피상속인의 연대보증채무가 상속재산가액에서 차감대상인지 여부

○○세무서장이 2008.12.2. 청구인에게 한 1997년 상속세 경정청구 거부처분은 이를 취소한다.

청구인은 부(夫)인 김○○(주식회사 ○○쇼핑 전 대표이사, 이하 ‘피상속인’이라 한다)가 1997.7.9. 사망함에 따라 1998.1.9. 피상속인의 상속세 신고시 상속세과세가액을 35,075,385,084원으로 하여 상속세 2,682,707,490원으로 신고하였다. 처분청은 1998년 6월 피상속인의 상속세를 조사하여 상속세과세가액을 35,947,672,940원으로 하여 1998.6.29. 청구인에게 상속세를 2,767,830,720원으로 경정하였고, 1998.12.29.과 1999.11.19. 상속세과세가액을 34,508,164,940원과 34,141,123,440원으로 각각 경정하여 세액 250,807,550원과 148,225,160원을 각각 경정감 하였는바, 청구인은 1998.12.30. 1997년도분 상속세 2,368,798,000원 중 2,162,876,650원을 상속재산인 주식회사 ○○쇼핑 주식 596,985주(1주당 3,623원)로 물납하였다.

○○지방법원은 2008.6.11. 피상속인이 대주주였던 주식회사 ○○쇼핑의 파산종결공고에 의해 피상속인의 보증채무가 확정됨에 따라 청구인은 2008.8.8. 국세기본법 제45조 의 2 제2항의 후발적 사유에 의거 피상속인의 상속세 결정취소를 구하는 경정청구를 하였다. 이에 대하여, 처분청은 2008.10.13. 피상속인의 보증채무가 상속개시 당시 피상속인이 부담할 확정된 채무가 아니고, 주채무자인 주식회사 ○○쇼핑이 사실상 채무를 부담할 수 없는 상황임을 증명하기 어려우며, 제3의 연대보증인에게 채무공동부담을 위한 노력이 없었다는 등의 이유를 들어 경정청구 거부처분을 하였다. 청구인은 이에 불복하여 2008.12.2. 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 피상속인 사망당시(1997.7.9.) 피상속인의 금융권 보증채무가 과다(약 1,180억원)하였음에 따라 청구인은 법원에 단독 상속인으로 한정상속신고를 하여 승인을 받았는바, 주식회사 ○○쇼핑의 대주주이자 대표이사로 재직한 피상속인은 사망하기 전인 1997.6.16. ○○지방법원에 주식회사 ○○쇼핑의 회사정리절차개시 신청을 한 후, 피상속인이 사망(자살)한 다음날인 1997.7.10. 법원으로부터 회사재산 보전 처분결정을 받았고, 상속인들(청구인 및 자녀 4)은 상속포기도 생각하였으나, 그럴 경우 주식회사 ○○쇼핑의 회사정리절차 개시결정에 영향을 미칠 것을 우려하여 청구인만 한정상속을 받았고, 1998.2.11. 회사정리절차 개시결정을 받았습니다. 청구인은 상속세 신고당시 상속재산으로 주식회사 ○○쇼핑 주식(48억원 상당)과 일부의 부동산 등(19억원) 및 피상속인이 주식회사 ○○쇼핑에 대한 증여재산(267.5억원)이 있었고, 주식회사 ○○쇼핑이 상속개시 시점에 법정관리 신청 중에 있었으며, 주채무자인 주식회사 ○○쇼핑의 재무상태가 자산이 부채보다 많은 상태였기 때문에 국세청 의견과 예규 등에서 피상속인의 미확정 보증채무는 상속재산에서 공제될 채무액으로 인정하지 아니하고 있음에 따라 무신고에 따른 가산세 부담을 피하기 위해 피상속인의 보증채무를 공제하지 아니한 상태에서 신고를 하고 추후 채무가 확정되면 채무공제를 신고할 계획이었습니다. 이러한 일련의 상황으로 보건대 주채무자인 주식회사 ○○쇼핑은 상속개시 당시 재산보전처분결정 상태이어서 무자력 상태라고 볼 수밖에 없었고, 상속인인 청구인이 법적으로나 현실적으로나 주채무자인 ○○쇼핑에게 보증채무에 대한 구상권을 행사할 수 있는 방법이 전무한 상태이었으며, 상속인의 경우 여러 채권자 중 최다금액의 채권자인 한국자산관리공사의 보증채무액만 보더라도 총 17,761백만원 중 피상속인의 부담부분이 최소한 8,880백만원이고 기증여재산을 제외한 상속재산가액이 6,036백만원이므로 한국자산관리공사 채무만으로 상속재산가액은 ‘0’이 되는 것인 바, 상속재산은 채무가 자산을 초과한 상태가 되어 상속세는 당연히 ‘0’이 되어 취소되어야 함에도 이 건의 경정청구를 거부한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 시아버지인 김□□(상속개시일 1997.2.27.)