주식등변동상황명세서 제출 불성실 가산세 부과 정당 여부

사 건 2022구합6547 법인세등부과처분취소 원 고 000 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2023. 9. 5. 판 결 선 고

2023. 10. 31.

1. 원고들의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고들이 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2020. 3. 2. 원고 aaaaa 주식회사에 대하여 한 2014사업연도 법인세 주식등변동상황명세서 제출불성실 가산세 324,207,000원, 원고 bbbb 주식회사에 대하여 한 2014사업연도 법인세 주식등변동상황명세서 제출불성실 가산세 772,540,000원의 각 부과처분을 취소한다.

• 가. 원고 aaaaa 주식회사(이하 ‘원고 aaaaa’라 한다)는 2013. 9. 16. 설립되어 xx시 x면 xx로34번길 000에서 부동산개발업, 외국인 투자지역 조성 및 개발업 등을 주 사업으로 영위하고 있는 회사이고, 원고 bbbb 주식회사(이하 ‘원고 bbbb’라 한다) 2014. 2. 12. 설립되어 제주시 도령로 00, 00층에서 부동산개발업, 외국인 투자지역 조성 및 개발업 등을 주 사업으로 영위하고 있는 회사이다. 원고 aaaaa의 대표이사는 설립당시부터 현재까지 ccc이고, 원고 bbbb의 대표이사는 설립당시부터 2016. 12. 13.까지는 ccc, 2016. 12. 13.부터 2018. 10. 25.까지는 중화인민공화국인 dddd, 2018. 10. 25.부터 2022. 5. 2.까지는 중화인민공화국인 eee, 2022. 5. 2.부터 현재까지는 중화인민공화국인 fff이다. 중화인민공화국인인 ggg는 ccc의 아들이다. HHH Investment Co. LTD(이하 ‘HHH’라 한다)는 2010. 4. 8. 해외투자를 목적으로 영국령 버진아일랜드(British Virgin Islands, 이하 ‘BVI’라 한다)에 설립된 회사로, 설립시의 주주는 ccc(25,500주)와 JJ(00000000, 24,500주)이며, 설립당시부터 현재까지 ccc가 실질적으로 지배하고 있는 회사이다.
• 나. 원고들은 2015. 3. 31. 피고에게 아래 표 기재와 같이 2014년 원고들의 각 유상증자에 ggg이 참여하여 원고 aaaaa 주식 1,621,035주 및 원고 bbbb 주식3,862,700주를 각 인수한 것으로 기재한 주식등변동상황명세서(이하 ‘이 사건 주식등변동상황명세서’라 한다)를 제출하였다(이하 위 각 인수 주식을 통틀어 ‘이 사건 주식’이라 한다).
• 다. 부산지방국세청장은 원고들에 대한 2014사업연도부터 2016사업연도까지의 법인세 통합조사를 실시하였고, 그 결과 아래 각 표 기재와 같이, ① 2014년 원고 aaaaa의 유상증자 과정에서 ggg 명의로 원고 aaaaa 계좌에 납입한 미화 15,300,000달러(원화 16,210,000,000원 상당)의 원천은 2013. 9. 13.부터 2013. 11. 20. 까지 3차례에 걸쳐 HHH가 송금한 해외 자금인 사실과, ② 원고 bbbb의 유상증자과정에서 ggg이 납입해야 했던 자금은 HHH가 미화 38,000,000달러(한화 39,004,000,000원 상당)를 2014. 4. 11.부터 2014. 5. 26.까지 4차례에 걸쳐 원고 bbbb의 계좌로 직접 납입한 사실을 확인하였다.
• 라. 부산지방국세청장은 위 각 유상증자로 발행된 이 사건 주식의 실제소유자는 BVI에 소재하는 HHH이고, ggg은 차명주주일 뿐인 것으로 보아 2019. 12. 27. 피고에게 구 법인세법(2016. 12. 20. 법률 제14386호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제76조 제6항 제3호 및 구 법인세법 시행령(2019. 2. 12. 대통령령 제29529호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제120조 제5항에 따라 원고들에게 각 가산세 부과처분을 할 것을 지시하였고, 이에 피고는 2014사업연도 법인세 주식등변동상황명세서 제출불성실 가산세로, 2020. 3. 2. 원고 aaaaa에 000,207,000원, 원고 bbbb에 000,540,000원의 각 부과처분을 하였다(이하 위 각 가산세 처분을 ‘이 사건 각 처분’이라 한다).
• 마. 원고들은 이 사건 각 처분에 불복하여 2020. 4. 1. 조세심판원에 위 각 처분의 취소를 구하는 심판을 청구하였으나, 조세심판원은 2022. 8. 26. 이를 모두 기각하였다. [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 9호증(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포 함, 이하 같다), 을 제1 내지 4호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 이 사건 각 처분은 다음과 같은 이유로 위법하다.

