고정사업장 및 간주고정사업장 성립 여부

이 건 과세전적부심사청구는 불채택결정합니다.

• 가. 미국 회사인 AAA는 BBB를 통해 싱가포르 소재 온라인 여행 플랫폼 중개업자인 CCC, 싱가포르 소재 고객지원서비스 운영업체인 DDD, 태국 소재 사업지원서비스 운영업체인 EEE를 자회사로 두고 있다.
• 나. CCC는 싱가포르 소재 FFF를 통하여 2010년 2월 연락사무소 GGG를 국내에 설립하였고, 2017년 11월 결제대행사인 HHH를 직접 설립하였다. DDD는 2017년 9월 콜센터인 JJJ를 설립하였으며, 관계사 구조는 다음과 같다.(그림 생략)
• 다. CCC는 자체 운영하는 오픈마켓(이하 “KKK플랫폼”이라 한다)을 통하여 숙박업체와 이를 이용하려는 자를 중개하고 숙박업체로부터 일정한 수수료(국내 숙박업체의 경우 서울 지역은 기준판매가격의 17%, 서울 외 지역은 15% 이며, 이하 “쟁점중개수수료”라 한다)을 수취하며, 직접 여행상품을 판매하거나 숙박용역을 제공하지는 않는다. 숙박업체가 마케팅 프로그램 등에 동의하는 경우 별도 광고수익을 수취한다.
• 라. 통지관서는 2024.

1. 23.부터 2024.

9. 30.까지 청구법인의 2019부터 2022사업 연도까지의 법인통합조사를 실시하였다. 1) 통지관서는 CCC가 국내에 제공한 KKK플랫폼 중개용역의 본질적이고 중요한 활동을 GGG, JJJ, HHH 등 다수의 국내 관계사들이 수행하는 것으로 보아 GGG 사업장을 CCC의 고정사업장(이하 “CCC한국사업장”이라 한다)로 하여 직권으로 사업자등록하였다. 2) 통지관서는 CCC가 2019.

1. 1.부터 2022.

12. 31.까지 국내 숙박업체로부터 수취한 중개수수료 363,011,800,132원(공급가액이며, 이하 “쟁점국내매출액”이라 한다)을 CCC한국사업장의 부가가치세 및 법인세 과세대상으로 판단하였다. 3) 통지관서는 CCC한국사업장이 숙박업체로부터 수취하는 중개수수료의 기준금액인 KKK플랫폼의 객실별 기준판매가격과는 별개로 CCC의 자체 부담으로 객실의 가격을 추가로 가격조정(이하 “Downlift”라 한다)한 후 판매된 객실의 Downlift 상당액을 CCC가 숙박업체에서 수취할 중개수수료에서 차감한 197,904,271,845원(공급가액)은 부가가치세 과세표준에서 제외되는 에누리에 해당하지 않는 것으로 판단하였다. < 부가가치세 매출 과세표준 >(표 생략) 4) 통지관서는 CCC한국사업장의 쟁점국내매출액 363,011,800,132원에 국내 비교대상 업체의 영업이익율을 적용하여 산정한 70,285,956,954원에서 CCC가 국내 관계사에 보상한 비용 25,736,934,748원을 차감한 44,549,022,206원을 법인세 과세대상으로 판단하였다. 5) 통지관서는 2024.

10.

10. 다음과 같이 2019사업연도 법인세 등 66,105,646,653원을 과세하겠다는 세무조사결과를 통지하였다. < 세무조사결과통지 세액 >(표 생략)

• 마. 청구법인은 이에 대하여 2024.

11.

7. 이 건 과세전적부심사를 청구하였다.

• 가. (쟁점①) 외국법인의 기본 고정사업장이 인정되기 위해서는 국내 외국 법인이 처분권한을 보유한 고정된 장소가 있어야 하고(요건①), 해당 장소에서 외국법인의 사업 중 중요하고 본질적인 활동이 수행되어야 한다(요건②). 그러나 청구법인은 두 요건 모두 충족하지 못하므로 기본 고정사업장은 성립하지 않는다. 1) (요건①) 청구법인은 국내 사업장소에 ‘처분권한’을 보유하지 않는다. 가) 처분권한이 인정되기 위해서는 ① 그 기업에게 그 장소를 사용할 유효한 권한이 있어야 하고, ② 그 장소에 기업이 실재하면서 일정한 활동을 수행하여야 한다(2017 OECD 모델 조세조약 제5조에 대한 주석 문단 12). 우리 대법원도 기본 고정사업장이 인정되기 위해서는 싱가포르 법인이 한국의 고정된 장소에 대한 ‘처분권한 또는 사용권한’을 보유해야 한다고 명시하고 있다(대법원 2016.

1.

14. 선고 2014두8896 판결). 그리고 외국법인이 실재한다는 것은 외국법인의 소속 직원이 해당 장소에서 사업활동을 한다는 것을 의미한다. 나) 청구법인은 GGG, JJJ, HHH의 사업장소에 대해 임차권, 소유권 등 어떠한 법적인 사용권한도 없고, 위 장소들을 ‘실질적으로 유효하게 사용할 수 있는 권한’도 가지고 있지 않다. 또한 청구법인 사업과 관련하여 해당 장소에서 청구법인 소속 직원이 근무를 하거나 파견 온 적도 없는바, 해당 장소에 청구 법인이 실재하면서 일정한 활동을 수행하고 있지 않다. 따라서 청구법인이 해당 장소에 대해 처분권한을 가진다고 볼 수 없다. 다) 통지관서는 OOO 판결(대법원 2011.

4.

28. 선고 2009두19229 판결)을 원용하면서 CCC가 계열사 간 서비스 대가를 명목으로 보전하고 있고, HHH 등의 사업장소에 방문자 출입을 관리하고 있으므로, CCC가 사용 및 처분권한을 가지고 있다고 주장한다. (1) 그러나 이러한 대가 계산방식은 다국적 기업의 계열회사간에 이루어지는 용역거래의 원칙적인 보상구조로서 정상가격의 문제일 뿐, 처분권한과 무관하다. 대법원도 내국법인이 cost + 10% 방법으로 보상받은 사건에서 고정사업장 성립을 부정한 바 있다(대법원 2013.

11.

14. 선고 2011두25784 판결). 그리고 통지관서가 원용하는 판결에서 처분권한이 있다고 판단한 것은 BLP의 소속직원이 국내 사무실을 방문하여 장기간 체류하였기 때문이고, BLP가 직접 관리․ 통제하던 ‘노드 장비와 OOO 수신기’에 대한 고정사업장이 문제된 것이다. 반면, 이 사건에서 통지관서가 자회사 고유 사업활동 자체를 부인하여 그들이 임차한 사업장을 CCC한국사업장으로 간주하고 있는 것이다. (2) 또한 통지관서가 증거로 제출한 임대차 계약서를 보면, 태국 LLL은 ‘참조인’에 불과하며, OfficeAdmin CatchUP Q2 2022 파일도 본사 관리팀이 조직 전체의 효율성·일관성 확보를 위해 전사 표준을 수립하고 정책 및 절차 가이드를 제공한다는 내용으로, CCC가 GGG 등 사업장에 어떤 법적 권리와 의무를 가진다는 의미는 아니다. 2) (요건②) 청구법인 사업에 있어 중요하고 본질적인 사업활동은 국외에서 CCC에 의해 수행되고, GGG, JJJ, HHH의 활동은 그들 자신의 사업 활동이지, 청구법인의 사업활동으로 평가할 수 없으며, 청구법인의 사업에서 중요하고 본질적인 활동도 아니다.

• 가) 청구법인 사업에 있어서 본질적이고 중요한 것은 플랫폼 시장의 개설 및 운영으로서, 그 주체는 CCC이다. 반면, GGG, JJJ, HHH 없어도 시스템에 따라 ‘중개’가 이루어지고 수익이 발생한다. (1) OECD 주석과 판례에 의하면, 어떤 활동이 본질적으로 중요한지 여부는 해당 사업 전체를 기준으로 판단해야 하고(2017 OECD 모델 조세조약 제5조에 대한 주석 문단 59), 서비스에 대한 광고․선전 등과 같은 판촉활동, 정보이용료 등의 계약조건 안내 등은 예비적 보조적 활동에 불과하다(대법원 2011.

4.

28. 선고 2009두19229 판결). (2) KKK플랫폼 사업은 애초에 사람의 개입이 필요 없고, 시스템에 따라 전자적 용역을 제공하고 수익이 발생하는 구조이기 때문에 KKK플랫폼 사업에서 중요하고 본질적인 것은 플랫폼 시장을 개설․운영하는 것인데, 싱가포르에 소재한 CCC만이 관련 무형자산과 데이터센터를 개발․보유하면서 플랫폼을 개설 및 운영하고 있다. 반면, GGG, JJJ, HHH가 없어도 청구법인의 지식재산권과 서버에 의해 중개가 이루어지고, 수익이 발생하므로 GGG, JJJ, HHH의 활동을 청구법인 사업 전체의 관점에서 중요하고 본질적인 것으로 볼 수 없다. (3) 통지관서가 문제삼는 KKK그룹의 국내 자회사들(GGG, JJJ, HHH)의 사업활동은 KKK플랫폼 사업에 일정 부분 기여하기는 하나 ① 광고․선전 및 판촉활동, ② 사용법에 대한 교육 내지는 질의응답, ③ 단순 정보의 전달 등의 범주에 속하고 이는 실제 소득실현과는 거리가 멀기 때문에 KKK플랫폼 사업의 중요하고 본질적인 것이라고 볼 수 없다(법인세법 제94조 제4항 제3호, 한․싱가포르 조세조약 제5조 제4항). (4) 통지관서는 OOO 판결 취지를 왜곡하여 각 개별 장소에서 이루어지는 활동을 ‘결합’하여 본질적이고 중요한 사업 활동 수행 여부를 판단할 수 있다고 하나, 위 OOO 판결은 예비적 보조적 활동들이 결합하여도 여전히 고정사업장을 구성하지 않는다고 분명하게 판시하고 있다. (5) 통지관서는 플랫폼 사업에서 참여자를 모집하고 유지하기 위한 활동을 가장 중요한 사업활동이라고 주장한다. 그러나 플랫폼의 핵심 가치는 기술 인프라(소프트웨어․서버․알고리즘), 데이터 처리․분석 역량, 사용자 경험(UX) 설계 등으로부터 창출되는 것이다. 즉, 안정적이고 효율적인 기술 기반이 마련되지 않으면 플랫폼 자체를 정상적으로 운영하기조차 어렵고, 단순한 영업․마케팅 만으로는 지속 가능한 경쟁우위나 높은 부가가치를 실현하기 어렵다는 점은 자명하다고 할 것이다. 온라인 플랫폼 사업은 플랫폼 자체가 핵심이며, 참여자 모집과 유지 활동은 부수적인 활동에 불과하다.

• 나) GGG의 활동은 단순 응대, 정보제공, 조정 및 연락 지원 서비스 등 지원활동으로 예비적․보조적이다. (1) 싱가포르 소재 FFF는 Global Support Service Agreement에 따라 CCC에 여러 지원서비스를 제공하며, FFF의 한국연락사무소인 GGG은 그 일환으로 국내 시장 동향 정보를 수집․제공하고, 숙박업체에 청구법인과의 파트너십 관련 정보를 전달하는 등 보조적 역할을 수행한다. 위와 같은 활동이 고정사업장 판단에 있어 중요한 사업활동이 아니라는 점은 한․싱가포르 조세조약, 2017 OECD 모델 조세조약 제5조에 대한 주석, OOO 판결을 통해서도 알 수 있다. GGG의 역할은 청구법인과 숙박업체간의 관계를 지원하는 것이며, GGG이 청구법인을 대신하여 협상하거나 계약을 체결하지 않는다. 그럼에도 불구하고 통지관서는 GGG의 활동을 왜곡하여 평가하고 있다. (2) 통지관서는 GGG이 신규 숙박업체를 발굴하기 위해 영업대상 호텔을 특정하고 KKK플랫폼에 등록할 경우 더 많은 혜택이 있음을 강조하는 방식으로 영업활동을 전개하고 있다고 주장하나, 이는 전형적인 마케팅 활동의 일환으로 정보제공 활동에 불과하며 영업활동이 아니다. MM이 협상의 결과를 기재한다고 주장하는 ‘MMM’은 파트너와의 상호 작용을 문서로 기록하기 위한 것으로 이는 표준 운영 절차(SOP)의 한 부분에 불과하다. (3) 통지관서는 GGG 대표 NNN의 업무범위에 “KKK의 중요한 시장을 선도하고, 명확한 자기 주도적인 독립적인 의사결정 능력을 보유하며, 핵심 관행 및 원칙 등 조직 전반의 성과를 관리”가 포함된 것을 두고, GGG이 CCC의 중요하고 본질적인 활동을 수행한다고 주장하나, NNN은 GGG 고유의 사업활동을 위한 역할과 책임의 범위 내에서 GGG의 의사를 주도적으로 결정할 수 있는 것일 뿐 CCC의 사업을 NNN이 주도적으로 결정할 수 있는 권한은 없다. (4) 통지관서는 2022년말 2명이 근무하는 GGG의 SP(Strategic Partnerships)팀의 주요 업무로 KKK상품의 판매경로 확장에 큰 역할을 하는 B2B 업무협약이나 국내 페이먼트사와 카드사의 할인에 따른 비용을 공동 부담하는 등 단기 마케팅 상품을 개발 등을 수행하고 상품기획, 계약의 세부조건을 협의한다고 주장하나, 마케팅 상품의 개발과 이와 관련된 계약의 체결 등은 KKK본사의 Central team에서 수행하며 GGG은 지원활동의 일환으로 CCC의 결정을 번역하여 숙박업체에 전달하는 역할을 수행할 뿐이다. (5) 통지관서는 GGG이 숙박업체로 하여금 마케팅 상품에 가입하도록 GGG의 인원이 숙박업체와 만나기 전 영업대상 업체 현황을 내부 분석툴을 통해 분석하여 숙박업체에 제안하고 협상을 진행하는 등 영업활동을 수행한다고 주장한다. 그러나, 숙박업체의 KKK플랫폼 현황 분석은 ‘CCC의 무형자산’을 통해 YCS에서 자동으로 생성되는 것으로 GGG은 일체의 영업활동을 수행하지 않으며, 숙박업체에 마케팅 상품에 관한 정보를 수동적으로 전달하는 역할을 수행할 뿐이다. (6) 통지관서는 GGG 직원의 KPI 요소를 이유로 GGG이 CCC의 중요하고 본질적인 활동을 수행한다고 주장한다. 그러나 ① KKK마케팅 프로그램 가입을 유도하고 이에 따라 취득하는 Margin point 및 마케팅 프로그램의 가입실적을 체크하는 Focus KPI는 마케팅 및 지원서비스 활동을 목적으로 설립된 GGG의 당연한 성과지표이고, ② 숙박업체의 객실 판매가격이 경쟁업체와 비교해 경쟁 우위 여부를 판단하는 Supply Health Score는 CCC Central Team에서 측정하는 것이고, GGG은 그 내용을 숙박업체에 안내할 뿐이다. (7) 통지관서는 GGG이 숙박업체와 KKK플랫폼에 올릴 숙박가격을 직접 협상하고 관여하고 있으므로 중요하고 본질적인 활동을 한다고 주장하나, 이 역시 사실이 아니다. (가) 할인 채널(Rate Channel)은 숙박업체가 직접 채널(웹사이트, 어플리 케이션 등)에 따라 할인의 제공 유무를 선택하는 것으로, GGG과 아무 관련이 없다. 또한 숙박업체가 프로모션 할인(Promotion, Pulse)이나 Intelligence를 통하여 판매가격 자동조정을 하는 경우 수요가 어떻게 변화할 것인지 데이터 분석 및 인사이트를 제공하는 것은 ‘CCC’이고, GGG은 이에 대한 아무런 권한과 능력이 없다. (나) 또한 통지관서는 KKK가 실시간으로 경쟁 OTA의 객실판매가격을 수집하고, 가격경쟁력이 떨어지는 숙박업체의 객실판매가격이 확인될 경우 GGG 직원으로 하여금 숙박업체에 마케팅 상품 가입을 하도록 독려하고 있으므로 중요하고 본질적인 활동을 수행한다고 주장하나, 위 활동은 GGG과 무관하게 CCC 소유의 분석 툴을 통해 수행되며, GGG은 숙박업체에게 CCC가 분석한 내용을 전달할 뿐이다. (8) 또한 통지관서는 CCC가 숙박업체의 가격경쟁력이 약해진 경우, 자체 시스템을 통해 최종 판매가격을 할인(Downlift)하는 경우, Block 권한은 GGG의 Country Director인 NNN에게 있으므로, GGG이 실제 가격 통제권을 가지고 있다고 주장한다. 그러나, Downlift는 KKK플랫폼 이용약관을 통해 CCC와 숙박업체 사이에서 합의된 가격 책정 조치이며, GGG은 숙박업체가 이에 대한 불만을 제기하는 경우 약관에 따른 합의내용을 설명하고, 숙박업체가 Block을 요청하는 경우, NNN은 이러한 숙박업체의 요청을 정리하여 KKK본사에 전달하는 역할을 수행할 뿐이다. CCC의 최종가격 할인행위인 Downlift에 불만을 가진 숙박업체가 가격 조정을 막는 것 다) JJJ의 콜센터 활동은 예비적․보조적인 활동에 불과하다. (1) JJJ은 콜센터로서 예약자나 숙박업체 질의응답, 정보 제공, 기술지원 등 보조적 업무를 수행한다. 상품 판매, 계약 체결, 핵심 비즈니스 의사 결정 등과 관련 없는 콜센터 업무는 그 속성상 예비적·보조적 활동에 불과하다. (2) 통지관서는 JJJ의 CST(Customer Service Team)팀과 AST(Accommodation Service Team)팀이 KKK플랫폼 사업의 주요하고 본질적인 활동을 수행하고 있다고 주장하지만, 이는 JJJ이 콜센터로서 수행하는 역할을 오해한 결과이다. (가) CST는 숙박 예약자를 상대로 콜센터 업무를 수행하는 부서로 주로 이들의 문의 사항에 대한 답변 및 그들의 요청에 따른 예약날짜 변경 내지는 예약 취소 관련 업무를 담당한다. (나) AST는 KKK플랫폼을 이용하는 숙박업체에 대한 콜센터 업무를 수행하는 ① YCS 시스템에서 기존 예약 결제에 대한 문제/문의가 있을 경우 솔루션 제공, ② YCS 시스템에 대한 문제/문의가 있을 경우 솔루션 제공, ③ 요금내역 확인 및 잘못된 요금 조정 등의 업무를 담당한다. (3) 통지관서 주장과 달리 JJJ의 CST는 숙박 예약이 이루어지지 않은 상황에서는 어떠한 지원서비스도 수행하지 않으며, AST 또한 KKK플랫폼에 가입하지 않은 숙박업체에 대한 어떠한 지원도 하지 않는다. 또한, CST 팀원은 예약자가 숙박예약의 취소 문의를 하는 경우, 숙박업체에 위약금 없는 취소를 허용할 것인지 등을 문의하여 숙박업체의 정책을 예약자에게 전달할 뿐이며, 숙박업체의 취소 및 환불 정책을 변경하거나 수정할 권한은 없다. (4) 통지관서가 문제삼는 AR업무 또한 고객 불편사항 해결을 위해 미리 정해진 KKK그룹 정책에 따라 수행하는 것으로 콜센터의 통상적인 서비스에 해당할 뿐이다. 숙소 예약이 풀부킹이거나, 예약요금이 잘못 책정되었거나, 숙소에 발생한 기술적인 문제 또는 자연재해 등의 사유가 있는 경우, 그 보상으로 i) 대체 숙박시설을 제공하거나 ii) 무료 취소와 함께 고객 지불액에 10%를 추가 보상하는 것을 말하며 본사인 CCC는 대체 숙박시설의 제공이나 무료 취소 및 지불액 10% 추가 보상을 호텔이 부담하도록 하고 있다. 라) HHH의 결제지원 활동은 자신의 고유의 사업이며, KKK플랫폼 사업에서 예비적․보조적인 활동에 불과하다. (1) HHH는 전자금융업과 외국환업무 수행을 위한 자격을 획득하여, ① 한국 신용카드, 직불카드 및 기타 전자결제거래의 처리, ② 자금 정산 및 수금, 원화를 달러로 전환하여 청구법인에 전달하는 업무를 수행한다. 실제 결제처리서비스는 한국의 PG업체인 Nice Pay, 네이버페이 등 1차 PG에 위탁하여 이루어진다. HHH는 1차 PG를 통해 수금된 돈을 청구인에 전달할 뿐이다. (1) ‘결제’는 그 성질상 주된 업무에 부수하는 보조업무이다. 예컨대 UUU에서 카드로 결제하는 경우 결제업체(이니시스, LGU+ 등)의 도움을 받고 있는데, 이때 결제업체의 역할이 보조적이라는 점은 분명하다. 결제지원서비스는 사업의 목적이 아닌 수단에 불과하며, KKK플랫폼 사업의 본질로 볼 수 없다. 마) PPP 판결(대법원 2017.

10.

12. 선고 2014두3044, 3051)에서 대법원은 투자대상 물색, 인수기업의 경영 관여, 주가조작 등 PPP펀드의 수익과 밀접히 관련된 활동을 수행한 QQQ의 활동을 PPP펀드의 사업에 있어서 예비적․보조적인 활동으로 판단하였는데, GGG, JJJ, HHH의 활동은 QQQ의 활동보다 더 보조적인 활동이다. 3) 자회사나 계열사 자신의 사업활동을 이유로 외국법인의 기본 고정사업장을 구성할 수 없다. 가) 고정사업장은 ‘자회사’를 설립하지 않고 고정된 사업장소인 ‘지점’을 두고 사업소득을 얻는 경우에도 조세중립성 확보를 위해 법인과 마찬가지로 순소득에 대해 과세하기 위한 개념으로, 만약, 자회사가 외국모회사나 계열회사에 지나치게 많은 비용을 지급하는 등으로 한국에서 너무 적은 소득에 대해서만 법인세를 납부한다면, 세법은 정상가격(TP)을 조정하여 해당 자회사에 과세할 것을 요구할 뿐 자회사를 다시 고정사업장으로 보는 것은 적절치 않다. 나) 한․싱가폴 조세조약 제5조 제7항, OECD 모델조세조약 제5조에 대한 주석 문단 115는 자회사 또는 계열사의 사업활동이 모회사에 관리된다고 하더라도 자회사의 사업활동을 이유로 모회사의 고정사업장을 구성할 수 없음을 분명히 하고 있다. 다) 특히 OECD는 내국법인 B가 자신의 직원을 사용하여 자신의 사업으로 외국법인 A에게 용역을 제공하는 경우, 외국법인 A가 내국법인 B의 사업장에 처분권한을 가지는 것도 아니고, 거기서 수행되는 활동도 A의 사업이 아니므로, 고정사업장은 성립하지 않고 이러한 결론은, 그 내국법인 B가 오로지 외국법인 A를 위해서만 재화 또는 용역을 제공한다고 해서 달라질 이유가 없다고 명시하고 있다(2017 OECD 모델 조세조약 제5조에 대한 주석 118문단). 라) GGG, JJJ, HHH는 어디까지나 자신들의 직원을 통해, 자신의 주요 사업을 제공하는 것이지, 청구법인의 직원을 통하여 서비스를 제공하는 것도 아니고, 청구법인의 사업으로서 제공하는 것도 아니다. 따라서 청구법인은 GGG, JJJ, HHH의 사업장에 처분권한을 보유한다고 볼 수 없고, 그곳에서 수행되는 활동 또한 청구법인의 사업이라고 볼 수 없는바, GGG 등 국내 관계사의 사업장을 청구법인의 고정사업장으로 볼 수는 없다. 마) PPP 판결(대법원 2017.

10.

12. 선고 2014두3044, 3051 판결)에서도 PPP펀드의 무한책임사원이자 LSAK 및 HAK의 임원인 QQQ의 업무는 PPP펀드와 별개의 LSAK 또는 HAK의 임원의 지위에서 수행되었다는 이유로 고정사업장 성립을 부정하였다. 이 사건에서도 GGG, JJJ, HHH의 직원 들은 청구법인의 직원이 아니므로 GGG, JJJ, HHH 직원의 활동을 이유로 청구법인의 고정사업장을 구성할 수 없다. 바) 과세관청이 스스로 PE 성립을 부정했던 RRR 판결(대법원 2014.

9.

4. 선고 2010두20966 판결)을 보더라도 청구법인의 고정사업장은 성립하지 않는다. 위 사건에서 미국펀드 NB(NB는 한국지점을 두었다가 인적․물적 시설을 이전해 계열사 NB Korea를 설립하고, NB Korea는 NB와 업무위탁계약을 맺어 국내 투자자산을 물색하는 용역을 제공하며 비용+5%를 받았는데, 법원은 ① NB Korea는 NB와 별개 법인이며, ② NB Korea의 용역 제공은 자사 사업활동일 뿐 NB나 펀드가 NB Korea 사업장에 처분권한을 갖는 것으로 볼 수 없고, ③ NB Korea의 활동(정보수집․감시)은 경영상 보조적 성격에 불과하다는 이유로 고정사업장 성립을 부정하였다. 사) 통지관서는 자회사라도 얼마든지 모회사의 고정사업장으로 인정될 수 있다며 OECD 모델 조세조약과 대법원 2017.

10.

12. 선고 2014두3044․3051 판결 (PPP), 대법원 2011.

4.

28. 선고 2009두19229, 19236 판결(OOO) 등을 제시하고 있다. 그러나 OECD 모델 조세조약의 내용은 a)자회사의 사업장에서 모회사의 사업이 수행되거나 b)자회사가 계약체결권을 상시 행사하는 경우와 같은 예외적 사례에 관한 것이고, 대법원 판결은 모두 고정사업장이 성립하지 않는다는 판단을 받은 사안이다. PPP 판결의 경우 문제된 PPP의 업무는 PPP펀드와 별개의 법인인 LSAK 또는 HAK의 임원의 지위에서 수행되었다는 이유로 고정사업장 성립을 부정하였고, RRR 판결에서도 고정사업장이 부정된 논거 중 하나로 NB Korea는 NB와 별개 법인이라는 점이 강조되었는바, 오히려 자회사는 고정사업장이 될 수 없다는 원칙에 입각한 판결이다. 3) 통지관서는 PE Risk management나 Guardrails for PMO 등의 자료를 토대로 청구법인이 고의로 고정사업장을 회피하였다고 주장하나, 이는 불필요한 분쟁을 예방하기 위해 위험관리 차원에서 내부 지침을 세우고 이를 통해 R&R을 확립하기 위한 자료이다.

• 나. (쟁점①-1) CCC의 간주고정사업장도 성립하지 않는다. 1) 간주고정사업장이 성립하기 위해서는 반드시 계약체결권의 존재가 인정되어야 한다(한․싱가폴 조세조약 제5조 제5항). 가) 조세조약은 국내세법과의 관계에서 특별법적 지위에 있으므로 조세조약이 규율하고 있는 법률관계는 조세조약이 우선 적용된다(서울고등법원 2010.

2.

12. 선고 2009누8016 판결). 따라서 2018.

12.

개정으로 제94조 제3항 제2호가 신설되면서 ‘계약을 체결하는 과정에서 중요한 역할’을 하는 경우까지 간주고정사업장이 성립될 수 있도록 그 범위를 확대하였으나, 한․싱가폴 조세조약에 따른 간주고정 사업장의 성립요건은 여전히 ‘계약체결권’이 인정되어야 한다. “국내에서 그 외국법인을 위하여 외국법인 명의 계약등을 체결할 권한을 가지고 있지 아니하더라도 계약을 체결하는 과정에서 중요한 역할(외국법인이 계약의 중요사항을 변경하지 아니하고 계약을 체결하는 경우로 한정한다)을 반복적으로 수행하는 자” 나) 2017년 OECD 모델조약 제5조 제5항의 개정으로 위 ‘계약체결에 이르는 중요한 역할(principal role)’에 관한 내용이 새롭게 규정되었지만, 그 이후 2019. 12. 31. 개정된 한․싱가폴 조세조약에는 ‘중요한 역할’ 논리가 반영되지 않았다. 우리 기획재정부도 2020.

5. 14.자 보도자료에서 ‘중요한 역할’을 이유로 간주고정 사업장을 인정하는 법리를 아직 우리 세법 체계에 도입하지 않는다고 공표하였다. 다) 통지관서는 2014년 개정된 OECD 모델조세조약의 내용을 살펴볼 때 이미 주요 역할과 관련한 내용은 포함되어 있다고 주장하나, 이는 통지관서의 주장과 같이 계약의 모든 세부사항의 협상 권한이 있는 경우에 관한 내용으로 ‘계약체결에 이르는 주요 역할’과는 차이가 있으며 양자를 동일시하는 것은 위에서 본 기획재정부의 입장에 정면으로 반하여 부당하다. 2) 대법원은 이른바 ‘PPP 사건(대법원 2017.

10.

