2팀-1557, 2005.9.27)이 고, 법인의 임원이 횡령한 금액을 장부상 회수할 금액으로 계상하고 이를 회수하기 위하여 법령 등에 의한 모든 절차를 취하였음에도 당해 임원의 사망 등의 원인으로 회수할 수 없는 경우에는 법인세법 제34조 제2항 의 규정에 의한 대손금으로 보아 손금산입이 가능한 것이므로 쟁점대손금 등을 손금불산입한 처분은 부당하다.

(3) 청구법인이 특수관계법인인 (주)오○뷰로부터 골프회원권 100구좌를 대량 매입한 것은 일부는 청구법인이 직접 사용하고 일부는 향후 회원권가격의 상승을 예측하여 적정한 시기에 매각함으로써 발생할 시세차익을 얻고자 한 것일 뿐 (주)오○뷰를 지원하기 위한 목적이 없었고, 추후 위 골프회원권을 반환하고 (주)오○뷰에 대한 대여금으로 전환하여 장부에 계상하였으므로 쟁점대여금을 업무무관 가지급금으로 보아 인정이자를 계산하여 익금산입하고 관련 지급이자를 손금불산입한 처분은 부당하다.

• 나. 처분청 의견

(1) 청구법인은 실질대표자 강○환이 회사돈을 가져간 것이 강○환의 개인적 행위로 횡령한 것이라고 주장하나, 강○환은 청구법인의 실질적 대표자로서 회사운영을 전적으로 책임지고 있는 상황에서 강○환의 의사가 곧 청구법인의 의사인 것이고, 청구법인이 회사장부에 강○환이 가져간 돈을 가지급금으로 계상하지 아니하고 선급금, 단기대여금, 미수금 등으로 계상한 것은 가지급금 계상시 인정이자를 익금산입하고 지급이자를 손금불산입함으로써 발생되는 법인세 부담을 회피할 목적이 있었으므로 이는 횡령이 아니라 실질 대표자인 강○환이 업무와 무관하게 회사자금을 인출한 것이므로 쟁점금액을 통상적인 업무무관 가지급금으로 보아 인정이자를 계상하여 익금산입하고 관련 지급이자를 손금불산입한 처분은 정당하다.

(2) 쟁점대손금은 대표자가 횡령한 금액이 아니라 업무무관 가지급금에 해당되므로 법인세법 제34조 제2항 의 규정에 의한 대손금에 해당되지 아니한다.

(3) 청구법인은 특수관계법인인 (주)오○뷰의 골프회원권 판매가 여의치 않아 자금조달에 어려움을 겪자 청구법인이 회원권 100구좌를 매입하여 자금조달에 도움을 준 것이고, 이를 대여금으로 전환하여 무이자로 대여한 것은 실질적인 혜택을 준 것이므로 쟁점대여금을 업무무관 가지급금으로 보아 인정이자를 익금산입하고 관련 지급이자를 손금불산입한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점

(1) 청구법인의 실질 대표자 강○환이 유용한 쟁점금액을 업무무관가지급금으로 보아 인정이자상당액을 익금산입하여 상여처분하고, 관련지급이자를 손금불산입한 처분의 당부

(2) 쟁점금액 중 강○환의 사망후 상속인들로부터 회수하고 남은 잔액을 대손처리한데 대하여 이를 대손상각대상이 아니라고 보아 손금불산입한 처분의 당부

(3) 특수관계자로부터 골프회원권(100구좌)을 분양받기 위하여 선납금 등을 지급하였다가 무이자 대여금으로 전환한 쟁점대여금을 업무무관가지급금으로 보아 인정이자상당액을 익금산입하고 관련지급이자를 손금불산입한 처분의 당부

• 나. 관련법령 이 건 과세요건 성립당시의 관련법령을 본다.

○ 법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】

① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

○ 법인세법시행령 제88조 【부당행위계산의 유형 등】

① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율․요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우.(단서생략)

○ 법인세법 제28조 【지급이자의 손금불산입】

① 다음 각호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.

4. 다음 각목의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)

• 나. 제52조 제1항의 규정에 의한 특수관계자에게 당해 법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령이 정하는 것

○ 법인세법시행령 제53조 【업무무관자산 등에 대한 지급이자의 손금불산입】

① 법 제28조 제1항 제4호 나목에서 “대통령령이 정하는 것”이라 함은 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제61조 제2항 각호의 1에 해당하는 금융기간 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말한다. 다만, 재정경제부령이 정하는 금액을 제외한다.