1. 이 사건 주식의 실제소유자는 ggg이므로 이 사건 각 처분은 처분의 사유가 존재하지 아니한다.

2. 구 법인세법 시행령 제120조 제5항 단서는 내국법인이 주식 등의 실제소유자를 알 수 없는 경우 등 정당한 사유가 있는 경우는 주식등변동상황명세서는 불분명하게 작성된 것으로 보지 않는다는 취지로 정하고 있는데 이 사건의 경우 과세당국인 피고 조차 ggg이 아닌 제3자를 이 사건 주식의 실제소유자로 보아야 하는지에 대한 확실한 견해를 가지지 못하다가 부산지방국세청장의 감사 후 과세지시가 내려오자 그제서야 비로소 이 사건 처분을 하였던 점 등을 고려하면 설령 ggg이 이 사건 주식의 실제소유자가 아니라 하더라도 원고들은 이를 알 수 없는 정당한 사유가 있었다.

• 나. 설령 원고들이 이 사건 주식등변동상황명세서 상 주식의 실제소유자를 잘못 기재한 사실이 있다 해도 이는 고의에 의한 것이 아니므로 구 국세기본법(2018. 12. 31.법률 제16097호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제49조 제1항 제2호에서 정한 가산세한도가 적용되어야 한다. 따라서 이 사건 각 처분 중 위 한도[구 중소기업기본법(2020. 10. 20. 법률 제17558호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제2조 제1항에 따른 중소기업인 원고 bbbb의 경우 50,000,000원, 위 중소기업의 범위에 속하지 아니한 원고 aaaaa의 경우 100,000,000원]를 초과한 부분은 위법하다.

별지 관계 법령 기재와 같다.

4. 이 사건 각 처분의 적법 여부

• 가. 이 사건 주식의 실제소유자가 누구인지

1. 관련 법령 및 관련 법리

• 가) 구 법인세법 제76조 제6항 제3호 는 ‘납세지 관할 세무서장은 사업연도 중에 주식 등의 변동사항이 있을 때 제119조에 따라 내국법인이 제출한 주식등변동상황명세서가 대통령령으로 정하는 불분명한 경우에 해당할 때에는 불분명하게 제출한 주식 등의 액면금액 또는 출자가액의 100분의 2에 상당하는 금액을 가산한 금액을 법인세로 서 징수하여야 한다.’는 취지로 정하고 있고, 그 위임을 받은 구 법인세법 시행령 제120조 제5항 제2호 는 ‘대통령령으로 정하는 불분명한 경우’로 ‘제출된 변동상황명세서의 필요적 기재사항이 주식 등의 실제소유자에 대한 사항과 다르게 기재되어 주식 등의 변동사항을 확인할 수 없는 경우’를 들고 있다. 구 법인세법 시행령 제120조 제5항 제2호 는 2012. 2. 12. 대통령령 제23589호로 개정되어 같은 날부터 시행되었는데, 개정 전에는 변동상황명세서 상의 기재 내용이 주주명부 또는 사원명부의 기재사항과 다른 경우에만 가산세가 적용되었다가, 위 개정된 영의 시행으로 2012. 1. 1.이후 개시하는 사업연도부터는 주식 등의 실제소유자에 대한 사항과 다른 경우까지 확대하여 가산세가 적용되었는바, 이는 차명주식의 보유에 대한 제도적 제한을 강화하기 위한 취지로 해석된다.
• 나) 명의신탁관계는 반드시 신탁자와 수탁자 사이의 명시적 계약에 의하여만 성립하는 것이 아니라 묵시적 합의에 의하여도 성립할 수 있고 명의신탁에 대한 묵시적 합의가 있었는지 여부는 위탁자와 수탁자 사이의 관계, 수탁자가 그 재물을 보관하게 된 동기와 경위, 위탁자와 수탁자 사이의 거래 내용과 태양 등 모든 사정을 종합하여 사회통념에 비추어 합리적으로 판단하여야 한다(대법원 2008. 10. 23. 선고 2007도6463 판결 등 참조).

