특수관계자간 시가감정 등 정산절차 없이 형성된 교환가액을 시가로 보지 않는 경우 시가와 교환가액의 차액을 증여로 볼 경우 증여이익 계산시 시가의 100분의30 또는 3억원 중 적은 금액을 차감하여 계산하여야 할 것임
특수관계자간 시가감정 등 정산절차 없이 형성된 교환가액을 시가로 보지 않는 경우 시가와 교환가액의 차액을 증여로 볼 경우 증여이익 계산시 시가의 100분의30 또는 3억원 중 적은 금액을 차감하여 계산하여야 할 것임
수영세무서장이 2008.1.11. 청구인에게 한 2006.5.17. 증여분 증여세 320,711,140원의 부과처분은 증여세과세가액 계산시 3억원을 차감하여 이를 경정하고, 나머지 청구는 기각한다.
(1) 처분청은 청구인과 삼촌 김○○ 간에 자유로이 이루어진 쟁점부동산 및 쟁점주식의 교환가액을 시가로 적용하여야 함에도 시가로 인정할 수 없다 하여 보충적 평가방법에 의해 쟁점부동산 및 쟁점주식을 평가한 것은 위법⋅부당하다. 설령, 보충적 평가방법에 의해 쟁점부동산 및 쟁점주식을 평가한다 하더라도 아래 <표>와 같이, 쟁점부동산의 시가는 1,263,521,823원이고, 쟁점주식의 시가는 1,411,128,000원이므로, 시가와 대가와의 차액 147,606,177원은 시가의 100분의 30인 379,056,546원 또는 3억원에 미달하므로, 증여이익은 없다. (단위: 원) 과 목 청구인 처분청 과 목 금 액 처분청 비 고 당좌자산 71,802,401 미평가 유동부채 65,623,890 미평가 재고자산 61,557,632 미평가 고정부채 220,000,000 미평가 보증금 200,000,000 미평가 토지 360,000,000 360,000,000 축사 84,025,000 48,984,000 235,450,750 케이지등 시설 771,760,680 평가제외 177,947,000 차량운반구 24,134,151 미평가 자산총계 1,549,145,713 408,984,000 부채총계 285,623,890 순자산가액 1,263,521,823 413,300,750 만일, 이러한 주장을 받아들이지 아니할 경우에도, 처분청은 이 건 증여이익 계산시 시가에서 교환대가를 차감한 금액 1,002,144,000원에서 시가의 100분의 30 또는 3억원 중 적은 금액을 차감하여야 함에도 불구하고 이을 차감하지 않았으므로, 이 건 증여세과세표준을 경정하여야 한다.
(2) 먼저, 이 건 교환가액이 실지거래가액으로서 시가에 해당한다는 점에 대하여 보면, 청구인과 삼촌 김○○은 2006.5.17. 각자의 재산을 1,323,975,000원으로 평가하여 서로 교환하였다. 처분청은 이 건 교환가액이 불특정다수인 간에 자유로이 이루어지는 경우 통상적인 거래로 볼 수 없다하여 시가로 인정하지 않았지만, 증여세과세가액을 측정함에 있어서 시가에 가장 근접하는 가액은 실지거래가액이다. 이 건 교환가액은 특수관계인의 지위에서 책정된 것이 아니라 불특정다수인의 지위에서 책정된 것으로서 청구인 소유의 ○○농장과 삼촌 김○○ 소유의 ○○농장 주식을 교환하기까지 모든 정황을 두루 살펴본다면, 이 건 교환계약이 각자의 필요에 의해 자유로운 의사에 따라 이루어진 실지거래가액임을 알 수 있다. 