12. 선고 2014두3044 판결)’에서 한․미 조세조약에 따른 간주고정사업장의 성립여부를 판단하면서, QQQ 등이 **건설 등의 인수과정에서 협상하고 계약서에 서명할 권한을 위임받아 행사하였다고 해도, 그러한 행위는 LSP와 법적으로 별개의 법인인 LSAK 및 HAK의 임원의 지위에서 수행한 것에 불과하여, PPP펀드의 대리인으로서 계약체결권을 상시적으로 행사하였다고 볼 수 없다고 판단하였다. 계약체결권의 존재 및 행사여부에 대한 대법원의 엄격한 접근은 이 사건에도 그대로 적용된다. 3) 청구법인과 숙박업체 사이의 KKK서비스 제공계약은 오직 온라인으로만 체결되는바, GGG 등이 계약체결권을 가지고 그 권한을 상시 행사 하여야 하는 이유가 전혀 없다. 4) GGG은 청구법인의 계약체결권을 보유하거나, 행사한 적이 없다. 가) Global Support Service Agreement를 보면, 애초에 FFF는 청구법인에 현지지원서비스를 제공할 뿐이고, 청구법인을 구속하는 계약체결권이 필요하지 않으며, 청구법인 또한 FFF에게 계약체결권을 수여하지 않았다. FFF의 한국 연락사무소에 불과한 GGG이 청구법인의 계약체결권을 갖거나 행사할 이유가 없다. 나) 계약 체결 과정에서 지원적 역할만 하거나, 계약 내용과 관련 없는 부수적인 활동만을 수행하는 경우에는 간주고정사업장이 성립할 수 없으므로 GGG의 활동을 이유로 간주고정사업장이 성립한다고 할 수 없다. 다) 통지관서는 CCC가 GGG에 숙박업체를 대상으로 한 계약체결권을 수여한 것처럼 주장하나, 이는 GGG이 North Asia 소속의 SSS에 의해 통제되고 있다는 통지관서의 주장과 모순되며, 앞서 상술한 바와 같이 통지관서가 GGG의 활동이라고 주장하고 있는 내용들은 사실과 다르다. 5) JJJ이나 HHH는 청구법인의 계약체결권을 보유하지도 않았고, 행사한 적도 없다. 가) JJJ은 단순 지원역할만 수행하므로 청구법인을 구속하는 계약을 체결할 권리가 필요 없으며, 청구법인 또한 이를 부여할 이유가 없다. 나) 결제대행서비스를 제공하는 것에 불과한 HHH도 청구법인을 구속하는 계약체결권을 갖거나 행사할 필요가 없다. 한편, 통지관서는 HHH는 오로지 CCC만을 위한 법인으로 국내 PG라이선스를 취득한 뒤, 결제대행 계약 체결을 통해 ‘조사법인을 구속하는 계약체결권’을 행사했다고 주장한다. 그러나 HHH가 CCC을 위해서만 서비스를 제공하는 것은 HHH가 제공하는 결제 관련 서비스가 KKK플랫폼 사업의 보조적인 ‘수단’이기 때문일 뿐, 계약체결권과는 아무런 관련이 없다. 또한 통지관서가 언급하는 계약은 CCC, HHH, PG사 간의 3자간 계약이며, 태국 소재 EEE 직원인 ABD의 활동은 ‘HHH’가 ‘CCC’의 계약 체결권을 행사하였다는 것과 관련이 없다. 6) GGG, JJJ, HHH가 청구법인의 계약체결에 관여하는 바는 없으나, 관여했다고 하더라도 그 범위는 조정, 번역 및 정보 전달 등에 국한된다. 간주 고정사업장이 부정된 PPP 사건에서 협상 및 계약서에 서명할 권한을 위임받아 행사하였던 QQQ 등의 관여의 정도와 비교하면 GGG, JJJ, HHH를 청구법인의 간주고정사업장으로 볼 수 없다. 7) 한․싱가포르 조세조약의 제5조 제5항 단서는 계약체결권을 가진 대리인의 활동이 예비적 보조적 활동에 해당하는 경우에는 간주고정사업장이 성립하지 않는다고 규정한다. 따라서 GGG, JJJ, HHH가 간주고정사업장에 관한 나머지 요건을 충족하더라도 각자의 활동이 예비적 또는 보조적 활동에 불과 하므로, 어느 모로 보나 청구법인의 간주고정사업장은 성립할 수 없다. 8) GGG, JJJ, HHH는 청구법인과 독립적으로 고유의 사업활동을 수행 하고 있으므로 간주고정사업장은 성립할 수 없다. 가) 간주고정사업장이 성립하기 위해서는 GGG, JJJ, HHH가 독립대리인이 아니어야 하는 요건도 충족해야 한다. 독립대리인이란 a. 기업과 법적, 경제적으로 독립되어 있고 또한 b. 기업을 대리하여 행동할 때 자기 사업의 일상적 과정에서 활동인 경우를 말하며(2014 OECD 모델 조세조약 제5조에 대한 주석 문단 37), 그 판단은 외국기업의 구체적 지시나 전체적 통제하에 놓여 있는지, 외국법인을 위한 사업활동으로 인하여 발생하는 사업상의 위험을 누가 부담하고 있는지(2014 OECD 모델 조세조약 제5조에 대한 주석 문단 38) 등을 통해 이루어진다. 나) GGG, JJJ, HHH는 고유한 사업활동을 독립적으로 영위하고 있으며 청구법인의 구체적 지시나 통제하에 있지 않다. 자회사가 고유의 사업 활동을 수행하는 이상 단순한 지배관계 등을 이유로 고정사업장을 인정될 수 없다. 다) GGG, JJJ, HHH의 사업활동에 따른 위험은 각자 부담하는 것이지, 청구법인이 부담하는 것이 아니다. (1) GGG, JJJ, HHH는 청구법인의 KKK플랫폼 사업에 따른 손익과 무관하게, 고유한 사업의 영위 과정에서 독립적으로 용역을 제공하고, 그에 대한 대가를 수령한다. 이들 회사는 별개의 법적 주체로서 자신들의 활동에 대한 법적 책임을 오롯이 부담하며, 이는 청구법인이 부담하는 것이 아니다. (2) 각 회사는 정상가격을 기반으로 한 보상을 받으며, 그 안에는 해당 회사가 부담하는 사업상 위험이 반영되어 있다. 또한 각 주체는 재정적 위험을 부담한다. 가령, FFF(GGG)와 청구법인 사이의 지원서비스 계약에 따르면 제4.1조에서 지원서비스의 총 비용과 경비를 결정하기 위해서는 합리적이고 필요한 비용과 경비만을 포함시켜 사전 승인을 받아야 한다. 이러한 구조 아래에서 GGG은 발생하는 비용을 관리하고 통제할 책임이 있고, 손실이 발생할 가능성도 있는바, 재정적 위험을 부담한다.

• 다. (쟁점②) 국외에서 이루어진 활동은 전혀 고려하지 않고, 고정사업장의 일부 보조적인 역할을 이유로 청구법인의 매출 전부에 대해 부가가치세를 과세하는 것은 부당하다. 1) 국외에서 수행되는 부분에 대해서는 고정사업장에 부가가치세를 과세할 수 없고, 고정사업장에 귀속되는 소득 및 부가가치세 납세의무 범위의 입증책임은 과세관청에 있다. 가) 대법원 2020.

6.

28. 선고 2017두72935 판결(이른바 TTT 판결)의 요지는 설령 외국법인의 한국 고정사업장에서 수행되는 활동이 본질적이고 중요하여 고정사업장 성립 자체가 인정되더라도, ① 보다 핵심적인 업무가 국외에서 수행되고 있고, ② 국외에서 수행된 업무에 대한 대가는 고정사업장에 귀속된다고 볼 수 없으며 외국 본점(국외)에서 수행되는 활동에 대하여 귀속되어야 할 수입금액이 존재함이 명백하다는 이유에서 모집수수료 전액이 고정사업장에 귀속된다고 본 과세처분은 위법하고, ③ 이때 국외에서 수행된 업무에 대한 대가가 얼마인지 판단하여 정당한 세액을 산정해야 할 책임은 법원이 아닌 과세관청에 있으므로 과세처분은 (일부가 아닌) ‘전액’ 취소되어야 한다는 것이다. 나) 위 판결에 따르면 외국회사의 한국 고정사업장이 존재한다고 해도(즉, 고정사업장에서 수행하는 활동이 외국법인의 본질적이고 중요한 사업활동에 해당하는 경우에도), 국외에서 수행된 부분을 제외하고 고정사업장에 귀속되는 소득 및 그 고정사업장이 납부해야 하는 부가가치세의 구체적인 범위를 과세 관청이 증명하지 못하고 있는 이상 처분은 전부 취소되어야 한다. 2) 조사청은 청구법인의 ‘중개용역’과 관련하여 고정사업장에서 수행된 부분에 대한 아무런 입증 없이 만연히 관련 매출 전부를 부가가치세 과세대상으로 삼고 있어 위법하다. 가) 청구법인의 고정사업장이라고 주장되는 GGG, JJJ, HHH는 중개 업무를 하지 않으며 그 전후 과정에서 판촉활동, 콜센터, 결제대행과 같은 보조적인 활동을 수행하는 것에 불과하다. 나) 앞서 본 TTT 판결에서 필리핀 법인은 여러 국가에서 광범위한 고객 모집활동을 수행한 반면, 국내 사업장은 고객 편의 제공 업무만 했다. 법원은 과세관청이 고정사업장에 필리핀 법인의 모집수수료 매출 전부에 대한 부가세 납세의무를 부담시킨 것에 대하여 해외에서 이루어진 고객 모집활동에 대해서는 고정사업장은 부가가치세 납세의무를 부담하지 않으며, 이는 고정사업장이 수행하는 활동이 필리핀 법인의 본질적이고 중요한 사업활동에 해당하더라도 마찬가지라고 판단하였다. 다) 따라서 중개용역 관련 GGG, JJJ, HHH의 보조적 활동을 이유로 해외에서 이루어지는 활동을 무시하고 매출 전부를 청구법인의 고정사업장에 전부 귀속시켜 부가가치세를 부과하는 것은 위 대법원 판결에 정면으로 반하여 위법하다.

• 라. (쟁점②) 부가가치세 과세예고 통지의 근본적인 문제점 1) 통지관서는 국내 청구법인의 고정사업장이 존재한다고 보고, 청구법인이 수취한 중개수수료 전액에 대해 고정사업장에 관련 부가가치세를 부과하였는데, 국내 청구법인의 고정사업장은 존재하지 않는다는 점에서 본 건 과세예고 통지는 전제부터 잘못되었다. 가) 부가가치세법은 법인세법상 고정사업장을 사업장으로 간주하고 있으므로, 고정사업장이 없는 외국법인은 용역의 공급장소를 따질 필요도 없이 부가가치세 신고․납부의무를 부담하지 않는다는 것이 부가가치세법 규정 및 체계, 법인세 법령, 과세실무, 대법원 판례이다(부가가치세법 시행령 제8조 제6항). 따라서 사업장 과세원칙상 고정사업장이 없는 청구법인의 경우 중개용역에 대하여 부가 가치세 납세의무가 없다. 나) 또한 청구법인의 용역은 숙박업체(과세사업자)에 제공되므로, 고정 사업장을 구성하여 부가세를 징수하더라도 숙박업체는 매입세액을 공제받을 수 있으므로, 결국 국가에 귀속되는 부가가치세 총액은 고정사업장이 없는 경우와 동일하여 세수 측면에서 아무런 실익이 없다. 다) 이처럼 세수 일실이 없는 상황에서, 갑자기 청구법인에게 천문학적인 부가가치세를 징수하기 위한 장치로 고정사업장을 활용하는 것은 세법의 기본적인 체계, 디지털 서비스 산업에 대한 국제적 논의에 반하며 본말이 전도된 것이다. 라) 특히 고유의 사업활동을 영위하는 자회사(계열회사)를 인위적으로 외국 법인의 고정사업장으로 의제하여 부가가치세를 과세하는 것은 소득과세를 위한 장치인 고정사업장을 소비세 과세수단으로 활용하는 것은 적절치 않다. 2) 우리 세법의 체계에 따르면, 고정사업장이 없는 청구법인이 국외에서 제공 하는 중개용역은 이를 공급받은 자가 대리납부의무가 있는 경우에 한하여 납세 의무를 부담할 뿐인바, 국외에서 제공하는 용역을 공급받는 자가 부가가치세법상 등록된 사업자에 해당하는 경우에는 그 사업자가 대리납부의무로 부담하게 되는 세금은 매입세액 공제로 인해 통산되어 납부할 금액이 존재하지 않게 되는 점을 고려하여 대리납부의무를 면제하고 있다. 3) 청구법인의 중개용역에 관한 부가가치세는 위와 같은 대리납부 법리에 따라 처리되어야 하고, 국내 숙박업체가 국내 이용객에게 숙박용역을 제공함으로써 창출된 가치에 대한 부가가치세는 국내 숙박업체가 국내 이용자들로부터 거래 징수하여 납부하여야 한다. 이를 달리 보아 청구법인에게 직접 부가가치세를 과세한다면, 이는 부가가치세 과세체계에 반하여 동일한 부가가치에 대해 이중으로 과세하는 부당한 결과가 초래된다. 가) 청구법인은 싱가포르 소재 데이터센터를 통해 KKK플랫폼을 운영하면서 플랫폼 서비스를 국내 숙박업체에게 제공하고 있으며, 국내 숙박업체는 청구법인의 플랫폼을 활용하여 국내 이용자에게 숙박용역을 제공하고 있다. 이처럼 국내 숙박업체가 싱가포르에 소재한 청구법인으로부터 중개용역을 제공받아 최종 소비자인 국내 이용자들에게 숙박용역을 판매하는 거래에서 창출된 부가가치세는 당연히 국내 숙박업체들이 국내 이용자로부터 거래징수하여 납부해야 한다. 예를 들어 KKK플랫폼에서 국내 이용객이 국내 호텔 숙박을 1,100원에 결제하는 경우 한국에서 이용자들이 소비한 숙박용역(1,000원)에 대한 부가가치세(100원)는 한국에서 숙박업체가 소비자(이용자)로부터 거래징수하여 납부하여야 하며, 이에 따라 납부하게 되는 세금(100원)에는 국내에서 과세사업자인 숙박업체가 창출한 부가가치(800원)에 대한 80원의 세금뿐만 아니라 숙박업체가 대리납부의무를 면함과 동시에 매입세액 공제를 받지 못하게 됨에 따라 부담하게 되는 청구법인이 싱가포르에서 창출한 부가가치(200원)에 대한 20원의 세금 또한 포함되어 있다. 나) 통지관서의 논리에 따르게 되면 애당초 부가가치세 납세의무가 없는 외국법인에게 아무런 법적 근거 없이 납세의무를 전가시키는 결과가 초래된다. 또한, 부가가치세는 최종 소비자에 이르기까지 창출된 부가가치의 총합에 과세하는 소비세인바, 법의 체계상 대리납부의무를 면한 숙박업체가 최종 소비자로부터 거래징수하여 납부하여야 하는 100원의 부가가치세에는 싱가포르 사업자인 청구법인에 의하여 창출된 부가가치에 대한 세금(위 예의 20원)이 포함된 것인바, 그럼에도 불구하고 청구법인에게 20원의 세금을 부담하라고 하는 것은 동일한 부가가치에 대해 이중으로 과세하는 부당한 결과가 초래된다. 4) 더욱이 통지관서가 구성한 고정사업장은 KKK플랫폼 용역 공급에 있어 아무런 역할과 기능이 없다. 즉, 그 고정사업장이 없어도 플랫폼을 개설하고 운영하는데 아무런 장애가 없고, 국내에 용역 제공을 위한 인적기능과 물적 시설은 전무하다. 중개용역의 중요하고 본질적인 부분은 국외에서 이루어지고 있으므로 청구법인의 중개용역 공급장소는 국외이다. 5) 결국 통지관서는 실체가 없는 ‘고정사업장’을 억지로 구성하여 플랫폼 용역 거래 관련 소득의 전부를 고정사업장에 귀속시켜 과세한 것에 더 나아가, 용역거래 전부를 고정사업장이 공급하였다고 보아 싱가포르에서 창출된 부가가치에 부가가치세를 과세하여 약 538억원의 부가가치세(가산세 포함)를 중복하여 추징 하겠다는 것으로서 부당하다. 또한 전단계매입세액 공제제도를 취하고 있는 부가가치세 체계상 고정사업장 유무가 최종 부가가치세 세수에 영향을 미치지 않는다는 점에서도 구체적 타당성을 인정하기 어렵고, 납세자의 예측가능성과 법적안정성을 과도하게 침해한다. 6) 설령 청구인의 고정사업장이 인정된다고 하더라도, 아래에서 보는 바와 같이 통지관서는 부가가치세 과세표준을 법리적으로나 사실적으로나 잘못 계산하고 있으며, 최근 대법원 판례에 위반하여 국외에서 수행된 부분까지 전부 고정 사업장에 귀속시켜 과세표준으로 삼은 위법이 있다.
• 마. (쟁점③) Downlift는 부가가치세법상 에누리에 해당하므로 부가가치세 과세표준에서 제외되어야 한다. 1) Downlift는 에누리의 본질에 부합한다. 가) ‘에누리액’을 과세표준에서 제외하는 것은 공급조건이 원인이 되어 공급가액에서 공제되는 금액은 거래상대방으로부터 실제로 받은 금액이 아니기 때문이다(대법원 2011두8178 판결). 나) 대법원 역시 같은 취지에서 사업자가 실제로 받은 금액이 아니어서 에누리의 본질에 부합하는 이상 에누리의 발생시기나 그 공제, 차감방법에 특별한 제한을 두지 않고 있다(대법원 2013.

4.

11. 선고 2013두19615 판결 등 참조). 다) 반면 과세표준에 포함되는 ‘장려금’은 공급약정에 따른 의무의 이행이 종료된 후 ‘개별 거래나 그 대가와 연계됨이 없이’ 사업의 진작을 위하여 거래 상대방에게 지급되는 금품으로(서울행정법원 2016구합67738 판결 등 참조), 자기재화의 판매율을 높이기 위해 판매실적에 따라 유통업자에게 지급하는 ‘리베이트’를 뜻한다. 이는 재화 또는 용역의 공급대가 결정과 무관하여 과세 표준에 포함된다. 라) Downlift는 예약자에게 숙소 예약 시 적용할 수 있는 할인 쿠폰을 제공 하는 것으로 예약자가 쿠폰을 사용하면, i) 예약자는 할인된 숙박대금을 결제 하지만, ii) 당초 숙박업체가 설정한 기준판매가격은 변하지 않으므로 쿠폰 적용 여부와 무관하게 동일한 금액을 정산받는다. iii) 할인금액만큼 청구법인의 수수료만 깎일 뿐이다. 청구법인의 중개수수료는 (기준판매가격 × 수수료율) - Downlift로 산정된다. 마) 즉, 쿠폰 할인금액은 개별 거래와 연계되어 청구법인이 받을 수수료에서 직접 깎아 준 것으로 그 실질이 에누리의 본질에 부합하며, 반면 판매장려금 (리베이트)과는 무관하다. 2) Downlift는 ① 예약자가 결제하는 금액이 할인되면 ‘Downlift에 따른 숙박대금 할인의 적용’이라는 공급조건이 성취되어 ② 중개수수료 중 일정액을 직접 깎는 것으로 에누리에 해당한다. 가) 에누리는 ① 그 품질․수량 및 인도․공급대가의 결제 기타 공급조건에 따라 ② 통상의 공급가액에서 직접 깎아주는 금액으로(부가가치세법 제29조 제5항 제1호), 위 2가지 요건만 충족하면 된다(대법원 2003.

5.

3. 선고 2001두6586 판결 등 참조). (1) KKK약관은 수수료 계산의 기준점을 ‘기준판매가격’이라고 정의하고 [약관 2.1.(v)항], 이를 토대로 수수료 계산 및 숙박업체 대한 정산이 이루어질 수 있도록 하면서도[약관 7.1.(a)항], 실제로 소비자에게 제공되는 숙박대가는 시장 상황을 반영하여 최적화할 수 있도록 규정하고[약관 3.1.(c)항], “귀하/귀사는 본 계약의 조건에 따라 KKK가 판매자를 통해 직간접적으로 귀하/귀사의 숙소 예약을 중개할 수 있도록 허가한다.”고 하여 청구인과 숙박업체 사이의 합의를 보다 명확히 하고 있다[약관 3.2.조]. 여기에서 나아가, 약관은 청구법인이 예약자에게 판매요금과 관련된 할인(=Downlift)을 제공할 수 있다는 점을 명확히 하고 있기도 하다[약관 제5.5.(d)항]. (가) 이 경우, Downlift가 이루어지더라도 숙박업체에 대한 정산금이 항상 일정하게 유지되므로, Downlift는 청구법인이 중개수수료에서 직접 깎으면서 부담할 수밖에 없는 구조이다. (나) 통지관서는 약관 제3.1.(c)항 원문의 “optimizing the offer price to reflect market conditions”에서 “offer”라는 단어에 주목하여, 이 약정이 숙박업체가 초기 호텔 제시가격을 등록할 때 시장 상황에 따라 경쟁력 있는 가격을 Market Manager가 제안한다는 의미라고 주장한다. (다) 그러나, “optimizing the offer price to reflect market conditions”는 실제 소비자가 결제하는 가격(즉 ‘offer price’)을 상황(시장 상황․재고 수준․ 수요 등)에 따라 탄력적으로 조정(할인)한다는 의미로서 그 국문번역본의 기재 또한 “시장상황을 반영한 판매가 최적화”로 기재되어 있는바 Downlift는 사실상 시장상황을 반영해 최종 결제금액을 할인해 주는 것으로서 곧 “offer price” 최적화 방식에 해당한다. (2) 즉, 청구법인은 ‘기준판매가격’이라는 개념을 중개수수료 계산의 기준으로 삼고 Downlift가 수행되더라도 ‘기준판매가격’에는 아무런 영향을 미치지 않도록 수수료 구조를 설계하여, Downlift와 무관하게 숙박업체는 동일한 금액을 수수하도록 하면서 (이와 연계하여)Downlift에 따른 금액을 청구법인의 중개 수수료에서 직접 깎이도록 하였다. (3) 통지관서는 서울고등법원 2013누277799 판결을 제시하며 매출에누리와 판매장려금의 구분을 ①가격보상 조건이 사전에 미리 정해져 있는지 여부, ②보상의 실시 또는 내용이 필수인지 임의에 따른 것인지 여부, ③매출액이나 거래 수량의 많고 적음에 따라 적용 내용이나 적용 대상에 제한이나 차등을 두는지 여부, ④해당 금액의 지급으로 인하여 판매물품의 가격에 미치는 영향이 직접적인지 간접적인지 여부에 따라 구분하여야 한다며 매출에누리에 관한 법문과 무관한 기준을 들고 이에 따라 판단하고 있으나, 위 ① ～ ④는 “그 품질․수량 및 인도․공급대가의 결제 기타 공급조건에 따라, 통상의 공급 가액에서 직접 깎아주는 금액”이라는 에누리의 요건 판단과 무관한 것들로서 위 판결 이외에 유사한 법원의 판단을 전혀 찾아 볼 수 없는바 이는 적절한 판단 근거가 될 수 없다. 나) Downlift로 인한 청구법인의 중개수수료 변화를 비교하면 다음과 같다. Downlift는 예약자 결제금액의 할인이라는 공급조건의 성취에 따라 청구법인이 받을 수수료 중 일정액을 직접 깎는 것으로 에누리의 요건에 부합한다. 구분 Downlift 미적용 Downlift 적용 기준판매가격 92,565원(동일) Downlift

• 7,189원 예약자의 숙박대금 결제액 92,565원 85,376원 1) 중개수수료 15,736원 2) 8,547원 3) 숙박업체가 정산받는 금액 76,829원(동일) 1) 기준판매가격 92,565원 – Downlift 7,189원 2) 기준판매가격 92,565원 × 수수료율 17% 3) 기준판매가격 92,565원 × 수수료율 17% - Downlift 7,189원 3) Downlift는 판매장려금의 성질에 반한다. 가) 매출에누리는 실제로 지급받은 대가가 아니기 때문에 부가가치세 과세 표준에서 제외되는 것이므로 통지관서가 ‘Downlift는 매출에누리가 아니다’고 반론하기 위해서는, 최소한 청구법인이 Downlift를 실제로 지급받았다는 점이 전제되어야 한다. 그런데, 본 사안에서 청구법인은 Downlift를 한 번도 수령한 바 없다. 나) 판매장려금을 부가가치세 과세표준에서 제외하지 않는 이유는 재화 또는 용역의 공급시기에 있어 그 공급대가의 결정과 무관한 성질을 지니기 때문인데, 본 사안은 숙박업체의 예약자에 대한 숙박용역의 공급과 청구법인의 숙박업체에 대한 중개용역의 공급은 밀접하게 맞물려 있고, 이로 인해 Downlift는 중개용역의 공급시기에 중개용역의 공급대가 결정에 직접 영향을 미치게 되는바, 이는 판매장려금의 성질에 정면으로 배치된다. 4) K-IFRS에 따르더라도 Downlift는 매출액의 직접 차감으로 회계처리가 이루어진다. 가) ｢국세기본법｣ 제20조 본문에 따라 세법 적용에 있어 기업회계의 기준으로서 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 것은 그대로 존중하여야 한다. 따라서 본 사안에서도 Downlift가 K-IFRS상 매출의 직접 차감으로 회계처리가 이루어지는 경우에는 이러한 사정은 부가가치세 과세표준을 계산하는데 있어서 존중되는 것이 타당하다. 나) 앞서 법인세 쟁점에서 살핀 바와 같이 K-IFRS 기준서 제1115호 문단 70에 따르면 쿠폰과 같이 고객(또는 고객에게서 용역을 구매하는 다른 당사자)에게 지급할 대가는 이를 별개의 재화나 용역의 대가로 지급하는 것이 아닌 이상 매출에서 직접 차감하여야 한다. 본 사안에서 Downlift는 청구인의 고객인 숙박업체로부터 용역을 구매하는 예약자에게 제공하는 쿠폰이므로, K-IFRS에 따라 Downlift는 청구법인의 중개수수료에서 직접 깎이는 것이 올바른 회계처리인바, K-IFRS에 따른 기업회계 처리기준은 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 것으로서 Downlift가 청구 법인의 부가가치세 과세표준에서 제외되는 것이 타당하다. 5) 선례에 비추어 보면, 소비자가 할인된 가격에 상품을 구매하는 것과 연계되어 납세자의 (중개)수수료가 감소한다면 감소된 금액은 에누리에 해당한다. 가) UUU 판결(대법원 2016.

6.

23. 선고 2014두298 판결) (1) UUU은 판매회원으로부터 플랫폼 이용수수료로 거래액의 일부를 수취 하였는데, 구매회원이 UUU이 발행한 할인쿠폰을 사용하여 할인된 가격에 상품을 구매하는 경우에는 그 할인액만큼을 공제한 나머지를 플랫폼 이용 수수료로 수취하였다. (2) 이에 대해 법원은 쿠폰사용 사용에 따른 거래의 실질은 상품가격의 할인이 이루어지면 그와 연동되어 같은 금액만큼 플랫폼 이용수수료의 할인이 이루어진 것으로 보아 에누리로 판단하였다. 나) VVV 판결(대법원 2022.

10.

27. 선고 2022두49304 판결) (1) VVV 판결은 위탁판매에 따라 위탁자가 지급받는 금액은 신용카드 청구할인 유무와 무관하게 동일한 반면, 고객이 신용카드 청구할인 등으로 상품 할인을 적용받는 경우, 그만큼 수탁자의 위탁판매수수료가 감소하였다. (2) 이에 대해 법원은 수탁자가 청구할인 등의 마케팅 수단을 사용하여 가격할인을 하면 그만큼 위탁판매수수료가 감액되는 점을 고려하여 청구할인액을 ‘공급대가의 결제방법 등 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아 주는 금액’으로서 에누리액에 해당하는 것으로 보았다. 다) 위 판례들의 결론을 약관에 따른 사전합의에 따라 결제 전 가격 조율 단계에서 할인이 적용되고, 그에 따라 할인된 상품의 판매가격만큼 서비스 이용료가 할인된다는 점에서 할인 프로모션이 소비자 가격 및 서비스 이용료의 할인에 미치는 과정과 효과가 동일한 Downlift에 대해서만 달리 적용하는 것은 부당하다. 라) 통지관서는 위 판결과 달리 본 사안은 Downlift에 관한 사전약정이 부존재하고 청구법인이 숙박업체에 제시하는 ‘예약확정 내역’에 Downlift 금액을 제시하지 않았으므로 쿠폰 사용과 수수료의 감액이 연동되었다고 볼 수 없다고 주장한다. 그러나, 앞서 본 바와 같이 본 사안은 Downlift에 관한 사전약정이 존재한다. 또한 위 판결의 취지는 실제로 받은 금액이 아니라는 에누리의 본질에 비추어 소비자에 대한 할인액만큼 납세자의 수수료가 감액된 사정이 확인되는 것인지가 중요한 것으로 판매회원 등에 제시하는 거래내역에 쿠폰할인 금액이 제시된 것은 위와 같은 사정을 확인할 수 있는 여러 사정 중 하나에 불과할 뿐, 이를 결정적인 요건에 해당한다고 볼 수 없다. 6) 서울행정법원 2020구합81465 판결에서 확정된 사실관계에 따르면, 과세관청은 청구법인과 사업구조가 유사한 숙박업소 예약플랫폼이 예약자에게 할인을 제공하고 이를 숙박업체로부터 지급받아야 하는 수수료에서 공제한 것에 대하여 각 계약 건별 수수료를 한도로 수수료에서 공제된 할인액 상당액을 매출에누리로 인정하고 있다. 청구법인 역시 숙박업체로부터 수수료를 수취하고, 소비자에게 Downlift로 인한 할인을 제공하는 경우 그 할인액만큼 청구법인의 중개수수료가 줄어드는 구조로서 실질적인 대가관계 또한 동일하다고 할 것인바, Downlift를 이와 달리 취급할 이유가 없다. 특히 통지관서가 제시한 자료에서 청구법인이 Downlift를 중개수수료의 감액으로 명시한 것을 무시하고 일부 숙박업체의 이의 제기 등 에누리 판단과 무관한 일부 사정들에만 착안하여 청구법인과XXX의 사례가 다르다고 보는 것은 적절치 않다.