의 상속세 납세의무자 김○○의 상속세를 승계받고, 남편 김○○(상속개시일 1997.7.9.)의 상속을 한정승인을 받아 상속세 총결정세액 2,368,798,000원 중 물납 2,162,876,650원(주식회사 ○○쇼핑 주식 596,985주×3,623원)이고, 동 물납주식은 주식회사 ○○쇼핑이 1999.2.10. 회사정리계획안의 인가결정으로 회사정리법 제221조 의 규정에 의해 대주주 소유주식의 80%의 소각결정에 따라 물납 후 소각되었고, 일부 93,352주만 장외매도 되었음(93,352주×3,623원=338백만원). 판단컨대, 한정승인이 인정하는 상속으로 인하여 취득할 재산의 한도란 상속세 및 증여세법상 총재산가액이 아닌 민법상 상속재산 중 공과금, 장례비 등 상속에 관한 비용을 제외한 순 재산개념으로 판단하여 주식회사 ○○쇼핑의 파산이 상속개시 당시 일부 예상되지 아니한바 아니나, 백○○의 상속재산의 85%이상이 주식으로 물납 후 즉시 소각되어 보증채무에 대한 반대급부인 상속재산이 남아있지 아니한 상태에서 채권자인 한국자산관리공사 등이 확보하고 있는 채권담보액인 부동산가액이 총 상속재산의 15%에 불과함에도 100%의 보증채무를 인정하여 현금으로 환급한다는 것은 모순이며 상속세 및 증여세법상 채무인 상속개시 당시 피상속인이 부담하여야 할 확정된 채무도 아니고 신고한 사실도 없다. 상속재산가액에서 공제될 피상속인의 채무는 상속개시 당시 피상속인이 종국적으로 부담하여 이행하여야 할 것이 확실하다고 인정되는 채무를 뜻하는 것이므로 주채무자 주식회사 ○○쇼핑이 7억원을 결제하지 못하여 최초 부도가 발생한 사실(1998.6.16.)은 있으나 상속개시 당시 파산, 화의 회사정리 혹은 강제집행, 사업폐쇄, 행방불명, 형의집행 등의 극단적인 상황도 아니며 자본잠식도 아니므로 사실상 채무를 부담할 수 없는 상황임을 증명하기도 어렵다. 또한 한국자산관리공사가 관리하고 있는 주식회사 ○○쇼핑의 채무액 17,760,769천원 중 ○○은행과 △△은행 채무의 일부는 피상속인과 홍○○이, ○△종합금융 채권 일부는 피상속인과 신○○이 연대보증인이고, 피상속인과 함께 연대보증인인 홍○○과 신○○의 DB 등을 검토한 바, ○○광역시 ○○구 ○○동 67-16번지 단독 등 28필지의 부동산을 1997년 3,4월에 처 백△△ 명의로 증여한 후 양도하였고, 그 후 처 명의로 숙박업 등의 사업을 하며 1997년 이후 28차례 해외방문을 하였으며, 신○○은 주식회사 ○○쇼핑 감사로 퇴직(1993.12.31.)하여 본인 소유 및 부인 명의의 부동산을 전부 양도하고 1997년 이후 18차례 해외 방문한 것으로 확인됨에도, 청구인의 연대보증인인 홍○○과 신○○에게 동 채무의 변제를 위한 구상권이나 소구권 행사를 위한 소제기 등 채무공동부담을 위해 노력한 사실이 없이 한국자산관리공사 등의 채권을 본인 부담으로 경정청구를 하였다. 따라서 경정청구한 이 건 상속세는 물납한 주식이 총재산의 85%이고, 본 청구에서 확정된 채무의 반대급부인 적극자산(주식)이 남아있지 아니한 상황(84.4%는 소각, 15.6%만 장외매도됨)에서 전액 현금으로 환급되어야 하는 모순이 발생하므로 이 건 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 피상속인의 주식회사 ○○쇼핑에 대한 연대보증채무가 상속재산가액에서 차감대상인지 여부
• 나. 관련법령 (1) 상속세 및 증여세법 제14조 【상속재산의 가액에서 차감하는 공과금등】① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.