삼촌 김○○은 청구인의 아버지 김○○이 1989년에 설립한 ○○농장에서 설립당시부터 직원 또는 임원으로 약 30여 년 간 근무를 하였고, 이외 다른 직업을 가진 바도 없었을 뿐만 아니라 달리 사업을 할 만한 재산도 없었기에 약 30여 년 간 배당을 한 푼도 받아보지 못한 ○○농장 주식을 보유하기 보다는 그래도 남은여생 삶의 터전을 이룩할 수 있는 ○○농장이 절대적으로 필요하였다. 반면에, 청구인은 ○○농장의 감사로 등재되어 있지만, 청구인의 아버지 김○○이 연로하여 더 이상 경영을 하기가 어려웠고 삼촌 김○○이 30여 년 간의 노고에 대한 보상을 요구하거나 사사건건 경영에 간섭하는 불편한 관계에 있었으므로 청구인으로서는 ○○농장을 소유하기 보다는 오히려 ○○농장 지분을 정리하는 것이 훨씬 절실하였다. 그리하여, 청구인은 삼촌 김○○의 지분을 어떠한 방법으로든 정리할 필요가 있던 차에 김○○이 ○○농장의 이전을 강력하게 요구해 옴에 따라 각자의 필요에 의해 자유로이 교환거래가 이루어졌던 것이다. 이와 같이, 외관상 특수관계인 간의 교환거래로 볼 수 있겠으나 실질내용은 불특정다수인의 수요자와 공급자의 지위에서 자유로이 거래가 이루어진 것이다. 다시말해, 각자의 효용가치에 따라 교환가액을 1,323,975,000원으로 책정하여 합의하였던 것이다. 한편, ○○농장의 양계장설치 소요예산서와 같이 양계장의 축사 내지 케이지 등 부대시설을 새로이 신축하거나 구입할 경우의 금액에 대하여 주변 사업자들로부터 견적을 받아 본 결과, 약 1,240,760,000원이 소요될 것으로 예상되어 이를 조정하여 합의한 금액이다. 이와 같이, 이 건 교환거래는 외견상 특수관계인 간의 거래이지만 그 실질은 서로가 수요자와 공급자 내지 불특정다수인 간의 지위에서 각자의 필요에 의해 자유로이 가격을 결정하여 거래를 한 것이므로, 이 건 교환가액은 실지거래가액으로서 시가에 해당한다.
(3) 재력이 없는 삼촌 김○○이 재력이 있는 조카 청구인에게 재산을 증여할 리가 없다는 점에 대하여 보면, 처분청이 이 건 증여자로 본 삼촌 김○○은 재산세과세증명원에서 보는 바와 같이 오늘날까지 급여로 생계를 이어온 자로서 축적된 재산은 거의 없다. 형제지간에도 정확하게 금전을 주고받는 시대적 상황에 비추어 보더라도 재력이 없는 삼촌이 재력이 있는 조카에게 무상으로 고액의 재산을 증여하였을 리는 만무하다. 이러한 사실만 보더라도 담합에 의한 거래가 아니라는 것이 명백하게 입증된다. 한편, 삼촌 김○○은 쟁점부동산 임대차계약서 및 사업자등록증과 같이 2003.2.3. 청구인 소유의 ○○농장을 임차하여 2003.2.12. ○○세무서에 ○○농장이라는 상호로 양계업에 관한 사업자등록을 하였고, 2006.5.17. 청구인으로부터 ○○농장을 양수할 때가지 약 3년 이상 11억원 규모의 매출을 올리는 기업으로 성장을 하였던 것인바, 이미 상당한 인적자원 내지 거래처와 영업권 등 무형의 자산이 축적이 되었다. 더욱이 이 건 관련 지역이 엄격한 환경법 시행으로 새로이 양계장 허가가 나지 않는 지역적 특성을 감안하면, 부동산 내지 부대시설 가격만으로 거래를 할 수 없는 것이 현실이다. 그러므로, 교환가액 1,323,975,000원은 유형자산 이외 모든 무형자산과 인적자원이 결합된 포괄적인 금액이다. 다만, 권리금 내지 영업권 등의 무현자산에 대해 얼마로 책정할 것인지를 알 수가 없었기에 형식상 주요 자산만 포함하여 안분하였다.
