특정법인에 해당되어 상증세법 제41조 증여세 과세요건을 충족한 경우에는 제42조를 적용할 수 없다.

사 건 2014구합5068 증여세부과처분취소 원 고 김00 외 피 고 00세무서장 변 론 종 결

2014. 11. 05. 판 결 선 고

2015. 01. 28.

1. 피고가 2012. 6. 1. 원고 AAA에 대하여 한 증여세 2,033,260,510원의 부과처분, 원고 BBB에 대하여 한 증여세 852,497,660원의 부과처분, 원고 CCC에 대하여 한 증여세 5,042,424,140원의 부과처분, 원고 DDD에 대하여 한 증여세5,042,424,140원의 부과처분을 각 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다. 청 구 취 지 주문과 같다.

• 가. 원고들은 주식회사 EEE(이하 ‘이 사건 회사’라 한다)의 주주로, 원고 AAA는 이 사건 회사의 발행주식 3,500주 중 20%인 7,000주를, 원고 AAA의 배우자인 원고 BBB은 10%인 3,500주를, 원고 AAA, BBB의 자녀인 원고 CCC, DDD은 각 35%인 12,250주를 각 소유하고 있다.
• 나. 원고 AAA의 모인 FFF는 2010. 5. 3. 이 사건 회사에 주식회사 엔엑스씨의 주식 169,000주(이하 ‘이 사건 주식’이라 한다)를 증여(이하 ‘이 사건 증여’라 한다)하였다.
• 다. 이 사건 회사는 FFF로부터 이 사건 주식을 증여받은 것에 대하여 이 사건 주식가액인 741억 원을 자산수증이익으로 회계상 계상하였다.
• 라. 원고들은 2010. 8. 31. 이 사건 주식가액 중 위 증여 당시인 2010. 5. 3. 이 사건회사의 결손금에 해당하는 4,991,000,000원에 대하여는 원고들 각자의 지분비율에 상응하는 만큼의 증여이익으로 보아 구 상속세 및 증여세법(2010. 12. 27. 법률 제10411호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증세법’이라고만 한다) 제41조, 구 상속세 및 증여세법시행령(2010. 12. 30. 대통령령 제22579호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증세법 시행령’이라고만 한다) 제31조에 따라 원고 AAA는 207,447,480원, 원고 BBB은 79,949,160원, 원고 CCC은 669,037,359원, 원고 DDD은 669,037,359원의 증여세를 각 신고․납부하였다.
• 마. 그리고, 이 사건 회사는 2011. 3. 13. 피고에게 이 사건 주식 가액 741억 원에서결손금 4,991,000,000원을 제외한 691억 원을 2010 사업연도 법인세 과세표준에 가산하여 법인세 13,952,966,760원을 신고․납부하였다.
• 바. GGG지방청장은 이 사건 회사 등에 대한 주식변동조사 등을 실시하여 이 사건 회사가 FFF로부터 이 사건 주식을 증여받음으로 인하여 위 결손금을 초과한 부분도 원고들의 주식 가치를 증가시켰다며 이에 대하여 원고들이 FFF로부터 이를 증여받은 것으로 보아 상증세법 제2조 및 제42조 제1항 제3호에 따라 원고들에게 증여세를 과세하도록 피고에게 통보하였다.
• 사. 이에 피고는 이 사건 주식의 증여와 관련하여 2012. 6. 1. 원고 AAA에 대하여 증여세 2,033,260,510원을, 원고 BBB에 대하여 증여세 852,497,660원을, 원고 CCC 에 대하여 증여세 5,042,424,140원을, 원고 DDD에 대하여 증여세 5,042,424,140원을 각 결정․고지(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다)하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4호증(가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고들의 주장 상증세법의 개별 증여예시규정이 적용되는 경우에는 과세관청은 그 규정을 배제하고 다른 일반 조항으로는 과세할 수 없다 할 것인바, 이 사건 증여는 상증세법의 개별예시규정인 제41조에서 정한 요건을 모두 충족하고, 원고들은 위 규정에 의한 증여세를 모두 납부하였으므로, 일반규정인 상증세법 제2조 제3항과 보충적 규정인 상증세법 제42조를 적용하여 과세한 이 사건 처분은 위법하다.
• 나. 관계 법령 별지 관계 법령 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 상증세법 제2조, 제41조 및 제42조의 관계