○ 법인세법 제34조 【대손충당금 등의 손금산입】

① 내국법인이 각 사업연도에 외상매출금․대여금 기타 이에 준하는 채권의 대손에 충당하기 위하여 대손충당금을 손금으로 계상한 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액의 범위안에서 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다.

② 내국법인이 보유하고 있는 채권 중 채무자의 파산 등 대통령령이 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권의 금액(이하 이 조에서 “대손금”이라 한다)은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한

• 다. ③ 제1항 및 제2항의 규정은 다음 각호의 1에 해당하는 채권에 대하여는 이를 적용하지 아니한다.

2. 제28조 제1항 제4호 나목에 해당하는 것

○ 법인세법시행령 제62조 【대손금의 범위】

① 법 제34조 제2항에서 “대통령령이 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.

8. 채무자의 파산, 강제집행, 형의 집행. 사업의 폐지, 사망, 실종, 행방불명으로 인하여 회수할 수 없는 채권

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 아래 <표1>과 같이 2002사업연도 중 마포○○동지역주택조합의 조합으로부터 받은 분담금 13,802,241,743원(㉮)을 장부상 회계처리하지 아니하고 대표이사 강○환이 유용하였다가 2003사업연도 중 수령한 조합원 분담금 유용액 및 전년도의 분담금 유용액 등 합계 18,045,229,642원을 ㉯～㉶와 같이 관계회사의 단기대여금 및 대표이사 강○환에 대한 선급금 등으로 회계처리하였으며, 2004사업연도 강○환의 사망일 이후 위 ㉯～㉶의 금액 중 17,867,991,812원(㉷)을 상속인 박○자외 4인에 대한 미수금으로 계상하였고, 청구법인은 2005사업연도 중 쟁점금액에 대하여 대손충당금 178,679,919원을 설정하여 손금에 산입하고, 2006사업연도 중 강○환의 상속인 박○자외 4인에게 구상권을 행사하여 회수하고 남은 잔액 14,141,195,051원을 대손금으로 손금에 산입하였으며, 또한 청구법인은 특수관계법인인 (주)오○뷰의 골프회원권 100구좌를 매입하기로 계약하고 2002사업연도에 5,572,728,260원을 지급하는 등 2003.6.30.까지 총 7,842,728,260원을 지급하고 선급금으로 회계처리하였다가 2003.6.30. 단기대여금으로 전환한 사실이 처분청 및 청구법인이 제시하는 심리자료 등에 의하여 확인된다. <표1>쟁점금액의 장부계상 등 내역 (단위:원) 계정과목 거래처 2002사업연도 2003사업연도 2004사업연도 비 고 ㉮예수금 (유용액) 마포

○○ 주택조합 13,802,241,743 조합원분담금을유용하고 미계상 ㉯선급금 이

○ 천 1,000,317,800 강원 ○○ 타인명의 토지취득 ㉰선급금 강

○ 환(대표이사) 1,761,704,676 종로 ○○동 토지취득 ㉱단기대여금 울

○○ 의료재단 1,277,500,000 ㉲단기대여금 (주)오

○ 뷰 12,454,570,134 ㉳단기대여금 오

○ 을 1,300,000,000 ㉴미수수익 오

○ 을 107,276,712 ㉵대손상각비 울

○○ 콘 11,320,000 ㉶대손상각비 울

○○○ 크 132,540,320 ㉷미수금 박

○ 자외4(상속인) 17,867,991,812 합 계 13,802,241,743 18,045,229,642 17,867,991,812

(2) 처분청은 쟁점금액 및 쟁점대여금을 특수관계자에 대한 업무무관가지급금으로 보아 인정이자상당액 5,072,717,016원을 익금산입 및 관련지급이자 3,825,113,685원을 손금불산입하고, 쟁점대손금을 대손상각대상이 아닌 것으로 보아 대손충당금 전입액 178,679,919원 및 대손금 계상액 14,141,195,051원을 손금불산입하여 이 건 법인세를 과세한 사실이 결정결의서 등에 의하여 확인된다.

(3) 청구법인은 쟁점금액은 대표자 강○환이 횡령한 금액으로서 부당행위계산부인대상이 아니므로 인정이자를 계산하여 익금산입한 처분이 부당하고, 법인의 임원이 횡령한 금액을 장부상 회수할 금액으로 계상하고 있는 경우에는 업무무관가지급금으로 보지 아니하는 것이므로 관련지급이자를 손금불산입한 처분이 부당하며, 또한 법인의 임원이 횡령한 금액을 장부상 회수할 금액으로 계상하고 이를 회수하기 위하여 법령 등에 의한 모든 절차를 취하였음에도 당해 임원의 사망으로 회수하지 못한 경우에는 대손금으로 인정하여야 하는 것이고, 쟁점대여금은 특수관계법인으로부터 골프회원권을 구입하여 시세차익을 얻기 위한 목적이므로 이를 업무무관 가지급금으로 본 처분이 부당하다고 주장하고 있다.