(4) 쟁점시설물을 교환대상자산에 포함하여야 한다는 점에 대하여 보면, 처분청은 2003.1.10. 양계장 시설물 매도계약서와 같이 청구인이 삼촌 김○○에게 쟁점시설물을 양도하였다 하여 이를 평가하지 않았을 뿐만 아니라 건물 등 기타 자산에 대한 평가오류로 인해 ○○농장의 시가가 현저히 왜곡되었다. 기업의 모든 재산적 가치는 인적자원 내지 물적자원으로 구성되고 물적자원은 유형자산 뿐만 아니라 모든 무형자산도 포함된다 할 것이므로 처분청이 삼촌 김○○이 3년 이상 운영한 ○○농장의 인적자원 내지 물적자원에 대한 재산적 가치를 평가하지 아니하고 토지와 건물만을 평가한 것만 보더라도 징수편의적으로 재산을 평가하였음을 쉽게 알 수 있다. 물론, ○○농장의 관리직원 이○○이 2003.1.10. 양계장 시설물 매도계약서를 허위로 작성함에 따라 삼촌 김○○이 이에 대한 감가상각비를 부당하게 계상한 사실은 있지만, 이는 ○○농장의 세금을 적게 내기 위해 임의로 작성한 계약서에 불과하며, 실지 매도를 위해 작성한 계약서는 아니다. 만일, 처분청 주장대로 실제 시설물을 매도하기 위해 작성한 계약서라면 계약서상의 대금지급이 이루어졌어야 할 것이나 그러한 사실은 전혀 없다. 삼촌 김○○은 2003.2.3. 청구인으로부터 쟁점부동산 및 모든 시설물을 2억원에 임차하여 ○○농장이라는 상호로 실제 농장을 운영하면서 2003년도 결산시 경비가 부족함을 알던 이○○ 이사가 쟁점부동산 임대차계약서에 쟁점시설물이 포함되어 있지 않음을 발견하고 감가상각비에 대한 증빙을 확보한다는 차원에서 임의로 쟁점시설물 매도계약서를 작성한 것이지만, 분명한 것은 결코 매도한 사실은 없다. 만일의 경우 실제 매도가 이루어진 계약서라면 계약서상 매매금액 310,000,000원이 청구인에게 지급되었을 것이지만 삼촌 김○○의 2003.2.25. 중소기업은행의 금융거래 등 모든 금융거래를 보더라도 대금을 지급한 사실이 없으므로, 문제의 매도계약서가 허위라는 것을 쉽게 확인할 수 있다. 또한, 사후에 이런 사실을 알게 된 김○○은 종합소득세 과세표준수정신고 및 추가자진납부를 하였다. 따라서, 쟁점시설물을 청구인 소유로 보아야 한다.
(5) 설령, 보충적 평가방법에 의해 쟁점부동산 및 쟁점주식을 평가한다 하더라도 이 건 증여이익이 없다는 점에 대하여 보면,
① 토지는 처분청과 같이 360,000,000원으로 평가하여야 하고, ② 축사는 국세청 건물기준시가에 의거 아래 <표>와 같이 84,025,000원으로 평가하여야 한다. 구 분 용도 및 구조 면 적 단 가 금 액 비 고 축사A동 경량철골, 칼라시트 675㎡ 30,000 20,250,000원 축사B동 경량철골, 판넬지붕 787.5㎡ 40,000 31,500,000원 미등기 계분장,소득조 경량철골, 천막기타 825㎡ 27,000 22,275,000원 미등기 계 2,287.5㎡ 84,025,000원
③ 케이지 빛 부대시설은 청구인이 제시한 양계장 시설비용 소요예산서 견적서와 같이 케이지를 다시 취득할 수 있다고 예상되는 가액은 아래 <표>와 같이 771,760,680원으로 평가된다. 다만, 부대시설중 관리사 및 발전기 등은 장부가액이 확인되지 않아 생략하였다. 종 류 규 격 금 액 비 고 쌀멧 ST 700/580 6단 4연 49m, 3,360조 33,600수 402,238,840원 한국○○연구소 소장 김○○ 쌀멧 ST 700/580 6단 4연 44.1m, 3,024조 30,240수 369,521,840원 계 771,760,680원
④ 한편, ○○농장의 2005년도 대차대조표에 기재된 자산 및 부채를 평가하면, 아래 <표>와 같이 순자산가액이 1,263,521,823원으로 평가된다. 과 목 금 액 비 고 과 목 금 액 비 고 당좌자산 71,802,401원 장부가액 유동부채 65,623,890원 장부가액 재고자산 61,557,632원 장부가액 고정부채 220,000,000원 장부가액 보증금 200,000,000원 장부가액 토지 360,000,000원 처분청인정 축사 84,025,000원 기준시가 케이지 시설 771,760,680원 재취득가액 차량운반구 24,134,151원 장부가액 자산총계 1,549,145,713원 부채총계 285,623,890원 순자산가액 1,263,521,823원 위에서 본 바와 같이, ○○농장의 시가는 1,263,521,823원으로 평가되고 그 대가인 쟁점주식의 시가는 1,411,128,000원이므로, 시가와 대가와의 차액은 147,606,177원은 시가의 100분의 30인 379,056,546원 또는 3억원에 미달하는 바, 증여재산가액은 없다.