• 가) 증여세 완전포괄주의 도입과 취지 구 상속세 및 증여세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법’이라 한다)에는 증여의 개념에 관한 정의 규정이 없었고 민법상 증여의 개념을 차용하였는데, 이러한 증여의 차용 개념만으로는 민법상 증여의 형식에 의하지 않은 부의 무상이전, 즉 변칙적인 증여를 통한 증여세 회피를 막을 방법이 없으므로, 과세당국은 여러 증여의제규정(구 상증세법 제32조 내지 제42조)을 두어 이에 대처해 왔다. 그러나 이러한 개별 증여의제 규정만으로는 신종 파생금융상품이나 금융기법, 다양한 자본거래 등에 따른 새로운 유형의 변칙 증여에 미리 대처할 수 없는 문제점이 지적되었고, 이에 이러한 다양한 형태의 부의 무상이전에 대한 증여세 과세의 법적 근거를 마련하여 공평과세를 구현하기 위하여 2003. 12. 30. 법률 제7010호로 상증세법을 개정하여 종전의 민법에서 차용하여 오던 증여개념을 탈피하여 민법상 증여와는 다른 세법 고유의 포괄적인 증여개념(상증세법 제2조 제3항)을 입법함과 동시에 종전의열거방식의 개별 증여의제 규정(구 상증세법 제32조 내지 제42조)을 예시규정(상증세법 제33조 내지 제42조)으로 바꾸는 이른바 ‘증여세 완전포괄주의’를 도입하였다.
• 나) 증여세 완전포괄주의의 내용

2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정된 상증세법은 제2조 제1항에서 타인의 증여로 인한 증여재산을 증여세 과세대상으로 규정하면서, 제2조 제3항에서 “이 법에서 증여’라 함은 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등에 불구하고 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전(현저히 저렴한 대가로 이전하는 경우를 포함한다)하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다”고 규정하여 민법상 증여와는 구별되는 증여의 개념을 별도로 마련하였고, 제33조 내지 제42조에서 종전의 증여의제 규정의 내용을 보완하여 증여재산 가액의 계산에 관한 예시규정으로 전환하였다.

• 다) 증여재산가액의 계산방법 관련 규정 상증세법 제2조 제3항은 ‘증여세 완전포괄주의’가 적용되는 과세대상을 규정하고 있을 뿐 그 증여를 통하여 얻은 증여재산가액의 계산방법에 관하여는 직접 규정하고 있지 않다. 이는 민법상 증여의 형식에 의하지 않은 다양하고 새로운 유형의 변칙 증여에 대하여 상증세법 제2조 제3항에서 증여재산가액의 계산방법에 관하여 직접 일일이 규정하는 것은 ‘증여세 완전포괄주의’ 입법 형식상 불가능하기 때문인 것으로 보인다. 이에 입법자는 앞서 본 바와 같이 증여세 완전포괄주의를 도입하여 증여세의 과세범위를 확대시키는 한편, 증여재산 가액(이를 기초로 과세표준이 산정된다)의 계산에 관하여는 상증세법 제3장 제2절의 ‘증여재산 가액의 계산’이라는 제목 아래에 기존의개별 증여의제 규정(구 상증세법 제32조 내지 제42조)을 증여재산 가액의 계산에 관한 예시규정으로 전환하여 제33조 내지 제42조 규정을 두었다. 증여세 완전포괄주의의 도입 배경, 입법 취지 등에 비추어 이와 같은 입법형식을 두고 과세요건 법정주의에 반한다고 할 수는 없으나, 과세요건 법정주의와 관련한 납세자의 예측가능성의 측면을 고려할 때, 상증세법 제2조 제3항에 의한 증여세 과세의 경우 증여재산 가액을 산정함에 있어서는 상증세법 제33조 내지 제42조의 예시규정 중 그 과세요건이나 거래유형, 경제적 실질 등이 같거나 유사한 것을 준용하여 객관적이고 합리적인 방법으로 그 가액을 산정하여야 한다고 봄이 타당하다.
• 라) 상증세법 제41조 및 제42조의 관계 상증세법 제42조 제1항은 ‘제33조 내지 제41조, 제41조의3 내지 제41조의5, 제44조 및 제45조의 규정에 의한 증여 외에 다음 각 호의 1에 해당하는 이익으로서 대통령령으로 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우에는 당해 이익을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.’라고 규정하고 있다. 앞서 본 대로, 증여세 완전포괄주의가 도입된 이후에도 기존의 개별 증여의제 규정이 증여재산가액 계산규정(개별예시규정)의 형태로 잔존하고 있는 점, 이러한 개별예시규정에서 거래 또는 행위의 범위를 제한하는 특별한 과세조건을 규정하고 있는 입법자의 의도, 과세요건 법정주의와 관련한 납세자의 예측가능성과 법적 안정성 등을 종합하여 보면, 개별예시규정에서 특정한 과세유형을 상정하여 과세대상과 과세범위 등을 명문으로 규정한 경우에는 이를 세법상 증여의 한계를 설정한 것으로 봄이 타당하고, 나아가 상증세법 제42조 제1항은 상증세법 제41조 제1항과 같은 개별예시규정이 적용되지 않는 경우에 보충적으로 적용되는 규정으로 해석하여야 한다.