3. 채무(상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무를 제외한다. 이하 이 조에서 같다) (2) 상속세 및 증여세법시행령 제10조 【채무의 입증방법등】① 법 제14조제4항에서 "대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것"이라 함은 상속개시당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1에 의하여 입증되는 것을 말한다.

1. 국가ㆍ지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류

2. 제1호외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류

② 제1항제1호 및 법 제15조제2항의 규정에 의한 금융기관은 금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률 제2조제1호 에 규정된 금융기관으로 한다. (3) 국세기본법 제45조 의2 【경정 등의 청구】① 과세표준신고서를 법정신고기한내에 제출한 자는 다음 각호의 1에 해당하는 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액(각 세법에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정후의 과세표준 및 세액을 말한다)의 결정 또는 경정을 법정신고기한 경과 후 3년(각 세법에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 이의신청 심사청구 또는 심판청구 기간을 말한다) 이내에 관할세무서장에게 청구할 수 있다.

1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 의하여 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과하는 때

2. 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정후의 결손금액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에 의하여 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미달하는 때

② 과세표준신고서를 법정신고기한내에 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각호의 1에 해당하는 사유가 발생한 때에는 제1항에서 규정하는 기간에 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 2월이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.

1. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정에 있어서 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래 또는 행위등이 그에 관한 소송에 대한 판결(판결과 동일한 효력을 가지는 화해 기타 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정된 때 (4) 민법 제1028조【한정승인의 효과】상속인은 상속으로 인하여 취득할 재산의 한도에서 피상속인의 채무와 유증을 변제할 것을 조건으로 상속을 승인할 수 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청은 상속개시 당시 주채무자인 주식회사 ○○쇼핑의 무자력 상태인지 여부가 확인되지 아니하고 주식회사 ○○쇼핑의 채무의 연대보증인에게 구상권을 행사하지 아니하였다하여 이 건을 처분한 데 대하여, 청구인은 부당하다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. (가) 청구인은 1998.1.8. ○○지방법원에 재산상속 한정승인을 신청하고, 피상속인 자녀 4(김△□, 김××, 김□□, 김□△)는 상속재산 포기신고를 신청하여 청구인은 1998.1.16. 재산상속 한정승인을 받았고, 피상속인 자녀들은 1998.1.15. 상속재산 포기신고가 수리되었음이 ○○지방법원 판결문으로 확인된다. (나) 처분청의 1999.11.19. 피상속인에 대한 상속세 결정내용은 총 상속재산이 6,036,794,597원이고 상속세가 2,368,798,000원이며, 이 중 물납세액은 2,162,876,650원(주식회사 ○○쇼핑 주식 596,985주×1주당 3,623원)임이 심리자료에 의해 확인된다. (원) 구분 상세구분 비고 본래의 상속재산 부동산 677,844,199 상장주식 4,825,326,578 예금 등 34,783,820 골프회원권 117,000,000 합계 5,654,954,597 추정 상속재산 381,840,000 총 상속재산 6,036,794,597 공제재산 장례비 5,000,000 공과금 1,225,036,598 합계 1,230,036,598 상속세 총결정세액 2,368,798,000 물납금액 2,162,876,650 1998.12.30. 수납 물납주식{(주)○○쇼핑 주식 596,985주(1주당 3,623원)} (다) 한국자산관리공사가 2008.7.24. 청구인에게 통보한 피상속인의 주식회사 ○○쇼핑에 대한 보증채무는 아래 표와 같은 바, (천원, %) 금융기관 채무총액 주채무자 연대보증인 피상속인의 부담 비율 금액

○○은행 12,945,090 (주)○○쇼핑 피상속인, 홍○○ 50 6,472,545 △△은행 1,271,196 〃 피상속인, 김□□(일부) 50 635,598 피상속인, 홍○○(일부)