(6) 청구인이 2007.10.22. 감정평가한 가액을 시가로 인정하여야 한다는 점에 대하여 보면, 청구인은 이 건 교환계약일인 2006.5.17.을 기준하여 ○○농장의 재산 중 토지를 제외한 유형자산에 대하여 감정평가법인으로부터 아래 <표>와 같이 감정평가를 받았다. (단위: 원)
○○농장 부동산 및 시설
○○농장 주식 자산종류 교 환 처분청 결정 감정가액 (주)양 (주)가 평균 토지 360,000,000 360,000,000 1,411,128,000 축사A동 140,000,000 48,984,000 97,200,000 93,150,000 95,175,000 축사B동 160,000,000 143,070,000 137,287,500 140,178,750 케이지A동 306,432,000 2003.2 양도 172,302,000 183,592,000 177,947,000 케이지B동 284,544,000 기타부대시설 72,999,000 계 1,323,975,000 408,984,000 412,572,000 414,029,500 413,300,750 1,411,128,000 청구인과 삼촌 김○○ 간에 ○○농장을 양수⋅양도한 2006.5.17.과 감정평가일인 2007.10.22. 사이에 가격변동이 있었는지를 보면, 일반적으로 가격변동에 가장 민감하고 큰 폭으로 변동할 수 있는 자산이 토지이므로 국세청이 고시한 토지에 대한 개별공시지가를 보면, 2006년이나 2007년 모두 ㎡당 57,100원임이 확인되므로 가격변동이 전혀 없었다고 볼 수 있다. 이외 축사 및 케이지는 가격변동이 없으므로 감정가액을 시가로 인정하여야 할 것이다.
(7) 끝으로, 이 건 증여이익 계산시 쟁점주식 시가의 100분의 30에 상당하는 금액 또는 3억원 중 낮은 금액을 차감하여야 한다는 점에 대하여 보면, 이 건 교환거래를 특수관계자간 고저가 양도⋅양수에 의한 증여세 과세대상으로 추정하기 위해서는 시가에서 그 대가를 차감한 잔액이 시가의 100분의 30이상 차 액이 있거나 그 차액이 3억원 이상인 경우에 한하여 대통령령이 정하는 이익을 증여재산가액으로 추정할 수 있는 것인바, 이 건 증여가액은 시가와 대가와의 차액에서 다시 시가의 100분의 30 또는 3억원 중 낮은 금액을 차감하여 계산하여야 한다. 그리고, 청구인이 2007.10.22. 감정평가한 가액을 시가로 인정할 경우, ○○농장의 재산에 대한 시가는 아래 <표>와 같이 845,171,044원으로 평가된다. (단위: 원) 과목 금액 비고 과목 금액 비고 당좌자산 71,802,401 장부가액 유동부채 65,623,890 장부가액 재고자산 61,557,632 장부가액 고정부채 220,000,000 장부가액 보증금 200,000,000 장부가액 토지 360,000,000 처분청인정 축사 235,353,750 감정가격 케이지 및 부대시설 177,947,000 감정가격 차량운반구 24,134,151 장부가액 자산총계 1,130,794,934 부채총계 285,623,890 순자산가액 845,171,044 이와같이, ○○농장의 순자산가액은 845,171,044원으로 평가되고 쟁점주식의 평가액은 1,411,128,000원이므로 대가와 시가와의 차액 566,956,956원(1,411,128,000원-845,171,044원)에서 시가의 100분의 30인 253,551,313원을 공제하면 증여재산가액은 313,405,824원이므로, 처분청은 이 건 증여세과세표준을 경정함이 타당하다.
