법원 판결이나 기획재정부의 예규(부가가치세제과-54, 2019.1.15.)에 따르면 발코니확장공사가 아파트 건축공사와 하나의 도급계약으로 체결되더라도 국민주택 공급과는 별개의 독립된 거래라고 일관되게 해석하고 있다. 발코니는 공동주택의 경우 외벽의 내부선을 기준으로 산정한 전용면적에 포함되지 않으며건축법에서도 발코니는 주거전용면적에서 제외하고 있으며, 발코니확장공사대금도 주택분양대금과는 별개로 정하고 있다. 청구법인이 전세대 발코니 확장형으로 정하여 아파트를 공급하였더라도 발코니공사는 전체 공정 중 마무리 공사에 해당되어 사실상 건축공사의 후반부가 되어서야 진행되기 때문에 본공사의 공정과 그 진행률이 다르므로 동일한 기성률을 적용하는 것은 무리가 있어 보인다. 따라서 통지관서가 본공사의 기성률을 발코니확장공사에도 그대로 적용하여 과세 예고한 통지는 잘못이 있다고 판단된다.
이건 과세전적부심사청구는 채택결정합니다.
1.
• 라. 이에 청구법인은 2025.4.25. 이 건 과세전적부심사청구를 제기하였다.
2.
3.
1. 발코니확장공사와 아파트 건축공사의 법적 성격 대법원 2016.1.28. 선고 2015두48617 판결, B지방법원 2019.2.14. 선고 2017구합11978 판결 등에서는 발코니확장공사 용역에 대하여 ‘이 사건 국민주택의 공급과 독립된 별개의 거래로서 부가가치세 과세대상에 해당된다고 할 것이며, 원고가 아파트 전 세대를 발코니확장형으로 사업을 진행한 이 사건 시행사로부터 아파트 신축공사와 발코니확장공사를 하나의 도급계약에 의하여 도급받았고 공사대금을 일괄하여 정하여 지급받았다고 하더라도 달리 볼 것은 아니다’라고 판시하였다. 그리고 조세심판원은 조심2021서0865(2022.3.15), 조심2019광4472(2020.6. 16.) 등 결정에서 ‘발코니는 건축물의 내부와 외부를 연결하는 완충공간이며 외벽에 접하여 부가적으로 설치되는 공간으로서 공동주택의 경우 외벽의 내부선을 기준으로 산정한 전용면적에 포함되지 않으며건축법에서도 발코니는 주거전용면적에서 제외하고 있는 점, 수분양자가 주택분양계약과는 별도로 발코니확장계약을 체결하고 그 공사대금도 주택분양대금과는 별개로 정하고 있는 점, 발코니 확장은 국민주택규모 아파트 공급에 필수적으로 부수되는 건설용역이 아닌 점 등에 비추어 발코니확장공사용역이 국민주택 건설용역의 부수용역으로서 부가가치세 면제대상이라는 청구법인의 주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다(조심 2017광572, 2017.4.17. 외 다수, 같은 뜻임)’고 하였다. 국세청 또한 이와 같은 취지로 ‘전체 세대를 발코니확장형으로 공급받기로 시공사와 일괄도급계약을 체결하여 발코니를 거실 등으로 변경하기 위해 공급받는 용역은 주택건설 용역과 구분되는 별도의 용역으로서 ｢부가가치세법｣ 제14조 에 따라 ‘주택건설 용역의 공급에 부수되어 공급되는 것으로서 주택건설 용역의 공급에 포함되는 것’에 해당하지 아니하는 것이라고 하였다(기획재정부 부가가치세제과-54, 2019.1.15., 법령해석과-1094, 2018.04.25. 외 다수). 이와 같이 발코니확장공사 용역은 아파트 건축공사와 하나의 도급계약으로 체결되더라도 국민주택 공급과는 별개의 독립된 거래로서 부가가치세 과세대상에 해당되는 것이다.
2. 쟁점공사도급계약에 대한 부가가치세법 적용 쟁점사업의 경우에도 청구법인은 아파트 건축공사와 발코니확장공사를 동일한 시공사와 하나의 공사도급계약에 의하여 체결하였으나, 그럼에도 불구하고 앞서 본 바와 같이 발코니확장공사는 아파트 건축공사와는 별개의 독립된 거래로서 부가가치세 면세대상인 아파트 건축공사와는 달리 부가가치세 과세대상에 해당되며, 더욱이 이 건 공사도급계약에서 도급금액은 발코니확장공사와 아파트 건축공사별로 각각 구분되어 계약되었다. 따라서 쟁점공사도급계약과 관련하여 부가가치세법을 적용함에 있어 발코니확장공사와 아파트 건축공사는 각각 구분하여 판단함이 타당하다.
4.
1. 조사청의 기성부분금 계산방식 그럼에도 조사청은 쟁점사업의 전체 공사기간 동안 발코니확장공사와 아파트 건축공사 모두에 대하여 동일한 기성률을 적용하여 매회 각 공사별 기성부분금을 산정하였다. <조사청의 매회 기성부분금 계산방식> (백만원) 구분 도급금액 1) 기성률 과면세 안분 아파트･상가 건축 공사 187,884 × 매회 기성률 × 면세(99.098%) 계산서 발행 과세(0.902%) 세금계산서 발행 발코니확장공사 8,563 × 매회 기성률 × 과세(100%) 세금계산서 발행
2. 발코니확장공사에 아파트 건축공사와 동일한 기성률을 적용할 수 없음은 명백하다. 하지만 앞서 본 바와 같이 발코니확장공사는 그 법적 성격이 아파트 건축공사와는 별개의 독립된 거래로서 아파트 건축공사와 분명하게 구분될 뿐만 아니라 아파트 건축공사의 일부로서 전체 공정 중 마무리공사에 해당되어 사실상 건축공사의 후반부가 되어서야 진행되기 때문에 아파트 건축공사와 공정이 달라서 동일한 기성률을 적용하는 것은 전혀 사실에 부합하지도 않을 뿐 아니라 매우 불합리한 결과를 초래하게 된다. 모든 건축공사 초기에는 지반을 조성하는 토공사와 건물의 뼈대를 올리는 골조공사가 진행되는데 쟁점사업의 경우에도 다르지 않다. 그런데 조사청의 주장에 의하면 발코니확장공사는 건축공사 초기부터 건축물이 지어지기도 전에 공사가 진행된다는 결과가 도출되는데, 이는 건축공정을 완전히 무시한 것으로 매우 비상식적인 주장이다. 따라서 발코니확장공사에 아파트 건축공사와 동일한 기성률을 적용할 수 없다는 점은 분명하다.