• 바. (쟁점④) 통지관서의 CCC한국사업장의 귀속소득 산정은 위법하다. 1) 한․싱가포르 조세조약 및 법인세법 제93조 제4호 에 따르면, 국내원천 사업소득은 귀속주의와 독립기업원칙에 따라 고정사업장에 귀속되는 소득에 한하여 이루어져야 한다. 가) 한․싱가포르 조세조약 제7조 제1항(귀속주의)에 따르면, 외국법인의 국내사업장이 인정되더라도 국내사업장에 실제 귀속된 소득만 과세대상이 된다. 또한 제7조 제2항(독립기업원칙)에 따르면 고정사업장 귀속소득은 고정사업장을 독립된 제3의 법인으로 가정하였을 때 동일․유사한 조건에서 동일․유사한 활동을 영위하는 벌었을 소득을 뜻한다. 이는 고정사업장이 제3자 소유의 별개 법인으로 가정할 때 얻었을 이익을 의미하고 시장에서 고정사업장에 지급할 적정한 보상 수준이 얼마인가의 문제이다. 나) OECD 모델조약 제7조의 적용방법은 ① 기능의 관점에서 고정사업장과 동일․유사한 조건 및 활동을 갖춘 비교대상 기업을 찾아야 하고, ② 비교대상 기업을 토대로 OECD 이전가격지침의 정상가격 산출방법을 적용하여 고정 사업장이 독자적인 기업으로서 벌었을 소득을 계산하여야 한다. 그러나 아래에서 보는 바와 같이 통지관서가 그 적정소득 계산을 위한 적용한 방법과 결과들은 독립기업원칙과 조약 및 법령에 부합하지 않는다. 2) 이 사건 법인세 과세처분은 매출 산정부터 오류가 있다. 가) 통지관서는 고정사업장 귀속소득 산정 방법으로 ① 거래순이익률법 (순이익지표: 영업이익률)을 선택하고, ② 선정한 비교대상업체의 영업이익율 중위값(13% ～ 22%)을 CCC한국사업장의 매출(쟁점중개수수료)에 곱하여 산출한 영업이익 전액을 고정사업장 귀속소득으로 과세하였다. 나) 그러나 이는 과세소득 산정의 시작점인 매출금액부터 잘못되었다. 통지관서가 매출로 집계한 금액은 세무조사 과정 중 GGG의 직원인 WWW의 컴퓨터에서 획득한 자료에 기초한 것으로, 이는 청구법인이 시스템을 통해 집계한 금액과 차이가 있다. GGG의 직원이 보유 중인 자료는 재무보고나 세금계산을 위한 자료가 아니라, 관리목적에서 작성된 자료로서 추정치, 예상치 등의 실제와 다른 수치를 포함할 수 있어 정확한 세금계산에 적합하지 않고 신뢰할 수 없으므로, 이를 청구법인의 매출로 보는 것은 적절치 않다. 다) 통지관서는 이에 대해 매출 자료 미제출에 따른 국조법상 과태료 부과가 이루어졌으므로 청구법인이 제시하는 자료는 믿을 수 없고, GGG의 직원이 보유한 자료가 세금계산에 적합하다는 입장이지만, CCC에 대한 자료제출요구는 CCC가 조사 대상에 해당하는지 여부가 명확하지 않은 상황에서 자료제출 요구 범위의 적절성에 법리적 다툼이 있어 과태료에 대해 이의신청까지 제기된 상태이다. 이를 들어 통지관서가 제시하는 자료의 신빙성을 뒷받침하는 논거로 삼는 것은 타당하지 않다. 3) 조사청의 소득금액 계산은 법적인 근거 없이 사실상 추계과세한 것과 다르지 않아 위법하다. 가) 법인세법 제92조 제1항 은 국내사업장을 가진 외국법인이더라도 내국 법인과 동일하게 ‘해당 사업연도에 속하는 익금의 총액에서 해당 사업연도에 속하는 손금의 총액을 뺀 금액’으로 산정하여야 한다. 나) 그러나 이 사건에서 통지관서의 소득금액 계산방식은, 과다집계된 매출에 비교대상업체의 영업이익률을 곱하여 산출하는 거래순이익률법을 적용하였다. (1) 구체적으로는 ㈀ 청구법인의 국내 매출에 국내 관계사의 비교대상업체의 영업이익률(정상이익율)을 곱한 금액을 CCC한국사업장에 귀속되어야 하는 소득 (정당이익)으로 본 다음, ㈁ 국내 관계사가 청구법인으로부터 보상받은 금액(원가 × 5～10%)을 뺀 금액을 최종 과세대상소득으로 계산하였다. (2) 이는 독립기업 간 거래에 대해 국외 특수관계법인과의 거래에서 사용되는 정상가격 산출 방법을 직접 적용한 것에 불과하다. 이러한 방식은 법적․합리적 근거가 없고, 사실상 추계의 방법으로 소득금액을 산정한 것으로 부당하다. 다) 우리 법인세법은 앞서 살핀 조세조약과 동일한 입장에서 고정사업장의 사업소득 범위는 하나의 외국기업을 외국기업과 국내 고정사업장으로 분리하는 ‘독립기업 가정원칙’에 따르며(법인세법 시행령 제132조 제2항), 이는 곧 외국 기업의 사업소득은 국내업무와 국외업무로 구분한 후 독립된 사업자를 가정하여 국내업무로 발생하는 소득을 산정하라는 것이다.
• 라) 이에 대해 통지관서는 CCC한국사업장의 국내원천소득금액(정상이익)을 국조법상 정상가격 산정방법인 거래순이익률에 따라 산출하였다며 청구법인의 국내 매출(국내 호텔 중개수수료)에서 국내 관계사의 비교대상업체 이익율 중위 값(16%～20%)을 적용한 것이 고정사업장에 귀속되어야 할 정당한 이익이라는 입장이나, 법인세법과 국조법은 물론 조세조약 어디에도 고정사업장 귀속소득을 국조법상 정상가격 산정방법을 적용하여 산출할 수 있다는 규정은 없고, 그렇게 해석할 수 있는 근거도 없다. (1) 법인세법은 내부거래 즉, 국내사업장과 국외의 본점 및 다른 지점간 거래에 따른 국내원천소득금액의 계산을 정상가격에 의하여 계산한 금액으로 한다고 규정하고 있을 뿐이며, 청구인과 국내 관계사들의 내부거래는 마케팅지원 용역, 콜센터지원 용역, 결제지원 용역인바, 그렇다면 위 용역에 대한 정상가격을 산출하여야 하는 것이지 청구법인이 국내 제공하는 숙박 중개용역의 정상가격을 산출하여 그 결과를 고정사업장의 이익으로 간주하는 것은 적절치 않다. (2) 국조법상 정상가격 산출방법은 어디까지나 국외특수관계자와의 거래 에서 정상가격을 산출하기 위한 것이고, 비특수관계자와의 거래 가격을 추정하기 위한 도구가 아니다. 통지관서의 논리로 산출한 정상이익이 왜 고정사업장의 국내원천소득이라는 것인지, 청구법인의 국내원천소득 중에서 과연 얼마만큼을 고정사업장에 귀속될 이익으로 배분한 것인지 알 수가 없다. 4) 위와 같이 독립기업 간 거래에 대해 정상가격 산출 방법(거래순이익률법)을 적용하여 소득금액을 계산한 것이 타당하더라도, 통지관서는 매출에서 직접 공제되어야 할 Downlift 금액을 전혀 공제하지 않은 채로 소득금액을 계산하여 위법하다. 가) 매출기준으로 순이익을 측정하는 거래순이익률 방법에 대하여 OECD 이전가격 지침 2.97 문단은 비교대상기업과 동일한 회계기준을 토대로 매출을 인식하도록 규정하고 있다. 나) K-IFRS 기준서 제1115호 문단 70에 따르면, 쿠폰과 같이 고객(또는 고객에게서 용역을 구매하는 다른 당사자)에게 지급할 대가는 이를 별개의 재화나 용역의 대가로 지급하는 것이 아닌 이상 매출에서 직접 차감함으로써 계산된 금액을 매출로 인식하여야 한다. 다) Downlift는 청구법인의 고객인 숙박업체로부터 용역을 구매하는 예약자 에게 제공되는 쿠폰이며, 이는 별개의 재화나 용역의 대가로 지급하는 것이 아니므로 청구법인의 매출은 Downlift 금액을 차감함으로써 계산된 금액으로 인식하여야 한다. 따라서 거래순이익률법을 적용하더라도 Downlift 금액을 차감한 금액을 기준으로 하는 것이 타당하다. 라) 이에 대해 통지관서는 Downlift가 ‘판매장려금’이고, K-IFRS 제1115호 70문단 및 27문단의 (1), (2)항의 요건 1) 을 ‘모두’ 충족하여 Downlift는 고객(또는 고객에게서 기업의 재화나 용역을 구입하는 다른 당사자)이 기업에 이전하는 구별되는 재화나 용역의 대가로 지급하는 것이라며 매출에서 직접 차감될 수 없다고 주장한다. (1) 그러나 K-IFRS상 매출에서 직접 차감되어야 하는지 여부는 Downlift가 판매장려금인지 여부에 따라 결정되는 것이 아니고 Downlift는 아래와 같이 27문단(1), (2) 요건 중 어느 것도 충족하지 않는바 이를 별도의 ‘재화’나 ‘용역’에 대한 대가로 볼 수는 없으므로 매출에서 직접 차감되어야 한다. (가) 첫째, 고객이 그 재화나 용역만으로(또는 쉽게 구할 수 있는 자원과 함께) 효익을 얻을 수 있는지부터[27(1) 요건] 판단해 보면 Downlift는 숙박대금의 할인에만 사용할 수 있고, 별도의 재화나 용역으로 전환하여 소비할 수 있는 구조가 아닌바 단순한 할인쿠폰에 불과하며 이를 숙박요금을 할인해주는 금전적 혜택 이상으로 볼 수 없다. (나) 둘째, Downlift를 별도의 수행의무로 식별될 수 있는지 보건대[27(2) 요건], 계약에서 “쿠폰(할인)을 고객에게 제공하는 것”이 기존 숙박중개 용역과 분리되어 별도의 서비스처럼 약속된 상태여야 하는바, Downlift와 같은 예약자에 대한 숙박대금의 할인행위는 숙박예약의 중개와 불가분의 관계에 있는 숙박 예약을 촉진하기 위한 요소일 뿐, 별도의 ‘수행의무’로 볼 수 없다. (다) 요컨대 Downlift와 같이 예약자에게 제공하는 할인은, KKK가 제공하는 별도의 서비스가 아니라, 원래 숙박업체로부터 받아야 할 중개수수료 중 일부를 포기하고 고객에게 혜택을 주는 것에 해당하므로 당연히 매출에서 직접 차감되는 것이 타당하다. 5) 청구법인이 벌어들인 소득 전부를 고정사업장에 귀속되는 소득으로 간주 하는 것은 한․싱가포르 조세조약 및 법인세법에 정면으로 반한다. 가) 통지관서는 청구법인이 국내에 제공하는 용역 거래 자체에 대한 정상 가격을 전부 과세대상소득으로 삼고 있는바, 이는 해외 본점인 청구법인의 핵심 기능․역할을 무시하고 모든 소득을 국내 고정사업장에 귀속시키는 것으로 부당하다. 나) 통지관서는 고정사업장의 기능 분석과 기능․위험․자산 배분을 전혀 하지 않았다. OECD에서 말하는 기능 및 사실관계 분석은 고정사업장과 그 소속기업의 나머지 부서들이 서로 특수관계기업이며 각자의 기능을 수행하고, 자산을 소유 및/또는 활용하며, 리스크을 부담하면서 서로 ‘내부거래’를 수행하며, 고정사업장이 다른 특수관계 및 비특수관계 기업들과의 거래를 수행한다는 점을 가설화하는 것이다[2010.

7.

22. Report on the attribution of profits to Permanent Establishment(OECD) 10문단]. (1) 이에 대해 통지관서 스스로도 고정사업장 귀속소득 금액 계산을 위해 기능 분석과 기능․위험․자산 배분이 선행되어야 한다는 점을 인정하면서도 본 사안에서는 기능․위험․자산 배분을 전혀 수행하지 않았을 뿐만 아니라, 내부거래를 식별하지도 않았으며 청구법인과 청구법인의 고정사업장에 관한 구분손익을 계산한 것이 아니라 ① 국내 숙박업체 객실판매에 따른 중개수수료 거래, ② 국내 소비자들이 해외호텔을 이용함에 따라 제공하는 용역 거래로 나누어 구분손익 자료를 작성하여 법인세를 계산하였는바 이러한 논리가 타당하려면 청구법인의 기능과 자산 없이도 국내 관계사들의 기능과 자산만으로 KKK는 100% 플랫폼 사업 수행이 가능하고, 관련 매출이 발생하여야 하는 것인데, 이러한 분석과 결론이 부당함은 다언을 요하지 않는다. (2) 예를 들어, 국내 숙박업체 객실 판매에 따른 중개수수료 거래 중 일부는 CCC 본사에서, 일부는 고정사업장을 통해 이루어졌을 수 있다. 이 경우, 해당 거래로 발생한 수익과 비용을 본사와 고정사업장으로 적절히 배분해야 고정 사업장 귀속소득을 정확하게 산정할 수 있다. 다) 청구법인은 KKK플랫폼 사업의 핵심인 KKK플랫폼 개설 및 운영을 위한 각종 지식재산권(IP)과 데이터센터를 개발․보유․관리하는 반면, 국내 계열 회사들(GGG, JJJ, HHH)은 마케팅, 콜센터, 결제지원서비스 등 지원 서비스를 제공하는 별개의 단순 용역업체(service provider)에 불과하다. 숙박용역 중개 거래가 싱가포르 서버를 비롯하여 전부 외국에서 이루어지고 있는데, 아무리 JJJ의 콜센터 업무나 HHH의 결제지원업무 등이 중요하다고 해도 소득 전부를 고정사업장에 귀속시킬 수 없다. (1) 전자적 방식으로 이루어지는 디지털 플랫폼 사업에서 가장 중요한 요소는 무형자산(지식재산권)과 이를 구현하는 서버(데이터센터)이다. 무형자산이나 데이터센터는 플랫폼 기업에 전혀 중요하지 않은 것처럼 주장하고 있는 통지 관서의 입장은 적절치 않다. (2) 데이터센터는 단순한 IT 인프라에 불과한 것이 아니라, 안정적인 서비스의 운영 및 쾌적한 사용자 경험보장, 방대한 데이터의 안전한 보관 효율적인 처리 등을 지원하며 마케팅 전략 수립, 서비스 개선 등의 데이터 기반 의사 결정에 반드시 필요한 설비로서 사업의 핵심 경쟁력을 좌우하는 중요한 요소이다. (3) 청구법인은 이와 같은 데이터센터(서버)와 그 안에서 구동되는 KKK 고유의 기술(지식재산권)을 기반으로 온라인 숙박 예약․중개 플랫폼 사업을 하는 것이며, 분명히 알 수 있다시피 이러한 지식재산권과 서버가 없다면 사업 자체가 불가능하며 청구인은 위와 같은 과정에서 GGG, JJJ, HHH로부터 지원서비스를 제공받은 것에 불과하다. 따라서 이익창출을 위한 중요하고 본질 적인 핵심적인 자산이 지식재산권과 데이터센터를 소유하면서 운영하고 있는 본점(청구법인)이 관련 이익의 대부분을 가져가고, 단순 지원서비스를 제공하는 국내 관계사는 그러한 인적용역에 부합하는 수준의 보상만 지급하는 것이 타당하다. 라) 독립기업원칙과 시장원리에 비추어 보아도, 청구법인의 기능․역할 없이는 플랫폼 수수료 자체가 발생할 수 없으므로, 플랫폼 사업 소득 100%를 고정사업장에 귀속시키는 것은 플랫폼 사업의 본질에 반하고 한․싱가포르 조세조약 제7조 제1항의 귀속주의에도 배치된다(2017 OECD 모델 조세조약 제7조에 관한 주석) 마) 이에 대해 통지관서는 2010년 OECD 모델조세조약 제7조 및 공식적인 OECD 접근방법인 ‘AOA’에 따라 귀속소득 산정하였고 청구법인의 전체소득을 고정사업장에 귀속시킨 바 없다고 주장한다. (1) 독립기업원칙에 따르면 고정사업장의 사업지원 기능과 동일 또는 유사한 활동에 종사하는 별개의 독립된 기업을 가정하여 그 기업이 취득할 것으로 기대되는 이윤을 구하여야 하는데, 통지관서가 주장하는 바와 같이 GGG, JJJ, HHH의 사업지원활동이 문제되어 고정사업장이 성립한다면 그 고정사업장에 귀속되는 소득금액을 산정하는데 있어서는 바로 그와 같은 기능을 수행하는 별개의 독립된 기업을 가정하여 그 기업의 이윤을 산출해야 할 것이다. (2) 그러나 통지관서와 같이 국조법상 정상가격 산출방법인 거래순이익률법에 따라 청구법인의 매출에 정상영업이익률을 곱하여 산출된 소득금액 전부를 곧바로 청구인의 고정사업장에 귀속되는 소득으로 간주하는 것은, 사실상 청구법인의 전체 소득을 고정사업장에 귀속시키는 것과 다름없으며, 이는 청구 법인은 그 기능에 상응하는 소득을 분배받지 못하고, 고정사업장이 제 기능과 역할을 넘어서는 소득을 배분받게 되는 것이므로 독립기업원칙에 명백히 위배 된다. 6) 고정사업장 귀속소득은 원가가산법 또는 원가 기준 거래순이익율법에 의해 계산하여야 하고, 고정사업장의 미미한 ‘국내업무’를 이유로 청구법인의 영업이익 전부를 고정사업장에 귀속시키는 것은 독립기업원칙에 반하여 합리성이 없다. 가) 통지관서가 고정사업장이라고 주장하는 국내 관계사들의 활동들은 엄밀히 보면 어디까지나 인적용역에 불과하다. OECD와 우리 세법은 단순 인적 용역에 대해 원가가산법 또는 원가기준 거래순이익율법이 적합한 방법이라고 보고 있다. 나) GGG 등 국내관계사들은 독립된 법인으로서 원가 기준 거래순이익률법을 적용하여 인건비가 포함된 용역 원가 일체에 5～10%의 마진을 붙여 국내 매출로 신고하고 있으며, 이러한 보상 수준은 이미 업계 실무 및 관행상 적정한 것으로 인정되고 있다. 통지관서 역시 세무조사 과정에서 국내 관계사들이 신고한 원가 + 5～10%를 문제삼지 않은 것은 그들이 고정사업장으로서 독립기업이었다면 받았을 적정한 보상수준이기 때문이다. 7) 만성적인 재정적자를 해결하고자 세수확보를 위해 매우 공격적으로 고정사업장의 과세대상을 확대하고 있는 인도에서 고정사업장 귀속소득 금액 관련 하여 확립된 법리는 정상가격 원칙에 따라 지급된 보상이 정상가격 범위 내에 있다면 고정사업장에 추가로 이익을 귀속시켜 과세할 수 없다는 것으로서, 인도 대법원은 모건스탠리 판결에서 모건스탠리의 인도 고정사업장은 인정되었 음에도 불구하고 정상가격 원칙에 따라 지급된 서비스 수수료(보상)가 충분 하다면(즉, 정상가격범위 내에 있다면), 인도 내 고정사업장에 추가 이익을 귀속 시킬 필요가 없다고 판시하였는바, 이는 이 사건에서도 의미있게 참고할 수 있다. M/S Dit (International Taxation),... vs M/S Morgan Stanley & Co. Inc on 9 July, 2007, CASE NO.: Appeal (civil) 2914 of 2007 8) 통지관서가 선정한 비교가능기업은 청구법인의 고정사업장과 비교가능성이 없다. 가) 고정사업장 귀속소득 계산 시 먼저 고정사업장과 유사한 조건․활동의 비교대상업을 찾은 뒤, OECD 이전가격지침을 적용해 고정사업장이 독립기업 이라면 벌었을 소득을 산정해야 한다. 나) 그러나 통지관서는 이런 기능 분석 없이 *** 등 포털, 광고 대행, 여행사업 등을 영위하는 업체들을 비교대상으로 선정하였으며, 이들 기업은 청구법인이 고정사업장으로 보고 있는 마케팅 지원(GGG), 콜센터(JJJ), 결제지원(HHH)과 비교가능성이 현저하게 결여되어 있다. 다) 통지관서의 논리대로 KKK의 플랫폼 서비스 사업에서 국내 자회사들의 기능과 역할이 일응 중요하고 본질적인 활동으로 평가될 여지가 있더라도, 독립된 제3자가 동일한 역할을 할 때 청구법인이 영업이익 100%를 그 제3자에게 지급 했을 것인지 의문이다. 이는 통지관서의 귀속소득 계산 방식이 불합리함을 보여준다. 라) 통지관서는 고정사업장 성립 여부에 대한 기본 쟁점에서부터 타당한 법적 근거 없이 자의적으로 GGG 등의 활동을 결합하여 고정사업장이 성립된다는 잘못된 입장을 취하였다. 이에 더해 귀속금액 산정 과정에서는 한층 더 나아간 모순을 드러내고 있는바 즉, GGG 등의 사업지원 활동을 근거로 성립된 고정 사업장이 마치 국내 OTA 사업을 영위하는 본체로서 지식재산권과 데이터센터를 사용하면서 KKK플랫폼을 운영하고 중개용역을 제공하는 주체인 것처럼 취급하며 고정사업장의 기능과 역할을 비현실적으로 과대평가하였다. (1) 그러나 정작 비교대상기업 선정을 위한 양적 기준을 적용하는 단계에서는 앞선 주장과 완전히 상반된 태도를 보이고 있다. (i) 연구개발 활동이 없다는 이유로 연구비가 발생하는 법인을 제외하고, (ii) 최소한의 마케팅 무형자산만을 보유하고 있다는 이유로 무형자산 비중이 자산총액의 5%를 초과하는 법인을 제외하는 등 온라인 플랫폼이라는 전제와는 양립할 수 없는 기준을 적용하였다. (2) 결국, 통지관서는 국내 관계사들의 사업지원활동을 이유로 고정사업장의 성립을 긍정하되, 정작 고정사업장 귀속소득 산정과정에서는 고정사업장을 온라인 플랫폼 그 자체로 보는 전제에서 단순 인력제공업이 아니라고 하였다가, 정작 비교대상기업 선정을 위한 양적 기준을 적용하는 단계에서는 고정사업장을 단순 인력제공업으로 취급하는 모순된 과세논리를 펼치고 있다. 마) 백번 양보하여 통지관서의 논리와 같이 청구법인의 고정사업장을 지식 재산권과 데이터센터를 사용하면서 KKK플랫폼을 운영하고 중개용역을 제공 하는 주체로 가정하더라도, 통지관서의 비교대상기업 선정은 잘못되었다. 통지 관서는 앞서 언급한 기업들을 비교대상기업으로 선정하여 약 14%～22%의 영업 이익률을 정상이익률로 보아 소득금액을 계산하였으나, 청구법인과 유사한 숙박 업체 예약 플랫폼인 XXX의 2023년 영업이익률은 8% 수준에 그치는 것에 불과할 뿐이다. 9) 고정사업장 귀속소득에 관한 입증책임은 과세관청에게 있다. 가) 정상가격이 적법하게 산출된 사정에 대한 증명책임은 과세관청에게 있으며(대법원 2014.

8.

20. 선고 2012두23341 판결) 독립기업원칙에 따른 정상 가격 산출방법에 따라 계산하는 고정사업장 귀속소득 증명책임 역시 다르지 않다. 나) 과세관청이 국내 발생 매출 전부를 고정사업장 귀속소득으로 삼았다면, 이는 고정사업장 과세요건(비교대상기업 선정, 정상가격 산출방법 적용, 본점 기능․활동 고려 등)을 전혀 입증하지 못한 것으로 위법하다. 다) 우리 대법원은 필리핀 법인이 국내에 TTT 고객을 모집․알선하고 모집수수료를 받은 사안에서 국내 사업장에서 이루어지는 활동을 필리핀 법인의 사업에서 중요하고 본질적인 활동으로 보아 한․필 조세조약상 고정사업장으로 인정하였으나, 매출 전부를 고정사업장 귀속소득으로 보아 과세한 과세처분은 위법하다고 보아 전부 취소하였다(대법원 2020.

6.

25. 선고 2017두72935 판결). 이는 필리핀 법인이 국외에서 TTT 고객의 모집․알선․관리라는 보다 핵심적인 중요․본질적인 활동을 한 상황에서, 대한민국 고정사업장에 귀속되는 수입금액은 모집수수료 전부가 아니라 고정사업장에서 수행한 국내업무에 상응하는 부분에 한정된다는 것이다.

• 라) 따라서 본 사안에서 과세관청은 각 국내업무에 관한 적절한 비교대상기업 및 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 찾아 귀속소득을 계산하여야 하며 그러한 과정 없이 청구인의 국내 발생 매출 전부를 고정사업장 귀속소득으로 삼는다면, 이는 고정사업장 귀속소득에 관한 증명을 다하지 못한 것으로, 대법원 판례에 따라 과세처분을 전부 취소하여야 한다.
• 사. (쟁점⑤) 설령 고정사업장이 성립하여 납세의무가 인정된다 하더라도 가산세 부과는 위법하다. 1) 단순한 법률의 부지나 오해를 넘어 세법 해석상 의의로 인한 견해가 대립 하는 경우와 같이 정당한 사유가 있는 경우 가산세를 부과할 수 없다(국세기본법 제48조 제1항 제2호, 대법원 2002두66 판결 등). 2) 본 사안의 경우, 청구법인이 갑작스럽게 고정사업장의 성립을 전제로 법인세 및 부가가치세 신고․납부의무를 이행할 것이라고 기대하기 어렵다. 가) 국내에 소재한 GGG, JJJ, HHH는 청구법인과 구별되는 별개의 법인으로서, 자신이 수행한 국내활동과 관련하여 법인세 및 부가가치세 신고․납부의무를 이행하였다. 그런데, 이 사건에서 문제되는 청구법인이 제공 하는 중개용역은 엄연히 GGG, JJJ, HHH의 국내활동과 구별되는 활동 이므로 청구법인이 스스로 국내 소재 회사를 새로이 고정사업장으로 구성하여 중개용역에 관한 법인세 및 부가가치세를 별도로 신고․납부할 것으로 기대 하기는 어렵다고 할 것이다. 나) 특히, 디지털 서비스 산업은 고정사업장이 성립하지 않는 것이 일반론인 것으로 대한민국은 이를 해결하기 위해 새롭게 과세체계(Pillar 1)를 도입하는 과정이고, KKK와 같은 디지털 서비스 산업을 영위하는 기업에 전통적인 고정사업장에 관한 법리를 토대로 한 고정사업장 과세가 확정된 선례를 찾아보기 어려운 상황이므로, 청구법인이 고정사업장의 존재를 판단하지 못한 것에 책임을 묻기 어렵다. 다) 또한 청구법인은 ｢부가가치세법｣ 제53조의2 에 따른 간편사업자 등록 및 부가가치세 신고․납부의무를 이행하였다. (1) 청구법인은 ｢부가가치세법｣ 제53조의2제1항제4호 개정에 따라 간편 사업자등록 등의 의무를 부담하게 됨에 따라 새로운 규정과 관련된 의무를 이해하고 준수하기 위해 전문가 자문을 구하여 이 규정이 KKK의 서비스에 어떻게 적용되는지 이해하였으며 관련 시스템 구현하기 위해 노력하였다. (2) 간편사업자등록에 따른 신고․납부의무는 모두 청구법인이 ‘고정사업장을 가지지 않은 외국법인’에 해당하기 때문에 이루어진 것이며, 과세관청도 청구 법인이 고정사업장을 갖지 않은 외국법인으로서 적법하게 간편사업자등록을 신청 하고 그에 따른 신고․납부를 수행하는 것을 인정해 왔다. 이러한 상황에서 청구 법인 입장에서 국내 고정사업장을 전제로 납세의무를 이행하는 것은 불가능하다. 라) 세금계산서 수수 측면에서도, 청구법인이 국내 소재 회사를 새로이 청구 법인의 고정사업장으로 구성할 것으로 기대하기는 어렵다. 가) 가령, 국내에 청구법인의 고정사업장이 존재하여 중개용역에 관하여 세금계산서를 발급해야 했다면 GGG, JJJ, HHH 중 어떤 주체가 누구의 명의로 매출세금계산서 발급할 것인지가 문제된다. 나) 세금계산서를 발급하는 입장에서는 부가가치세를 거래징수하여 납부하면 그만이지만, 세금계산서를 발급받는 숙박업체는 거래징수된 매입세액을 공제받기 위해서는 세금계산서를 적절히 발급받아야만 하는데, 필요적 기재사항인 공급 하는 자의 명의가 사실과 다른 경우에는 사실과 다른 세금계산서에 해당하여 자신이 지출한 매입세액이 불공제되는 부당한 결과가 발생할 수도 있으므로 어떤 주체가 누구의 명의로 세금계산서 발급할 것인지는 매우 중요한 문제이다. 이처럼 중요한 문제에 대해 청구법인이 판촉활동, 콜센터, 결제대행을 수행하는 별도의 자회사인 GGG, JJJ, HHH를 고정사업장으로 구성하여 중개용역 공급에 대한 세금계산서를 발급할 것을 기대하기는 너무도 어렵다. 다) 게다가 고정사업장 유무가 부가가치세 세수에 영향을 주지 않는 상황에서, 청구법인이 자발적으로 고정사업장을 신고하고 부가가치세를 납부할 것을 기대할 수도 없다. 이를 하지 않았다는 이유로 본세 449억 원 중 절반에 가까운 212억 원의 가산세를 부과하는 것은 지나치게 가혹하다. 마) 이에 대해 통지관서는 청구법인이 국내 고정사업장 성립에 대해 경계하여 국내 관계사 직원들에게 가이드라인을 하달, 이를 성립하지 않는 방향으로 진술하게 하는 등 적극적인 회피행위가 이미 확인되었다고 주장하나, PE Risk management나 Guardrails for PMO 등의 자료는 불필요한 분쟁을 예방하기 위해 위험관리 차원에서 내부 지침을 세우고 이를 통해 R&R을 확립하기 위한 자료에 불과할 뿐 이를 근거로 적극적인 회피행위가 있었다고 단정할 수는 없다.
• 아. 통지관서 의견에 대한 항변 1) 고정사업장에 따른 법인세 및 부가가치세 과세의 필요성에 대한 항변 가) 고정사업장 과세의 필요성에 대한 통지관서의 주장은 본 사안에 관한 사법상 법률관계를 과세처분을 위해 자의적으로 해석한 것으로 이 사건 세무 조사결과통지는 근본적인 시작점부터 잘못되었다. (1) 통지관서는 KKK플랫폼에서 예약자가 결제하는 금액에 중개수수료가 포함되어 있고, 청구법인은 중개수수료에 대한 부가가치세를 거래징수하면서도 미납하고 있다고 주장하지만, 이는 사실이 아니다. (2) 예약자가 KKK플랫폼을 통해 숙박용역을 예약하는 경우, 결제대금은 최종 소비자인 ‘예약자’가 숙박용역의 공급자인 ‘숙박업체’에게 지급하는 숙박대금 이며, ‘CCC’는 ‘숙박업체’로부터 받을 중개수수료를 공제한 후 숙박업체에 전달 하는 것이다. 즉, 소비자가 결제한 숙박대금에는 ‘소비자’가 ‘CCC’에게 지급하는 예약 수수료는 없으며, 통지관서가 제출한 증거만 보더라도 “예약 수수료: 없음”이 명백히 기재되어 있다. (3) 부가가치세법은 사법상 법률관계에 기초하여 ‘용역공급의 당사자’, ‘용역 공급의 대가’등을 결정하여야 할 것이다. 본 사안에서 용역공급의 당사자는 ‘숙박업체’와 ‘예약자’라는 점과 CCC가 수수하는 중개수수료는 CCC와 숙박업체 사이의 계약에 따라 정해진 비율대로 수수하고 있다는 점은 명백하다. (4) 그럼에도 불구하고 통지관서가 이와 달리 주장하며 ‘CCC’가 ‘예약자’ 로부터 중개수수료를 수취하고 있다는 입장인바, ‘CCC’가 ‘숙박업체’와 계약에 따라 수수료를 수취하는 사법상 법률관계를 도대체 어떤 근거로 부인하여 소비자 에게 용역을 제공하고 그 대가를 수취하는 수수료로 재구성할 수 있다는 것인지 알 수 없다. 2) (쟁점①) 쪼개기 고정사업장과 관련된 주장에 대한 항변 가) 통지관서는 CCC가 인위적으로 사업장을 쪼개어 고정사업장 과세를 회피 했다며 2018년 12월 신설된 사업장 쪼개기 방지규정을 근거로 GGG, JJJ, HHH를 모두 합치면 고정사업장이 성립한다고 주장한다. (1) 그러나 다국적기업이 비용 절감 및 운영 효율성 증대 등을 목적으로 각 지원 기능 및 지역별로 사업구조를 개편하는 것은 일반적이고 정당한 경제적 목적을 위한 전략적 선택에 해당하며 세금이나 고정사업장(PE) 고려에 의해 추진된 것이 아니다. (가) 기능을 중심으로 법인을 분리하면 i) 각 법인이 관련 라이선스, 등록, 행정상의 규제 등을 보다 쉽게 충족할 수 있고, 이러한 구조는 규제 중복이나 충돌의 위험을 최소화할 수 있고. ii) 각 사업 운영 관련 위험을 개별 법인에 국한시켜, 한 법인에서 발생한 재무적․법적 리스크가 그룹 내 다른 법인에 직접 영향을 주지 않도록 하며 iii) 운영 측면에서도 역할․책임이 명확해져 혼선이 줄어들고, 각 법인이 지정된 역할에 집중할 수 있는 이점이 있다. (나) 본 사안을 보더라도 GGG 등은 각 독립적인 회사로서 고유의 사업 목적과 기능을 수행하고 있는바 자회사의 활동을 일률적으로 ‘사업쪼개기’로 간주하는 것은 자회사의 독립성과 사업 목적을 무시하는 과도한 해석이므로 적절치 않다. (2) 또한 무엇보다 통지관서는 OECD와 국내 법인세법을 근거로 본 사안에 사업장 쪼개기 규정이 적용된다고 단정하나, 이러한 주장은 어떠한 법적 근거도 없는 자의적인 법 집행에 해당할 뿐만 아니라 국제적 합의에 반한다. 사업장 쪼개기에 관한 규정은 고정사업장의 범위를 과거보다 현저하게 확대하는 성격을 가지고 있으므로 조세조약이 같은 취지의 내용을 명확하게 포함하는 것으로 개정된 이후에 비로소 효력을 가진다고 할 것인바 한․싱가포르 조세조약은 같은 취지의 개정이 반영된 바 없고, 2017 OECD 모델조세조약 제5조에 대한 주석 문단 4 또한 사업장 쪼개기에 관한 규정은 미래적으로만 적용되며, OECD 모델조세조약의 이전 규정들이나 이 규정들이 포함된 조세 조약의 해석에는 영향을 미치지 않는 것으로 명시하고 있어 결국 위 규정은 이 사건에서 고정사업장 판단의 근거가 될 수 없다. 3) (쟁점②) TTT 판결에 관한 통지관서 주장에 대한 반박 가) 통지관서는 TTT 판결이 본 사안과 사실관계가 다르며 본 사안의 경우, GGG 등의 활동이 국내에서 이루어지는 본질적이고 중요한 사업활동이고 GGG 등의 활동을 통해 국내 숙박업체를 대상으로 중개용역이 이루어지고 있으므로 중개로 인한 매출 전부에 대해 부가가치세를 과세하는 것이 정당하다고 주장하나, 이러한 과세논리는 TTT 판결 취지에 정면으로 반한다. (1) TTT 판결의 핵심은 ‘외국법인의 국내 고정사업장이 존재하더라도, 국외에서 수행된 활동에 대한 대가는 고정사업장에 귀속될 수 없으며, 과세관청이 고정사업장에 귀속되는 소득 및 부가가치세의 구체적인 범위를 입증해야 한다’는 것으로 국내에서 발생한 매출이더라도 그 중 국외에서 수행된 활동으로 발생한 수익은 고정사업장의 과세표준에 포함될 수 없다는 원칙을 천명한 것이다. (2) 본 사안과 TTT 판결 사안은 본질적인 측면에서 동일하다. TTT 판결에서 해외 법인은 국외에서 광범위한 고객 모집․관리․등의 기능을 수행 하고, 국내 고정사업장은 편의제공․부수 지원을 담당했다. 이는 플랫폼의 개발․ 운영․소유 등 핵심 인프라와 주요 기능을 CCC(싱가포르)에서 수행하고 국내 법인(GGG, JJJ, HHH)은 주로 부수적인 지원활동을 담당한다는 본 사안의 구조와 다르지 않다. 따라서 TTT 판결의 취지에 비추어 적어도 국외에서 이루어진 활동에 관한 부분만큼은 부가가치세 과세표준에서 제외되어야 한다. 나) 통지관서는 YYY 판결을 근거로, 본 사안에서 국외 활동과 국내 활동에 대한 대가를 구분할 필요 없이, 용역의 중요하고 본질적인 부분이 국내에서 이루어졌으므로 CCC의 고정사업장이 부가가치세 납세의무 전부를 부담해야 한다고 주장한다. (1) YYY 판결에서 법원은 ‘재무 법률을 담당하였던 OOO，OOOO는 이 사건 국외 및 국내제공용역에도 관여한 점, 이 사건 국외 및 국내제공용역계약은 각 용역을 수행하는 장소가 국외인지 국내인지 여부만 다를 뿐, 제공하여야 하는 용역의 내용 등 나머지 부분은 자구(字句)까지 동일한 점, 이 사건 국외 및 국내 제공용역은 그 성질상 업무를 수행하는 장소가 국외인지 국내인지 여부와 관계 없이 동일인이 수행할 수 있는 것으로 보이는 점’등을 토대로 국외제공용역과 국내제공용역이 각각 별개로 기능하거나 독립적으로 제공된 것이 아니라 납세자가 형식상으로 국외 및 국내제공용역을 구분하여 용역계약을 체결한 것에 불과한 것으로 판단하였다. (2) 그러나 본 사안의 경우, CCC의 활동(플랫폼의 개발․운영․소유)과 대한민국 내 회사(GGG, JJJ, HHH)의 부수적인 지원활동이 명확하게 구분 되므로 YYY 판결을 본 사안에 직접 적용할 수는 없다. (3) 오히려, 위와 같은 사실관계의 차이를 무시하고 YYY 판결의 ‘용역의 중요하고 본질적인 부분이 이루어진 곳에서 부가가치세 과세가 이루어져야 한다’는 취지를 본 사안에 그대로 적용한다면 중요하고 본질적인 활동이 이루어지는 CCC의 소재지인 싱가포르에서 부가가치세 과세가 이루어지는 것이 타당하다.