- 나. 처분청 의견
(1) 청구인은 ○○농장의 관리직원 이○○이 쟁점시설물에 대해 자신과 김○○의 동의없이 임의로 허위계약서를 작성하였다고 주장하지만, 2003.1.10.자 시설물 매도계약서에 날인된 청구인과 김○○의 도장은 이 건 교환계약서에 날인된 청구인과 김○○의 도장과 일치하고 있고, 또 2003.2.10.부터 양계장을 운영한 김○○이 쟁점시설물을 사업용자산으로 사용한 데 대한 감가상각비를 계상한 점으로 보아 실제 소유자로 인정된다. 따라서, 청구인의 교환대상자산에서 쟁점시설물을 제외한 것은 정당하다.
(2) 청구인과 삼촌 김○○ 간에 이루어진 이 건 교환거래는 불특정다수인 간에 이루어지는 통상적인 거래로 보기 어려워 계약서에 기재된 매매금액을 시가로 인정하기 어렵고, 청구인이 제출한 건물 및 쟁점시설물에 대한 감정평가서는 작성일자가 2007.10.22.인 점에 비추어, 이 건 불복청구를 위해 작성된 것으로 보이며, 또한 평가기준일(2006.5.17.)로부터 3월을 경과한 후에 이루어진 감정평가금액이므로 시가로 인정하기 어렵다. 따라서, 이 건 교환가액을 실지거래가액으로 보아야 한다거나 감정평가금액을 시가로 인정하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.
1. 타인으로부터 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수하는 경우에는 그 재산의 양수자
2. 타인에게 시가보다 높은 가액으로 재산을 양도하는 경우에는 그 재산의 양도자 (2-1) 상속세 및 증여세법 시행령 재26조【저가⋅고가양도에 따른 이익의 계산방법 등】① 법 제35조 제1항 제1호에서 “낮은 가액”이라 함은 양수한 재산(괄호생략)의 시가(법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조 및 제31조에서 “시가”라 한다)에서 그 대가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30이상 차이가 있거나 그 차액이 3억원이상인 경우의 그 대가를 말한다.
③ 법 제35조제1항 본문에서 “대통령령이 정하는 이익”이라 함은 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 계산한 대가와 시가와의 차액에서 다음 각호의 가액 중 적은 금액을 차감한 가액을 말한다.
1. 시가에서 대가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30 이상이거나 대가에서 시가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30 이상인 경우에는 시가의 100분의 30에 상당하는 가액
2. 3억원 (3) 상속세 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(괄호생략)은 이를 시가로 본다.
② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용⋅공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류⋅규모⋅거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다. (3-1) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 【평가의 원칙 등】① 법 제60조 제2항에서 “수용⋅공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것”이라 함은 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다) 이내의 기간 중 매매⋅감정⋅수용⋅경매 또는 공매(이하 이 항에서 “매매 등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다. (단서생략)
1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다.
2. 당해 재산(법 제63조 제1항 제1호에 규정된 재산을 제외한다)에 대하여 2 이상의 재정경제부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. (단서생략)
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제1항 각호의 1에 규정하는 가액이 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우 3월로 한다) 이내에 해당하는 여부는 다음 각호에 규정된 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항의 규정에 의한 시가로 보는 가액이 2 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액에 의한다.