1. 쟁점공사도급계약의 도급금액 청구 및 지급 쟁점공사도급계약서 제6조는 계약금액을 본공사와 발코니확장비로 구분하고, 발코니확장비는 전액 부가가치세 과세대상으로 하되, 확장 공사비 및 무상제공 품목 등을 포함한다고 규정하고 있다. 그리고 쟁점공사도급계약서 제7조 및 제8조는 도급금액의 청구에 대하여 공사 기성률에 의거 2개월 단위로 기성청구하는 조건으로 하되, 그 지급은 분양불(구체적인 사항은 공사도급계약조건에 따름)로 규정하고 있는데, 분양불은 분양자의 분양대금을 받아 시공사에게 공사비를 지급하는 방식을 의미한다. 이에 따라 쟁점공사도급계약조건 제10조(공사대금의 지급)는 공사대금 청구에 대하여 시공사가 감리자가 확인한 기성서류를 첨부하여 매 2개월이 되는 달의 25일까지 청구법인에 검사 요청하고 기성이 확인되면 해당 월의 말일에 세금계산서를 발행하여 대금을 청구하고, 그 공사대금의 지급에 대해서는 분양불 조건에 따라 필수사업비를 차감한 분양수입금액의 잔액 범위 내에서 지급하도록 규정되어 있다. 그렇다면 청구법인의 공사대금 지급은 분양수입금액의 수납 상황에 따라 그 지급시기가 변동될 수 있는데, 쟁점사업에서 아파트 분양대금과 발코니확장 공급대금은 아래와 같이 납부시기가 서로 다르게 계약되었고, 특히 발코니확장 공급대금은 계약일에 10%, 2021.6. 경 중도금 10%, 그리고 입주지정일 2) 에 잔금 80%를 납부하도록 약정되어 있다. 이는 발코니확장공사가 마무리공사로서 그 특성상 건축공사의 후반부에 완료된다는 점을 고려한 것이라고 할 수 있다. 종류 구분 계약금 중도금 잔금 1차 2차 3차 4차 5차 6차 아파트 분양 납부일 계약일 2020.12 2021.06 2021.12 2022.06 2022.09 2022.12 입주지정일 비율
결정 내용은 붙임과 같습니다.
10% 10% 30% 발코니 확장 납부일 계약일 2021.06 입주지정일 비율 10% 10% 80% 따라서 발코니확장공사의 공사대금 지급은 이 건 공사도급계약상 분양불 지급조건에 의하여 사실상 수분양자가 공급대금의 80%를 잔금으로 납부하는 때인 입주지정일에 확정된다고 볼 수 있고, 이러한 점으로 미루어 볼 때 청구법인과 시공사 사이에는 이 건 공사도급계약 당시부터 발코니확장공사의 공사대금을 입주지정일에 지급한다는 합의가 있었다고 봄이 상당합니다.
2. 발코니확장공사는 기성검사가 수행되지 않아 기성률을 산정할 수 없어 용역제공완료일을 공급시기로 봄이 타당하다.
3. 소결 이와 같이 발코니확장공사의 공급시기는 용역 제공이 완료되는 때로 봄이 타당하며, 이러한 결론은 이 건 공사도급계약에서 분양불 조건에 의하여 발코니확장공사의 공사대금을 사실상 입주지정일에 지급하기로 약정한 것과 일맥상통하는 것으로 적정하다고 사료된다.
1. 2017년 부천대 건축과 논문 “고층 공동주택 마감공사의 공정계획 프로세스”
2. 공동주택 마감공사의 특성 2.1 마감 반복공정의 작업흐름 공동주택 프로젝트는 토공 및 기초공사를 시작으로 골조공사가 수직으로 진행되어 마감공사를 착수할 수 있는 작업공간이 준비된다. 이후 게절에 따른 작업조건을 고려하여 벽체조성공사, 마감바탕공사, 바닥미장공사, 그리고 최종마감공사가 순서대로 진행된다. 2.1.1 벽체조성공사 벽체조성공사는 단위세대 내에서 각 실을 구획하는 작업으로 먹매김, 벽돌쌓기, 경량칸막이가 주공정선 작업이고, 발코니 난간, 외벽창 등은 병행작업이다. 2.1.4 최종마감공사 최종마감공사는 단위세대 내부에 마무리와 장식을 목적으로 내장재를 설치하는 건식 작업으로 설치되는 내장재의 종류와 단위세대의 형태에 따라 작업순서가 달라질 수 있다. 목창호본틀, 고정가구몸통, 도배, 바닥재가 전체공간을 점유하면서 진행되는 주공정선 작업이며, 욕실, 주방, 발코니, 기타 실에서 이루어지는 작업들은 주공정선 작업과 부분적으로 연계성을 가지지만 거의 독립적으로 수행되는 병행작업이다.
2. 다른 아파트 건축공사 공정 사례 다른 아파트 건축공사 공정표에 따르면 지상층 골조공사는 착공 후 공정율 65% 정도에 완료되고, 창호공사, 도장공사, 도배공사 등 마무리공사는 공정의 후반부에 이뤄지며, 특히 온돌 등을 설치하는 마루공사나 발코니확장공사는 공정율 거의 100% 정도에 완료된다는 것을 알 수 있다(붙임1 참조).