• 가. (쟁점①) CCC는 국내 다수의 사업자등록을 통해 단순한 용역을 제공 받는 것으로 신고하였으나, 국내 관계사들은 동일한 장소에서 KKK플랫폼 사업에 있어 중요하고 필수적인 활동을 하였으므로 일반 고정사업장에 해당한다. 1) 2019년 개정된 ｢법인세법｣ 제94조 외국법인의 ‘사업장 쪼개기 방지’ 규정에 따라 CCC는 국내 특수관계사들을 이용한 상호보완적인 사업활동을 국내에서 수행하고 있으므로 일반 고정사업장에 해당한다. 가) (국내 세법에 모델조세조약 개정사항 도입) OECD BEPS 프로젝트의 다국적기업의 고정사업장 지위 회피 방지를 위한 논의결과가 ｢OECD 모델 조세조약 2017｣(2017.11월 개정)에 반영되었다. (1) 이 중 ‘사업장 쪼개기 방지 규정(OECD 모델조세조약 5-4.1)’은 여러 사업체에 사업활동을 분할하는 고정사업장 회피수법을 방지하기 위한 것으로, ｢법인세법｣ 제94조제5항 및 같은 법 시행령 제133조제3항에 이를 도입하여 2019년부터 시행하고 있다. (2) 사업장 쪼개기 방지 규정은 아래 요건(①,

②)을 모두 충족하는 경우, 하나의 고정사업장으로 본다고 규정하고 있으며, CCC의 사업활동은 국내 관계사와 상호 보완적이며, 결합한 전체 활동은 중요하고 본질적인 활동에 해당한다.

① 특정 활동 장소의 활동이 해당 외국기업 및 그 특수관계인의 고정사업장 사업 활동과 상호 보완적인 경우

② 외국기업 및 그 특수관계인의 여러 특정 활동 장소의 활동을 결합한 전체 활동이 상호 보완적이며 예비적 ․ 보조적 성격이 아닌 경우 (3) 국내 고정사업장의 요건 및 내용을 요약하면 다음과 같으며, 국내에서 GGG, JJJ, HHH가 CCC의 업무를 수행하고 있다. < 국내 고정사업장 요건 및 성립 요약 > 요건 내용 수행 사업장소의 고정성 국내 관계사 사업장을 통해 사업 수행 GGG JJJ HHH 본질적 ․ 중요한 사업수행

① 영업･마케팅, 국내 사업전략 수립

② 결제대행 서비스 관리

③ 고객센터 운영 및 숙박예약 서비스 2) 대법원 판례인 OOO 사건 등에서 규정하는 사업장소의 존재, 처분권한 및 본질적이고 중요한 사업활동 요건을 청구법인은 모두 충족하고 있으므로 일반 고정사업장에 해당한다. 가) (고정사업장 대법원 판례) 일반 고정사업장에 판례인 대법원 2009두19229 판결(OOO 사건)에 따르면 고정사업장의 요건은 다음과 같다. 일반 고정사업장 판단요건:

① & ②

① 요건: 처분권한 또는 사용권한을 가지는 사업상의 고정된 장소가 존재할 것

• ① 요건의 구체적 판단기준에 대해 개별법리가 명시적으로 제시되지 않았으나, 하급심 에서 판단기준으로 삼을 수 있는 주요 사실관계를 열거하였음

• ① 요건 판단기준 ㉠ 자회사 소유 자산이 외국법인-고객 간 계약에 따라 서비스 제공하는데 쓰였는지 ㉡ 자회사가 모회사와 용역계약에 따른 서비스 제공하며 관련 비용을 보전받는지 ㉢ 제3자가 외국법인(또는 자회사)과 용역계약에 따른 서비스를 제공하면서 관련 비용 보전받는지 ㉣ 외국법인으로부터 보전받고 있는 용역대가에 사업장소에 대한 임차료가 포함 되어 있는지 여부 ㉤ 자회사의 설립목적이 모회사의 사업을 위한 것인지 여부 또는 모회사에게 용역을 제공하는 것이 주된 사업인지 여부 등

② 요건: 그 곳에서 본질적이고 중요한 사업활동을 수행할 것 나) 사업장소의 존재 (사업장소에 대한 사용･처분권한 보유)(①요건) (1) (사업장소의 존재․고정성 충족) 청구법인은 국내 연락사무소 형태로 고정된 사업장소를 보유하고 있다. JJJ 명의로 임차한 사업장에서 일부 구간을 전대하는 형식으로 국내 관계사가 모두 동일한 사업장을 사용하고 있다. 따라서, 청구법인은 국내에서 다수의 관계사들을 통해 KKK플랫폼 사업을 영위하면서, 모두 동일한 사업장에 사용하고 있으므로 고정사업장 성립을 위한 사업장소 존재 및 고정성 요건을 충족하고 있다. (2) (사업장소의 처분․사용권한) 청구법인은 사업장 임대차 계약 및 방문객 통제 등 물리적 보안 등을 글로벌 팀인 Global Workplace Experience(글로벌 사업장)팀의 Real Estate and Procument(부동산 관리) 업무를 담당하는 태국인 매니저인 LLL(JJJ 직원 아님)이 JJJ 소속 총무업무를 담당하는 ZZZ(직원)을 통해 통제하고 있는 사실이 임대차 계약서, 내부 서류, 이메일로 따라 확인되고 있다. 또한, 국내 관계사에서 발생한 임차료 및 전대료는 모두 ‘계열사간 서비스 대가’ 명목으로 비용을 보전받아 최종적으로 임차료 등을 전부 싱가포르 소재 청구법인에서 부담하고 있으므로, 사업장소에 대한 사용 및 처분권한을 보유하고 있음은 명백하다. (3) (자회사 고정사업장) 청구법인은 한․싱가포르 조세조약 제5조 제7항 및 OECD 모델조세조약의 일부 조항을 근거로 별도의 법인격을 가진 국내 자회사는 고정사업장으로 볼 수 없다고 주장하나, 이는 국제조세 관계에서 모․자회사 관계라는 이유만으로 자회사의 사업장이 무조건적으로 모회사의 고정사업장으로 판단되어 모․자회사 관계가 아닌 회사들에 비해 상대적 불이익을 주어서는 안된다는 당연한 명제를 확인하고 있는 것에 불과하다. (가) 그러나 2017년 OECD 모델조세조약 제5조 116, 117문단에 따라 자회사도 모회사의 고정사업장으로 인정이 가능하며 다국적 기업의 계열회사들 사이에서도 고정사업장 구성이 가능함을 밝히고 있어, 싱가포르 회사가 국내 회사의 사업 장소에 고정사업장을 두고 있다면 싱가포르 회사와 국내 회사가 동일 다국적 기업 내 계열회사 관계에 있다는 이유가 대한민국 과세권 행사에 장애가 될 수 없음은 명백하다. (나) 또한 OOO 판결(대법원 2011.

4.

28. 선고 2009두19229, 19236) 및 PPP 판결(대법원 2017.

12. 선고 2014두3044, 3051)을 통한 대법원 입장 에서도 모두 외국법인의 자회사가 국내 고정사업장에 해당되는지 여부를 판단한 사안들로 명확히 확인된다. 다) 본질적이고 중요한 사업수행(②요건) (1) 2010년 2월 한국 내 연락사무소인 GGG(영업․마케팅 활동)을 설치하여, 플랫폼 사업을 영위하다가 2017년 이후부터 HHH(결제대행 활동), JJJ (콜센터 운영 등을 통한 고객지원 활동)로 기능을 확장하였다. (2) (온라인 플랫폼 사업) 온라인 플랫폼은 제품이나 서비스의 공급자와 이를 소비하는 소비자들 간의 연결을 온라인에서 중개함으로써 가치를 창출하며, 이러한 다수 참여자의 온라인상 참여를 통해 참여자 간 직․간접 네트워크 효과가 발생하여 선순환 구조를 형성하게 하고, 이를 통해 중개에 따른 판매 수수료 등을 통한 안정적인 수익 창출을 목적으로 하고 있다. (가) 온라인 디지털 시장을 기반으로 하기 때문에 다수의 참여자에 대한 데이터를 관리할 목적으로 서버 및 IT직원이 필요하지만, 청구법인처럼 OTA 시장에서 다수의 플랫폼이 경쟁하는 시장에서 이러한 데이터 확보를 위한 참여자 모집 및 유지를 위한 활동, 이를 수행할 조직의 확보가 무엇보다 중요하다. (나) (글로벌IT부서) 청구법인의 글로벌 사업부서 설명에 따른 IT 부서의 소개를 살펴보면, “IT팀은 우수한 인프라를 유지하여 웹 사이트와 제품이 원활하게 작동하도록 보장함(IT Team ensures that we have good infastructure, and that our website and products run smoothly)”로 정의되며 이들은 글로벌 기준 다수의 참여자에 대한 데이터 관리 및 플랫폼 운영을 목적으로 할 뿐, 플랫폼 가치 창출이 아닌 플랫폼 유지․관리에 목적을 둔 부서이다. 청구법인은 이러한 글로벌IT부서가 무형자산의 개발, 강화, 유지 등의 역할을 수행한다고 주장하나, 앞서 살펴보듯이 IT부서는 플랫폼 유지․관리가 목적일 뿐이고 플랫폼의 가치 창출로 볼 수 있는 무형자산은 전세계 소비자 및 숙박업체에 대한 데이터 수집을 바탕으로 쌓아가는 것으로 IT부서가 아니라 청구법인 플랫폼의 외부 대응 부서, 즉 숙박업체 영업부서인 Partner Services, Partner Development와 일반 소비자를 대상으로 한 Marketing, Customer Experience Group에서 수집한 데이터를 바탕으로 무형자산이 창출되고 있다. (다) (국내 관계사) 이러한 플랫폼 사업의 중요 활동인 숙박업체 및 소비자를 위한 영업, 마케팅 활동 등 참여자 확대, 결제편의제공, 숙박예약 민원 해결 등 플랫폼 유지․운용을 위한 필수적인 활동이 국내 관계사를 통해 이루어 지며, 이들을 통해 수집된 데이터는 다시 청구법인의 글로벌 수익활동에 영향을 미치고 있다. 따라서 사업수단에 해당하는 온라인 플랫폼 자체의 운용보다 온라인 플랫폼의 참여자 확대 및 유지를 위한 필수적인 활동이 청구법인이 운영하고 있는 OTA 플랫폼 비즈니스에서 본질적이고 중요한 사업활동이라 할 수 있으며, 이러한 활동을 세부적으로 살펴보면 다음과 같다. (3) 참여자 확대를 위한 영업․마케팅 활동(GGG) (가) (조직) 국내 영업조직인 Partner Service팀(28명이며, 이하 “PS팀”이라 한다)은 국내 주요 숙박업체를 담당하는 부서이고, Partner Development팀 (10명이며, 이하 ‘PD팀’ 이라 한다)은 국내 주요 숙박업체를 제외한 나머지 KKK플랫폼에 참여한 숙박업체를 담당하는 부서이다. ⅰ) 글로벌 PS팀의 직급 구성은 Senior Management, Country Leader, Team Leader, Frontline Managers, Support(Market Coordinator AST)로 구분되고 있으며, 국내 GGG 기준으로 우리나라의 Country Leader는 NNN이며 해당 직급구성에 따른 국내PS팀의 구성과 직급별 업무 범위를 살펴보면 아래와 같다. [ 등급별 Job Scopedp 따른 MM 역할 ] 등급 직위 해당자 역할 요약 7 Country Director NNN·관리하는 팀을 유기적으로 조정할 수 있는 능력·KKK의 중요한 시장을 선도할 수 있음·명확한 자기주도권을 가진 독립적인 의사결정 능력·핵심 관행 및 원칙과 관련된 각 조직 전반의 성과 관리 6 Associate Director ·국가의 KPI와 로드맵을 정의, 설정·팀이 업무에 전사적인 자기주도권을 활용할 수 있음·KKK 전반의 조직구조를 이해하고 최상의 결과를 도출·매우 강력한 팀관리 기술 및 이에 따른 노력 4 Team Leader ·팀에 할당된 숙박업체의 성과 담당·매출성장을 위해 최고의 전략적 파트너 및 업계 이해관계자를 정기적으로 대면·시장에서 기회를 식별하고, 포착을 위하여 담당현지 직원에게 해결책을 제안 2 ∼ 3 Market Manager 그 외 팀원·주요 숙박업체 간의 장기적인 관계 구축·모범적인 전략을 활용하여 KKK의 최고 생산 공급 파트너와 적극적으로 협력·담당 숙박업체의 요청에 대한 적시 응답·담당 숙박업체의 가입을 위한 안내문 등 자료 제공 ⅱ) 국내 대표인 NNN은 OOO 출신 데이터 분석 전문가로서 2020년 10월 채용되어 Country Leader(“CD”)로 근무하기 시작한 자로, PS팀, PD팀의 운영에 대한 사실상 최종 결재권자이며, 전반적인 전략을 수립하고, 핵심 성과평가 지표를 일본, 한국, 타이완 지역을 총괄 담당하는 부사장인 Senior Management인 SSS와 함께 관리하고 있다. ⅲ) KKK그룹의 전세계숙박업체에 대한 영업활동을 담당하는 Partner Service 조직은 FFF(싱가포르)가 각 나라별로 설립한 자회사 또는 연락사무소에 직원인 Market Manager(“MM”)을 두어 각 나라별 숙박업체에 대한 영업을 전담하고 있다. FFF는 2022년말 기준 직원은 IT Engineer 1명()이 소속되어 있으며, 글로벌 기준 국내의 숙박업체에 대한 영업을 담당하는 PS팀은 GGG이 유일하다. (나) (승인권한) CD NNN은 상위 결재권자 SSS와 매분기마다 회의를 개최하여 마케팅 상품 홍보, 경쟁사의 가격 분석, 현지화 프로그램 및 모텔 사업 확장 등 국내 영업․마케팅 활동을 수행하는 국내 MM을 총괄하여 관리 및 지휘하고 있다. (다) 국내 숙박업소와 파트너십 가입 및 마케팅 상품 판매 등 영업활동 ⅰ) (영업활동) GGG은 국내 호텔 영업팀 내 직원인 MM을 통해 국내 전국의 호텔, 펜션 등 각종 주요 숙박업체 6,000여개를 직접 관리하고 있으며, 판매수수료 매출 신장, 객실 수 확보 등을 위한 영업활동을 수행하고 있다. ㄱ) (① 신규 파트너 가입) MM은 KKK 숙박업체 회원 수를 증가시키기 위하여 회원 가입 시 제공되는 할인채널, 프로모션 등을 활용한 적극적인 영업 활동을 수행하고 있으며, 신규회원 가입은 성과지표에 포함되고 있다. 국내는 신규 숙박업체가 활발히 설립되는 시장이 아니므로 MM은 타 플랫폼과 제휴로 KKK플랫폼에서 판매되는 객실을 직접 판매로 전환하여 청구법인의 수익인 중개수수료를 극대화하는 적극적인 영업활동을 수행하고 있다. ㄴ) (② 마케팅 상품판매) MM은 숙박업체에게 객실의 플랫폼 노출을 높일 수 있는 순위상승, 노출 횟수증가 등 다양한 마케팅 프로그램을 직접 판매하고, 소셜 미디어를 활용한 홍보, 현지 이벤트나 행사 참여, 블로그 및 여행 커뮤니티에 숙소 소개글을 작성하게 하는 등 영업활동을 수행하고 있다. PS팀은 자체 분석을 통해 영업대상을 특정하고 이들 숙박업체에 대한 예약 분석, 경쟁업체의 예약 현황, 예상 매출액을 분석하여 최적의 제안내용을 마련하여 영업하고 있다. 숙박업체와 MM간 이메일에 따르면, 대면 미팅 이외에도 이메일, 전화, 대면 등의 다양한 협상 과정을 거쳐 PS팀 MM의 제안에 따른 마케팅 프로그램 가입 및 할인 프로그램 참여를 진행하고 있음이 확인된다. ㄷ) (③ 가입승인 및 영업기록) 숙박업체가 KKK플랫폼에 참여하기 위해서는 KKK의 숙박업체용 인트라넷인 ‘YCS’에 회원가입이 필요한데 이러한 가입은 청구법인의 MM에서 활용하는 내부시스템인 “MMM”의 승인이 있어야 가입이 가능하다. 또한 회원 가입 후 숙박업체가 청구법인의 플랫폼에서 시행하는 다양한 영업 및 할인프로그램의 참여를 위해서는 GGG 소속 MM이 컨텍, 협상, 조율, 승인 등 숙박업체와의 전체 영업 과정을 내부시스템인 “MMM” 세부적으로 관리하고 있어 이를 살펴볼 때 OTA 플랫폼 사업에 있어서 숙박업체의 참여 및 데이터 확보를 위한 필수적이고 중요한 활동을 수행하고 있다. ㄹ) (④ PS팀의 프로젝트업무) GGG의 PS팀은 기간별 자체적인 프로 젝트 업무를 수행하며, 대표적인 것은 2022년 ‘Motel Expantion’으로 국내 경쟁 OTA업체의 강점인 모텔을 공략하기 위해 GGG에서 CD NNN을 비롯해 프로젝트를 기획하여 이를 파일럿 업무로 실행하는 등 KKK의 국내 OTA 시장 점유율 확대를 위해 적극적으로 업무를 발굴하고 개선안을 제안하며 분기별 테스트를 통해 효용성을 검증하여 적극적인 영업 업무를 수행하고 있다. ⅱ) (성과평가) MM의 이러한 영업활동은 마케팅 프로그램 가입율(Margin Point), 경쟁사 플랫폼과의 비교를 통한 객실 확보량 및 가격 평가지수(Supply Health Score), 최신 마케팅 프로그램 가입율(Focus KPI), 이외 국내에서 기획된 프로그램의 가입율(Ownership KPI) 등으로 수치화하여 개인별, 팀별, 국가별로 성과를 측정하고 있다. 청구법인의 주장처럼 단순한 코디네이터 역할만 부여되었다면 단순 숙박업체와의 연락, 글로벌 부서와의 교환 등 단순한 성과내역만 있었을 것이나 국내 숙박업체와의 다양한 소통을 전제로 한 세부적인 수치의 성과평가를 살펴볼 때 청구법인의 MM은 국내 숙박업체를 대상으로 적극적인 영업활동을 수행하며, 이는 본질적이고 중요한 사업활동에 해당한다. (라) KKK플랫폼 국내 이용자들을 대상으로 광고․마케팅 활동 ⅰ) (마케팅활동) GGG에 근무하는 SP팀은 글로벌 Marketing 사업부 소속으로 2022년 기준 총 10명 중 3명이 GGG 소속으로 글로벌 KKK 전체 3위 매출 규모인 국내지역 마케팅을 담당하고 있으며, 판매경로 확장을 위해 네이버 등 국내 다양한 온라인 플랫폼(Meta Search Engine)과의 마케팅 협약하고 있다. ㄱ) (제휴사 협약) 네이버, 쿠팡 국내 플랫폼 기업에 KKK가 확보한 국내․외 Inventory(객실)를 제공하기로 협의하고 라이브 광고 등을 포함한 계약을 체결하거나, 경쟁사인 XXX 등과 KKK플랫폼이 보유한 해외 호텔 객실을 제공하기로 하는 협약을 체결하고 있다. 대표적인 국내 포털사이트인 네이버에서 객실을 등록하여 판매할 수 있도록 하는 마케팅 협약으로 SP팀 ABC이 주도적으로 네이버와 협상을 진행한 것으로 이메일 및 내부서류에 따라 확인된다. 이처럼 국내 협약사와의 협약을 통해 KKK플랫폼이 보유한 객실을 보다 많은 소비자에게 노출하여 판매 경로를 적극적으로 확장하는 마케팅 업무를 국내 관계사인 GGG의 SP팀을 통해 수행하고 있다. ㄷ) (공동펀딩 마케팅) 또한 국내 카드사 및 페이먼트사와의 협업을 통해 월별, 분기별 객실할인금액을 공동펀딩하여 쿠폰형태로 지급하는 마케팅 프로그램 “Pulse”를 기획하고 있음이 SP팀과 카드사 및 페이먼트사의 담당 직원이 주고받은 이메일에서 확인할 수 있다. ⅱ) (가격 마케팅) 국내 소비자가 청구법인과 같은 OTA 플랫폼을 선택하는 가장 중요한 요소는 경쟁력 있는 “가격”으로, GGG의 MM은 숙박업체의 객실판매가의 경쟁력있는 가격 확보를 위해 다양한 노력 수행하고 있다. ㄱ) (①가격조정 활동) 먼저 MM은 객실 판매가격에서 추가로 경쟁사 객실가격 수집 내부 시스템인 “PBS”에서 제공하는 경쟁업체의 동일 조건 숙박 업체 객실가격을 분석하여 추가적인 가격조정(Pricing Actions)을 시행하고 있다. 객실 판매가격은 2가지 구조로, 최초 숙박업체가 제시한 최초 판매 가격에서 MM의 영업활동을 통한 채널 할인, 프로모션 할인 등을 적용한 기준 판매가격(Pre-PA rate)을 기준으로 판매된다. 이 중 경쟁사 대비 가격 경쟁력이 부족한 객실에 대해 청구법인에서 일방적으로 할인 쿠폰을 발행하여 가격을 조정하는 Downlift를 통해 판매하고 있으며, 이를 가격조정 후 판매가격(Post-PA rate)이라 한다. ㄴ) (②가격조정 제한) Downlift는 숙박업체의 동의없이 이루어지는 것으로 숙박업체측에서 브랜드 가치하락, 회원가보다 저렴해져 회원들의 항의 등을 다양한 사유로 숙박업체가 MM을 통해 불만을 자주 제기하고 있으며, 청구법인의 일방적인 가격조정 제외 요청에 대한 승인권자는 국내 CD인 NNN 대표이다. 이에 따라 MM은 숙박업체 설득을 통하여 숙박업체의 가격조정 제외 요청을 최소화할 것을 성과지표에 포함하고 있으며, 2주 간격으로 제외를 하고 있어 가격조정에 있어 중요하고 필수적인 역할을 하고 있다. ㄷ) (③가격경쟁력 분석) 내부시스템인 PBS를 통해 경쟁사의 객실 판매가격을 수집하고, 기준판매가격과 경쟁사의 판매가격을 비교하여 경쟁력이 떨어질 경우 MM에게 업무 Ticket의 형태로 업무지시가 이뤄지며, 이러한 업무 Ticket은 기준판매가격, 가격조정 후 판매가격 두 단계에서 모두 발행된다. 이에 MM은 가격경쟁력이 부족한 사유를 파악한 뒤, 이에 맞는 적절한 할인 채널 가입 및 프로모션 가입을 제안하는 영업활동을 통해 업무를 해결하고 있고, Downlift 이전 중개수수료의 기준이 되는 기준판매가격의 가격경쟁력 확보를 위한 노력이 더 큰 비중을 두고 있다. 또한 이러한 MM의 숙박업체에 대한 영업활동 결과 객실확보 및 객실 할인율을 증가함으로써 그 지표가 개선되는 것을 내부 서류를 통해 알 수 있고, 이러한 가격경쟁력 확보는 MM의 중요한 성과평가 대상 내역 중에 하나로서 SHS (Supply Health Score)로 평가하고 있다. 청구법인 플랫폼에 판매되는 객실가격에 국내 PS팀 소속 MM들이 관련이 없었다면 이들의 성과에는 이러한 구체적인 수치로 된 성과평가가 포함 되지 않았을 것이며, 구체적인 수치로 평가되는 이러한 경쟁력 있는 가격 확보에 따른 성과는 OTA 플랫폼에서 소비자를 확보할 수 있는 결정적인 요인에 해당 하므로 본질적이고 중요한 사업활동에 해당한다. (마) 적극적인 참여자 확보활동에 따른 국내 OTA 시장 점유율 확대 ⅰ) 청구법인은 국내 관계사 GGG의 직원의 적극적인 영업 및 마케팅 활동을 통해 2022년 기준 목표 시장점유율을 전년도 기준 30% 확장보다, 실제 50% 이상을 초과 달성함에 따라 국내 OTA 시장점유율을 국내 OTA 플랫폼 기준 2위, 글로벌 OTA 플랫폼 기준 1위를 달성했음이 회의자료로 확인된다. ⅱ) 청구법인의 주장처럼 단순한 코디네이터의 역할만을 수행했다면 이러한 국내 OTA 시장 점유율 확대가 국내 관계사인 GGG의 성과로 포장될 이유가 없을 것이고, 이러한 국내 OTA 시장 점유율 확대의 성과를 국내 관계사인 GGG의 성과로서 내부 회의에서 강조하고 있는 점을 살펴볼 때 국내 OTA 시장에서 본질적이고 중요한 사업활동을 수행했음을 반증하고 있다. (4) 콜센터 운영 등을 통한 참여자 유지, 신뢰성 확보(JJJ) (가) (조직현황) 소비자를 관리하는 CST(Customer Service Team)와 숙박업체를 관리하는 AST(Accommodation Service Team) 및 GSV(Global Support Vertical) 등으로 구분하여 국내 소비자와 숙박업체에게 고객지원 서비스를 제공하는 등 KKK플랫폼 사업에 필수적인 역할을 수행하고 있다. (나) KKK플랫폼 이용자를 위한 민원처리 업무 활동을 수행한다. ⅰ) (숙박예약 지원 서비스) CST는 고객이 예약 이후 관련된 모든 사항에 대한 고객의 요청을 직접 처리하는 예약지원을 제공하고 있으며, 소비자 투숙 전, 후 문제는 반드시 KKK 고객센터 상담원에게 문의해야 한다. ⅱ) 특히, 예약 오류에 따른 이중 부킹, 소비자의 객실 미배정 등 추후 플랫폼 이용에 대한 신뢰성에 문제가 발생할 수 있는 문제는 실시간 알람을 통하여 CST의 직원에 배부되고 있는 등 소비자의 신뢰성 향상에 중요 역할을 하고 있으며 플랫폼 이용률 증가에 직접적으로 기여하는 중요 활동에 해당한다. (다) CCC의 숙박업체를 위한 숙박예약 대행서비스를 제공한다. ⅰ) (숙박업체 제공서비스) AST는 당초 GGG 소속이었으나, 2021년부터 JJJ 소속으로 조직개편되었고, 이후 GGG 소속 MM와 업무를 협조하여 숙박업체 컨텐츠 및 채널 관리, 결제 대행업무 등을 처리하고 있다. ⅱ) KKK플랫폼의 객실 공급자인 숙박업체는 최초 KKK플랫폼 등록부터 계약 종료까지의 과정에서 JJJ 소속 AST팀을 거쳐, GGG 소속인 국내PS팀 및 국내PD팀의 지원을 받고 있는 등 숙박업체 가입에 관여하고 있다. ⅲ) 특히, AST는 숙박업체의 문의사항인 결제, YCS 숙박업체 등록 프로 그램, 컨텐츠, 예약, 제품 및 탈퇴요청 등을 처리하고 있으며, MM 및 AST는 숙박업체 운영과 관련한 문의에 대해 MM은 업무처리 권한에 따라 AST에 업무 이관 및 지원 요청을 하고 있다. (5) 결제대행 활동을 통한 참여자 유지, 신뢰성 확보(HHH) (가) (설립경위) 2017년 11월 KKK를 통해 숙박예약을 진행한 최종 소비자인 국내 이용자들에게 부과되는 이중환전 수수료를 줄이고, 보다 편리한 플랫폼 이용을 위하여 다양한 결제수단을 제공하고자 HHH가 설립되었다. 전자금융거래법에 의한 PG사 요건은 업무 경험이 있는 2년 이상 IT 전문가 1명을 포함한 3명 이상 직원이 소속되어야 하므로, 2018년 7월 외환거래자격증을 보유한 IT직원, 정보보안 최고책임자를 지명하는 등 법적 요건을 구비하였고, 2022년 8월 자금세탁방지법에 따른 변호사 자격을 갖춘 직원을 추가 채용하였다. (나) (조직구조) 2022년 기준 HHH의 조직은 변호사 1명, IT 직원 2명, 결제 민원 및 보고 직원(Customer Experience Group) 5명으로 이루어져 있다. HHH의 가장 중요한 업무라 볼 수 있는 숙박대금 정산 관련 업무와 한국 은행에 결제대행 관련 전자금융통계 보고 업무를 HHH 소속직원이 아닌 방콕에 소재한 서비스 관계법인에 소속된 직원 ABD(방콕 거주)가 처리하고 있다. 소비자가 결제한 숙박대금에 대한 문의사항은 JJJ 소속 CST 직원이 HHH를 대신하여 처리하고 관련 서비스 대가를 HHH가 JJJ에 지급하고 있다. (다) 국내 PG사 등록 후 다양한 결제수단 제공하여 플랫폼 신뢰성 확보한다. ⅰ) (소비자 불만 감소) HHH 설립 이전 Master, Visa 카드를 통한 웹사이트 결재만 가능하여 결제수단이 어렵고, 이중환전 수수료 등이 발생하는 등 소비자가 불만이 많았으나, 설립 이후 국내 신용카드 및 네이버페이 등 다양한 결제수단을 제공하여 국내 소비자에게 편의를 제공하여 소비자의 불만이 대폭 감소했고, 이에 따른 청구법인 플랫폼의 신뢰성을 확보할 수 있었다. ⅱ) 이처럼 국내 최종 소비자에게 다양한 결제 수단을 제공하고, 해외 플랫폼을 통한 결제 시 발생할 수 있는 문제점을 해결하는 등 고객의 편의를 제공 하는 것은 플랫폼 비즈니스에 있어 플랫폼에 대한 신뢰성을 향상시켜 참여자의 이탈을 방지하는 본질적이고 중요한 사업 활동에 해당한다. 3) (결론) 청구법인은 국내 소비자로부터 중개수수료에 대한 부가가치세를 거래징수하고 있음에도 납부하지 아니하였으며, OOO 판결에 따른 고정 사업장 요건을 모두 충족하고 있으므로 고정사업장 과세는 타당하다. 가) KKK는 국내 외국계 여행 플랫폼 1위 기업으로, 국내에서 막대한 수익을 얻고 있음에도 부가가치세 및 법인세 납부 실적은 미비하다. (1) 2010년부터 KKK는 국내에 진출하여 숙박예약 플랫폼 사업을 영위 중으로, 2019년～2022년 신용카드 결제금액은 2조 2,405억원으로, CCC에게 송금한 금액은 1조 6,323억원에 달하고 있다. (2) CCC는 숙박업체 결제대금의 약 15%를 중개수수료로 수취하고 있으며, 마케팅 프로그램에서 약 12% 추가 광고수익이 발생하는 등 국내에서 상당한 수익을 거두고 있음에도 부가가치세 및 법인세를 납부하지 않았다. (3) CCC는 국내 관계사에서 발생한 인건비 및 임차료, 결제대행수수료 등 관련 비용을 보전해 주었으며, 근무인원이 약 200명 이상이고, 총 발생비용이 연간 209억원∼343억원의 발생비용을 감안하더라도 고정사업장에 해당한다. 나) CCC는 최종 소비자의 결제대금에 중개수수료가 포함되어 있으므로, 중개수수료에 대한 부가가치세를 거래징수하고 미납하고 있다. (1) KKK플랫폼 사업의 주된 수익인 숙박 중개용역 제공에 따른 중개 수수료는 플랫폼에서 HHH의 결제대행을 통해 숙박대금과 함께 결제되어 CCC에 지급되고, 숙박업체에서는 소비자가 숙박을 완료하면 중개수수료 15%∼17%를 차감한 객실대금을 CCC로부터 수취한다. (2) KKK플랫폼을 통한 객실예약 과정을 살펴보면, 중개수수료를 포함한 기준판매가격에 부가가치세 등이 포함되어 있음이 명백히 확인되나 숙박업체에는 중개수수료 및 이에 따른 부가가치세를 제외하여 송금하고 있다. (3) 이처럼 최종 소비자가 중개수수료를 포함된 전체 숙박대금을 결제함에 따라 부가가치세를 CCC로부터 거래징수하고 있음에도, 중개수수료에 대한 부가 가치세는 국가로 환수되지 않는 불합리한 상황으로 고정사업장 과세는 필수적이다. 다) KKK플랫폼 사업을 운영하며 다수의 사업자등록을 기능별로 위장한 것으로 고정사업장 지위를 의도적으로 회피한 것이다. (1) CCC는 KKK플랫폼 사업을 운영하기 위해 연락사무소인 GGG을 자회사로 변경하지 않았으며, 국내 관계사 모두 동일한 사업장을 사용하고 있으며, 나머지 2개 업체가 모두 GGG에서 기능 분할된 점, 대표자가 외 2인으로 동일한 점으로 보아 사업장 쪼개기를 통해 고정사업장 회피하였다. (2) 또한, CCC는 고정사업장 과세를 회피하기 위한 ｢고정사업장 위험 관리 가이드라인｣을 배포하였으며, 국내 직원은 CCC를 대신하여 단순히 용역서비스를 제공하고 있는 것이고, 숙박업체에 대한 영업활동을 한 사실이 없는 것으로 세무조사 시 진술을 지시했다. (3) 그리고, 정부와의 협업도 CCC를 대신하여 계약을 체결하거나 중요 조건을 협상하는 모습을 보여주면 안됨을 지시하여 고의적으로 고정사업장을 회피한 것으로 고정사업장 과세되어야 함이 타당하다.