2. 구체적 판단

• 가) 위에서 본 법리에 비추어 앞서 인정한 사실에 앞서 든 증거들, 을 제5호증의 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 아래와 같은 사실 및 사정들을 살피면, 이 사건 주식의 실제소유자는 HHH이고, ggg은 차명주주일 뿐임이 인정된다.

(1) 이 사건 주식 대금의 원천은 ggg이 마련한 것이 아니라, 전액 HHH로부터 송금받은 것인바, 원고들은 그 이유에 대해 ‘HHH는 ggg 부자의 지배하에 있는 명목상 회사(소위 “paper company”)로, ggg 부자가 보유한 일종의 사금고(私金庫)내지 도관(導管)에 불과하다.’는 취지로 주장한다. 그러나 위 주식대금은 HHH가 아래 표 기재와 같이 0000JUN TRADING CO. LIMITED 등 5개의 홍콩 소재 회사로부터 투자받은 자금이고, ggg은 1989년생으로 2012년 대학을 졸업한 이후 이 사건 주식을 인수할 2014년 무렵까지 사업을 영위하거나 취업을 하는 등 어떠한 소득활동도 한 바 없었으므로 약 548억여 원에 달하는 위 주식 인수 자금을 HHH 또는 HHH의 투자회사인 0000JUN TRADING CO. LIMITED 등을 통해 보관할 경제적 능력이 없었던 것으로 보인다.

(2) ggg은 2014. 12. 14. 이 사건 주식 중 원고 bbbb 주식을 전부 BVI에 설립된 회사인 000XING INVESTMENT LIMITED에 양도하고, 2015. 3. 2. 피고에게 그 양도소득과세표준을 신고한 바 있는데, 당시 000XING INVESTMENTLIMITED으로부터 주식양수대금을 받은 계좌의 명의인도 ggg이 아니라 HHH였고, 그 외 위 주식양도대금이 ggg에게 귀속된 것으로 볼 수 있는 사정은 존재하지 아니한다.

(3) 외국법인인 HHH가 직접 내국법인에 투자하여 국내 원천소득이 발생할 경우 법인세법령 등에 따라 해외투자자들의 명세서를 제출할 의무가 생기므로 HHH로서도 ggg을 차명주주로 하여 주식을 거래하였을 동기가 충분히 있었을 것으로 보인다.