5.
3. 조사청 의견
1. 발코니확장공사를 주택 건설공사에 부수되는 용역으로 보아 동일한 공급시기를 적용한 것이 아니며, 양 당사자가 공사도급 체결시 동일한 조건을 적용할 것으로 합의했기 때문이다.
2. 국민주택규모 이하 주택의 발코니확장공사는 다수의 판례에서 주택건설에 필수적·통상적으로 부수되는 용역이 아니며, 국민주택규모 이하 주택의 건설용역과 별개 거래로 부가가치세 과세대상에 해당한다고 판시하고 있다(대법원 2016.1.28. 선고 2015두48617, 대법원 2014.12.11. 선고 2014두40036 외 다수). 이를 별개 거래로 보는 이유는 발코니 확장으로 인해 거실 등으로 사용하는 면적을 사실상 주거전용면적에 포함한다면조세특례제한법제106조제1항제4호에서 부가가치세가 면제되는 국민주택(주거전용면적 85㎡ 이하 주택)을 초과하게 되어 주택 공급 자체가 부가가치세가 과세 될 수 있는 불합리한 결과를 방지하기 위함이라고 볼 수 있다.
3. 조사청은 조사 당시부터 발코니확장공사 용역과 주택 건설공사는 별개의 독립된 용역이므로 부가가치세법을 적용할 때도 구분해서 판단해야 한다는 청구법인의 의견에는 이견이 없었다. 다만, 청구법인과 시공사가 체결한 쟁점공사도급계약서에 따르면 도급금액은 본공사와 발코니 확장을 구분 기재하였음에도, 기성청구조건 및 지급조건은 달리 기재하지 않았으며, 이는 양 당사자가 발코니확장공사의 법률적 성격과 내용을 본공사와 동일하게 보아 공급시기를 동일하게 적용하기로 합의한 것으로 볼 수 있다.
4. 대법원은 당사자 간 합의로 작성된 계약서에 대하여 그 진정성립이 인정되면 특별한 사정이 없는 한 문서에 기재되어 있는 문언의 내용에 따라 당사자의 의사표시가 있었던 것으로 객관적으로 해석하여야 하고, 문언대로 의사표시의 존재와 내용을 인정해야 한다고 판시하고 있다(대법원 2024.8.1. 선고2024다227699, 대법원 2021.12.30. 선고 2021다264420 외 다수).
5. 즉, 청구법인과 시공사는 계약 당시 주택의 전반적인 건축공정 등 객관적인 사실에 근거하여 본인들 의사로 본공사 및 발코니확장공사의 도급금액과 공급시기를 합의하여 결정했을 것이며, 특별한 사정이 없는 한 계약서대로 해석하고 적용되어야 할 것이다.
6. 조사청은 본공사(주택·상가) 및 발코니확장공사는 별도의 독립된 거래이나, 계약 당사자들이 건축공정 등의 객관적인 근거와 경험칙을 바탕으로 계약 내용을 결정한 것으로 판단하여, 계약 내용을 토대로 공사 기성률에 따른 기성청구조건 및 지급조건을 동일하게 적용한 것이다.
1. 청구법인은 아파트 입주자 모집 당시 발코니확장공사를 입주자의 선택에 맡겨두지 않고 전 세대 확장형으로만 공급하며, 마이너스 옵션 선택 시에도 발코니 확장형으로만 공급한다고 공고하였다.
2. 발코니확장공사란 아파트 베란다 외벽에 방한·방음 효과가 있는 특수 창호를 설치하고 발코니 바닥을 온돌로 하여 거실과 연결되어 사실상 주거 면적으로 사용할 수 있는 발코니 바닥에 난방용 배관을 연결하고, 그 위에 단열재 등을 시공하는 공사이다. 전 세대를 대상으로 하는 이건 발코니확장공사는 선택형과 달리 아파트의 신축 완료 단계에서 별도로 확장공사를 진행한다기보다는 아파트 신축 공사의 일부로 그 구조의 설계단계부터 동시에 진행되었다고 보는 것이 합리적이다. 특히, 바닥, 벽면, 천정, 창호 등은 본공사와 별도로 이루어지기 어려우며, 이러한 점들을 고려하여 당초 청구법인과 시공사는 발코니확장공사에 대하여 아파트 건축단계부터 기초 공사, 골조, 내부 마감까지 사실상 본공사와 단일한 공사로 보아, 발코니확장공사 용역 약정의 법률적 성격과 내용을 고려하여 두 용역의 기성청구조건 및 지급조건을 달리 기재하지 않았다고 볼 수 있다.
3. 이와 관련하여 청구법인은 발코니확장공사는 일반적으로 기성고가 공사 초기 단계에 거의 발생하지 않는다는 점을 주장의 근거로 들고 있지만, 이를 뒷받침할 수 있는 어떠한 증거자료도 제출하지 않고, 단지 “일반적”이라고 규정하면서 순환논법(循環論法)식의 논지를 전개하고 있다.
4. 설사 발코니확장공사에 대하여 청구법인의 주장대로 초기에 낮은 기성률이 존재하더라도 이에 대한 입증책임은 청구법인에 있다. 그럼에도 청구법인은 발코니확장공사는 전체 공정 중 마무리 공사에 해당한다는 주장만 할 뿐, 공정도, 작업일지 등 건축공정과 공정 시기를 입증할 만한 객관적인 증빙을 제출하지 않았다.