• 라) OOO 판결에 따른 국내 일반고정사업장 요건에 충족한다. (1) 고정사업장의 대표적인 판례인 OOO 판결에 따른 고정사업장의 요건은 ① 처분 및 사용권한을 가지는 사업상 고정된 장소와 해당 장소에서 ② 본질적이고 중요한 사업활동을 수행할 것을 요건으로 하고 있다. (가) (①요건) 청구법인의 국내 관계사는 동일 사업장소에서 동일한 법인 형태로 사업을 운영하며, 사업장에 대한 임대차 권한 및 출입권한을 CCC에서 보유 중이고 국내 OTA 사업을 위해 관계사를 설립하여 이와 관련된 용역을 제공하고 임차료를 비롯한 발생원가를 전액 보전받아 그 요건을 충족한다. (나) (②요건) 청구법인과 같은 OTA 플랫폼 사업은 국내 다수의 경쟁 플랫폼이 있는 경쟁시장에 해당하는 플랫폼으로서 수단에 해당하는 플랫폼 운영으로 본질적인 사업 여부를 판단할 수 없으며, OTA 플랫폼 사업의 참여자 확보 및 확대, 유지 활동이 수익활동과 직결되는 본질적이고 중요한 사업활동에 해당된다. (2) 청구법인의 국내 관계사 GGG은 공급업체인 숙박업체로부터 객실을 확보하여 이들로부터 객실할인을 위한 다양한 영업활동을 전개하여 공급자를 확보하고, 가격할인 및 판매경로 확장을 통한 소비자를 확보 및 확대하고 있으며, JJJ, HHH를 통해 플랫폼 신뢰성 향상을 통한 참여자 유지와 관련된 적극적인 사업활동을 수행하므로 본질적이고 중요한 사업활동을 수행하고 있다. 마) 온라인 플랫폼 비즈니스에서 가장 중요한 사업활동은 참여자 확보이다. (1) OTA 플랫폼은 온라인 플랫폼 비즈니스 서비스로서 이들의 본질적이고 중요한 사업활동은 다양한 숙박업체와 소비자의 참여를 유도하고 이들을 통해 직․간접 네트워크 효과를 발생시켜 공급자, 수요자를 확보하고 이들의 이탈을 방지하여 플랫폼에 머무른 참여자를 통해 성공적이고 안정적인 수익 모델, 즉 중개수수료 수익을 구축하는 것으로 볼 수 있다. (2) 온라인 플랫폼은 비즈니스의 수단일 뿐, 그 사업에 해당하는 시장에서 성공을 위한 본질적이고 중요한 사업활동은 참여자를 확보하고 이들의 이탈을 방지하기 위한 활동이 필수적이며, 이러한 필수적 활동을 국내 관계사인 GGG, JJJ, HHH를 통해 수행하고 있다. (3) (치열한 경쟁시장) 국내 OTA 사업은 XXX 등을 비롯한 국내 OTA 사업자와 글로벌 OTA와 국내 온라인 여행시장을 두고 극한의 경쟁이 발생하는 분야로 플랫폼 자체만으로 그 경쟁시장에서 경쟁우위를 차지할 수 없다. (4) (필수적 활동) 국내 관계사인 GGG, JJJ, HHH를 통해 치열한 경쟁시장인 국내 OTA 시장에서 청구법인의 KKK플랫폼의 유지․확대․강화 및 구축에 핵심적인 역할을 수행하고, 이러한 중요한 사업활동의 결과 국내 OTA 시장에서 XXX에 이어 시장점유율 2위를 달성하는 등 그 성과를 가시적으로 확인할 수 있다. (5) (시장점유율 확대) 이러한 결과는 단순 플랫폼 수단만으로 이뤄질 수 없음은 누구나가 알 수 있는 사실이고, 청구법인은 국내 관계사를 통해 KKK플랫폼의 수익 창출을 위해 공급자인 숙박업체, 소비자를 확보하는 적극적인 사업활동을 수행하고, 확보된 참여자들의 신뢰성을 확보하여 이탈을 방지하는 다양한 사업활동을 수행하고 있어, 청구법인이 국내 OTA 시장에서 관계사를 통해 본질적이고 중요한 사업활동을 수행하고 있음이 명백히 확인할 수 있다. 바) 이처럼 청구법인은 온라인 플랫폼 비즈니스에 따른 중요한 사업활동을 국내에서 수행하고 있어 OOO 판결에 따른 고정사업장 요건을 모두 충족하고 있음에도 고의적으로 고정사업장을 회피하는 행위를 반복하고 있으며, 국내에서 발생한 판매수수료에 대한 부가가치세를 거래징수함에도 납부하지 아니하고 있어 국내 일반 고정사업장 과세는 타당하다.
• 나. (쟁점①-1) CCC는 숙박업체 가입, 신용카드 결제대행 수수료, 중개 수수료 용역에 대하여 계약체결권 및 가격 결정권한을 보유하고 있으므로 간주고정 사업장에 해당한다. 1) 한․싱가포르 조세조약 및 법인세법상 간주고정사업장의 성립 요건을 살펴보면, 외국기업을 위하여 활동하는 종속대리인(Person)이 존재하고 외국기업 명의로 계약체결 권한을 상시 행사할 경우 간주고정사업장에 해당한다. 2) (종속성) 사업 조직 관점 및 경제적으로 강하게 종속되어 있다. 가) 종속대리인은 외국기업의 임직원, 개인, 법인 등 형식이 중요하지 않으며 (OECD 모델조세조약 제5조 제5항 83문단), 이러한 대리인이 외국기업을 위해 활동할 것을 요구하며, 독립대리인(OECD 모델조세조약 제5조 제6항 103문단) 에는 그 대리인의 활동이 전적으로 그 기업 또는 그 기업이 밀접한 관계기업을 위하여 이루어진다면 독립된 자격이 있다고 할 수 없고, 그 사람의 활동이 그 사람의 사업기간 내내 또는 장기간에 걸쳐 전적으로 또는 거의 전적으로 단 하나의 기업 또는 밀접한 기업그룹을 위해 수행된다면 독립 자격으로 볼 수 없다 할 것이다(OECD 모델조세조약 제5조 제6항 111문단). 나) 청구법인의 국내 관계사 직원은 싱가포르 CCC 본사의 소속이 아니더라도 국내 사업만을 위해 활동하는 글로벌 사업조직의 일원으로 활동하며 그들을 통해 포괄적으로 통제, 지시를 받게 되어 직접적으로 종속되어 있다. 또한, 국내 관계사에서 발생하는 모든 비용은 일정율을 가산하여 최종적으로 청구법인에서 부담하고 있으므로 사업상 위험을 부담하지 않아, 청구법인의 수익에 의존하여 경제적으로 강하게 종속되어 있다. 3) (계약체결권) 국내 KKK OTA 사업 수익과 관련된 계약체결권을 소유하고 있다. 가) 계약체결권의 요건 (1) 외국기업 명의로 계약을 체결하기 위한 권한을 상습적으로 행사하는 것은 계약체결권으로 요약할 수 있고, 계약체결권은 그 사람이 계약을 체결하거나, 중요한 변경을 하지 않고 반복적으로 체결되는 계약을 체결하거나, 이러한 계약이 기업의 이름으로 이루어지거나, 그 기업이 소유하거나 사용권을 가진 자산의 소유권 이전을 위하여, 그 기업 소유자산을 사용할 권리를 허여하기 위하여, 또는 그 기업의 용역을 제공(OECD 모델조세조약 제5조 제5항 84문단)하기 위해 이루어진다. 이렇게 계약체결권은 단순히 이러한 계약이 그 기업의 명의로 이루어질 뿐만 아니라 계약 체결에 있어 직접 계약을 체결하거나 중요한 변경을 하지 않고 반복적으로 체결되는 계약을 체결할 것을 요건으로 하는데 이러한 계약은 기업의 수익활동인 외국법인이 소유한 자산 및 사용권의 소유권 이전, 소유자산을 사용할 권리 허여, 용역 제공과 관련된 계약을 말하고 있다. (2) 즉, 외국법인의 수익창출과 연관된 계약을 체결하거나 중요한 변경없이 반복적으로 체결되는 계약을 체결할 것을 말하고 있으며, 계약은 기업 고유사업을 구성하는 영업계약을 포함, 계약의 모든 세부사항은 아니더라도 계약체결에 이르는 ‘주요역할’을 항상 수행할 경우 계약 체결한 것으로 판단(OECD 모델 조세조약 제5조 제5항 97문단)하며, ‘주요역할’은 계약의 성격 및 주된 사업에 따라 필요한 활동 정도와 빈도를 판단(OECD 모델조세조약 제5조 제5항 98문단)하여야 함을 말한다. 이처럼 간주고정사업장 판단에 있어 “계약체결권”이란 외국법인의 수익 활동과 관련되는 계약을 직접 체결하거나 직접 체결하지 않더라도 계약체결에 이르는 주요 역할, 즉 사업활동에 따른 수익활동 기여의 참여 정도에 따라 계약체결권의 행사 여부를 판단하여야 한다고 요약할 수 있으며 청구법인은 “계약체결권”에 있어 주요역할을 수행하며 수익창출에 직접 기여하고 있다. (3) 청구법인은 현행 한․싱가포르 조세조약에서 간주고정사업장과 관련한 2017년 개정된 OECD 모델조세조약을 채택하지 아니하여 ‘계약체결에 이르는 주요역할을 수행’하면 간주고정사업장으로 인정하는 논리는 이번 쟁점에서 적용할 수 없다고 주장하나, (가) 2014년 OECD 모델조세조약 제5조 제5항 32문단부터 33문단까지의 내용을 살펴보면, 외국법인의 국내 사업활동에 상당히 개입되어 있는 것을 “계약체결권”으로 보고, 이러한 계약은 수익창출에 직접 기여하는 계약으로서 기업 명의로 계약하는 대리인에게만 적용하는 것으로 한정하지 않고, (나) 기업을 구속하는 계약을 체결하는 대리인에게도 동일하게 적용되며, 직접적인 계약체결권이 없다 하더라도 모든 세부사항의 협상권한이 있다면, ‘계약체결권한’을 행사한 것으로 설명하고 있어, 이미 2017년 개정된 OECD 모델조세조약에서 말하는 ‘주요역할’에 대해 동일한 취지로서 청구법인의 주장은 합당하지 않다. 나) 신규 숙박업체 및 마케팅 프로그램 가입 등 “계약체결권”을 보유하고 있다. (1) (국내 영업 전담) 글로벌 조직 내 GGG에 국내 숙박업체 영업활동을 수행하는 직원(MM)이 전부 소속되어 있으며, 이들만 국내 영업활동을 수행하고 있는 사실이 FFF 감사보고서 및 업무분장에 명확히 확인된다. (가) 싱가포르에 소재하는 FFF는 국내 관계사인 GGG의 모법인으로 직접 소속된 직원없이 전세계의 자회사 또는 연락사무소에서 발생한 비용을 취합하여 청구법인에 청구하는 법인으로 국내 영업활동을 수행하는 직원은 없다. (나) 또한 FFF의 자회사 또는 연락사무소로 등록한 각 나라별 회사에서 소속된 MM들이 현지에 맞는 숙박업체에 대한 영업활동을 전담하며, FFF 및 싱가포르의 CCC에서는 세계 각 나라별 숙박업체에 대한 영업을 담당하는 직원은 존재하지 않는다. (2) (영업전권 위임) 국내 영업활동의 전권을 위임받은 것은 국내 관계사 GGG에 속한 MM이 활용하는 내부 관리 시스템인 ‘MMM’에서 담당하는 숙박업체와의 협상(Nagotiation)을 통하여 마케팅 프로그램 가입, 할인채널 참여 계약체결 과정에 참여하는 것으로 업무티켓, 내부 자료에 의해 확인되고 있다. (가) MM은 숙박업체와 마케팅 프로그램, 할인채널 등의 계약체결이 완료 되면, 내부시스템에서 가입 승인 입력을 완료한 후 숙박업체가 KKK플랫폼 회원가입 시스템인 “YCS”에서 가입할 수 있다. 이는 KKK 숙박업체의 객실판매에 대한 다양한 계약체결권을 행사하고 있는 것에 해당한다. (나) 청구법인은 GGG에 소속된 MM들이 숙박업체에 단순히 전달하고 홍보하는 업무만 수행한다고 하나, 숙박업체가 MM의 영업활동에 따른 마케팅 프로그램, 할인 프로그램 등을 가입하기 위해서는 MM과의 소통 및 협의가 필수적이며 MM은 계약의 모든 세부사항에 대한 협상권한이 존재함이 MM이 활용하는 내부 시스템인 ‘MMM’을 통해 확인되고, 이를 통해 ‘계약체결권한’을 행사하고 있음이 명백히 확인된다. (3) (가격협상권한) MM은 가격 비교 내부 시스템인 “PBS”를 통해 미확보 객실 및 가격경쟁력이 부족한 객실이 확인되면, MM에게 구체적인 업무지시를 통하여 할인채널 및 단기 할인 마케팅 상품에 가입하도록 가격협상에 적극 나서고 있으며, 이는 MM의 성과지표인 SHS(Supply Health Score)를 통해 측정하여 평가하고 있다. (2) (수익활동 직결) 또한, 성과지표 MP(Margin Point)는 중개수수료 수익과 직결되는 지표로서 최근 90일 숙박업체별 객실 판매율, 판매비율 장기 유지, 타 공급사 물량 등을 숙박업체별로 책정하여 MM의 숙박업체의 마케팅 프로그램 가입실적 및 실제 예약율에 따른 측정 기준으로 수익활동과 직결된다. GGG MM의 영업활동은 KKK 국내 OTA 사업과 관련하여 직접적인 수익 활동과 연계되고 이를 직접적으로 평가하고 있으며, 이렇게 활발한 영업활동을 통해 자체 평가로서 2022년 기준 시장점유율을 직전연도 기준 30% 확장이 목표이나, 실제 50% 이상 확장되어 “ABE”를 제치고 전체 2위, 글로벌 OTA 기준 국내 1위로 올라섰음을 내부 회의자료로부터 확인할 수 있다. 다) CCC 공동 마케팅 프로그램 가입에 대한 “계약체결권”을 보유하고 있다. (1) GGG의 SP팀은 KKK플랫폼의 국내 판로 확장을 위해 국내 숙박업체 와의 협의에 있어 중요한 역할을 수행하고 있음이 SP팀 ABC 및 CCC 고위임원에게 보낸 내부 메일(2020.

11. 25.)에 따라 확인된다. 붙임 이메일 내용에 따르면, “ABC의 한국 PRM은 네이버팀과의 논의를 전문적으로 주도하고 있습니다(ABC our PRM in Korea is expertly driving the discussions with the Naver Team.)”라는 문장에서 명확하게 확인 되며, 세부적인 조건을 협상하는 과정은 네이버 담당자와 SP팀의 ABC이 주고받은 메일 및 KKK 내부 직원들과 주고받은 메일에서 확인되는 것처럼 계약 체결 주도는 국내 SP팀에서 이뤄지는 것을 알 수 있다. (2) 또한, 국내 파트너사와 공동 마케팅 프로그램 기획에 있어서도 SP팀의 직원은 일정기간 제휴사와의 할인 마케팅 금액을 공동 투자금액을 설정하는데 있어 중요한 역할을 진행하고 있음이 SP팀 직원 ABC이 파트너사 직원과 주고받은 메일에서 확인되고 있다. 라) 결제대행법인을 통한 결제대행업무 관련 “계약체결권”을 보유하고 있다. (1) CCC 및 HHH는 국내 PG사인 나이스페이먼츠, 네이버파이낸셜 등 제3자 간 ‘결제서비스 계약’을 체결하고, KKK플랫폼에서 발생한 신용카드 결제대금 등은 모두 CCC로 송금받는 것으로 약정하였다. (2) 대금정산은 HHH 직원이 아니라 방콕에 거주하는 글로벌팀 소속 ABD가 수행하고, 네이버페이의 계약 체결 과정에 직접적으로 참여한 것으로 이메일을 통해 확인되며, HHH는 CCC의 결제대행서비스 제공을 위한 계약 체결자로, HHH가 CCC를 대신하여 국내에서 계약체결권을 반복 행사한 것에 해당한다. 4)

가) 이처럼 국내 계열사는 청구법인의 국내 OTA 사업을 위해 설립되어 글로벌 각 담당 부서를 통해 종속되어 있으며, 사업상의 위험을 전혀 부담하지 않고 오로지 청구법인의 수익에 의존하고 있어 사업 조직적, 경제적으로 강하게 종속되어 있음이 확인되고, 계약체결에 있어 글로벌 부서에서는 국내 OTA 사업과 관련한 영업조직이 존재하지 않으며, 국내 영업을 GGG의 MM이 전담하고 영업대상이 되는 숙박 업체에 단순 소개가 아닌 적극적인 영업활동을 전개하고, B2B 협업을 진행하는 부서인 SP팀에서는 국내 다양한 협력사와의 협업을 통해 판로확장, 할인프로그램 기획 등의 마케팅과 관련한 계약을 상시 행사하고 있어 “계약체결권”을 보유하고 있으며 이러한 활동을 통해 청구법인은 KKK플랫폼의 수익활동에 적극 기여 하고 있음이 명백하다. 나) 간주고정사업장은 장소를 불문하고, 사업장소가 없더라도 계약체결권을 상시 행사할 수 있다면 고정사업장으로 볼 수 있으므로 결국 ‘활동’을 기준으로 판단하겠다는 것으로 청구법인은 법적, 경제적으로 강하게 종속된 국내 계열사를 통해 단일한 관리하에서 협력하여 통합된 수익 창출을 위한 계약 등의 사업활동을 수행하고 있어 청구법인은 국내 간주 고정사업장에 해당한다.

• 다. (쟁점②) 국내 숙박업체를 대상으로 확보한 객실을 판매함에 따라 발생한 중개수수료가 그 대상이므로 국외용역이 포함되었다고 볼 수 없다. 1) (중개수수료 거래) 통지관서가 수입금액으로 결정한 것은 국내 관계사인 GGG 등을 통해 국내 숙박업체를 대상으로 확보한 객실을 국내․외 소비자들 에게 판매함에 따라 발생한 중개수수료가 그 대상이다. 가) 국내 숙박업체의 객실을 KKK플랫폼에 판매하기 위해서는 플랫폼의 회원가입부터 국내 관계사 직원인 MM의 관여가 필요하며, 객실판매를 위한 다양한 마케팅 프로그램 및 할인 프로그램에 가입하기 위해서도 MM과 숙박업체 사이의 다양한 계약 체결과정이 필요하며 이는 청구법인의 내부 프로그램인 ‘MMM’에 기록되고 있다. 나) 청구법인은 국내 관계사는 보조적인 활동을 수행할 뿐 본질적인 활동은 모두 국외에서 이루어진다고 주장하나, 플랫폼에서 국내 숙박객실을 판매하기 위한 본질적인 활동은 모두 국내에서 이뤄지고 국내 숙박업체를 담당하는 조직 및 직원은 국외에 존재하지 않음을 이미 충분히 설명드렸다. 2) (온라인 플랫폼 비즈니스) 청구법인은 싱가포르 소재 CCC의 국내 지점인 고정사업장에 해당하고, 국내 관계사를 통해 국내 숙박업체 객실을 확보하고 이들의 객실을 온라인으로 홍보하여 국내․외 소비자를 확보하는 등 거래를 중개하는 온라인 플랫폼 사업에서 가장 중요한 참여자 확보 및 확대 활동과 확보한 참여자의 신뢰성 확보를 위해 콜센터, 결제대행 법인을 두어 이들을 플랫폼 내 유지를 위한 적극적인 사업활동을 국내에서 수행하고 있다. 가) 온라인 플랫폼 비즈니스에 있어 본질적이고 중요한 활동은 플랫폼 자체의 수단보다, 플랫폼에 참여하는 참여자를 모집하여 참여시키고 이들의 이탈을 방지하기 위한 다양한 활동을 통해 플랫폼 내 머무르게 하여 참여자의 직․간접 네트워크 효과를 발생시켜 플랫폼에서 안정적인 수익을 창출하는 것이다. 나) 국내 OTA 시장에서 활용되는 청구법인 및 국내․외 경쟁사의 온라인 플랫폼은 모두 숙박업체의 객실을 홍보하고 소비자의 선택을 유도하는 방식으로 온라인 플랫폼 자체의 차이는 없으며, 소비자의 플랫폼 선택의 기준 즉 소비자의 청구법인 플랫폼 참여는 합리적인 객실가격이 주요 선택 기준에 해당한다. 다) 따라서 경쟁사들과 대동소이한 플랫폼 자체의 수단이 아닌 참여자를 확보하기 위해 숙박업체로부터 객실을 확보하고, 그 객실가격을 조정하는 행위가 무엇보다 중요하며, 이러한 참여자 확보 및 유지를 위한 다양한 활동이 국외가 아닌 청구법인의 국내 관계사에서 적극 수행되고 있다. 3) (개별구분불가) 청구법인의 수입인 중개수수료는 국내 숙박업체의 객실을 플랫폼에서 판매함에 따라 발생하는 중개수수료로서 KKK플랫폼 사용에 따른 수수료와 숙박업체 모집에 따른 수수료를 따로 구분하고 있지 않으며 임의적으로 그 비율을 나눌 수 없다. 따라서 고객과의 계약에서 생기는 수익의 구별 기준이 되는 기업회계기준 1115호 27문단에 따라 청구법인의 수입인 중개수수료에서 온라인 플랫폼 사용에 따른 수수료와 숙박업체 모집에 따른 수수료를 따로 구분할 계약 또는 그 근거가 없으므로 기업회계기준 1115호 30문단에 따라 결합된 용역 수익으로 인식하는 것이 합당할 것이다. 4) (TTT 판결) 해당 판례에서는 TTT 이용고객은 외국인으로 이들을 모집 하는 영업행위가 국외에서 발생하며, 국내에서는 외국에서 발생한 영업행위로 국내 TTT 고객이 국내에 입국 후 다양한 활동을 하나, 본질적이고 핵심적인 TTT 고객 모집 업무가 대부분 국외에서 이루어져 전체 과세가액을 국내 거래로 과세처분한 것은 잘못이 있다는 취지이다. 가) 그러나 이번 쟁점은 청구법인은 국내 숙박업체를 대상으로 영업을 진행하며, 확보한 국내 숙박업체의 객실을 국내․외 소비자에게 판매하고 판매된 객실에 일정액을 청구법인의 중개수수료 수입으로 하고 있어 매출의 대상이 되는 국내 숙박업체 객실확보를 위한 활동은 모두 국내에서 이뤄지고 있는데 반해, TTT 판결에서의 TTT에서 주요 수입원인 TTT 고객이 국외에서 모집되는 것과는 사실관계가 전혀 부합되지 않는다. 나) 또한 외국인이 국내 숙박객실을 이용하기 위해 예약하는 것도 대부분 객실 가격이 가장 중요하며, 국내 숙박업체 객실 가격을 결정하기 위한 다양한 영업 활동은 국내 관계사인 GGG의 직원인 MM이 수행하고 있어 외국인을 대상으로 한 국내 여행객 모집에 국외 관계사가 관여했다고 볼 수 있는 근거 또한 없다. 5) (결론) 청구법인은 IT팀과 서버가 국외에 위치한다는 이유로 본질적이고 중요한 사업활동이 모두 국외에서 이뤄진다고 주장하나, 이는 온라인 플랫폼 비즈니스에 대한 이해가 수반되지 아니한 주장일 뿐이다. 가) 국내 숙박업체로부터 발생한 수입인 중개수수료에서 온라인 플랫폼 수단에 대한 국외 활동을 구분할 수 있는 합리적인 근거를 제시하지 일체 제시하지 아니하고, 구분할 수 없는 용역이 포함되었으니 전체에 대한 과세가 잘못되었다는 주장은 근거가 없는 주장에 해당한다. 나) 또한 부가가치세는 거래세로서 국내에서 발생한 중개수수료에 대한 부가가치세를 과세하는 것으로 국내 과세권 내에 있는 국내 숙박업체에서 청구 법인에 지급하는 중개수수료에 대한 부가가치세로서 이를 확인할 수도, 합리적 으로 구분할 수도 없는 국외 용역이 포함되었다고 볼 수 없다. 다) 국외 플랫폼을 이용한 대가는 거래세인 부가가치세가 아닌 실질 소득 으로서 싱가포르 소재 본점인 CCC의 정상소득으로 국내 고정사업장인 청구 법인의 소득에서 이미 차감되어 배부되었기에 청구법인의 주장은 이유 없다. 라) 마지막으로 통지관서는 청구법인이 영위 중인 온라인 플랫폼 비즈니스 에서 국내 관계사 직원을 통해 국내 OTA 사업에 있어 본질적이고 중요한 사업활동을 수행하고 있음을 충분한 근거자료를 바탕으로 밝혔음에도 이를 인정하지 않고 국내 관계사는 보조적인 업무만을 수행한다는 근거 없는 주장을 반복할 뿐 그 어떤 입증자료, 최소한의 매출자료조차도 제시하지 않고 있다.
• 라. (쟁점④) 숙박업체와 사전 협의 또는 약정 없이 자체 마케팅 비용을 사용 하여 객실을 할인판매하는 Downlift는 판매장려금이므로 에누리에 해당하지 않는다. 1) 청구법인의 객실판매에 따른 부가가치세 거래 징수는 다음과 같다. 가) (정산구조) 청구법인의 KKK플랫폼에서 판매객실이 등록되면, 소비자가 이를 예약하고 객실판매대금에서 부가가치세를 포함하여 사전 온라인 결제하게 되며, 소비자가 객실을 이용하고 퇴실 시점에 숙박업체가 KKK 내부 인트라넷 ‘YCS’에서 UPC(가상카드) 결제를 통해 중개수수료를 제외한 나머지 대금을 지급한다. (1) 이 때 중개수수료는 부가가치세를 포함한 객실판매대금 전체에서 약정된 중개수수료율(15% 또는 17%)를 적용하게 되며, 중개수수료에 해당하는 부가 가치세는 숙박업체에게 지급되지 않고, 숙박업체는 이를 제외하여 부가가치세를 신고한다. (2) 즉, 소비자가 결제한 객실판매대금에 대한 부가가치세를 모두 거래 징수함에도 중개수수료에 해당하는 부가가치세를 제외하여 숙박업체에 지급하고 있다. 나) (기본약관) 청구법인과 숙박업체의 기본약관 13.1 세금 부분을 살펴보면, 예약에 따라 부과되는 세금은 모두 숙박업체에 송금하게 되어 있으나, 이를 무시하고 국내에서 발생한 부가가치세를 청구법인의 수익으로 가져가고 있다. 또한 청구법인의 경쟁사인 다른 글로벌 OTA 플랫폼에서는 객실판매에 따라 발생하는 세금, 즉 부가가치세는 전액 숙박업체에 지급하고 있음을 확인할 수 있으며, 청구법인은 플랫폼을 통해 구축된 사전결제 시스템을 통해 소비자로부터 거래징수한 부가세를 청구법인의 수입으로 가져가 무신고 하였으므로 우리나라 부가가치세 세수에 영향이 없다는 주장은 사실이 아니다 2) ｢부가가치세법｣ 제29조 에 따른 매출에누리와 판매장려금의 구분은 다음과 같다. 가) 법원 판례에서 매출에누리와 장려금의 차이는 ① 가격보상 조건이 사전에 미리 정해져 있는지 여부, ② 보상의 실시 또는 내용이 필수인지 임의에 따른 것인지 여부, ③ 매출액이나 거래수량의 많고 적음에 따라 적용 내용 및 제한에 차등을 두는지 여부, ④ 해당 금액의 지급으로 인하여 가격에 미치는 영향이 직접 또는 간접적인지 여부에 따라 구분하고 있다(서울고등법원 2014.