• 나) 원고들은 대법원 2012. 1. 19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결의 다수의견에 대한 보충의견을 인용하면서 ‘대법원은 과점주주의 취득세 납세의무자를 판단할 때에 사법상 법률행위의 내용과 달리 실질과세의 원칙을 적용하여야한다고 보았는바, 바꾸어 말하면 이 사건의 경우처럼 주식의 실제소유자가 누구인지 문제될 때에는 사법상의 법률행위에 따라 판단하여야 하지, 실질과세원칙에 따라 과세대상 주식의 취득자금 출처 등을 기준으로 판단할 수는 없다.’는 취지로 주장한다. 그런데 위 판례는 과점주주의 취득세 납세의무자를 판단할 때에 주식 등을 취득한 형식과 외관에만 치중할 것이 아니라 실질과세 원칙에 따라 제반 사정을 종합적으로 고려하여 판단하여야 한다는 취지로 해석될 뿐, 주식의 실제소유자가 누구인지 판단할 때에 실질과세의 원칙에서 지배관리자 내지 실질적 귀속자를 판단하는 기준, 즉 취득자금의 출처나 그 관리와 처분과정, 귀속명의자의 능력 등은 고려하지 말고 주식 등을 취득한 형식과 외관에 따라 판단하여야 한다는 취지로 해석되지는 않는다. 원고들의 주장대로 주식의 실제소유자가 누구인지는 사적자치의 원칙에 따라 당사자들의 합의로 결정되어야 하지만, 당사자들이 명의신탁관계에 있음을 부인하더라도 법원으로서는 위 1)의 나)항에서 본 법리에 비추어 묵시적 명의신탁 합의가 이루어 졌는지 여부를 판단할 수 있고, 과세대상 재산의 실제소유자와 실질과세의 원칙에 따라 결정되는 취득세, 소득세 등의 과세의무자가 다른 경우도 있을 수는 있으나 이 사건과 같이 주식이 명의신탁되었다면 오히려 그 실제소유자인 명의신탁자와 그 주식의 실질적 귀속자가 동일한 경우가 더 일반적일 것이다. 따라서 ‘피고가 이 사건 주식의 실제소유자를 판단할 때에 원고들과 ggg, HHH 사이에 이루어진 사법상의 법률행위를 살피지 아니하고 취득자금의 출처나 그 관리와 처분과정, 귀속명의자의 능력 등에 치중하여 판단하였으므로 이 사건 처분은 위법하다.’는 취지의 원고들의 주장은 받아들일 수 없다.
• 다) 또한 원고들은 대법원 2018. 10. 25. 선고 2013두13655 판결과 대법원 2018. 12. 13. 선고 2018두128 판결을 인용하면서 ‘대법원은 명의신탁 증여의제규정에 의한 증여세의 납세의무자, 즉 명의신탁자가 누구인지를 판단함에 있어서 실질과세 원칙을 적용하지 아니하고 사법상 법률관계에 따라 판단하였고, 다만 주식의 배당소득에 대한 납세의무자를 판단할 때에만 실질과세 원칙에 따라 실질적 귀속자가 누구인지 고려하였다. 따라서 이 사건 주식의 실제소유자가 누구인지 살필 때에도 취득자금의 출처나 그 관리와 처분과정, 귀속명의자의 능력 등은 고려할 것이 아니다.’는 취지로 주장하나 위 나)항에서 설시한 바와 같은 이유로 위 주장도 받아들일 수 없다. [특히 위 2013두13655 판결은 명의신탁 증여의제규정에 따른 증여세 납세의무자로서의 명의신탁자가 누구인지 문제된 사안으로, 대법원은 주식취득자금의 출처에 대한 당사자의 진술 등만으로는 명의신탁약정의 존재에 대한 입증이 부족하다고 보았다. 그런데 이는 주식의 명의신탁자가 누구인지 판단할 때에 취득자금의 출처 등 실질적 귀속관계는 고려하지 말아야 한다고 해석할 것이 아니라, 대법원이, 여느 조세와는 달리 조세회피 목적의 명의신탁을 방지하기 위하여 부과하는 명의신탁 증여의제에 따른 증여세의 입법취지를 고려하여, 과세관청의 입증책임을 보다 엄격하게 본 것이라고 해석함이 타당하다.]
• 나. 구 법인세법 시행령 제120조 제5항 단서 및 구 국세기본법 제49조 제1항 제2호 의 적용가부

1. 구 법인세법 시행령 제120조 제5항 단서는 내국법인이 주식 등의 실제소유자를 알 수 없는 경우 등 정당한 사유가 있는 경우는 주식등변동상황명세서는 불분명하게 작성된 것으로 보지 않는다는 취지로 정하고 있고, 구 국세기본법 제49조 제1항 제2호 는 구 법인세법 제76조 제6항 에 의한 가산세의 한도를 원고 bbbb와 같이 구 중소기업기본법 제2조 제1항 에 따른 중소기업의 경우 50,000,000원, 원고 aaaaa와 같이 위 중소기업의 범위에 속하지 아니한 기업의 경우 100,000,000원으로 각 정하면서 다만 고의적인 의무위반인 경우는 위 한도규정의 적용을 배제하고 있다.

2. 원고들과 같은 법인은 인식의 주체가 될 수 없으므로 고의 또는 악의의 판단은 그 대표이사의 인식을 기준으로 판단할 수밖에 없다. 그런데 이 사건의 경우 ggg이 이 사건 주식을 그 명의로 인수할 당시 ggg의 아버지인 ccc가 원고들의 대표이사였으면서 위 주식의 실제소유자인 HHH의 실질적 지배자이자 대주주(총 발행주식의 51% 소유)이기도 했던 점은 앞서 본 바와 같은 바, 그렇다면 원고들이 이 사건 주식등변동명세서를 작성할 당시 실제소유자가 ggg이 아니라 HHH라는 사실을 분명히 인식하고 있었다고 보아야 하고, ccc의 경력 등에 비추어 단지 과실로 이 사건 주식등변동명세서 상의 실제소유주를 불분명하게 기재하였다고 할 수도 없다.

3. 따라서 원고들의 이 부분 주장도 받아들이지 아니한다.

그렇다면 원고들의 청구는 모두 이유 없으므로 이를 각 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.