5. 오히려 전체 공정 중 마무리 공사에 해당한다는 청구법인의 주장과 다르게 2022년 4분기 감리보고서 상의 시공계획서 검토에 따르면 2021.5.12. 발코니 난간대 시공계획서 검토가 진행되었고, 2022년 11월 주방 난간대 설치를 확인한 것으로 확인되어 청구법인 주장이 사실과 다른 것을 알 수 있다. (이 면 이하 여백) <2022년 4분기 감리보고서 일부>
1. 발코니확장공사는 완성도기준지급조건부 용역으로 공급시기는 각 대가를 받기로 한 때이며, 실제로 대가를 지급한 시기와는 무관하다. 2)부가가치세법제16조제1항은 용역이 공급되는 시기는 역무의 제공이 완료되는 때 등으로 한다고 정하면서 제2항에서 예외로 할부 또는 조건부 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기는 대통령령으로 정한다고 시행령에 위임하였고, 부가가치세법 시행령제29조제1항은 완성도기준지급조건부로 용역을 공급하는 경우 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 법 제16조제2항을 적용받는 용역의 공급시기로 본다고 규정하고 있다.
3. 또한, 판례에서는 완성도기준지급조건부 용역이라 함은 장기간에 걸쳐 용역을 공급하는 경우 진행도 또는 완성도를 확인하여 그 비율만큼 대가를 지급하는 거래로 정의하고 있으며(서울행정법원 2008.12.3. 선고 2008구합13187), 완성도기준조건부 용역은 기성고 확정 절차가 존재할 때, ‘대가의 각 부분을 받기로 한 때’를 공급시기로 할 수 있는 것으로, 완성도기준지급으로 판단하기 위해서는 계약서상 기성청구 절차와 대가의 지급일자가 기재되어야 하고, 실제로 기성청구가 이루어져야 하는 두 가지 조건이 모두 충족되어야 한다고 판시하고 있다(조심2014광0931, 2014.10.08.).
4. 이 건 청구법인과 시공사가 체결한 공사 도급계약서 제10조(공사대금지급) 제1항에 따르면 “을(시공사)은 공사기성률에 의거 감리자의 확인을 득한 기성 서류를 첨부하여 매 2개월마다 25일에 갑(청구법인)에게 기성부분에 대한 검사를 요청”한다고 규정하고 있으며, 갑(청구법인)은 계약의 당사자로서 시공사의 검사 요청에 대한 결과를 통지(7일 이내 결과 통지가 없는 경우 검사에 합격한 것으로 간주)할 의무가 있는 것으로 명시되어 있다.
5. 이후 시공사는 청구법인에게 기성검사에 따라 인정된 기성부분금으로 세금계산서를 발행함에 따라, 청구법인은 세금계산서 수취일로부터 14일 이내를 지급기일로 약정하여 지급할 의무가 발생하고 있다.
6. 상기 내용을 종합하면, 청구법인은 본공사와 기성청구조건 및 지급조건을 달리 계약하지 않은 발코니확장공사 역시 도급계약에 의거 공사기성률에 따른 기성청구 절차가 존재하고 이를 검사하여 결과를 통지하는 기성고 확정 절차를 거친 후, 세금계산서를 수취일로부터 14일을 지급기일로 하여 대금을 지급할 의무가 있는 바, 본공사 및 발코니확장공사는 완성도기준지급조건부 용역에 해당하여 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 공급시기로 보아야 한다.
7. 그러나 청구법인은 기성검사에 따라 인정된 기성부분금을 14일 이내에 지급하는 것을 원칙으로 하되, “필수사업비”를 제외한 분양수입금 잔액이 기성부분금보다 적은 경우 차액에 한하여 기성부분의 지급을 유예할 수 있다“ 라는 예외 규정을 바탕으로 수분양자가 80%를 납부하는 때에 지급이 확정된다고 주장하고 있으나, 이는 청구법인이 분양자로부터 발코니확장공사 매출대금의 수령 여부와 전혀 무관한 시공사로부터 수취한 용역의 부가가치세법상 공급시기를 혼동하여 주장하고 있는 것에 불과하다.
8. 부가가치세법상 완성도기준지급조건부 용역의 공급시기는 공급하는 자가 실제 대가를 받았는지 여부와 무관하게 기성청구 대가의 지급이 확정되어 ‘대가의 각 부분을 받기로 한 때’ 이므로, 청구법인은 해당 공급시기에 세금계산서를 수취했어야 했다.
1. 청구법인은 시공사로부터 총 18회에 걸쳐 수취한 기성청구서 및 공정확인서에 따르면 아파트 건축공사의 전체의 기성률만 산정되어 있을 뿐, 발코니확장공사의 기성률은 전혀 확인할 수 없으며, 2023년 2월 28일 제17회차 공정확인서에서 ‘세대별 발코니 도장 잔손보기’라는 진행사항 정도만 확인되는 것이 전부이므로 용역제공이 완료되는 때를 공급시기로 보아야 한다고 주장하고 있다.
2. 청구법인은 해당 공사도급계약의 당사자로서 시공사의 검사 요청에 대하여 검사를 하고, 결과를 통지하는 기성청구를 확정하는 절차를 수행해야 하는 의무가 있음에도 공정확인서를 수취하고도 검사를 하지 않은 자신의 의무의 해태를 정당화하기 위한 것에 불과하다.
3. 설사 청구법인이 검사 요청에 대하여 검사를 수행하지 않고 결과를 통지하지 않았다고 하더라도 계약서상 7일 이내에 결과 통지가 없는 경우 검사에 합격한 것으로 간주하기로 함에 따라, 확정 절차가 있었던 것으로 볼 수 있다.
4. 또한, 청구법인은 시공사로부터 수취한 공정확인서에 따르면 아파트 건축공사의 전체의 기성률만 산정되어 있으며, 제17회차 공정확인서에 발코니도장 잔손보기 4) 라는 정도의 진행상황만 확인되는 것을 근거로 발코니확장공사의 기성률은 전혀 확인 할 수가 없으므로 용역제공이 완료되는 때를 공급시기라고 주장하고 있으나, 청구법인의 주장대로라면 본공사의 상가 부분 역시 1∼18회 공정확인서에 내용이 확인되지 않으므로 기성률을 산정할 수 없고 용역제공완료일을 공급시기로 보아야 하나, 이는 당초 상가분에 대하여 주택의 기성률과 동일하게 적용하여 세금계산서를 수취한 사실과 배치되는 자의적인 주장이다.