○△종금 3,544,483 〃 피상속인, 김□□, 신○○ 50 1,772,241 합계 17,760,769 8,880,384 청구인이 부담하여야 할 보증채무는 3개 금융기관에 17,760,769천원이라고 통보하였으나, 민법 제439조 와 제408조에서 ‘수인의 보증인이 각자의 행위로 보증채무를 부담한 경우 특별한 의사표시가 없으면 각 채무자는 균등한 비율도 권리가 있고 의무를 부담한다’고 규정하고 있으므로, 이를 적용할 경우 피상속인의 보증채무 부담액은 최소 8,880,384천원으로 총 상속재산(6,036,794천원)을 초과하는 것으로 나타난다. (라) 상속재산가액에서 공제될 피상속인의 채무는 상속개시 당시 피상속인이 종국적으로 부담하여 이행하여야 할 것이 확실하다고 인정되는 채무를 뜻하는 것이므로, 상속개시 당시 피상속인이 제3자를 위하여 연대보증채무를 부담하고 있거나 물상보증인으로서의 책임을 지고 있는 경우에 주채무자가 변제불능의 무자력 상태에 있기 때문에 피상속인이 그 채무를 이행하지 않으면 아니 될 뿐만 아니라, 주채무자에게 구상권을 행사하더라도 변제를 받을 가능성이 없다고 인정되는 때에는 그 채무금액을 상속재산가액에서 공제할 수 있다고 할 것인바, 주채무자인 주식회사 ○○쇼핑의 진행상황{1997.6.16. 부도발생과 ○○지방법원에 회사정리절차 개시신청 및 재산보전처분 신청, 1997.7.9. 피상속인(청구인의 남편) 사망(자살), 1997.7.10. 법원 회사재산보전처분 결정, 1998.2.11. 법원 회사정리절차 개시결정, 2001.3.8. 회사정리절차 폐지신청, 2001.6.11. 회사정리절차 폐지결정, 2001.8.27. 법원 파산선고, 2008.6.11. 법원 파산종결결정}과 상속개시(1997.7.9.) 직전인 1997.6.30. 기준으로 작성된 주식회사 ○○쇼핑의 현재 재무제표를 보면, 장부가액으로 자산가액은 2,703억원, 부채는 2,269억원(단기차입금 41,994백만원, 유동성 장기부채 54,095백만원, 사채 42,500백만원, 장기차입금 15,682백만원 등)으로 순자산 434억원이고, 1997사업연도 당기순이익은 2,766,029천원이나, 이는 대주주인 피상속인이 사망하기 전 27,649,755천원의 자산수증익에 기인하는 등 일련의 진행상황으로 보아 피상속인이 상속개시 당시 주식회사 ○○쇼핑이 자력상태에 있었다고 보기 어렵다. (마) 한편, 처분청이 1998년 5월 피상속인의 상속세를 조사한 복명서를 보면, 당초 청구인을 포함한 상속인 모두가 상속재산 포기신청을 하려고 하였으나, 상속포기시 대주주가 없어져 법정관리업무를 원활히 하기 위하여 ○○상공인들의 상속포기 만류로 피상속인의 배우자인 청구인만인 한정상속을 신청한 것으로 기재되어있다.

(2) 이상과 같이 살펴본 바를 종합하면, 상속개시 당시 주채무자인 주식회사 ○○쇼핑이 부도발생으로 인하여 회사정리절차를 신청한 상태이고, 주식회사 ○○쇼핑이 영업적자를 시현하고 있었으며, 대표이사이자 대주주인 피상속인이 자살하고, 청구인이 ○○상공인들의 상속포기 만류에 의해 어쩔 수 없이 한정상속을 받은 등 일련의 정황에 비추어 볼 때, 주식회사 ○○쇼핑이 채무액을 상환할 수 없었던 무자력 상태이었던 것으로 보이는 바, 피상속인의 연대보증채무가 상속개시 당시 존재하고 있었고 그 연대보증채무가 2008.6.11. 법원의 파산종결에 따른 판결에 따라 한정상속인인 청구인의 채무로 현실화되었다면 동 채무는 상속개시 당시 피상속인의 확정된 채무로서 상속재산가액에서 공제할 채무로 봄이 타당하다고 보여 지고, 위 법원의 판결이 선고된 2008.6.11.로부터 2월 이내(2008.8.8.)에 이 건 경정청구를 한 것이므로 적법한 경정청구에 해당한다고 보여 지는 점, 피상속인의 연대보증채무 자체가 현실화되지 아니한 상태에서 연대보증인에 불과한 청구인이 다른 연대보증인에게 구상권을 행사하기는 현실적으로 어려운 점, 청구인이 부담해야 할 피상속인의 연대보증채무가 총상속재산가액을 초과하는 점 등을 감안할 때, 처분청이 피상속인의 연대보증채무를 상속개시당시 미확정채무로 보고 동 채무의 공제를 부인하여 청구인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 와 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.