1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일
2. 제1항 제2호의 경우에는 감정가액평가서를 작성한 날 (4) 상속세 및 증여세법 제61조 【부동산등의 평가】① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 1에서 정하는 방법에 의한다.
1. 토지: 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). (단서생략)
2. 건물: 건물(괄호생략)의 신축가격⋅구조⋅용도⋅위치⋅신축연도 등을 참작하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정⋅고시하는 가액
⑥ 기타 시설물 및 구축물에 대하여는 평가기준일에 다시 건축하거나 다시 취득할 때 소요되는 가액을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액으로 한다. (5) 상속세 및 증여세법 제63조 【유가증권등의 평가】① 유가증권등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.
② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 = 당해 법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 “순자산가치”라 한다) (5-2) 상속세 및 증여세법 시행령 제55조 【순자산가액의 계산방법】① 제54조 제2항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 한다. 이 경우 당해 법인의 자산을 법 제60조 제3항 및 법 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액이 장부가액(취득가액에서 감가상각비를 차감한 가액을 말한다. 이하 이 항에서 같다)보다 적은 경우에는 장부가액으로 하되, 장부가액보다 적은 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니한다.
(1) 먼저, 처분청이 청구인의 교환대상자산에서 쟁점시설물을 제외한 것이 타당한지에 대하여 본다. (가) 처분청은 이 건 교환계약서에 기재된 청구인의 교환대상자산 중 쟁점시설물은 청구인이 2003.1.10. 삼촌 김○○에게 이미 양도된 경우라 하여 청구인의 교환대상자산 중 쟁점시설물을 제외한 반면, 청구인은 2003.1.10. 쟁점시설물을 양도한 바 없으므로, 교환대상자산에 포함하여야 한다고 주장한다. (나) 청구인과 삼촌 김○○ 간에 체결한 ‘양계장 시설물 매도계약서’(2003.1.10.)에는 청구인이 매수자인 삼촌 김○○에게 ‘○○농장’ 내 산란계사육용 직립형 케이지 A동 32,000수, B동 케이지 30,000수(합계 62,000수)와 이에 관련된 자동운영시스템 일체를 310,000,000원에 매도한다고 기재되어 있으며, 여기에 날인된 청구인 및 김○○의 도장은 외견상 이 건 교환계약서의 도장과 일치하는 것으로 보인다. (다) 처분청이 인정한 사실에 따르면, 청구인은 2001.2.14. 쟁점부동산을 경매로 낙찰(가액 260,100,000원)받았고, 2001.10.10. 쟁점부동산 소재지 내 계사설비 1SET를 한국리스여신 주식회사로부터 35,000,000원에 매입하였으며, 이후 김○○은 쟁점부동산 소재지에서 ‘○○농장’을 운영하기 위해 2003.2.3. 청구인과 김○○ 간에 부동산임대차계약서를 작성하였는데, 여기에는 김○○이 2003.2.3~2006.2.2. 기간동안 토지 2,975㎡, 축사 건물 675㎡를 보증금 2억원에 임대차하여 사용한다고 기재되어 있고, 쟁점시설물에 대해서는 기재된 바 없다. 또, 김○○은 쟁점부동산 소재지에서 2003.2.10. ‘○○농장’이라는 상호로 사업자등록을 하여 ‘양계장’을 운영하면서 쟁점시설물을 장부에 계상하여 종합소득세 신고시 계속적으로 감가상각을 해오다가 2007년 4월 부산지방국세청의 ○○세무서에 대한 감사시 장부에 계상한 쟁점시설물이 가공자산에 해당한다 하여 이에 대한 감가상각비를 부인하는 종합소득세 수정신고서를 제출한 바 있다. (라) 청구인은 위 쟁점시설물 매도계약서는 ○○농장의 직원 이○○이 자신과 김○○의 동의없이 임의로 매도계약서를 작성하였다고 주장하면서 이○○의 사실확인서(2007.10.22.)를 제출하고 있다. (마) 이를 바탕으로 살피건대, 2003.1.10. 청구인과 삼촌 김○○간에 체결한 쟁점시설물 매도계약서에 날인된 청구인 및 김○○의 도장은 외견상 이 건 교환계약서(2006.5.17.)에 날인된 것과 같은 것으로 보인다는 점, 2003.2.3. 청구인과 삼촌 김○○ 간에 체결한 쟁점부동산 임대차계약서에 쟁점시설물을 포함시키지 아니한 것은 위 쟁점시설물 매도계약에 따라 쟁점시설물 소유자가 삼촌 김○○으로 변경된 데 기인한 것으로 보인다는 점, 그후 삼촌 김○○이 2003.2.10. ○○세무서에 양계장 사업자등록을 한 후 장부에 쟁점시설물을 사업용자산으로 기재하여 계속적으로 감가상각을 해왔다는 점을 감안하면, 이 건 교환당시 쟁점시설물의 소유자는 김○○으로 보이므로, 처분청이 청구인의 교환대상자산에서 쟁점시설물을 제외한 것은 잘못이 없다 할 것이다.