5. 심사부가 2004-0302 에서는 ‘쟁점건물공사가 완성도기준지급에 의한 용역의 공급에 해당함에도 기성고 내역과 달리 세금계산서를 발행한 것은 공급시기가 사실과 다른 세금계산서로 보아야 한다’고 판단하고 있는 바, 공급시기는 세금계산서 및 계산서 발행으로 공급시기 및 공급가액이 결정되는 것이 아니며, 기성고 확정에 의해 결정되는 것이다.
6. 이 사건, 이미 발코니확장공사에 대하여 계산서를 잘못 발행한 후, 18회차 공정률 100% 청구 시점에서야 비로소 일괄 청구하기로 했다고 해서 해당 용역의 공급시기로 볼 수는 없다.
1. 청구법인은 발코니확장공사 세금계산서는 준공 시 일괄 수취하기로 하였고 총 도급계약 금액을 본공사(주택 및 상가)와 발코니확장공사로 구분하지 않고 기성률을 적용하면서 오류가 발생했다고 주장하나, 청구법인과 시공사는 당초 계약 시부터 본공사와 발코니확장공사에 동일한 기성률을 적용할 의사가 있었다고 볼 수 있다.
2. 시공사는 1회∼17회 기성 청구 시 발코니 확장비를 포함한 총 도급계약 금액을 ‘본공사의 과세(상가) 및 면세(주택)의 공급가액 비율’로 안분하여 ‘BC지구 APT 본계약 기성 청구’ 명목으로 세금계산서 및 계산서를 발행하였으며, 발행 금액은 본공사(주택·상가) 및 발코니 공사 부분별로 구분되지 않는다. 청구법인의 수취한 세금계산서 및 계산서 내역을 보면, 기성 청구 발코니 공사대금을 포함한 총 공사대금에 대하여 발코니확장공사(과세)를 제외한 ‘본공사의 면세(주택）및 과세(상가) 비율’을 적용함에 따라, 기발행된 세금계산서는 상가분 건축비에 대한 금액이며, 발코니확장공사 금액은 계산서로 발행된 것을 알 수 있다.
3. 발코니확장공사 용역의 공급시기를 용역제공완료일로 보아야 한다는 청구법의 주장과 일관되기 위해서는, 1회∼17회 기성 청구 시점에는 발코니확장공사와 관련된 기성을 청구하지 않고, 최종 단계인 18회 기성 청구에서 발코니 공사 관련 도급금액 전액을 한번에 청구해야 할 것이다.
4. 그러나, 18회 기성 청구 금액은 이러한 발코니확장공사 도급금액에 미치지 못하는 4,030,982,000원이며, 이는 오히려 1회∼17회 기성 청구 시점에 발코니 확장 용역과 관련하여 기성청구를 하여 계산서를 발급하였다는 사실을 의미하는 바 청구법인의 주장이 자신의 세무처리와도 모순됨을 알 수 있다. 이러한 내용은 시공사가 1회∼17회 기성 청구 시 발코니확장공사와 관련하여 착오로 세금계산서가 아닌 계산서를 발급하였고, 이와 같이 누적된 잘못을 시정하기 위하여 18회차 기성 청구 시 누적 발행된 계산서 금액과 면세(주택) 도급금액과의 차액을 차감하여 계산서를 발행하고, 동시에 착오로 계산서로 발행된 발코니 금액에 대하여 일괄하여 세금계산서를 발행한 것으로 보는 것이 합리적이다.
5. 또한, 청구법인은 법인세 수입금액에 대하여 주택 및 상가 분양계약 체결분과 발코니 확장 대금에 대하여 동일한 진행률을 적용하여 수익을 인식한 것을 보면, 청구법인 역시 발코니확장공사가 본공사와 동일하게 진행되는 것으로 판단한 것으로 본인의 주장과 배치되는 것을 알 수 있다.
2. 발코니확장공사는 완성도기준지급조건부 용역에 해당하며, 공급시기는 각 대가를 받기로 한 때로 봄이 타당하다.
3. 따라서, 청구법인이 시공사로부터 1회∼17회 기성 청구 시 발코니확장공사 금액에 대하여 세금계산서를 수취했어야 함에도 착오로 계산서를 수취하고, 이를 뒤늦게 정정하기 위하여 2023년 4월, 18회 기성 청구 시 일시에 세금계산서를 수취한 금액은 실제로 용역을 공급한 시기 및 공급가액이 서로 일치하지 아니한 사실과 다른 세금계산서에 해당한다. (이 면 이하 여백)
4. 심리 및 판단
① 발코니확장공사는 국민주택 공급과는 별개의 독립된 거래이므로 주택 건설공사와 동일한 기성률을 적용할 수 없다는 청구주장의 당부
② 발코니확장공사의 공급시기를 역무제공완료일로 보아야 한다는 청구주장의 당부
① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따른 것으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.
1. 역무를 제공하는 것
2. 시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것
② 제1항에 따른 용역의 공급의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 1-2) 부가가치세법 제16조 【용역의 공급시기】
① 용역이 공급되는 시기는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때로 한다.
1. 역무의 제공이 완료되는 때
2. 시설물, 권리 등 재화가 사용되는 때
② 제1항에도 불구하고 할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기는 대통령령으로 정한다. 1-3) 부가가치세법 시행령 제29조 【할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기】
① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 법 제16조제2항에 따른 할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기로 본다. 다만, 제2호와 제3호의 경우 역무의 제공이 완료되는 날 이후 받기로 한 대가의 부분에 대해서는 역무의 제공이 완료되는 날을 그 용역의 공급시기로 본다.