(4) 처분청이 과세근거자료로 제시하는 조사종결복명서(2007.5.)에 의하면, 실질대표자인 강○환(1946년생, 2004.○.○사망)이 법인의 자금을 개인적으로 유용한 데 대하여 이를 업무무관 가지급금으로 보아 아래 <표2>와 같이 인정이자를 익금산입 및 지급이자를 손금불산입하고, 청구법인이 특수관계법인인 (주)오○뷰의 골프회원권 100구좌를 매입하기로 계약하고 선급금 명목으로 2002년도에 5,572,728,260원을 지급하고 2003.6.30.까지 총 7,842,728,260원을 지급하였다가 같은 날 단기대여금으로 전환한데 대하여 이를 업무무관가지급금으로 보아 아래 <표3>과 같이 인정이자를 익금산입 및 지급이자 손금불산입하였으며, 청구법인이 실질대표자인 강○환의 유족에게 소송을 제기하여 화해권고결정으로 지급판결을 받은 3,726,796,761원을 공제하고 부족한 강○환에 대한 미수금 14,141,195,051원, 단기대여금 271,751,691원, 미수수익 22,466,248원을 2006사업연도에 대손상각하였으나 법인세법 제34조 제3항 제2호 에 의거 특수관계자에게 당해 법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금등은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입할 수 없으므로 손금불산입하고 유보처분하며, 2005사업연도 대손충당금 설정시 당해 사업연도 채권잔액에서 강○환에 대한 미수금 17,867,991,812원은 충당금설정대상에서 제외하여야 하나 이를 제외하지 아니하고 부당하게 대손충당금을 설정한 178,679,919원을 손금불산입 유보처분하고, 실질대표자 강○환의 사망시점(2004.○.○.)에 강○환에 대한 가지급금 미수분 17,867,991,812원은 회수가 불가능한 것으로 보아 익금산입 상여처분하고, 동금액 손금산입 △유보처분하여 자산에서 차감한다는 내용이 나타난다. <표2> 쟁점금액에 대한 인정이자 및 지급이자손금불산입내역 (단위:원) 사업연도 가지급금 연도말잔액 인정이자 익금산입 지급이자 손금불산입 비 고 2002 12,281,874,473 1,115,940,993 883,927,407 2003 17,937,952,930 1,785,775,405 1,391,368,728 2004 17,937,952,930 838,396,440 575,270,565 합 계 48,157,780,333 3,740,112,838 2,850,566,700 <표3> 골프회원권 관련 인정이자 및 지급이자손금불산입 내역 (단위:원) 사업연도 선급금 등 연도말잔액 인정이자 익금산입 지급이자 손금불산입 비 고 2002 5,572,728,260 98,074,287 77,683,812 2003 3,631,077,060 1,068,563,643 780,954,839 2004 64,728,260 160,329,469 115,908,335 2005 0 5,636,785 3,877,287 합 계 9,268,533,580 1,332,604,184 978,424,273

(5) 청구법인의 대표이사 오○율의 확인서(2005.8.23)에 의하면, 청구법인은 2001～2004사업연도 중에 청구법인의 실질적인 대표인 강○환에게 <표1>과 같이 업무와 관련없이 가지급한 사실이 있음을 확인한다는 내용이 나타난다.

(6) 청구법인과 (주)오○뷰 간에 체결된 삼○○상컨트리클럽회원권 분양약정서(2002.10.19) 및 금전소비대차약정서(2003.6.30.)에 의하면, 청구법인이 (주)오○뷰로부터 골프회원권 100구좌를 분양받기로 하는 계약을 체결하였다가 골프회원권 선납금을 무이자 대여금으로 전환하기로 하는 금전소비대차계약을 체결한 사실이 확인된다.

(7) 청구법인이 증빙자료로 제시하는 한정승인공고에 대한 채권신고 공문(2005.1.17)에 의하면, 강○환의 상속인인 강현○외 4명이 한정승인공고(○○일보 2004.○.○.)를 하자 청구법인이 강현○외 4명에게 강○환에 대한 채권 18,296,981,261원을 공문으로 신고한 사실이 나타나고, 청구법인이 상속인(박○자외 4)을 상대로 제기한 소장에 의하면, 강○환이 청구법인의 통장을 관리하면서 인출하여 사용한 금액 중 청구법인의 업무와 무관하거나 그 용도가 불명확한 금액은 18,296,981,261원이나 이중 4,000,000,000원을 우선 청구한 사실이 나타나며, ○○○○지방법원 화해권고결정문(2006.10.18)에 의하면 피고 박○자는 4,990,085,7698원, 피고 강민○ 강현○, 강선○, 강○구는 각 3,326,723,865원을 각 강○환으로부터 상속받은 재산의 한도에서 각 지급하고, 나머지는 청구를 포기한다는 화해권고결정을 한 사실이 확인된다.