(2) 다음으로, 교환계약서에 기재된 금액을 시가로 볼 수 있는지, 나아가 청구인이 2007.10.22. 감정평가한 금액을 시가로 인정할 수 있는지에 대하여 살펴본다. (가) 처분청은 청구인과 삼촌 김○○ 간에 이루어진 쟁점부동산 및 쟁점주식에 대한 교환거래는 불특정다수인 간에 이루어지는 통상적인 거래로 볼 수 없다 하여 교환가액을 시가로 인정하지 않음에 따라 상속세 및 증여세법 제61조 및 제63조에 의거 쟁점주식의 시가를 1,411,128,000원으로, 쟁점부동산의 시가를 408,984,000원으로 각각 평가하여 청구인이 그 차액 1,002,144,000원을 증여받은 것으로 보았고, 또한 처분청은 청구인이 2007.10.22. 감정평가한 건물 및 쟁점시설물에 대한 감정평가금액은 평가기준일(2006.5.17.)로부터 3월을 경과한 후에 이루어진 감정평가라 하여 이를 시가로 인정할 수 없다는 의견이다. (나) 청구인은 이에 대해 ① ‘교환계약서’에 기재된 쟁점주식 및 쟁점부동산의 교환가액 1,323,975,000원은 불특정다수인 간에 이루어진 실지거래가액이므로 시가로 인정하여야 하고, ② 설령, 이를 시가로 인정할 수 없는 경우에도 (주)태평양감정평가법인과 (주)가온감정평가법인이 2007.10.22. 쟁점부동산 중 토지를 제외한 건물과 쟁점시설물에 대하여 감정평가한 금액은 413,300,750원이고, 처분청이 평가한 토지가액은 360,000,000원이며, 국세청장이 고시한 축사 A⋅B동등의 기준시가는 84,025,000원이므로 이를 감안하여 시가를 산정하여야 하고, ③ ○○농장의 2005년도 대차대조표에 기재된 자산 및 부채에 의해 평가한 순자산가액은 1,263,521,823원이므로 여기에 양수한 재산(쟁점주식)의 시가에서 양도한 재산(쟁점부동산)의 대가와의 차액 30%를 차감하면, 청구인이 삼촌으로부터 증여받은 재산가액은 없다고 주장한다. (다) 살피건대, 자산을 양도(교환을 포함한다)함에 있어서 거래당사자 간에 수수한 금전을 확인할 수 있는 경우에는 매매계약서에 기재된 거래대금을 실지거래가액으로 인정할 수 있겠지만, 거래가 교환인 경우에는 그것이 특히 목적물의 금전가치를 표준으로 하는 가치적 교환으로서 교환대상목적물에 대한 시가감정을 하여 그 감정가액의 차액에 대한 정산절차를 수반한 경우에는 실지양도가액이 확인된다고 할 수 있겠으나, 그렇지 아니한 단순한 교환인 경우에는 실지양도가액이 확인된다고 할 수 없다 할 것(대법원 2004두5072, 2005.1.14. 다수 같은 뜻임)인바, 첫째, 청구인과 삼촌 김○○ 간의 쟁점부동산 및 쟁점주식에 대한 교환거래는 불특정다수인 간에 자유로이 이루어지는 통상적인 교환으로 보기 어렵고, 둘째, 일반적으로 교환당사자 간에 목적물을 교환하고자 하는 경우, 이에 대한 감정평가 등 시가평가를 한 연후에 정산절차를 수반하는 것이 통상적인데 비해, 이 건 교환은 시가평가 등 정산절차를 수반하지 아니한 교환으로서 청구인과 삼촌 김○○ 간의 교환가액은 시가평가를 수반하지 아니한 적정한 교환가액으로 보기 어려우므로 실지거래가액으로 인정하기 어렵고, 셋째, 청구인이 쟁점부동산 중 토지를 제외한 건물 및 쟁점시설물에 대해 감정평가를 한 시점(2007.10.22.)