1. 기획재정부령으로 정하는 장기할부조건부 또는 그 밖의 조건부로 용역을 공급하는 경우
2. 완성도기준지급조건부로 용역을 공급하는 경우
3. 기획재정부령으로 정하는 중간지급조건부로 용역을 공급하는 경우 1-4) 부가가치세법 기본통칙 16-29…2【지급일을 명시하지 아니한 완성도 기준지급조건부 건설공사의 공급시기】 건설공사 계약시에 완성도에 따라 기성대가를 수차에 걸쳐 지급받기로 했으나 그 지급일을 명시하지 아니한 경우에는 공사완성도가 결정되어 그 대금을 지급받을 수 있는 날을 그 공급시기로 본다. 16-29…3【지급시기를 정하지 아니한 통상적인 건설용역의 공급시기】 건설용역을 공급함에 있어 건설공사기간에 대한 약정만 체결하고 대금지급기일에 관한 약정이 없는 경우의 공급시기는 다음 각호와 같다.
1. 해당 건설공사에 대한 건설용역의 제공이 완료되는 때. 다만, 해당 건설용역 제공의 완료 여부가 불분명한 경우에는 준공검사일
2. 해당 건설공사의 일부분을 완성하여 사용하는 경우에는 해당 부분에 대한 건설용역의 제공이 완료되는 때. 다만, 해당 건설용역 제공의 완료 여부가 불분명한 경우에는 그 부분에 대한 준공검사일 2) 부가가치세법 제14조 【부수 재화 및 부수 용역의 공급】
① 주된 재화 또는 용역의 공급에 부수되어 공급되는 것으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급은 주된 재화 또는 용역의 공급에 포함되는 것으로 본다.
1. 해당 대가가 주된 재화 또는 용역의 공급에 대한 대가에 통상적으로 포함되어 공급되는 재화 또는 용역
2. 거래의 관행으로 보아 통상적으로 주된 재화 또는 용역의 공급에 부수하여 공급되는 것으로 인정되는 재화 또는 용역
② 주된 사업에 부수되는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급은 별도의 공급으로 보되, 과세 및 면세 여부 등은 주된 사업의 과세 및 면세 여부 등을 따른다.
1. 주된 사업과 관련하여 우연히 또는 일시적으로 공급되는 재화 또는 용역
2. 주된 사업과 관련하여 주된 재화의 생산 과정이나 용역의 제공 과정에서 필연적으로 생기는 재화 3) 부가가치세법 제32조 【세금계산서 등】
① 사업자가 재화 또는 용역을 공급(부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역의 공급은 제외한다)하는 경우에는 다음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 "세금계산서"라 한다)를 그 공급을 받는 자에게 발급하여야 한다.
1. 공급하는 사업자의 등록번호와 성명 또는 명칭
2. 공급받는 자의 등록번호. 다만, 공급받는 자가 사업자가 아니거나 등록한 사업자가 아닌 경우에는 대통령령으로 정하는 고유번호 또는 공급받는 자의 주민등록번호
3. 공급가액과 부가가치세액
4. 작성 연월일 4) 부가가치세법 제39조 【공제하지 아니하는 매입세액】
① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.
2. 세금계산서 또는 수입세금계산서를 발급받지 아니한 경우 또는 발급받은 세금계산서 또는 수입세금계산서에 제32조제1항제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 기재사항(이하 "필요적 기재사항"이라 한다)의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우의 매입세액(공급가액이 사실과 다르게 적힌 경우에는 실제 공급가액과 사실과 다르게 적힌 금액의 차액에 해당하는 세액). 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다. 5) 부가가치세법 시행령 제75조 【세금계산서 등의 필요적 기재사항이 사실과 다르게 적힌 경우 등에 대한 매입세액 공제】
7. 재화 또는 용역의 공급시기가 속하는 과세기간에 대한 확정신고기한이 지난 후 세금계산서를 발급받았더라도 그 세금계산서의 발급일이 확정신고기한 다음 날부터 1년 이내이고 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우
① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다.
4. 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역(대통령령으로 정하는 리모델링 용역을 포함한다) 7) 조세특례제한법 시행령 제106조 【부가가치세의 면제 등】
④ 법 제106조제1항제4호에서 "대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역"이란 다음 각 호의 것을 말한다. 1.주택법제2조제1호에 따른 주택으로서 규모가 같은 조 제6호에 따른 국민주택규모이하인 주택
2. 제1호의1규정에 의한 주택의 건설용역으로서 건설산업기본법ㆍ전기공사업법ㆍ소방시설공사업법ㆍ정보통신공사업법ㆍ주택법ㆍ 하수도법 및 가축분뇨의 관리 및 이용에 관한 법률에 의하여 등록을 한 자가 공급하는 것. 다만, 소방시설공사업법에 따른 소방공사감리업은 제외한다. 8) 건축법 시행령 제2조 【정의】
14. “발코니”란 건축물의 내부와 외부를 연결하는 완충공간으로서 전망이나 휴식 등의 목적으로 건축물 외벽에 접하여 부가적(附加的)으로 설치되는 공간을 말한다. 이 경우 주택에 설치되는 발코니로서 국토교통부장관이 정하는 기준에 적합한 발코니는 필요에 따라 거실ㆍ침실ㆍ창고 등의 용도로 사용할 수 있다.
9. 공동주택의 발코니 설계 및 구조변경 업무리지침(국토교통부 주거환경팀-250, 2006.1.16.)
2. 발코니 설계 및 설치 기준
7.
8. 청구법인과 조사청이 제출한 심리자료에 따르면 다음과 같은 사실이 확인된다.
1. 청구법인의 지위 청구법인은 A도 B시 C리 000번지 일원 B시 C1지구에 『B D역 E』라는 브랜드로 공동주택을 신축 및 분양하는 사업을 영위할 목적으로 2016.9.29. 설립된 사실이 청구법인의 법인등기부등본에서 확인된다.