6.

18. 선고 2013누27779 판결). 나) (사전약정) 이와 같이 부가가치세 과세표준에서 제외되는 ‘매출에누리’에 해당하기 위해서는 가격 보상조건이 사전에 정해져 있어야 하는 “사전약정” 여부가 선행되어야 하며, 사전약정에 따라 이뤄지는 보상이 필수적으로 이뤄질 것인지, 거래조건에 따른 보상의 차등이 있는지 등에 따라 ‘매출에누리’와 ‘장려금’을 구분할 수 있으며, 이는 아래 대법원 판례 및 국세청 예규를 통해 확인된다. (1) (UUU 판례) 해당 판례(대법원 2016.

6.

24. 선고 2014두298 판결)에서는 용역제공 조건에 UUU에서 아이템 할인 및 바이어 쿠폰을 적용하고 그 할인액 만큼 상품판매가격을 인하할 수 있음을 이미 약정한 바 있고, 이러한 할인에 대한 거래의 실질은 판매회원의 동의 아래 UUU의 프로모션이 기획 시행되어 할인이 발생할 시 이와 연동되어 같은 금액만큼 서비스 이용료의 할인이 이루어진 것으로 볼 수 있다고 하였다. (가) 이와 같이 살펴볼 때, 먼저 전제조건인 ① 플랫폼과 판매회원간 사전에 플랫폼 주도의 마케팅 할인을 적용할 것을 약정을 통해 이뤄져야 하고, 이후 ② 플랫폼의 할인 마케팅이 연동되어 서비스이용만큼 할인될 경우로 구분할 수 있다. (나) 이처럼, 플랫폼 주도의 마케팅 할인의 전제조건으로 플랫폼과 판매 회원, 즉 공급업체와의 플랫폼 주도 마케팅 할인에 대한 사전약정이 필요하며, 사전약정에 의해 연동되어 할인 마케팅 비용이 서비스 이용료인 판매수수료에 차감될 경우 매출에누리에 해당한다고 할 수 있다. (2) (VVV 판례) UUU 판례(대법원 2021.

8.

17. 선고 2020구합65777 판결)와 마찬가지로 소비자에 대한 VVV의 할인액이 VVV 마케팅 수단을 사용하여 가격할인하는 경우 수수료를 감액하기로 하는 VVV과 위탁자의 계약 조항에 따라 연동되어 직접 공제되므로 사전약정이 존재하고 연동된 할인이 위탁수수료에 차감되어 매출에누리에 해당한다고 하였다. (사전-2016-법령해석부가-0311) 국세청에서도 사전약정이 전제되고 이 후 가격할인이 그와 연동되어 판매수수료에 직접 대응되어 차감될 경우 매출 에누리에 해당한다고 공식 입장을 명확히 하였다. 다) (독립성) 부가가치세는 거래의 외형에 부과하는 거래세이므로 거래당사자간 선택한 민사적 법률관계를 따져보아야 하며, 각 거래별로 법률관계가 독립적 이라면 경제적 이해관계 중첩에도 불구하고 각 거래의 공급가액은 독립적으로 산정되어야 하고 그렇지 않은 경우 전체 거래를 기준으로 공급가액이 산정되어야 한다. 중개수수료 거래와 쟁점거래를 구분하여 살펴볼 필요가 있고, 구분은 거래에 따른 그 수혜자가 누구인지, 개별 거래의 성격 및 거래가액의 구분 가능 여부 등으로 살펴볼 수 있을 것이다. 라) (대가성) 부가가치세법에 따른 매출에누리에 해당되기 위해서는 그 보상의 실시 또는 내용이 필수적으로 이뤄지거나 매출액이나 거래 수량에 따라 적용 대상에 제한이나 차등을 두지 않을 경우에 해당한다 할 수 있다. 3) (사전약정) 청구법인은 숙박업체와 중개수수료에서 Downlift를 직접 차감한다는 명시적, 암묵적 사전약정을 체결한 사실이 없다. 가) (Downlift) 청구법인의 가격결정구조를 통해 살펴보면, Downlift는 이미 다양한 할인이 적용된 중개수수료의 기초가 되는 기준판매가격(Pre-PA rate) 에서 KKK객실의 경쟁력있는 판매가격을 위해 소비자에게 제공되는 페이크 쿠폰에 의한 할인이다. (1) Downlift는 KKK플랫폼의 객실 전체에서 일괄적으로 적용되는 할인이 아니며, 일부 객실이 예약일자가 임박할 경우 타 OTA 플랫폼보다 경쟁력 있는 객실가격을 확보하고자 선별적으로 소비자에게 제공되는 쿠폰이다. (2) 또한 Downlift가 적용된 객실은 Downlift 이전 기준판매가격에 따른 객실판매가에서 부가가치세를 이미 거래 징수하고, 부가가치세를 제외한 소비자 부담 객실판매가에서 Downlift가 적용되고 있다. 나) (사전약정) 청구법인과 숙박업체의 기본약관(General Terms and Conditions, “GTC”)에서 Downlift 관련 조항을 찾아보면, 2022년 9월 개정된 GTC v5의 5.5 ⒟목이 추가되면서 확인되고, 이전 GTC에서는 사전약정과 관련한 내용은 없으며 2022년 9월 이후 파트너 계약이 체결된 숙박업체만 해당 기본 약관에 따른 계약을 체결한다. 또한 사전약정이라 볼 수 있는 해당 조항인 GTC v5 5.5 ⒟목을 살펴보면 “KKK 비용으로 투숙객에게 기준판매가격과 관련한 인센티브를 제공한다. 이 경우 KKK는 투숙객을 대신하여 기준판매가격의 일부를 지급한다.”고 청구법인의 비용으로 소비자를 대신하여 기준판매가격의 일부를 지급한다고 말하며, 어디에도 청구법인의 중개수수료에서 차감한다는 내용은 없다. 다) (청구법인 주장) 청구법인은 Downlift가 GTC 3.1 ⒞조항에 따라 사전 약정된 것으로 주장하나, ⒞목의 원문에 따르면, “omtimizing the offer price to reflect market conditions”로 숙박업체에 시장에서 이뤄지는 적정 객실 판매가격을 청구법인이 MM을 통해 전달하면 이를 숙박업체가 KKK플랫폼 인트라넷인 “YCS”에 객실판매가격을 반영할 때 참고자료를 제공하는 것으로 Downlift와는 별개의 약정내용임이 KKK의 공정위 판결(서울고등법원 20. . . 선고 20누**** 판결)에서 확인할 수 있다. 이처럼 청구법인이 주장하는 ⒞목의 국문은 영문을 단순 요약 번역한 ‘판매가 최적화’는 Downlift의 성격과 다르며, 청구법인이 MM을 통해 숙박업체에 현 시장가를 반영한 적절한 판매가를 제안하는 서비스의 한 부분일 뿐이다. 라) (사전인지 여부) Downlift는 청구법인의 일방적인 소비자에 대한 가격 할인으로 거래처인 숙박업체에 제공되지 않아, 숙박업체에서는 다른 경로를 통해 이를 확인하고 청구법인에 불만을 제기하고 있으며, 청구법인에서는 Downlift 에 대한 블록을 최소화하는 방식으로 설득하고 이러한 블록은 CD NNN을 통해 승인되어 처리되는 내부 프로세스를 가지고 있다. (1) (거래처 확인) Downlift에 따른 가격조정은 숙박업체가 수취할 ‘객실대금’ 에 영향을 미치지 않고, 숙박업체에서는 Downlift 에 대한 정보를 제공받지 않음이 거래처 현장확인을 통해 명확히 확인하였다. (2) 또한 청구법인이 제출한 증거인 숙박업체 및 소비자의 예약확정내역을 살펴보더라도 Downlift가 적용되었지만, 중개수수료는 변동이 없음이 확인된다. 마) Downlift에 대한 청구법인과 숙박업체 사이의 명시적인 사전약정은 존재하지 않으며, Downlift는 숙박업체에서 사전에 인지하지 못하고 외부를 통해 이러한 상황이 발생할 경우 이에 대응하는 내부 프로세스를 가지고 있는 점, 거래처 현장확인을 통해 Downlift에 대한 정보를 제공받지 않음을 확인한 점, 청구법인이 제출한 증거에서도 이러한 내용이 확인되는 점 등을 살펴볼 때 묵시적인 사전약정 또한 없음이 명백하다. 4) (독립성) Downlift는 객실 판매가격을 할인한 것이지, 청구법인이 수취하는 중개수수료를 할인한 것이 아니다. 가) 숙박업체에서 다양한 할인프로그램을 통해 KKK플랫폼에서 판매되는 기준판매가격(Pre-PA)에서 소비자에게 제공하는 Downlift를 차감한 최적의 최종 판매가격(Post-PA)으로 최종 소비자에게 판매한 것으로 청구법인이 숙박업체로부터 수취하는 중개수수료 거래와는 별개의 구분되는 거래이다. 나) 청구법인은 최종 소비자에게 청구법인이 확보한 숙박업체의 객실을 판매하고 이에 따라 숙박업체로부터 중개수수료를 수취하는 사업구조로, Downlift와 중개수수료 거래는 서로 독립성 요건을 구비한 위탁판매 거래와 유사하다. 다) 이처럼 중개수수료 거래는 숙박업체의 객실 판매를 대행하면서 발생하는 거래이고, Downlift는 숙박업체의 객실을 소비자에 판매하면서 청구법인 자체에서 소비자에게 제공되는 거래로서 그 경제적 관계가 구분된다. 5) (수혜자) Downlift는 소비자인 고객에게 지급한 판매장려금이다. 가) Downlift는 소비자가 KKK플랫폼을 통해 숙박 객실을 예약할 때 일시적으로 발생하는 페이크 쿠폰의 형태로 제공되어 당초 객실가격에서 부가가치세를 가산한 최종 객실가격에 할인되는 가격이며, 청구법인이 숙박업체에게 지급하는 중개수수료를 제외한 객실판매가격에 영향을 미치지 않는다. 나) 이를 살펴볼 때 페이크 쿠폰 형태로 소비자에게 제공된 Downlift의 수혜자는 소비자이며, Downlift 여부와 관련없이 동일한 객실판매가격을 수령 하는 숙박업체가 아니고 숙박업체로부터 수취하는 중개수수료를 차감한 것이 아니다. 6) (대가성) Downlift에 따른 최종 소비자 할인은 청구법인에서 판매되는 모든 객실에 적용되는 것이 아니다. 가) 청구법인의 KKK플랫폼 사업에 있어 경쟁력있는 객실가격은 중요한 마케팅 수단이며, 청구법인은 Downlift 가격조정 이전의 가격인 Pre-PA 가격에서 할인을 적용하여 가격을 최적화하여 예약 및 마진을 극대화하고 있다. 나) 청구법인의 마진을 극대화하기 위해 Pre-PA 객실 가격을 최적화하는 MM의 중요한 활동을 수행했음에도, 경쟁사 대비 가격경쟁력이 부족하면, 내부 가격비교시스템(PBS)을 통해 국내의 경쟁 플랫폼 업체의 객실 가격을 비교하여 일방적으로 가격을 할인하는 행위로 일괄적 균등 적용이 아닌 선택적, 임의적 가격 조정으로 대가성이 수반된 활동이다. 즉, Downlift는 소비자에게 제공하는 보상으로 모든 숙박업체 전체 객실에 적용되는 것이 아니라 예약이 임박한 일부 객실에 경쟁 OTA업체와의 가격 경쟁력 확보를 위해 선별적 할인으로 청구법인의 마케팅 행위에 해당한다. 7) (대가성) 마케팅 프로그램 참여에 따라 더 많은 중개수수료를 부담하는 숙박업체의 객실을 예약하는 소비자에게 더 많은 Downlift를 제공한다. 가) 청구법인은 MM의 활동을 통해 숙박업체를 대상으로 온라인 노출을 증가시키는 소비자 홍보수단인 마케팅 프로그램을 가입하도록 영업활동을 하고 있고, 해당 마케팅 프로그램에 가입하게 되면 마케팅 프로그램에 따라 예약하는 객실에 추가 판매수수료를 부담하게 된다. 나) 숙박업체의 선택에 따라 가입한 마케팅 프로그램은 모든 숙박업체가 가입하는 것이 아니며, 가입한 숙박업체는 추가 부담한 판매수수료 만큼 추가적인 Downlift가 소비자에게 제공되고 있어, Downlift는 차등적으로 적용되고 있다. 8) (XXX 경정청구) ABF지방국세청에서 인용된 경정청구의 사례와 명백히 다르다. 가) (인용사유) “XXX”의 쿠폰 할인액에 대한 경정청구 인용은 “XXX”의 내부시스템을 통해 고객의 쿠폰사용액에 대한 정산내역을 이미 제공하고 있고, 소비자의 쿠폰 사용을 이유로 숙박계약을 거부할 수 없는 약정이 존재하며, 이러한 정산방식에 대해 숙박업체가 이의를 제기한 바가 없어 암묵적 약정이 있는 것으로 판단하여 인용된 것이다. 또한 XXX의 정산 구조를 살펴보면, 숙박업체로부터 지급받을 통상의 중개수수료에서 할인쿠폰 등의 사용에 따른 할인금액을 감액하고 이후 금액을 지급한 경우로 중개수수료에서 Downlift를 직접 깍아주는 경우를 사전적 합의가 있었던 것으로 본 것이다. 나) (청구법인) 이에 반해 청구법인은 “XXX”과 같은 내부시스템인 YCS를 통해 동일한 정산과정을 거치지만, (1) Downlift와 같은 할인액에 대한 정보를 숙박업체에 제공하지 않으며, Downlift와 같은 거래에 대한 이의를 제기하는 경우가 발생하고 있어 이러한 이의제기에 따라 담당 MM들이 청구법인의 CD의 승인을 받아 쟁점거래를 차단할 수 있으며, “XXX”와 달리 Downlift과 관련한 기본약관(GTC)에서의 약관 내용이 없어, 청구법인과 숙박업체 사이에 사전적 또는 묵시적 약정이 이뤄졌다고 볼 수 없다.

(2) 따라서 암묵적 약정을 통해 그 정산내용을 제공하고 쟁점거래와 유사한 할인을 제공하여 거래처인 숙박업체의 이의제기가 발생하지 않는 “XXX”의 쿠폰 정책은 중개수수료에서 차감되는 것으로 볼 수 있지만, 청구법인은 숙박업체에서 청구법인에서 소비자에게 제공되는 Downlift와 같은 할인액이 얼마인지 알 수 없으며 이러한 행위에 대한 숙박업체의 이의제기에 대응하는 매뉴얼이 존재하는 등 실제 사전적, 묵시적 약정 없이 청구법인에서 일방적으로 행해지는 거래로서 청구법인의 중개수수료에 직접 차감하는 매출에누리로 볼 수 없다. 9) UUU 및 VVV의 판례로 살펴본 청구법인의 Downlift와 중개수수료의 연동 여부 가) 앞서 UUU과 VVV의 판례를 통해 살펴본 플랫폼의 쿠폰 할인액의 매출에누리 해당하기 위한 요건으로 ① 플랫폼과 공급업체간 약정에서 플랫폼이 실시한 가격할인이 중개수수료에서 차감한다는 명시적, 묵시적 사전약정 여부 (UUU, VVV은 명시적 약정 有) ② 사전약정에 따라 그 가격할인이 연동되어 중개수수료에 차감될 경우 플랫폼의 쿠폰할인액이 매출에누리에 해당한다고 하였다. 나) 이를 통해 살펴볼 때, 청구법인이 소비자에게 제공하는 Downlift를 공급업체인 숙박업체와 기본약관을 통해 청구법인이 소비자에게 마케팅의 일환으로 Downlift를 실시하고 이를 중개수수료에 차감한다는 사전약정이 명시적으로 있거나, 명시적으로 있지 않더라도 숙박업체가 이를 사전에 인지하여 중개수수료에 차감되는 사실을 알고 있을 경우 묵시적 사전약정이 있다고 볼 수 있지만, (1) (명시적) 청구법인과 숙박업체간 체결된 약관에는 2022년 9월 개정된 기본약관 GTC v5의 5.5 ⒟목에 내용이 처음으로 삽입되었고 이에 따라 숙박업체와 전체계약을 따로 갱신한 바 없으며, 해당 내용에서도 KKK의 비용으로 소비자가 부담할 객실판매가격을 보조한다고 하고 있어 숙박업체의 중개수수료를 차감한다는 내용은 아니므로 명시적 사전약정이 없음이 명백하다. (2) (묵시적) 또한 숙박업체는 청구법인으로부터 Downlift와 관련한 내용을 고지받지 못했고 다른 경로를 통해 이를 인지할 수밖에 없어 이에 대한 불만을 제기하면 대응하는 청구법인 자체 프로세스를 가지고 있고, 거래처 확인 및 청구법인이 제시한 증거를 통해 Downlift에 대한 정보를 숙박업체에 제공하지 않는 사실이 확인되므로 묵시적 사전약정 또한 없음이 명백하다. 다) 대법원 판례에서는 명시적인 사전 약정이 있었고, 해당 사전약정에 따라 플랫폼이 제공한 쿠폰 할인액이 숙박업체로부터 수취할 중개수수료에 연동되어 차감됨이 확인되므로 매출에누리에 해당한다 하였고, 청구법인이 소비자에게 선별적으로 제공한 Downlift가 숙박업체의 중개 수수료와 연동되어 할인되는 어떠한 명시적, 묵시적 약정이 존재하지 않고, 2022년 9월 추가된 기본약관의 Downlift 내용은 오히려 구분되는 별개의 거래에서 Downlift가 청구법인의 비용을 통해 소비자가 부담할 금액을 보조한다는 내용으로 중개수수료와 Downlift가 연동되지 않음을 알 수 있다.

10. 결론 가) 청구법인은 KKK플랫폼에서 판매되는 객실에 대한 부가가치세는 거래처인 숙박업체에서 부담해야 할 부가가치세로서 우리나라 부가가치세 세수에 영향이 없다고 주장하나, 사전결제시스템을 적용하는 청구법인은 예약 단계에서 이미 소비자로부터 부가가치세를 거래징수했음에도, 부가가치세를 포함한 객실판매가 전액을 대상으로 중개수수료를 수취하고 객실판매가에 대한 부가가치세 전액이 아닌 중개수수료에 대한 부가가치세를 제외한 나머지 객실대금에 따른 부가가치세를 지급하여 우리나라 부가가치세 세수 일실을 초래하였다. 나) Downlift가 ｢부가가치세법｣ 제29조 의 매출에누리에 해당하기 위해서는 가격보상 조건이 사전에 정해져 있고, 보상이 필수적이며, 차등없이 적용되어야 하나, Downlift는 보상조건이 사전에 정해지지 않고, 반드시 적용되어야만 하는 할인에 해당하지 않으며 숙박이 임박한 객실에 대해 차등적으로 적용되고 있어 그 요건에도 부합하지 않는다. 다) 또한 쿠폰에 의한 가격할인의 대표적인 판례에서도 플랫폼에서 실시하는 가격할인이 사전에 플랫폼이 수취할 중개수수료에 차감될 것으로 약정이 되어 있고, 약정에 따라 중개수수료에 연동되어 직접 차감될 경우 매출에누리로 인정받을 수 있음에도, 청구법인이 소비자에게 제공하는 Downlift는 공급자인 숙박업체와 중개수수료에서 차감한다는 명시적인 약정이 존재하지 않으며, 숙박업체는 청구 법인의 Downlift에 대한 어떠한 정보도 제공받지 않고 청구법인이 아닌 다른 경로를 통해 Downlift가 있음을 알게되는 등 묵시적인 약정도 있지 않다. 이러한 숙박업체와 청구법인이 소비자에게 제공하는 Downlift를 청구법인이 수취할 중개수수료에 연동되어 차감한다는 명시적․묵시적 약정없이 일방적으로 소비자에게 제공하며, 중개수수료 거래와 소비자에게 제공되는 Downlift는 별도의 구분되는 거래로서 ｢부가가치세법｣ 제29조 에 따른 매출에누리에 해당하지 않는다.

• 마. (쟁점④) 조사과정에서 확보한 청구법인의 국내 숙박업체로부터 수취한 중개수수료 가액은 추정이 아닌 신뢰성있는 데이터를 통해 확보하였으며, AOA에 따라 중요한 인적기능을 반영하여 고정사업장 귀속소득을 CCC와 CCC한국사업장의 소득으로 안분한 결과이다. 1) 청구법인은 조사기간 중 국내 발생 중개수수료 자료를 제출하지 않았으며, 통지관서는 청구법인 직원의 컴퓨터 파일에서 데이터를 확보하고 검증하였다. 가) 청구법인은 통지관서가 확보한 것은 내부 관리 목적의 데이터를 기준으로 국내 숙박업체로부터 수취한 중개수수료로서 추정치가 포함된 가액이므로 신뢰성이 부족하다고 주장하지만, 청구법인은 통지관서의 수차례 요청에도 조사기간 내내 합리적이고 신뢰성 있는 국내 발생 중개수수료를 제출하지 않았다. (1) 이에 통지관서는 국내 숙박업체에 직접 영업활동을 수행하는 GGG 직원들이 잦은 회의가 있음을 확인하고, 회의에서 중개수수료 매출관련 데이터가 있음을 포착하여 이러한 데이터를 가진 직원의 컴퓨터 파일로부터 데이터를 확보했고, 그 외 직원의 컴퓨터 파일에서 확인된 데이터와 교차검증을 완료하였다. (2) 또한 국조법에 따른 자료제출 요구서를 공문으로 작성하고 독촉 기간을 거쳤으나, 청구법인은 자료를 제출하지 아니하였고 자료요구에 따른 미제출 자료를 확인하고 자료 미제출에 따른 과태료를 청구법인과 국내 관계사에 부과 하였다. 나) 이러한 청구법인의 비협조에도 불구하고, 통지관서는 교차검증을 완료한 중개수수료 데이터 파일을 청구법인에게 제공했고, 통지관서가 판단한 중개 수수료 가액에 문제점이 있으면 청구법인이 보유한 신뢰성있는 데이터를 합리 적인 근거와 함께 자료를 제출할 것을 요청했으나, 청구법인은 고정사업장이 없다는 주장을 펼치며 이 또한 자료 제출을 거부하였다. 통지관서가 제공한 중개수수료의 데이터는 이미 다수의 국내 관계사 직원의 컴퓨터 파일을 통해 교차검증을 완료한 중개수수료 데이터로서 청구법인의 합리적인 근거를 통한 반박이 없어 이를 기준으로 과세가액을 확정했고, 청구법인이 지금 와서 아무런 근거자료 없이 추정치가 포함된 가액이므로 신뢰성이 부족하다는 주장은 타당하지 않다. 다) 또한 내부 관리 목적의 추정치가 반영된 가액이라고 주장하나, 통지관서가 확보한 매출자료는 2023년 6월에 내부시스템을 통해 다운받은 조사대상기간 내 자료로서 미래 예측과 관련된 자료가 아니므로 청구법인이 주장하는 추정치가 반영될 여지는 없는 합리적이고 신뢰성이 충분한 자료에 해당한다. 라) 통지관서는 국내에서 발생하는 KKK 전체 매출에 해당하는 국내 숙박업체의 객실판매 대행에 따른 중개수수료, 항공기 및 액티비티 판매 대행에 따른 판매수수료, 내국인의 해외 숙박업체 이용에 따라 발생하는 판매수수료 등 전체에 대해 과세한 것이 아닌, 명확히 확인되는 국내 숙박업체의 객실판매에 따른 중개수수료에 대해서만 과세한 것으로 확인되지 아니한 매출에 대해서는 과세한 바가 없다. 2) Downlift는 청구법인이 소비자에게 제공하는 판매장려금이므로 매출에서 제외할 대상이 아니다. 가) 청구법인은 경쟁력 있는 객실판매가격을 확보하고자 숙박업체의 동의 없이 일방적인 가격 조정행위인 Downlift를 행하고 있는데, 숙박업체로부터 수취하는 중개수수료와 별개로 청구법인이 소비자에게 제공하는 판매장려금이다. 나) 청구법인은 기업회계기준 1115호 70문단에서 밝힌 ‘고객에게 지급할 대가는 고객이 기업에 이전하는 구별되는 재화나 용역(문단 26～30에서 기술함)의 대가로 지급하는 것이 아니라면 그 대가는 거래가격, 즉 수익에서 차감하여 회계처리한다’를 근거로 소비자에게 제공하는 판매장려금인 Downlift가 청구 법인이 수취하는 중개수수료와 구분되지 않으므로 수익에서 차감해야 한다고 주장하나, (1) 구별의 기준이 되는 기업회계기준 1115호 27문단의 요건에 따라 살펴보면, ① 효익을 기준으로 청구법인이 수취하는 중개수수료와 청구법인이 소비자에게 제공하는 판매장려금으로 명확히 구분할 수 있고, ② 해당 거래들을 개별 식별할 수 있으므로 구분되는 용역 거래로서 수익에 차감해야 할 대상이 아니다. (2) 이처럼 청구법인을 통한 국내 숙박업체의 객실판매는 소비자가 예약 및 결제가 이뤄지고 이에 따라 객실용역 대가와 중개수수료가 구분되는 용역거래이며, 중개수수료 거래와 별개로서 청구법인의 비용으로 소비자에게 지급되는 판매장려금은 청구법인의 수익인 중개수수료와 명확히 구분이 가능하고 개별 식별이 가능하므로 기업회계기준 및 이를 준용하는 법인세법에서 수익에서 차감될 수 없다. 3) 고정사업장 귀속소득 산정을 위한 OECD 공식입장(AOA, Authorized OECD Approach) 가) 통지관서는 2010년 OECD 모델조세조약을 기준으로 고정사업장 귀속소득 산정을 위해 OECD 공식입장(이하 “AOA”라 한다)을 반영하여 고정사업장의 귀속소득을 산정하였다. AOA는 두단계로 나뉘어 별도 독립기업의 소득을 산정하도록 하는데, 1단계에서는 고정사업장을 별도의 기업으로 가정하고 기능 및 사실관계를 분석하여 중요한 인적기능(SPF, Significant People Function)에 따라 위험 및 자산을 귀속시키고, 2단계에서는 이에 따라 비교가능성 분석을 통해 별도의 독립기업 소득을 산정하고, 마지막으로 소득을 본점과 고정사업장으로 안분하게 된다. 나) AOA의 각 단계에 따라 청구법인의 고정사업장 귀속소득을 산정 과정을 설명하면, (1) (1단계) 청구법인의 국내 관계사들의 수행하는 기능을 통해 중요한 인적기능에 따른 거래의 구분을 실시했고, 이에 따라 국내 숙박업체로부터 수취하는 중개수수료 거래와 국내 소비자가 해외 호텔을 이용할 때 사용하는 용역서비스 거래를 구분하여 국내 관계사에서 발생한 매출 및 원가를 안분하였다. (2) (2단계) 구분된 거래별로 각 거래에 대한 합리적인 근거를 통해 거래별 유사업종에 대한 비교가능성이 충분한 비교가능기업을 선정하여 정상소득을 산정하였다. (가) 이에 따라 중개수수료 매출거래는 정상범위에 해당하지 않아 비교가능 기업의 중위값을 기준으로 정상소득금액을 산정하고, 용역서비스 거래는 정상 범위에 해당하여 이전가격 조정을 실시하지 않았다. (나) 중개수수료 매출거래에 있어 비교가능기업의 선정 또한 청구법인은 단순 용역제공법인이 유사업종으로 비교가능성이 있다고 주장하나, 청구법인의 국내 OTA 사업은 온라인 플랫폼 사업자로서 온라인상 거래를 중개하는 업종으로 선정된 비교가능회사 또한 온라인 플랫폼에 해당하는 업종으로 온라인 플랫폼과 관련없는 단순 인력 제공업, 신용 및 채권관리업, 게임사 및 언론사, 경영컨설팅업 등을 제외하는 등 엄격한 기준을 통해 선정되었다. (3) (귀속소득구분) 중개수수료 매출거래의 정상소득에서 국내 숙박업체와 관련한 국내 관계사 매출금액을 CCC 본점의 소득으로 보아 정상소득 보상으로 차감하여 CCC한국사업장, 즉 청구법인의 고정사업장 귀속소득을 산정하여 국내OTA 플랫폼의 운영에 따라 발생한 소득을 합리적인 기준에 따라 귀속소득을 안분하였다. 다) 이처럼 청구법인의 주장대로 국내 숙박업체로부터 수취한 중개수수료 거래에 대한 비교가능기업의 중위값에 해당하는 정상소득 전액을 청구법인 고정사업장 귀속소득으로 결정한 바 없으며, AOA에 따른 고정사업장 귀속소득을 본점(싱가포르)과 지점(국내)의 귀속소득으로 적절히 안분하였다.