이 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 에서 규정한 평가기준일(2006.5.17.)로부터 3월을 경과한 후에 이루어진 소급감정이라는 점에서 청구인의 감정평가금액은 법령에서 정한 시가로 인정하기 어렵다 할 것이다. 그렇다면, 청구인의 ○○농장에 대한 순자산가액 주장은 더 이상 살펴볼 필요가 없으므로 이에 대한 심리는 생략한다.
(3) 끝으로, 처분청이 이 건 증여세가세가액을 잘못 산정하였는지에 대하여 살펴본다. (가) 처분청의 이 건 증여세 결정결의서를 보면, 쟁점주식의 시가 1,411,128,000원에서 쟁점부동산의 시가(=대가) 408,934,000원을 차감한 금액 1,002,194,000원을 증여세과세가액으로 산정하였음이 확인된다. (나) 청구인은 상속세 및 증여세법 제35조 및 동법 시행령 제26조 제3항에서 고저가 양도⋅양수에 의한 증여이익 계산시 시가의 100분의 30 또는 3억원 중 낮은 금액을 차감하여야 하는데도, 처분청은 이를 감안하지 아니하고 증여세과세가액을 산정하였다고 주장한다. (다) 살피건대, 상속세 및 증여세법 제35조 및 동법 시행령 제26조 제3항에서는 고저가 양도⋅양수에 의한 증여이익 계산시 시가의 100분의 30 또는 3억원 중 적은 금액을 차감하여 증여이익을 계산한다고 규정하고 있으므로, 처분청은 청구인이 양수한 쟁점주식의 시가 1,411,128,000원의 100분의 30에 해당하는 423,338,400원과 3억원 중 적은 금액에 해당하는 3억원을 차감하여 증여이익을 계산함이 타당하다 할 것이다. (라) 따라서, 처분청은 이 건 증여세과세가액 산정시 3억원을 차감한 후 증여세과세표준 및 세액을 경정함이 타당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. 2009년 3월 5일 [별지] <표1> 교환대상자산 및 교환금액 내역 교환 대상 《청구인 소유 부경농장》 경남 산 북 356-1 토지 2,975㎡, 건물 AB동 축사, AB동 케이지시설 등 2006.5.17. 교환 교환 대상 《삼촌 김부경 소유》 경남 산 북 5-6 농장(주) 비상장주식 20,859주 교환 가액 1,323,975,000원 교환 가액 1,323,975,000원 <표2> 청구인 교환가액 및 처분청 평가 내역 (단위: 원) 농장 부동산 농장 주식 자산종류 교 환 결정 감정가액 (주)태 (주)가* 평균 토지 360,000,000 360,000,000 1,411,128,000 축사A동 140,000,000 48,984,000 97,200,000 93,150,000 95,175,000 축사B동 160,000,000 143,070,000 137,287,500 140,178,750 케이지A동 306,432,000 2003.2 양도 172,302,000 183,592,000 177,947,000 케이지B동 284,544,000 기타부대시설 72,999,000 계 1,323,975,000 408,984,000 412,572,000 414,029,500 413,300,750 1,411,128,000
결정 내용은 붙임과 같습니다.