2. 쟁점사업의 주택건설사업계획승인 및 건축물 현황
3. 공사도급계약 및 매입세금계산서 등 수취
(1) 기성청구 및 쟁점매입세금계산서 등 수취 청구법인은 쟁점사업의 공사기간(2020.6.〜2024.4.) 동안 쟁점시공사로부터 총 18회의 기성청구를 받았고, 그때마다 매입세금계산서 등을 수취하였다. 당시 쟁점시공사는 과․면세 매출을 구분하여 각 세금계산서 및 계산서를 발행하였는데, 그 중 과세 매출은 매회 기성부분금에 표와 같이 총 건축 연면적 중 상가 면적이 차지하는 비율인 0.902%를 곱하여 계산하였다. <쟁점시공사에서 당초 적용한 과면세 안분비율> (㎡, %) 구분 건축 연면적 7) 과세(상가면적) 면세(주택면적) 비고 면적 166,515.8028 1,501.3408 165,014.4620 비율 100.000 0.902% 99.098% <시공사의 기성청구 및 과면세 매출 안분내역> (백만원, %) 회차 청구일 총 도급금액 8) 기성률 당회 기성부분금 비고 당회 누계 당회 과세 면세 계 100.00 206,717 10,345 196,372 1 2020.08.31 196,447 1.37 1.37 2,691 24 2,667 2 2020.10.31 196,447 1.61 2.98 3,163 29 3,134 3 2020.12.31 196,447 2.33 5.31 4,577 41 4,536 4 2021.02.28 196,447 2.43 7.74 4,774 43 4,731 5 2021.04.30 196,447 5.49 13.23 10,785 97 10,688 6 2021.06.30 196,447 7.68 20.91 15,087 136 14,951 7 2021.08.31 196,447 6.12 27.03 12,022 108 11,914 8 2021.10.31 196,447 6.08 33.11 11,944 108 11,836 9 2021.12.31 196,447 7.06 40.17 13,869 125 13,744 10 2022.02.28 196,447 5.80 45.97 11,394 103 11,291 11 2022.04.30 196,447 8.58 54.55 16,855 152 16,703 12 2022.06.30 196,447 8.39 62.94 16,483 149 16,334 13 2022.08.31 196,447 7.66 70.60 15,049 136 14,913 14 2022.10.31 196,447 7.95 78.55 15,616 141 15,475 15 2022.11.30 196,447 5.20 83.75 10,215 92 10,123 16 2022.12.31 196,447 5.10 88.85 10,019 90 9,929 17 2023.02.28 206,717 9.20 98.05 28,143 254 27,889 공사비증액 18 2023.04.28 206,717 1.95 100.00 4,031 8,517 -4,486 정산발급
(2) 쟁점시공사의 매회 기성부분금 계산 착오 매회 기성부분금 산정시 쟁점시공사는 당초에 도급금액을 본공사와 발코니확장공사로 구분하지 않고 아래 <표1>과 같이 도급금액 전체에 기성률을 적용하였는데, 이러한 계산방식에 따르면 공사기간의 처음부터 끝까지 발코니확장공사가 본공사와 동일한 기성률로 진행된 결과가 나오고, 게다가 발코니확장공사도 본공사와 동일한 과․면세 비율로 안분되는 결과가 도출된다. 하지만 이러한 결과는 발코니확장공사가 마무리공사에 해당되어 사실상 건축공사의 후반부가 되어서야 진행된다는 점, 그리고 무엇보다 발코니확장공사는 전부 과세거래임에도 면세 매입액이 산출된다는 점에서 공사도급계약 9) 조건은 물론 사실과도 전혀 맞지 않는 것이다. 실제로 시공사는 제1회차부터 제17회차까지 기성청구에서 매회 기성부분금을 모두 잘못 산정하였고 그 결과 제17회차까지 기성부분금 누계액은 아래 <표2>와 같이 총 8,396,119,550원 10) 만큼 과다하게 산정되었다고 주장하고 있다. <표1> 쟁점시공사의 당초 기성부분금 계산방식 (백만원) 구분 도급금액 11) 기성률 과면세 안분 아파트･상가 건축 187,884 × 매회 기성률 × 면세(99.098%) 계산서 발행 발코니확장공사 8,563 과세(0.902%) 세금계산서 발행 <표2> 기성청구 제1차〜제17차 누계 기성부분금 착오계산 내역 (백만원, %) 구분 공사 도급금액 누계 기성률 누계 기성부분금 비고 계 과세 면세 당초청구 전체 206,717 98.05 202,686 1,827 200,859 적정 기성부분금 계산 계 206,717 194,290 1,747 192,543 본공사 198,154 98.05 194,290 1,747 192,543 발코니확장 8,563
• 차이 (과다산정) 계
• △8,396 △81 △8,315 본공사 △8,563 98.05 △8,396 △81 △8,315 발코니확장 8,563
(3) 쟁점시공사의 세금계산서 등 정산 발행 쟁점시공사는 이러한 오류를 뒤늦게 발견하였고, 이에 2023.4.28. 제18회차 기성청구시에 비로소 바로잡아 <표3>과 같이 최종적으로 세금계산서 8,517,072,582원, 계산서 △4,486,090,582원을 정산 발행한 사실이 확인된다(붙임2 2023.04.28. 정산 발행 세금계산서 및 계산서 참조). 이는 청구법인과 쟁점시공사 스스로 발코니확장공사가 쟁점공사도급계약에 따라 아파트 건축공사와는 달리 매회 기성률 적용대상이 아니었기 때문이라고 주장하고 있다. <표3> 기성청구 제18회차 매회 기성부분금 정산발행 내역 (백만원, %) 구분 공사 도급금액 누계 기성부분금 비고 계 과세 면세 제1회차〜제17회차 과다산정분 계 206,717 △8,396 △82 △8,314 본공사 198,154 △8,396 △82 △8,314 발코니확장 8,563 제18회차분 계 206,717 12,427 8,598 3,829 본공사 198,154 3,864 35 3,829 발코니확장 8,563 8,563 8,563