5. 결론 가) 이와 같이 통지관서는 조사대상기간 청구법인의 비협조에도 불구하고, 합리적인 기준을 통해 청구법인의 국내 숙박업체로부터 수취한 중개수수료 매출 가액을 확보하였고, 이에 대한 데이터를 청구법인에 제시하였지만 청구 법인의 일방적인 자료제출 거부로 통지관서가 확보한 매출가액으로 확정하였다. 그럼에도 불구하고, 청구법인은 조사가 종결된 후 뒷받침할 합리적인 근거 없이 추정치가 포함되었다 주장하며 신뢰성의 문제를 제기하는 것은 합당하지 않다. 나) 그리고 청구법인이 소비자에게 제공한 Downlift는 청구법인이 숙박업체 로부터 수취한 중개수수료 매출과 구별되는 청구법인에서 제공되는 별도의 거래로 수익에서 차감될 판매장려금에 해당하지 않음을 거래구조를 보더라도 명확히 알 수 있다. 다) 또한 청구법인은 국내 숙박업체로부터 수취한 중개수수료 매출에 대한 소득을 전액 국내로 귀속시켰다 하나, OECD 모델조세조약에 따른 고정사업장의 귀속소득에 대한 공식적 입장인 AOA에 따라 합리적인 기준을 통해 본점인 CCC와 국내 지점인 청구법인의 소득으로 적절히 안분하였기에 이 또한 사실이 아니다.

• 바. (쟁점⑤) 가산세 감면의 정당한 사유에 해당하지 않는다. 1) 국세기본법에 따른 가산세는 조세법상 의무불이행에 대하여 가하는 행정상 제제로서 납세자의 고의․과실을 요하지 않으며, ｢국세기본법｣ 제48조제1항 에서 말하는 가산세 감면의 정당한 사유는 그 책임을 물을만한 기대 가능성이 전혀 없을 때를 말한다. 2) 청구법인은 국내 관계사를 통해 국내 OTA 사업을 영위하며 국내 고정 사업장 성립 가능성을 사전에 인지하고, 이에 따라 고정사업장 회피를 위한 가이드라인을 작성하여 국내 관계사 직원에게 배포하여 대응하는 등 적극적인 회피행위가 확인되었다. 가) 청구법인은 국내 관계사의 CCC에 대한 용역제공에 대해 정상적으로 신고하고 있고 고정사업장 성립을 예단할 수 없어 가산세 감면의 정당한 사유가 된다고 주장하나, 나) 조사 결과 청구법인의 국내 고정사업장 성립이 입증되었고, 실제 기능과 달리 고정사업장을 회피하기 위한 적극적인 회피행위를 통해 정상적인 조사 진행을 방해한 사실이 있으며, 청구법인은 이미 고정사업장 성립에 따른 위험을 인지하고 있으므로 무신고에 따른 책임을 물을 만한 기대가능성이 없다 할 수 없어 행정벌 성격의 관련 가산세 부과는 정당하다.
• 사. 청구법인 보충의견에 대한 추가의견 1) KKK플랫폼 비즈니스에 있어 플랫폼 국내 참여자 모집의 중요성 가) 청구법인은 KKK플랫폼 비즈니스에 있어 IT팀에서 수행하는 무형자산과 서버(데이터센터)가 무엇보다 중요한 역할을 하며, 이러한 데이터 수집을 위한 국내 다양한 참여자를 모집하는 국내 관계사를 통한 비즈니스는 부수적인 것으로 주장하나 이는 사실이 아니다. 나) 국내 숙박업체 및 소비자를 대상으로 하는 OTA 플랫폼은 국내에 진출한 글로벌 OTA 플랫폼인 청구법인과 “ABG”, “ABH”, “ABJ”를 비롯하여 국내 OTA 업체인 “XXX”, “ABE” 등이 치열하게 국내 OTA 시장점유율을 가지고 다투고 있는 경쟁시장에 해당한다. (1) 이러한 치열한 경쟁시장 내에서 국내․외 소비자들이 국내 숙박업체의 객실을 선택하는 것은 플랫폼에서 제공하는 경쟁력있는 가격이 무엇보다 중요 하며, 청구법인이 주장하는 청구법인의 IT팀에서 수행하는 무형자산 및 데이터 센터 등 플랫폼만의 차별성을 염두하여 숙박객실을 선택하지 않는다. (2) 다시 말하면, 국내에서 경쟁 중인 청구법인을 비롯한 다양한 OTA 플랫폼들은 대동소이한 온라인 플랫폼을 운영할 뿐, 소비자의 선택을 위한 다양한 경쟁활동, 즉 경쟁력 있는 숙박객실 가격을 위한 숙박업체를 대상으로 한 다양한 국내 사업 활동을 통해 경쟁하고 있으며 이러한 국내 사업 활동을 고정사업장에서 국내 관계사를 통해 수행하고 있다. 다) 국내 관계사, 특히 GGG의 직원인 MM을 통해 국내 숙박업체를 관리하고 이들 숙박업체에게 보다 나은 객실상품을 확보하고 KKK에서 실시하는 다양한 객실할인 프로그램을 가입토록하여 타 플랫폼과의 가격경쟁력을 확보하고 이를 개인별, 국가별 성과지표인 SHS(Supply Health Score)로 평가하고 있으며 MM의 사업 활동 여하에 따라 이러한 가시적인 성과가 발생하고 있는 점을 알 수 있다. (1) GGG의 SP팀에서는 국내 카드사 및 페이먼트사와의 협력을 통해 공동 펀딩마케팅을 기획하고, 이러한 마케팅 하에서 MM들이 공동 모금된 할인 쿠폰액을 미끼로 국내 숙박업체의 추가할인을 통한 참여를 모집하는 사업활동을 수행하고 있어 이러한 경쟁력있는 가격 확보를 위한 사업 활동을 수행하고 있다. (2) 또한 GGG의 SP팀을 통해 네이버, 쿠팡 등 다양한 국내 협력사에 KKK플랫폼의 객실을 제공하여, 보다 많은 온라인 공간에서 KKK플랫폼의 숙박 객실을 소비자들에게 노출할 수 있도록 하여 소비자 선택을 보다 수월하게 이끄는 사업 활동도 수행하고 있다. (3) 그리고 무엇보다 서비스를 중요하게 생각하는 국내 소비자들을 위해 국내․외 숙박업체 이용에 따른 한국어 콜센터인 JJJ를 운영하고, 국내 소비자들의 결제 편의를 위한 결제대행업체인 HHH를 설립하여 카드 결제 및 간편결제 시스템을 도입하는 등 KKK플랫폼의 참여자에 대한 신뢰성을 확보하기 위한 사업활동 또한 국내 관계사에서 이루어진다. 라) 이에 반해, 청구법인의 CCC본점에서 수행하는 데이터센터 등을 통한 IT팀은 수익과 직접적으로 연관된 생산적인 활동이 아닌 플랫폼 유지, 보수를 위한 활동이 주를 이루고 있다. (1) 또한 IT팀에서 전세계에서 수집한 데이터를 바탕으로 보다 나은 비즈니스 활동을 수행한다고 하나, 지배적인 시장 점유율을 가지지 않는 이상 국내 데이터 수집은 자발적으로 이루어지지 않으며 국내 관계사를 통해 국내 다양한 참여자를 모집함으로써 이러한 빅데이터를 확보할 수 있으므로 국내 관계사가 보다 중요한 역할을 한다 볼 수 있다. (2) 그리고 확보된 데이터를 바탕으로 국내 시장을 대상으로 한 효율적인 마케팅 방법을 고안하는 것 역시 국내 관계사에서 수집된 데이터를 국내 관계사 직원들이 내부 프로그램을 통해 내려받아 이를 활용하고 있으므로 이러한 데이터를 통한 비즈니스 활동 또한 국내 관계사에서 이루어지고 있음이 명백하다. 2) 통지관서가 청구법인 조사로 특정한 매출은 CCC한국사업장의 전체 매출을 특정한 것이 아니다. 가) KKK플랫폼을 통해 확인할 수 있는 청구법인이 국내에서 발생하는 매출은 크게 4가지로 구분할 수 있으며, ① 국내 숙박업체의 객실을 국내․외 소비자에게 판매를 대행하고 수취하는 중개수수료 거래, ② 소비자들의 액티비티(워터파크, 놀이공원 등) 입장권을 판매대행하고 수취하는 판매수수료 거래, ③ 국내 소비자들에 대한 항공권 구매 대행에 따른 판매수수료 거래, ④ 국내 소비자들의 해외여행에 따른 해외 숙박객실 판매 대행에 따른 거래로 구분할 수 있다. (1) 이러한 거래들에서 통지관서가 파악할 수 있는 것은 국내 결제대행업체인 HHH가 간편결제로 나이스페이, 네이버페이와 제휴로 간편결제에 따른 판매가액을 확인할 수 있을 뿐, 내국인이 KKK를 이용할 때 나머지 해외신용 카드(VISA, Master, AMEX 등) 결제와 해외 간편결제(유니온페이 등)에 따른 결제는 통지관서가 판매가액을 확인할 수 있는 방법이 없다. (2) 또한 외국인이 CCC한국사업장의 거래처인 국내 숙박업체를 이용할 경우 결제하는 해외신용카드 및 해외 간편결제 규모 또한 알 수 없다. (3) 하지만, 조사를 통해 확인할 수 있는 청구법인의 국내 관계사 GGG이 국내 숙박업체를 관리하면서 국내․외 소비자들이 국내 숙박업체를 이용하면서 발생하는 판매가액 및 중개수수료 매출에 대한 자료(숙박업체별, 월별, 내국인 외국인 구분)를 확인할 수 있었고, 직접적으로 청구법인이 수행하는 중요하고 본질적인 국내 숙박업체 영업에 따른 매출로 명확히 특정할 수 있었다. (4) 그리고, 청구법인은 국내 숙박업체로부터 확보한 객실을 국내․외 소비자에 판매하고 이에 따른 중개수수료 거래가 발생하는 것으로 국내 숙박업체와의 계약(GTC)에 명확히 명시되어 있으며, 중개수수료에서 별도의 온라인 플랫폼 이용에 따른 부분을 구분하지 않고 있다. (5) 결론적으로 통지관서는 청구법인의 자료제출 거부로 청구법인이 국내에서 발생하는 모든 거래에 대한 매출 규모를 특정할 수 없었지만, KKK플랫폼의 본질적인 국내 숙박업체를 대상으로 하는 객실판매 대행에 따른 중개수수료 거래를 명확히 특정할 수 있었고 특정가능한 명확한 국내 숙박객실 판매에 따른 중개수수료를 대상으로 청구법인의 수입금액을 특정한 것이다. 나) 앞서 말한 4가지 거래 중 ① 국내 숙박업체의 객실판매에 따른 중개수수료 거래 외 ②, ③ 거래는 청구법인의 비협조로 거래규모 및 거래에 따른 담당 직원을 알 수 없어 청구법인의 매출에서 제외했지만, ④ 국내 소비자의 해외 숙박업체 이용은 그 규모를 특정할 수 없으나 명확히 발생되는 거래로서 이에 따라 필수적 으로 발생하는 예약 전반에 따른 콜센터 용역 또한 국내에서 이루어지고 있고, 이를 지원하는 국내 관계사인 JJJ이 있으므로 청구법인인 CCC한국 사업장의 기능으로 보아 서비스 용역거래가 발생하고 있는 것으로 기능분석을 통해 국내 관계사의 매출을 구분한 것이다. 3) OECD 공식입장(AOA)에 따른 CCC한국사업장의 귀속 소득 산정 가) 청구법인은 통지관서의 고정사업장 귀속 소득 산정이 법인세법, 국조법을 비롯하여 OECD 공식입장을 명백히 위반하여 적용한 것이라 주장하나, 이는 사실이 아니다. 나) 2010년 OECD 모델조세조약 제7조에 따르면, 기능적으로 독립된 개별 실체의 접근법(AOA: Authorized OECD Approach)을 원칙으로 하고 있으며, 이는 고정사업장에 귀속시킬 소득은 동일 또는 유사한 상황에서 동일 또는 유사한 활동을 하는 독립기업이 정상가격 조건상 획득하였을 소득으로 하고 있다. (1) 이에 따라 AOA에서는 두단계로 나뉘어 별도 독립기업의 소득을 산정 하도록 하는데 1단계에서는 고정사업장을 별도의 기업으로 가정하고 기능 및 사실관계를 분석하여 중요한 인적기능(SPF: significant people function)에 따라 사용자산과 부담위험을 귀속시키고, 2단계에서 비교가능성 분석에 의한 별도 독립기업의 소득을 산정하도록 한다. (2) 즉, 고정사업장의 귀속소득을 계산할 때는 사실관계를 바탕으로 고정 사업장을 별도의 법인으로 가정하고 중요한 인적 기능적인 측면에 따라 기능 및 위험, 자산을 귀속시키고, 이를 바탕으로 비교가능성 분석에 의한 별도의 독립기업의 소득을 산정하는 것이며, 산정된 소득은 독립기업을 가정하고 본점과 지점, 즉 고정사업장의 귀속 소득을 그 기능에 따라 안분이 필요하다. 다) 아래와 같이 2010년 OECD 모델조세조약 제7조에 따라 각 단계별로 경제적 상황 및 사실관계에 따라 청구법인인 CCC한국사업장의 귀속소득을 산정하였다. (1) (1단계) 경제적 상황 및 사실관계에 따라 중요한 인적기능을 통해 기능분석을 실시하고, 기능분석에 따라 위험 및 자산을 배분하여 국내 고정 사업장의 두 가지, ① 국내 숙박업체 객실판매에 따른 “국내숙박업체 중개수수료 거래”, ② 국내 소비자들이 해외 숙박업체를 이용함에 따라 제공하는 “해외 숙박업체 서비스용역 거래”로 분리하고 국내 관계사들의 재무자료를 바탕으로 개별 기능별 구분 손익을 작성하였다. (2) (2단계) 두 가지 거래에 대한 비교가능기업을 청구법인의 기능에 따라 양적, 질적 기준을 합리적으로 적용하여 “국내숙박업체 중개수수료 거래” (①거래)에 대한 비교가능기업과 “해외숙박업체 서비스용역 거래”(②거래)에 대한 비교가능기업을 선정, 정상범위를 벗어난 ①거래에 대한 이전가격 조정을 실시하고, 정상범위에 해당하는 ②거래는 이전가격 조정을 실시하지 않았다.

① 거래에 대한 이전가격조정 결과 중위값에 해당하는 정상가격에서 국내 관계사에서 발생한 국내 숙박업체와 관련된 매출 전액을 싱가포르 소재 CCC본점 정상보상 소득으로 차감한 소득금액을 CCC한국사업장, 즉 청구법인의 귀속소득 으로 결정하여 무신고한 법인세에 대한 과세가액을 산정하였다. 4) 청구법인에 귀속시킨 소득은 이익분할법(Profit Split Method, PSM)을 적용할 수 없다. 가) 청구법인은 정상가격 산출방법으로 이익분할법(Profit Split Method, PSM)을 통해 국내 고정사업장 귀속소득을 산정해야 한다고 주장하나, 이익분할법은 이익을 분할하기 위한 기여도를 계산하기 위해 합리적인 데이터가 충분히 있어야만 가능한 방법임에도 청구법인의 소득을 산출하기 위해 CCC한국 사업장 및 CCC본점에 대한 데이터를 전혀 제시하지 아니한 채 통지관서의 귀속소득 산정이 잘못되었다는 주장만을 반복하고 있다. 나) 만약에 이익분할법을 적용한다면 청구법인과 CCC본점이 각자 소유한 고유한 무형자산이 있기 때문에 잔여이익분할법(Residual Profit Split Method)을 적용하는 것이 합당함에도 공동 R&D 개발 등 처음부터 이익을 나눌 수 있는 근거가 있을 때나 적용 가능한 총괄이익분할법(Contribution Profit Split Method)을 적용하는 것은 합당하지 않다. 다) 만약 이익분할법을 적용한다 가정하더라도 잔여이익분할법에 따라 국내에서 발생한 KKK의 전체 소득에서 국내 고정사업장의 정상(통상)이익을 차감하고 난 후 잔여이익에 대해 무형자산의 기여도에 따라 배분함이 타당할 것이다. 라) 따라서 통지관서는 청구법인이 제시하지 않아 KKK 전체 소득을 확인할 수 없으므로, CCC한국사업장의 정상이익을 거래순이익율법을 통해 합리적으로 도출했고, 이렇게 청구법인의 정상이익에서 CCC본점의 통상이익으로 볼 수 있는 국내 숙박업체 관련 국내 관계사의 매출을 차감하여 최종 소득을 결정한 것이다. 5) 국내 숙박업체에 대한 객실판매 중개수수료는 분리할 수 있는 거래가 아니다. 가) 청구법인은 국내 숙박업체에 대한 객실 중개수수료를 거래 단계에서 전산 플랫폼의 기능과 숙박업체 객실 영업에 대한 기능을 분리하여야 한다고 주장하나, 이는 명확히 구분되는 거래가 아니므로 일관된 하나의 거래로서 구분할 이유가 없다. 고객과의 계약에서 생기는 수익의 구별 기준이 되는 기업회계기준 1115호 27문단에 따라 청구법인의 수입인 중개수수료에서 온라인 플랫폼 사용에 따른 수수료와 숙박업체 모집에 따른 수수료를 따로 구분할 계약 또는 그 근거가 없으므로 기업회계기준 1115호 30문단에 따라 결합된 용역 수익으로 인식하는 것이 합당하다. 나) YYY 판결(대법원 2016.

2.

18. 선고 2014두13829 판결)에서도 ‘외국법인이 제공한 용역의 중요하고도 본질적인 부분이 국내에서 이루어졌다면 그 일부가 국외에서 이루어졌더라도 용역이 공급되는 장소는 국내라고 보아야 한다’라고 하였으며, ‘국내사업장을 가진 외국법인이 사업활동으로 내국법인에 공급한 용역의 중요하고 본질적인 부분이 국내사업장에서 이루어졌다면 그 용역으로 얻은 소득은 전부 국내사업장에 귀속되는 것으로 보아야 하고, 그 용역의 일부가 국외에서 이루어졌더라도 그 부분만 독립하여 국내사업장에 귀속되지 않는 것으로 볼 것은 아니다’라고 판시하고 있다. 이는 ABK 판결(대법원 2006.

6.

16. 선고 2004두7528 판결)에서도 ‘ABK 통신망을 이용하는 원고들로서는 이 사건 용역 중 가장 중요하고 본질적인 부분은 ABK가 표준화한 메시지양식에 따라 입력한 외환거래에 대한 메시지가 전송되는 것인데, 이러한 ABK 통신망 접속 및 메시지의 전송이 이루어지는 곳은 원고들의 국내 점포이므로, 이 사건 용역의 제공장소는 국내라 할 것이고, ABK 통신망을 이용한 메시지 전송 및 저장의 기계적 또는 기술적 작업이 해외에서 이루어졌다고 하더라도 달리 볼 것은 아니다.’라고 판시하고 있다. 6) 서비스 고정사업장와 일반 고정사업장의 차이점 가) 청구법인은 해외사례로서 인도 모건스탠리 고정사업장 관련 사례를 예로 들었는데, 해당 사례는 일반 고정사업장이 아닌 서비스 고정사업장으로서의 사례로서 최근이 아닌 2007년에 판단된 사례이다. (1) 인도 모건스탠리의 사례를 요약하여 살펴보면, 인도 모건스탠리는 모법인 모건스탠리의 핵심적인 금융 분석 및 리서치 업무를 수행하여 모회사(MSCo)의 사업에 필수적인 역할을 했다고 보아 서비스 고정사업장에 해당하나 서비스 고정사업장으로서 그 용역 대가에 Mark-up하는 대가가 정상범위에 위치하고 있어 추가적인 이익을 귀속시킬 필요가 없다는 판결이다. (2) 해당 사례는 단순히 용역에 대한 대가의 적정여부를 판단한 전형적인 서비스 고정사업장으로서의 판결로서 청구법인의 일반 고정사업장에 대한 사례와 비교할 수 없다. 나) 서비스 고정사업장의 경우 기업이 인적용역 또는 서비스 제공을 위해 일정 기간 이상(6개월) 해당 국가에서 활동하는 경우를 말하며, 청구법인의 경우 일시적이 아니라 연락사무소, 관계 지점을 설립하여 직접적인 본질적이고 중요한 사업활동을 수행한 일반 고정사업장으로서 본질적인 차이가 있다. (1) OECD 모델조세조약 제5조에 따른 서비스 고정사업장은 ‘특정한 인적 용역 서비스(consulting, management 등)를 해당 국가에서 직접 제공하는 경우’를 의미하며, 그 인적용역 대가에 정상가격 범위 내 소득을 신고할 경우 추가적인 소득을 귀속시킬 필요가 없지만, (2) 청구법인과 같은 일반 고정사업장의 경우 계속사업으로서 국내에서 지속적으로 온라인 플랫폼으로서 본질적이고 중요한 사업활동인 참여자 모집을 위한 다양한 사업활동을 영위하며 그 사업활동에 따라 직접적으로 발생하는 국내 숙박업체로부터 수취하는 중개수수료 거래에 대한 적정 소득을 귀속시켜야 하므로 특정한 인적용역 거래만을 귀속시킬 수 없다. 7) 조사 진행 시 사실관계 확인 및 자료제출 협조 거부 가) 청구법인은 통지관서가 충분한 사실관계 파악없이 일방적으로 과세한 것으로 사실관계를 왜곡하여 주장하고 있으나 사실이 아니다. 나) 통지관서는 조사진행기간 동안 청구법인을 비롯한 국내 관계사에 국내 숙박업체에 대한 매출 자료 외 사실관계 파악을 위해 포괄적인 자료 요청이 아닌 구체적이고 세부적인 요청 자료를 적시하여 공문을 통해 요청하였으나 청구법인은 자료제출에 대한 공문을 지연 수취하고 요구 자료에 대한 자료 제출을 거부하는 등 불성실한 조사대응으로 통지관서에서는 국조법에 의한 자료제출을 거부한 사유로 과태료를 부과(2024년 7월)한 바 있다. (1) 청구법인의 불성실한 태도에도 불구하고, 통지관서는 전산 예치를 통해 확보한 국내 관계사 직원의 컴퓨터 파일을 통해 확인한 사실에 대해 세무대리인과 공유하며 사실관계 검증, 매출자료 확인 등을 요청했으나, 국내 고정사업장이 없다는 주장만 반복할 뿐 이를 입증하거나 설명할 수 있는 자료는 현재까지도 제출하지 않았다. (2) 또한 통지관서는 전산예치를 통해 확보한 자료를 바탕으로 사실관계를 구축하고, 이를 검증하기 위해 거래처에 대한 현장확인도 실시하여 사실관계를 확정했고, 충분히 검증가능한 매출자료도 확보하여 청구법인에 이를 제시한 바 있지만 국내에서는 이를 알 수 없다는 알 수 없는 이유만 반복할 뿐 합당한 자료 제출을 지속적으로 거부하는 청구법인이 통지관서의 사실관계 등이 충분히 조사되지 않은 상황에서 과세가 이루어졌다는 논리는 신빙성이 부족하다. 다) 국내 OTA 시장의 경제적 상황 또한 다수의 논문을 통해 OTA 시장의 상황을 면밀하게 분석했고, 이러한 경제적 상황을 바탕으로 예치된 국내 관계사 직원의 파일을 접목하여 사업구조를 파악하였으므로 사실관계에 대한 조사가 부족했다는 청구법인의 주장은 사실이 아니다. 8)

가) 청구법인은 사람의 개입없이 용역 제공이 이루어지는 자동화된 디지털 플랫폼 사업에서 영업이익의 전부를 단순한 사업지원 기능을 수행하는 것에 불과한 고정사업장에 귀속시키므로 그 자체가 고정사업장 귀속소득 산정의 근본원리인 독립기업원칙에 반한다고 주장하나, (1) 온라인 플랫폼 비즈니스에 있어 플랫폼 자체보다 참여자를 모집하고 이들의 이탈을 방지하여 이들을 통해 수집한 데이터 확보가 무엇보다 중요한 사업활동에 해당하며, 이 모든 참여자 확보를 위한 다양한 사업활동이 국내 관계사를 통해 이루어지는 것을 다양한 조사내용을 통해 입증하였다. (2) 또한, 조사를 통해 확인한 사실관계를 통해 청구법인의 국내 고정사업장은 독립된 기업으로 보아 청구법인이 국내 OTA 사업을 영위하며 발생한 소득에 대해 OECD 공식입장인 2010년 OECD 모델조세조약 제7조를 근거하여 청구 법인인 CCC한국사업장과 CCC본점 소득을 적절히 안분하였기에 청구법인의 주장은 이유 없다. 나) 조사기간 동안 청구법인은 불성실한 조사 태도로 국내 고정사업장이 없음을 주장하기만 할 뿐 그 어떤 합리적인 입증자료를 제출하지 아니하고, 충분히 제출할 수 있는 자료에 대해서도 제출을 거부한 사실이 있으며, 통지관서는 이러한 청구법인의 대응에도 불구하고 확보한 자료에 대해 세무대리인을 통해 충분히 설명하고, 사실관계 파악에 대한 자료를 요청하며 청구법인의 대응을 요청했지만 청구법인이 이를 철저히 무시한 사실이 있음에도, 지금 과세전적부심사청구에서 사실관계에 대한 충분한 조사없이 일방적으로 과세했다는 청구법인의 주장은 전혀 사실관계에 부합하지 않는다.

1) (주위적 청구) 국내 고정사업장이 성립하지 않는다는 청구주장의 당부 1-1) (예비적 청구) 국내 간주고정사업장이 성립하지 않는다는 청구주장의 당부 2) 중개용역의 중요하고도 본질적인 부분이 국외에서 이루어지는 용역의 국외 공급이므로 부가가치세 과세대상이 아니라는 청구주장의 당부 3) 숙박업체가 KKK플랫폼에 게시한 중개수수료 기준금액인 기준판매 가격과는 별개로 청구법인의 자체 부담으로 추가로 가격조정(Downlift)한 후 판매된 객실의 Downlift상당액을 숙박업체에서 수취할 중개수수료에서 차감한 Downlift는 에누리에 해당한다는 청구주장의 당부 4) 국내 고정사업장의 법인세 귀속소득 산정이 위법 하다는 청구주장의 당부 5) 가산세 감면의 정당한 사유가 있다는 청구주장의 당부

<쟁점①, ①-1 관련> 1) 법인세법 제94조 【외국법인의 국내사업장】(2018.

12.

24. 법률 제16008호로 일부개정된 것)

① 외국법인이 국내에 사업의 전부 또는 일부를 수행하는 고정된 장소를 가지고 있는 경우에는 국내사업장이 있는 것으로 한다.

② 제1항에 따른 국내사업장에는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 장소를 포함하는 것으로 한다.

1. 지점, 사무소 또는 영업소

③ 외국법인이 제1항에 따른 고정된 장소를 가지고 있지 아니한 경우에도 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자 또는 이에 준하는 자로서 대통령령으로 정하는 자를 두고 사업을 경영하는 경우에는 그 자의 사업장 소재지(사업장이 없는 경우에는 주소지로 하고, 주소지가 없는 경우에는 거소지로 한다)에 국내사업장을 둔 것으로 본다.

1. 국내에서 그 외국법인을 위하여 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 계약(이하 이 항에서 "외국법인 명의 계약등"이라 한다)을 체결할 권한을 가지고 그 권한을 반복적으로 행사하는 자

• 가. 외국법인 명의의 계약
• 나. 외국법인이 소유하는 자산의 소유권 이전 또는 소유권이나 사용권을 갖는 자산의 사용권 허락을 위한 계약
• 다. 외국법인의 용역제공을 위한 계약

2. 국내에서 그 외국법인을 위하여 외국법인 명의 계약등을 체결할 권한을 가지고 있지 아니하더라도 계약을 체결하는 과정에서 중요한 역할(외국 법인이 계약의 중요사항을 변경하지 아니하고 계약을 체결하는 경우로 한정한다)을 반복적으로 수행하는 자

④ 다음 각 호의 장소(이하 이 조에서 "특정 활동 장소"라 한다)가 외국법인의 사업 수행상 예비적이며 보조적인 성격을 가진 활동을 하기 위하여 사용되는 경우에는 제1항에 따른 국내사업장에 포함되지 아니한다.

1. 외국법인이 자산의 단순한 구입만을 위하여 사용하는 일정한 장소

2. 외국법인이 판매를 목적으로 하지 아니하는 자산의 저장이나 보관만을 위하여 사용하는 일정한 장소

3. 외국법인이 광고, 선전, 정보의 수집 및 제공, 시장조사, 그 밖에 이와 유사한 활동만을 위하여 사용하는 일정한 장소

4. 외국법인이 자기의 자산을 타인으로 하여금 가공하게 할 목적으로만 사용하는 일정한 장소

⑤ 제4항에도 불구하고 특정 활동 장소가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항에 따른 국내사업장에 포함한다.

1. 외국법인 또는 대통령령으로 정하는 특수관계가 있는 외국법인(비거주자를 포함한다. 이하 이 항에서 "특수관계가 있는 자"라 한다)이 특정 활동 장소와 같은 장소 또는 국내의 다른 장소에서 사업을 수행하고 다음 각 목의 요건을 모두 충족하는 경우

• 가. 특정 활동 장소와 같은 장소 또는 국내의 다른 장소에 해당 외국법인 또는 특수관계가 있는 자의 국내사업장이 존재할 것
• 나. 특정 활동 장소에서 수행하는 활동과 가목의 국내사업장에서 수행하는 활동이 상호 보완적일 것

2. 외국법인 또는 특수관계가 있는 자가 특정 활동 장소와 같은 장소 또는 국내의 다른 장소에서 상호 보완적인 활동을 수행하고 각각의 활동을 결합한 전체적인 활동이 외국법인 또는 특수관계가 있는 자의 사업 활동에 비추어 예비적이며 보조적인 성격을 가진 활동에 해당하지 아니하는 경우 1-1) 법인세법 시행령 제133조 【외국법인의 대리인 등의 범위】(2019.

2.

12. 대통령령 제29529호로 일부개정된 것)

① 법 제94조 제3항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 자"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다.

2. 중개인․일반위탁매매인 기타 독립적 지위의 대리인으로서 주로 특정 외국법인만을 위하여 계약체결 등 사업에 관한 중요한 부분의 행위를 하는 자(이들이 자기사업의 정상적인 과정에서 활동하는 경우를 포함한다) 2) 법인세법 제94조 【외국법인의 국내사업장】(2018.

12.

14. 법률 제16008호로 일부개정되기 전의 것)

③ 외국법인이 제1항에 따른 고정된 장소를 가지고 있지 아니한 경우에도 국내에 그 외국법인을 위하여 계약을 체결할 권한을 가지고 그 권한을 반복적으로 행사하는 자 또는 이에 준하는 자로서 대통령령으로 정하는 자를 두고 사업을 경영하는 경우에는 그 자의 사업장 소재지(사업장이 없는 경우에는 주소지로 하고, 주소지가 없는 경우에는 거소지로 한다)에 국내사업장을 둔 것으로 본다.

④ 제1항에 따른 국내사업장에는 다음 각 호의 장소는 포함되지 아니한다.

1. 외국법인이 자산의 단순한 구입만을 위하여 사용하는 일정한 장소

2. 외국법인이 판매를 목적으로 하지 아니하는 자산의 저장이나 보관만을 위하여 사용하는 일정한 장소

3. 외국법인이 광고, 선전, 정보의 수집 및 제공, 시장조사, 그 밖에 그 사업수행상 예비적이며 보조적인 성격을 가진 사업활동을 하기 위하여 사용하는 일정한 장소

4. 외국법인이 자기의 자산을 타인으로 하여금 가공하게 할 목적으로만 사용하는 일정한 장소 3) 한․싱가포르 조세조약 제5조【고정사업장】(2019.