(8) 먼저, 쟁점(1)에 대하여 살펴보면, 당해 법인을 실질적으로 운영하는 임원 등이 매출누락시키거나 가공매입세금계산서를 수취하는 방법으로 조성한 법인의 자금을 사외로 유출시켰다면 이는 반환할 의사가 없이 법인의 자금을 자신들에게 확정적으로 귀속시킨 행위이므로 횡령에 해당되어 그 횡령시점에 횡령액 전액을 그 귀속자에 대한 상여처분 등 소득처분하여 과세하는 것이나, 거래처로부터 회수한 외상매출금 등을 장부에 기표하지 아니하고 그 회수한 현금을 임원 등이 개인적으로 사용하거나 이 건과 같이 마포○○동지역주택조합의 조합원이 납부한 분담금을 청구법인의 부채(예수금)로 기장하지 아니하고 실질대표자인 강○환이 사용하였다면 외상매출금 등을 실제 회수한 것으로 장부에 기표하여 정리하는 시점에 노출되는 것이므로 이는 법인자금의 유용에 해당되고 세법상 특수관계자에 대한 자금대여에 해당한다고 보는 것이 타당하다고 할 것이다. 이 건의 경우 청구법인이 2002사업연도 중에 마포○○동지역주택조합의 조합원이 납부한 조합원분담금 122억원을 강○환이 유용하고 장부에 기장하지 아니하였다가 2003년도에 납부한 조합원분담금을 포함한 179억원을 장부에 기장하면서 대부분을 특수관계법인에 대한 단기대여금 등으로 기장하였는 바, 이는 강○환의 가지급금으로 기장할 경우 세법상 그 인정이자상당액을 강○환에게 상여처분하여야 하는 부담을 회피할 목적으로 변칙회계처리하였다고 보는 것이 경험칙에 부합한 점, 또한 청구법인이 강○환의 사망후 상속인(박○자외 4)을 상대로 제기한 소장에 의하더라도 강○환이 청구법인의 통장을 관리하면서 인출하여 사용한 금액 중 청구법인의 업무와 무관하거나 그 용도가 불명확한 금액을 182억원으로 표기한 사실이 확인되는 점 등을 종합하여 볼 때 쟁점금액은 강○환이 횡령한 금액이 아니라 강○환에 대한 자금대여액으로서 업무무관가지급금에 해당되므로 처분청이 쟁점금액을 업무무관 가지급금으로 보아 인정이자를 계산하여 익금산입하고 관련 지급이자를 손금불산입한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

(9) 다음으로, 쟁점(2)에 대하여 살펴보면, 쟁점금액은 앞의 쟁점(1)에서 살펴본 바와 같이 특수관계자인 강○환에 대한 업무무관가지급금에 해당되는 것이고, 업무무관가지급금에 해당하는 채권은 법인세법 제34조 제3항 제2호 의 규정에 의하여 대손충당금을 설정할 수 없고 대손금으로 보아 손금에 산입할 수 없는 것이므로 처분청이 쟁점금액에 대한 2005사업연도 대손충당금설정액 178,679,919원을 손금불산입하고, 2006사업연도 중 강○환의 상속인 박○자외 4인에게 구상권을 행사하여 회수하고 남은 잔액 14,141,195,051원을 대손금으로 인정하지 아니한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

(10) 끝으로, 쟁점(3)에 대하여 살펴보면, 청구법인은 특수관계법인인 (주)오○뷰로부터 골프회원권 100구좌를 분양받기 위하여 2002사업연도에 선급금 55억원을 지급한 것이 시세차익을 얻기 위한 것이라고 주장하나, 청구법인이 골프회원권을 실제 취득하지 아니한 채 2003.6.30.자로 위 선급금을 포함한 78억원을 무이자 대여금으로 전환한 점, 골프회원권 100구좌를 실제 취득하였다고 하더라도 이는 특수관계법인에 대한 실질적인 자금대여로 보는 것이 경험칙에 부합하는 점 등을 종합하여 볼 때 처분청이 쟁점대여금에 대한 인정이자를 계산하여 익금산입하고 업무무관가지급금으로 보아 관련 지급이자를 손금불산입한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.