• 정산발행 계 △4,031 8,517 △4,485 본공사 △4,532 △47 △4,485 발코니확장 8,563 8,563 4). 쟁점사업의 분양 및 부가가치세 신고․납부
10% 10% 30% 발코니 확장 납부일 계약일 2021.06 입주지정일 비율 10% 10% 80%
5. 조사청의 조사한 내용
• 기성금 청구는 공사별 기성률을 산정하여 과세 및 면세를 구분한 다음 그 비율에 따라 청구를 하였음. 발코니 공사는 준공시 일괄 청구하기로 함
• 그러나 청구된 내역 중 17차 청구분에서는 본 공사와 발코니 공사를 구분하여 본공사분만 과세 면세 비율을 구분하여 계산하고 청구를 하여야 하는데, 착오로 17차 기성에 발코니 기성분이 청구된 관계로 18차 기성 청구에서 정정하여 계산서 발행하였음
• 일반적으로 발코니 기성은 공사 초기에는 발생하지 않습니다. 대부분 준공 시점에 발생하여 준공 시 일괄 청구하는 것이 대부분입니다. 물론 도급계약서 상 발코니 부분이 포함되어 계약은 했지만 실제 기성에는 조기에 들어가질 않아 시공사 입장에서는 청구하기에 불편한 사항이 있을 것입니다. 기성 청구는 기성률에 따라 계산이 되며 기성률 산정 및 기성금 청구는 감리자에게 확인을 받아야 되고 최종 시행사에서 검수를 한 다음 기성금이 지급됩니다. 발코니 확장 관련해서 시행사인 당사와 수분양자간 계약은 계약금(10%), 중도금(10%), 그리고 잔금(80%)로 계약은 되었지만 이는 수분양자의 계약 지속성 확인을 위한 분할 수급에 불과하지 공사비 확보를 위한 계약은 아닙니다. 공사비 확보를 위한 계약이었다면 본공사 관련 아파트 대금 납부와 같이 나누어 받았겠지 굳이 잔금 시 80%를 받는 조건으로 계약을 하진 않았을 것입니다. 이에 당사(청구법인)에서는 17차와 18차 기성에 수령된 세금계산서 등을 제외한 나머지 부분은 정상적으로 발행됐다고 봅니다.
1. 본공사의 기성률을 발코니확장공사에도 동일하게 적용할 수 있는지에 대한 판단
① 법원 판결이나 기획재정부의 예규(부가가치세제과-54, 2019.1.15.)에 따르면 발코니확장공사가 아파트 건축공사와 하나의 도급계약으로 체결되더라도 국민주택 공급과는 별개의 독립된 거래라고 일관되게 해석하고 있다.
② 발코니는 공동주택의 경우 외벽의 내부선을 기준으로 산정한 전용면적에 포함되지 않으며건축법에서도 발코니는 주거전용면적에서 제외하고 있으며, 발코니확장공사대금도 주택분양대금과는 별개로 정하고 있다.
③ 청구법인이 전세대 발코니 확장형으로 정하여 아파트를 공급하였더라도 발코니공사는 전체 공정 중 마무리 공사에 해당되어 사실상 건축공사의 후반부가 되어서야 진행되기 때문에 본공사의 공정과 그 진행률이 다르므로 동일한 기성률을 적용하는 것은 무리가 있어 보인다.
2. 발코니확장공사의 공급시기에 대한 판단
① 청구법인이 쟁점시공사로부터 총 18회에 걸쳐 수취한 기성 청구서 및 공정확인서에 따르면 아파트 건축공사 전체의 기성률만 산정되어 있을 뿐, 발코니확장공사의 기성률을 확인할 수가 없으므로 완성도기준 지급조건부 용역으로 보기는 어려워 보인다.
② 발코니확장공급대금은 계약일에 10%, 2021.6월 경 중도금 10%, 그리고 입주지정일에 잔금 80%를 납부하도록 약정되어 있어 이는 발코니확장공사가 마무리 공사로서 본공사와 별도로 건축공사의 후반부에 완료된다고 보는 것이 합리적인다.
③ 청구법인이 제출한 2023.2.28.(공정률 98.05% 시점) 제17회차 공정확인서에서 세대 발코니 도장 잔손보기 등의 공사진행상황으로 미루어 볼 때 발코니확장공사의 공급시기는 용역제공이 완료되는 때로 봄이 타당하다.
5. 결론 이 건 과세전적부심사청구는 청구주장이 이유 있다고 인정되므로국세기본법제81조의15제5항제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 1) 이후 공사도급금액은 2022.11.29. 최종적으로 아파트 건축 등 본공사는 198,153,931,000원이 되었고, 발코니확장공사는 금액 변동이 없었음 2) 입주지정기간은 2023.4.29. 〜 2023.6.30.(입주안내문) 3) 시공 완료한 공간에 안전상, 기능상, 미관상 불편사항을 해소하기 위해 간단한 수리하는 것 4) 인테리어 공사에서 모든 주요 작업이 끝난 후, 마감 상태를 점검하고 미흡하거나 하자가 있는 부분을 세밀하게 보수·수정하는 마감 단계의 작업을 말한다. 5) 공 용면적 포함한 연면적임 6) 입주자모집공고문(p46〜p51)에 기본 마감재 외에 유상옵션(추가 선택 품목)은 천장형 시스템에어컨 등 가전･가구가 있고, 아파트 분양금액과는 별도로 부가가치세 과세품목으로 시공사인 ㈜H에서 직접 공급계약 체결하여 공급하였음 7) 시공사에서 당초 예상한 건축 연면적으로 실제 준공시 166,788.5022㎡로 약간 증가하였음 8) 총도급금액은 아파트 등 건축 공사비 및 발코니확장 공사비를 합친 금액임 9) 공사도급계약서 제6조에서 발코니확장공사는 100% 부가가치세 과세대상으로 규정됨 10) 발코니확장공사비 8,563,100,000원에 제17차 누계 기성률 98.05%를 곱한 금액임 11) 이후 공사도급금액은 2022. 11. 29. 최종적으로 아파트 건축 등 본공사는 198,153,931,000원이 되었고, 발코니확장공사는 금액 변동이 없었음