2. 이 사건 증여가 상증세법 제41조에 해당하는지 여부 상증세법 제41조 제1항은 결손금이 있거나 휴업 또는 폐업 중인 법인(이하 ‘특정법인’이라 한다)의 주주 또는 출자자와 특수관계에 있는 자가 그 특정법인에게 재산을 증여하는 등의 거래를 하여 그 특정법인의 주주 또는 출자자가 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 특정법인의 주주 또는 출자자의 증여재산가액으로 한다고 규정하고 있고, 상속세 및 증여세법 시행령 제31조 제1항 제1호 는 ‘특정법인’이라함은 한국거래소에 상장되지 아니한 법인 중 증여일이 속하는 사업연도까지 법인세법시행령 제18조 제1항 제1호 의 규정에 의한 결손금이 있는 법인을 말한다고 각 규정하고 있다. 이 사건에 관하여 보건대, 이 사건 회사는 비상장회사로 이 사건 주식을 증여받은 2010. 5. 3. 결손금 4,991,000,000원이 있는 법인이므로 특정법인에 해당하고, 이 사건 회사의 주주인 원고들과 특수관계에 있는 FFF가 이 사건 회사에 이 사건 주식을증여 하는 거래를 통하여 이 사건 회사의 주주인 원고들이 이익을 얻은 경우에 해당한다. 이러한 점에 비추어 볼 때, 이 사건 증여는 상증세법 제41조 제1항에서 정한 거래유형에 해당하므로 위 규정에 의한 증여세 과세요건을 충족한다.

3. 이 사건 증여에 상증세법 제42조를 적용한 이 사건 처분의 적법 여부 앞서 본 바와 같이 이 사건 증여는 상증세법 제41조에 의한 증여세 과세요건을 충족하고, 상증세법 제2조 제3항은 상증세법 제33조 내지 제42조의 예시규정 중 과세요건 등이 같거나 유사한 것을 준용하여 증여재산가액을 계산하도록 하는 일반규정이며, 상증세법 제42조는 제41조가 적용되는 경우에는 적용되지 않는 보충적 규정이라할 것이므로, 이 사건 증여에 상증세법 제42조를 적용할 수는 없다 할 것이다. 나아가 상증세법 제42조 제1항 제3호 후단에서는 ‘사업양수도․사업교환 및 법인의 조직변경 등’에 의하여 소유지분이나 그 가액이 변동됨에 따라 얻은 이익을 규정하고 있는바, 여기서 말하는 거래유형은 주주의 소유지분이나 그 가액이 변동되는 모든 거래를 의미한다고 볼 수는 없고(주주의 소유지분의 가액이 변동되는 모든 거래를 의미한다는 것은 법인의 모든 거래를 의미한다는 것과 다를 바가 없게 되어 위와 같은 별도의 규정을 둔 의미가 없게 된다), 적어도 ‘사업양수도1), 사업교환 및 법인의 조직 변경2)’과 유사한 거래유형을 의미한다고 보아야 하는데 이 사건 증여의 경우 이 사건 회사가 FFF 개인으로부터 단순히 이 사건 주식을 증여받은 것에 불과하므로, ‘사업양수도․사업교환 및 법인의 조직변경 등’의 거래유형에 해당한다고 보기도 어려워, 상증세법 제42조 제1항 제3호에서 규정하고 있는 거래유형이라고 보기도 어렵다. 따라서 상증세법 제42조를 과세근거로 든 이 사건 처분은 더 나아가 살펴볼 필요 없이 위법하다.

그렇다면 원고의 청구는 이유 있으므로, 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한