12.

31. 발효)

1. 이 협정의 목적에 따라 “고정사업장”이란 기업의 사업이 전적으로 또는 부분적으로 수행되는 고정된 사업장소를 말한다.

2. “고정사업장”이란 특히 다음을 포함한다.

• 가. 관리장소 나. 지점 다. 사무소 라. 공장
• 마. 작업장, 그리고

4. 이 조 전항들의 규정에도 불구하고, “고정사업장”은 다음을 포함하지 아니하는 것으로 본다.

• 가. 기업 소유의 재화 또는 상품의 저장, 전시 또는 인도만을 목적으로 하는 시설의 사용
• 나. 저장, 전시 또는 인도만을 목적으로 하는 기업 소유의 재화 또는 상품의 재고 보유
• 다. 다른 기업에 의한 가공만을 목적으로 하는 기업 소유의 재화 또는 상품의 재고 보유
• 라. 기업을 위한 재화 또는 상품의 구입이나 정보수집만을 목적으로 하는 고정된 사업장소의 유지
• 마. 기업을 위한 그 밖의 모든 예비적 또는 보조적 성격의 활동 수행만을 목적으로 하는 고정된 사업장소의 유지
• 바. 가호부터 마호까지 언급한 활동들의 어떠한 조합만을 목적으로 하는 고정된 사업장소의 유지로서, 그러한 조합의 결과인 고정된 사업 장소의 전반적인 활동이 예비적 또는 보조적인 성격인 경우

5. 제1항 및 제2항의 규정에도 불구하고, 인(제6항에 따라 독립적 지위를 갖는 대리인은 제외한다)이 기업을 위하여 활동하며, 한쪽 체약국에서 그 기업명의로 계약을 체결할 권한을 갖고 그 권한을 상시적으로 행사 하는 경우, 그 기업은 그 인이 그 기업을 위하여 수행하는 모든 활동에 관하여 그 체약국에 고정사업장을 가진다고 본다. 다만, 그 인의 활동이 어떠한 고정된 사업장소를 통하여 수행되더라도, 제4항의 규정에 따라 그 고정된 사업장소를 고정사업장으로 보지 아니하는 제4항에 언급된 활동에 한정되는 경우에는, 그러하지 아니하다.

6. 기업이 한쪽 체약국에서 중개인, 일반 위탁매매인 또는 그 밖의 모든 독립적 지위를 가진 대리인을 통하여 사업을 수행한다는 이유만으로, 그 인이 자기 사업의 통상적 과정에서 활동하는 한, 그 기업이 그 체약국에 고정사업장을 가지는 것으로 보지 아니한다.

7. 한쪽 체약국 거주자인 회사가, 다른 쪽 체약국 거주자인 회사 또는 다른 쪽 체약국에서 (고정사업장을 통하거나 다른 방법에 의하여) 사업을 수행하는 회사를 지배하거나 그 회사에 의하여 지배되고 있다는 사실 자체만 으로 어느 한쪽 회사가 다른 쪽 회사의 고정사업장을 구성하지 아니한다. 4)

11.

21. Model Tax Convention on Income and on Capital (“2017년모델조약”) 제5조【국내사업장(permanent establishment)】

1. 이 조약의 목적상 '국내사업장'이라 함은 한 기업의 사업이 전적으로 혹은 부분적으로 수행되는 일정 사업장소(fixed place of business)를 의미한다.

2. '국내사업장'은 특히 다음을 포함한다. ⓐ 관리장소 ⓑ 지점 ⓒ 사무소

3. 건축현장, 건설 혹은 설비공사는 12개월을 초과하여 존속하는 경우에만 국내사업장이 된다.

4. 이 조문 전항의 규정들에도 불구하고 '국내사업장'은 다음의 것을 포함하지 않는 것으로 본다. ⓐ 개인은 그가 이용할 수 있는 항구적 주거(permanent home)를 가지고 있는 국가의 거주자로 본다. 개인이 양 체약국안에 모두 그가 이용할 수 있는 항구적 주거를 가지고 있는 경우, 개인은 그의 인적, 경제적 관계가 더 밀접한 국가의 거주자로 본다(중대한 이해관계의 중심지). ⓑ 개인의 중대한 이해관계의 중심지가 있는 국가를 결정할 수 없거나 또는 어느 국가에서도 그가 이용할 수 있는 항구적 주거를 두고 있지 않은 경우, 그가 일상적 거소(habitual abode)를 두고 있는 국가의 거주자로 본다. ⓒ 개인이 일상적인 거소를 양 국가에 두고 있거나 혹은 어느 국가에도 일상적인 거소를 두고 있지 않은 경우, 그는 그가 '국민'인 국가의 거주자로 본다. ⓓ 개인이 양 국가의 국민이거나 혹은 양 국가 중 어느 국가의 국민도 아닌 경우, 양 체약국의 관할당국이 상호합의에 의해 이 문제를 해결한다. ⓔ 기업을 위해 다른 활동만을 수행할 목적으로 일정사업장소의 유지 ⓕ a목부터 e목에 언급된 복합적 활동의 수행만을 위한 일정사업장소의 유지 다만, 그러한 활동, 또는 f목의 경우 일정사업장소 활동의 전부가 예비적 보조적 성격인 경우이어야 한다. 4.1 어느 기업 또는 그 기업의 밀접한 관계기업(closely related enterprise)이 동일 체약국의 같은 장소나 다른 장소에서 사업활동을 수행하고 다음에 해당하는 경우에는 4항을 그 기업이 사용하거나 유지하는 일정사업장소에는 적용되지 않는다. a) 그 같은 장소나 다른 장소가 이 조문에 따른 그 기업 또는 관계기업의 국내사업장을 구성하거나, 또는 b) 같은 장소에서 두 기업이 수행하거나, 또는 두 장소에서 그 기업 또는 관계기업이 수행하는 활동의 복합으로 인한 전반적 활동이 예비적 보조적 성격이 아닌 경우. 다만, 동일 장소에서 두 기업들이 수행하거나 또는 두 장소에서 그 기업 및 관계기업이 수행하는 사업활동이 일관된 사업활동(cohesive business operation)의 일환으로 보완기능(complementary functions)에 해당하는 경우는 제외한다.

5. 제1항 및 제2항에도 불구하고 제6항의 제한하에서, 한 인(person)이 한 체약국에서 한 기업을 대신하여 활동하면서, 계약을 상시적으로 체결하거나, 그 기업의 중요한 수정 없이 상시적으로 체결되는 계약을 체결하도록 이끄는데 중요한 역할을 상시적으로 수행하고, 그러한 계약이, a) 그 기업의 명의로 체결되거나 b) 그 기업이 소유하는 자산의 소유권을 양도하거나 사용할 권리를 부여 하거나, 그 기업이 사용할 권리를 가진 자산을 사용할 권리를 부여하거나, c) 그 기업이 용역을 제공하는 경우에는, 그 기업은 그 사람이 수행하는 활동에 대하여 그 국가에 국내사업장을 가진 것으로 간주한다. 다만 그 사람의 활동이 일정사업장소(4.1항이 적용되는 일정사업장소 제외)를 통하여 행하여진다 하더라도 그 일정사업장소가 국내사업장으로 되지 않는 4항에 언급된 활동에 한정되지 않는 경우이어야 한다.

6. 한 체약국에서 활동하는 사람이 다른 체약국의 기업을 위하여 한 체약국에서 독립대리인으로 사업을 수행하면서 그 사업활동의 일상적 과정에서 그 기업을 위하여 활동하는 경우 5항은 적용되지 않는다. 그러나 한 인(person)이 하나 이상의 밀접한 관계기업을 위하여 배타적으로 또는 거의 배타적으로 활동하는 경우, 그 사람은 그 기업에 대하여 이 항에서 의미하는 독립대리인으로 보지 않는다.

7. 한 체약국의 거주자인 한 회사가 상대방 체약국의 거주자인 회사, 또는 상대방 체약국에서 (국내사업장을 통하거나 다른 방법에 의하여) 사업을 영위하는 회사를 지배하거나 또는 그 회사에 의하여 지배된다는 사실만으로는 어느 회사가 다른 회사의 국내사업장이 되지 않는다.

8. 이 조의 목적상, 모든 관련 사실 및 상황에 따라, 어떤 사람이나 기업이 상대방을 지배하거나 두 사람이 같은 사람이나 기업의 지배를 받는 경우 그 사람이나 기업은 다른 기업의 밀접한 관계기업으로 본다. 일방이 직접 또는 간접으로 상대방의 수익권(beneficial interest)의 50%를 초과하여(회상의 경우 그 회사의 출자자본 또는 수익지분의 총 의결권 및 가치의 50%를 초과하여) 소유하거나, 다른 사람이나 기업이 직접 또는 간접으로 그 사람이나 기업 또는 두 기업의 수익권(beneficial interest)의 50%를 초과하여(회사의 경우 그 회사의 출자지분 또는 수익지분의 총 의결권 및 가치의 50%를 초과하여) 소유하는 경우, 그 사람이나 기업은 무조건 밀접한 관계기업으로 간주된다. 4-1) 2017.

11.

21. Commentaries on the Articles of the Model Tax Conventio(“2017모델조약주석서”) 제5조

12. 특정 장소가 국내고정사업장이 되는데 있어 그 장소에 대한 형식적인 법적 권리가 필요한 것은 아니지만, 특정 장소에 어떤 기업이 단순히 존재한다는 것만으로는 그 장소가 당해 기업의 처분권한 하에 있다는 것을 의미하지 않는다. 어떤 장소를 ‘기업의 사업이 전적으로 또는 부분적으로 수행하는 사업장소’를 구성하는 방식으로 그 기업의 처분 권한 하에 있다고 볼 것인지는 그 기업에게 그 장소를 사용할 실질적 권한이 있는지 여부는 물론 그 장소에서 그 기업이 존재하는 정도 및 그 곳에서 수행하는 활동에 달려 있다. 이는 아래 사례에서 예시된다. 한 기업이 자기 사업활동을 위하여만 사용되는 특정장소를 사용할 배타적 법적 권리를 가지는 경우(즉, 그 기업에 그 장소의 법적 소유권이 있는 경우), 그 장소는 명백히 그 기업의 처분하에 있다. 이에는 또한 다른 기업에 속하거나 여러 기업이 사용하는 특정장소를 한 기업이 사용하도록 허락받고, 상당한 기간 동안 계속적으로 그 장소에 사업활동을 수행하는 경우가 포함된다. 그렇지만, 한 장소에서 기업의 실재가 너무 간헐적이거나 부수적이어서 그 장소를 그 기업의 사업장소로 볼 수 없는 경우(즉, 한 기업의 종업원들이 자주 방문하여 관계기업의 구내에 들어갈 수 있지만 상당기간을 이 구내에서 일을 하지는 않는 경우)는 제외된다. 그 장소는 명백히 그 기업의 처분 하에 있지 않다. 그러므로 예를 들면, 공급자나 하청제조업자가 배타적으로 소유하고 사용하는 공장의 경우, 그 공장에서 생산된 재화를 수취하는 기업이 그 재화를 모두 사업활동에 사용한다는 이유만으로는 그 기업의 처분하에 있다고 볼 수 없다.(후략)

40. 기업은 또한 하청계약자를 통하여, 그 하정계약자가 전적으로 또는 그 기업의 종업원과 함께 활동하면서, 사업을 수행할 수 있다. 그 경우, 5조의 다른 조건들이 충족된다면 그 기업을 위한 국내사업장이 구성된다.(그런데, 이는 그 국내사업장에 어느 만큼의 소득을 귀속시켜야 하는지에 대한 별개의 문제를 해결하지는 못한다.) 1항의 맥락에서, 이러한 상황에서 국내사업장이 존재하려면 그 하청계약자가 그 기업의 처분하에 있는 일정사업장소에서 기업의 업무를 수행한다는 요건이 충족되어야 한다. 하청계약업자가 기업의 업무를 수행하는 일정사업장소가 그 기업의 처분하에 있는지 여부는 12항의 지침을 기준으로 결정된다. 그런데, 그 기업의 종업원이 존재하지 아니하는 경우 기업이 명백히 그 장소를 사용할 실질적 권한이 있다는 점을 보여줄 다른 요소들을 기준으로 기업이 해당 장소에 대한 처분권한을 보유한다는 점을 증명하여야 한다. 예를 들면, 그 기업이 해당 장소에 대한 소유권 또는 법적 점유권이 있으며 그 장소에 대한 접근이나 사용을 통제하는 등의 사유가 그것이다. (중략). 한 가지 사례는 소규모호텔을 소유하고 호텔방을 인터넷을 통하여 빌려주는 기업이 원가가산 방법으로 대가를 받는 회사에 호텔의 실재운영(one-site operation)을 하청계약 하는 경우이다.

59. 예비적 보조적인 활동과 그렇지 않은 활동을 구별하는 일은 종종 어려운 것이다. 결정적인 기준은 일정사업장소의 자체적 활동이 전체적으로 볼 때 기업활동의 핵심적이고 중요한 부분인가이다. 각 개별적 상황을 평가하여야 한다. 어떤 경우에도 전체 기업의 일반목적과 같은 목적의 일정사업장소는 예비적 보조적인 활동을 하는 것이 아니다.

87. ‘계약체결(concludes contracts)’이라는 용어는 계약에 적용되는 관련법에 따라 개인이 계약을 체결 한 것으로 간주되는 상황에 초점을 둔다. 계약조건을 적극적으로 협상하지 않고도 계약은 체결될 수 있다. 이는 예를 들면 한 기업과 표준계약을 체결하는 제삼자가 제기한 제안을 그 기업을 대신하여 한 사람이 받아들이면 계약이 체결된다고 관련법에서 규정하는 경우이다. 또한 관련법에 따라 해당국가 밖에서 계약이 서명된다고 해도 그 국가에서 계약이 체결될 수 있다. 예를 들면, 기업을 대신하여 행위하는 사람이 제삼자가 제시한 계약을 체결하기 위한 제안을 받아들인 결과 계약체결이 이루어진 경우, 그 국가 밖에서 계약이 서명되는지는 문제되지 않는다. 더 나아가, 한 사람이 한 국가에서 계약의 모든 요소와 내용을 협상하여 이것이 기업을 구속하는 경우, 그 국가 밖에서 다른 사람이 계약에 서명한다고 해도 그 국가에서 그 사람이 계약을 체결하였다고 말할 수 있다.

88. ‘또는 기업이 중요한 변경을 하지 않고 반복적으로 체결하는 계약의 체결로 이끄는 주요역할을 항상 행사한다.’는 문구는 관련법에 따라 한 사람이 한 체약국에서 계약을 체결하지 않더라도 기업을 대신하여 그 국가에서 수행한 활동의 직접적 결과 계약이 체결되는 상황을 전제로 한다. ‘계약을 체결한다(concludes contracts)’라는 문구는 계약법에 근거한 비교적 잘 알려진 판단기준을 제공하지만, 계약법의 관련규정에 따르면 계약체결이 한 국가의 밖에서 이루어졌지만 분명히 한 사람의 활동의 직접적 결과로 계약이 체결되는 상황을 언급하기 위하여, 이러한 판단기준에 한 국가에서 실질적 활동이 일어났는지에 초점을 두는 판단기준을 보완할 필요가 있다. 이 문구는 5항의 목표와 목적에 비추어 해석되어야 하는데, 한 국가에서 한 사람이 행하는 활동이 외국기업이 수행하는 계약의 주기적 체결로 이어지게 되는 상황에 적용하기 위한 것으로, 이는 그 사람이 그 기업의 판매인력(sales force)으로 활동하는 경우이다. 따라서 계약체결에 이르는 주요역할은 보통 제삼자로 하여금 그 기업과 계약을 체결하도록 설득하는 그 사람의 활동과 관련된다. ‘그 기업이 중요한 변경을 하지 않고 반복적으로 체결하는 계약의 체결’이란 문구는 그 국가에서 주요역할이 수행되는 경우 계약이 그 국가에서 공식적으로 체결되지 않고, 예를 들면 그 국가 밖에서 일상적으로 계약을 검토하고 승인하며 이러한 검토가 없으면 이 계약들의 주요내용을 고치게 되는 결과에 이르는 경우에도 그 사람의 행위는 5항의 범위에 해당한다는 점을 분명히 한다.

111. 6항의 마지막 문구는 한 사람이 밀접한 관계에 있는 하나 이상의 기업을 위하여 전적으로 또는 거의 전적으로 활동하는 경우 독립대리인으로 볼 수 없다고 규정한다. 그런데 이 마지막 문구는 한 사람이 밀접한 관계가 없는 하나 이상의 기업을 위하여 활동하면 자동적으로 6항이 적용된다는 의미는 아니다. 6항에서 그 사람이 독립대리인으로 사업을 수행하여야 하며, 그 사업의 일상적 과정에서 활동하여야 한다고 규정한다. 그 사람의 활동이 그 사람의 사업기간 내내 또는 장기간에 걸쳐 전적으로 또는 거의 전적으로 단 하나의 기업(또는 밀접한 관계에 있는 기업그룹)을 위하여 수행된다면 독립자격이 있다고 볼 수 없다. 그런데, 한 사람이 단기간 동안(예, 그 사람의 사업활동초기) 밀접한 관계가 없는 한 기업을 위하여 전적으로 활동하는 경우, 6항이 적용될 여지가 있다.(후략)

113. 8항의 ‘밀접한 관계’의 정의가 한 회사가 다른 회사를 통제하거나 통제당하는 상황에 적용된다는 사실과 6항 마지막 문구의 원칙이 5조 7항의 범위를 제한하는 것은 아니다. 아래 117항에서 설명하는 대로, 자회사가 모회사를 대신하여 활동하는 경우 모회사가 5항에 따른 국내사업장을 가지는 것으로 볼 수 있는 상황이 있다. 그러한 경우, 모회사를 위하여 전적으로 또는 거의 전적으로 활동하는 자회사는 6항의 ‘독립대리인’ 예외의 혜택을 볼 수 없다. 그런데, 이것이 모자회사 관계로 5항의 요건이 무력화되고 그러한 관계만으로 이 요건들이 충족된다고 보기에 충분하다는 의미는 아니다. <쟁점②, ③ 관련> 1) 부가가치세법 제4조 【과세대상】(2022.

12.

31. 법률 제19194호로 일부개정 되기 전의 것) 부가가치세는 다음 각 호의 거래에 대하여 과세한다.

1. 사업자가 행하는 재화 또는 용역의 공급 2) 부가가치세법 제20조 【용역의 공급장소】

① 용역이 공급되는 장소는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 곳으로 한다.

1. 역무가 제공되거나 시설물, 권리 등 재화가 사용되는 장소 3) 부가가치세법 제29조 【과세표준】

⑤ 다음 각 호의 금액은 공급가액에 포함하지 아니한다.

1. 재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아 주는 금액 <쟁점④ 관련> 1) 법인세법 제91조 【과세표준】(2022.

12.

31. 법률 제19193호로 일부개정 되기 전의 것)

① 국내사업장을 가진 외국법인과 제93조 제3호에 따른 국내원천 부동산 소득이 있는 외국법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준은 국내 원천소득의 총합계액(제98조 제1항, 제98조의3, 제98조의5 또는 제98조의6에 따라 원천징수되는 국내원천소득 금액은 제외한다)에서 다음 각 호에 따른 금액을 차례로 공제한 금액으로 한다.(단서 및 각 호 생략)

② 제1항에 해당하지 아니하는 외국법인의 경우에는 제93조 각 호의 구분에 따른 각 국내원천소득의 금액을 그 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준으로 한다. 2) 법인세법 제92조 【국내원천소득 금액의 계산】

① 제91조 제1항에 해당하는 외국법인의 각 사업연도의 국내원천소득의 총합계액은 해당 사업연도에 속하는 익금의 총액에서 해당 사업연도에 속하는 손금의 총액을 뺀 금액으로 하며, 각 사업연도의 소득금액의 계산에 관하여는 대통령령으로 정하는 바에 따라 제14조부터 제18조까지, 제18조의2, 제19조, 제19조의2, 제20조부터 제31조까지, 제33조부터 제38조까지, 제40조부터 제42조 까지, 제42조의2, 제43조, 제44조, 제44조의2, 제44조의3, 제45조, 제46조, 제46조의2부터 제46조의5까지, 제47조, 제47조의2, 제50조, 제51조, 제52조, 제53조, 제53조의2 및 제54조와 ｢조세특례제한법｣ 제138조 를 준용한다.(단서생략)

⑦ 외국법인의 국내사업장과 관련된 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 국외의 본점 및 다른 지점의 손비 배분 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 2-1) 법인세법 제93조 【외국법인의 국내원천소득】 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

5. 국내원천 사업소득: 외국법인이 경영하는 사업에서 발생하는 소득(조세 조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득을 포함한다) 으로서 대통령령으로 정하는 소득. 다만, 제6호에 따른 국내원천 인적용역(人的用役)소득은 제외한다. 3) 국제조세조정에 관한 법률 제7조 【정상가격에 의한 결정 및 경정】(2022.

12.

31. 법률 제19191호로 일부개정되기 전의 것)

① 과세당국은 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있다.

② 과세당국은 제1항을 적용할 때 제8조에 따른 정상가격 산출방법 중 같은 정상가격 산출방법을 적용하여 둘 이상의 과세연도에 대하여 정상가격을 산출 하고 그 정상가격을 기준으로 일부 과세연도에 대한 과세표준 및 세액을 결정 하거나 경정하는 경우에는 나머지 과세연도에 대해서도 그 정상가격을 기준으로 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하여야 한다. 3-1) 국제조세조정에 관한 법률 제8조 【정상가격의 산출방법】

① 정상가격은 국외특수관계인이 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 재화 또는 용역의 특성ㆍ기능 및 경제환경 등 거래조건을 고려하여 다음 각 호의 산출방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다. 다만, 제6호의 방법은 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다.

4. 거래순이익률방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래와 유사한 거래 중 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래에서 실현된 통상의 거래 순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법

5. 이익분할방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 거래 당사자 양쪽이 함께 실현한 거래순이익을 합리적인 배부기준에 따라 측정된 거래 당사자들 간의 상대적 공헌도에 따라 배부하고, 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법

6. 그 밖에 대통령령으로 정하는 바에 따라 합리적이라고 인정되는 방법 4-2) 국제조세조정에 관한 법률 시행령 제8조 【거래순이익률방법】(2023.

2.

28. 대통령령 제33272호로 일부개정되기 전의 것)

① 법 제8조 제1항 제4호에 따른 거래순이익률방법을 적용할 때 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지표를 기초로 산출한다.

1. 매출액에 대한 거래순이익(매출 총이익에서 영업비용을 뺀 금액을 말하며, 영업비용은 판매비와 일반관리비를 말한다. 이하 이 관에서 같다)의 비율

2. 자산에 대한 거래순이익의 비율

3. 매출원가 및 영업비용에 대한 거래순이익의 비율

4. 영업비용에 대한 매출 총이익의 비율

5. 그 밖에 합리적이라고 인정될 수 있는 거래순이익률

② 제1항에 따른 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률을 산출할 수 없는 경우에는 다음 각 호의 거래 중 해당 거래와 수행된 기능, 사용된 자산 및 부담한 위험의 정도가 유사한 거래에서 발생한 통상의 거래순이익률을 제1항에 따른 통상의 거래순이익률로 사용할 수 있다.

1. 국외특수관계인과 특수관계가 없는 자 간의 거래

2. 특수관계가 없는 자 간의 제3의 거래 4-3) 국제조세조정에 관한 법률 시행령 제9조 【이익분할방법】

① 법 제8조 제1항 제5호에 따른 이익분할방법을 적용할 때에는 다음 각 호의 사항을 고려해야 한다.

1. 거래 당사자 양쪽이 함께 실현한 거래순이익은 제3자와의 거래에서 실현한 거래순이익으로 할 것

2. 상대적 공헌도는 다음 각 목의 기준과 각 기준이 거래순이익의 실현에 미치는 중요도를 고려하여 유사한 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래에 적용될 것으로 판단되는 합리적인 배부기준에 따라 측정할 것

• 가. 사용된 자산과 부담한 위험을 고려하여 평가된 거래 당사자가 수행한 기능의 상대적 가치
• 나. 영업자산, 유형ㆍ무형의 자산 또는 사용된 자본
• 다. 연구ㆍ개발, 설계, 마케팅 등 핵심 분야에 지출ㆍ투자된 비용
• 라. 그 밖에 판매 증가량, 핵심 분야의 고용인원 또는 노동 투입시간, 매장 규모 등 거래순이익의 실현과 관련하여 합리적으로 측정할 수 있는 배부기준

② 법 제8조 제1항 제5호에 따른 이익분할방법은 거래 형태별로 거래 당사자들의 적절한 기본수입을 우선 배부하고, 잔여이익을 상대적 공헌도에 따라 배부하는 방법을 포함한다. 5) 한․싱가포르 조세조약 제7조【사업이윤】(2019.

12.

31. 발효)

1. 한쪽 체약국 기업의 이윤은, 그 기업이 다른 쪽 체약국에 소재하는 고정사업장을 통하여 그 다른 쪽 체약국에서 사업을 수행하지 아니하는 한, 그 한쪽 체약국에서만 과세한다. 기업이 앞에서 언급한 것과 같이 사업을 수행하는 경우에는, 그 기업의 이윤 중 그 고정사업장에 귀속시킬 수 있는 부분만 그 다른 쪽 체약국에서 과세할 수 있다.

2. 제3항의 규정에 따를 것을 조건으로, 한쪽 체약국 기업이 다른 쪽 체약국에 소재하는 고정사업장을 통하여 그 다른 쪽 체약국에서 사업을 수행하는 경우, 각 체약국에서 고정사업장에 귀속되는 이윤은, 그 고정사업장이 동일하거나 유사한 조건 하에서 동일하거나 유사한 활동에 종사하면서, 그 고정사업장이 속하는 기업과 전적으로 독립하여 거래하는 별개의 분리된 기업이라면 그 고정사업장이 취득할 것으로 예상되는 이윤으로 한다.

3. 고정사업장의 이윤을 결정할 때, 고정사업장의 목적에 따라 발생하는 경영비와 일반관리비를 포함한 경비는 고정사업장이 소재하는 체약국 또는 그 외의 다른 곳에서 발생하는지 여부와 관계없이 비용공제를 허용한다.

4. 고정사업장이 그 기업을 위하여 재화 또는 상품을 구매한다는 이유만으로는 어떠한 이윤도 그 고정사업장에 귀속되지 아니한다.

5. 전항들의 목적에 따라, 고정사업장에 귀속되는 이윤은 그 방법에 반하는 타당하고 충분한 이유가 없는 한 매년 동일한 방법으로 결정한다.

6. 이윤이 이 협정의 다른 조에서 별도로 취급하는 소득항목을 포함하는 경우, 그 조의 규정은 이 조의 규정에 따른 영향을 받지 아니한다. 6) 2017년모델조약 제7조【사업소득】

15. 2항은 국내사업장 귀속소득의 결정에 대한 기본원칙을 규정한다. 2항에 따라, 국내사업장 귀속소득은 국내사업장 및 기업의 다른 부문을 통해 수행되는 기능, 사용되는 자산 및 부담하는 위험을 감안하여 같거나 비슷한 조건에서 같거나 비슷한 활동에 종사하는 별개의 독립기업으로 가정할 때 국내사업장이 벌어 들였을 것으로 예상되는 소득을 의미한다. 또한, 2항은 이 기본원칙을 국내 사업장과 기업의 다른 부문간 거래에 대하여도 적용할 수 있다고 명시한다.

16. 즉, 2항에 포함된 기본원칙은 국내사업장 귀속소득이 얼마인지를 결정하기 위해 국내사업장이 개별기업으로써 다른 사람은 물론 국내사업장이 속한 기업의 나머지 부문과도 독립된 기업이라는 가정하에 소득을 결정해야 한다고 요구한다. 이러한 가정의 두 번째 요건은 9조에 따라 특수관계기업의 소득을 조정할 목적으로 마찬가지로 적용되는 정상거래원칙(arm’’s length principle)과 일맥상통 한다.(9조 주석 1항 참조)

17. 2항은 기업전체소득을 국내사업장 및 기업의 다른 부문에 전반적으로 다 배분하라는 의미는 아니며 오히려 국내사업장을 개별기업으로 보아 국내사업장에 배분되는 소득을 결정해야 한다는 의미이다. 그러므로 기업 전체적으로 이익이 없는 경우에도 국내사업장에 소득을 배분하는 경우가 있을 수 있다. 반대로, 2항에 따라 기업 전체적으로 이익이 있는 경우에도 국내사업장에 소득이 배분되지 않는 경우도 있다.

20. 2010년 보고서에서 설명한 것처럼, 2항에 따른 국내사업장 소득배분은 독립기업과의 거래, 관계회사와의 거래(1995년 이전가격지침을 직접 적용하는) 및 동일기업의 다른 부문과의 거래를 포함하는 모든 거래로 인한 손익의 계산에서 출발한다. 이러한 분석은 아래에서 설명하는 두 단계의 과정을 거친다. 이 두 단계 에서 열거되는 항목은 순차적인 것은 아닌데 이들 여러 항목들은 상호관련되기 때문이다. 예를 들면, 국내사업장이 위험부담과 관련한 중요한 인적기능을 행사 하면 위험이 우선적으로 국내사업장에 배분되지만, 위험을 관리하는 기업의 다른 부문과 국내사업장 간의 이후거래의 인식 및 구분(characterization)으로 위험 및 위험담보자본(risk supporting capital)이 기업의 또 다른 부문으로 이전될 수 있다.

21. 첫째 단계에서, 아래와 같이 기능분석 및 사실분석이 이루어진다.

• 국내사업장이 속한 기업과 독립기업간 거래로 발생하는 권리와 의무를 적절하게 국내사업장에 배분

• 자산의 경제적소유권 배분 및 국내사업장에 대한 경제적소유권의 배분과 관련된 중요한 인적기능의 식별

• 위험부담 및 국내사업장에 대한 위험의 배분과 관련된 중요한 인적기능의 식별

• 국내사업장의 기타 기능의 식별

• 26항에 언급된 요건을 충족하는 적절히 인식할 수 있는 국내사업장과 동일기업 다른 부문과의 거래인식 및 거래성격의 판정

• 국내사업장에 배분되는 자산 및 위험에 근거한 자본의 배분

22. 둘째 단계에서, 국내사업장에 귀속되는 특수관계기업과의 모든 거래는 1995년 이전가격지침에 따라 가격이 정해지며, 이전가격지침은 국내사업장과 동일기업 다른 부문과의 거래에 유추하여 적용된다. 이 과정에서 인식된 거래에 대하여 정상거래조건에 따른 가격산정이 아래와 같이 이루어진다.

• 국내사업장의 특별한 사실관계를 감안하여 이전가격지침의 비교가능성 판단요소를 직접 적용(재화 및 용역의 성격, 경제적 환경 및 사업전략) 하거나 유추적용(기능분석, 계약조건)하여 설정한 독립거래와 특수관계 거래의 비교가능성 판단

• 국내사업장과 기업의 다른 부문간의 거래에 대하여 정상가격을 산정하기 위해 국내사업장 및 기업의 다른 부문이 수행하는 기능 및 이들에 배분되는 자산과 위험을 감안하여 이전가격지침의 정상가격산출방법을 유추하여 적용 <쟁점⑤ 관련> 1) 국세기본법 제48조 【가산세 감면 등】(2022.

12.

31. 법률 제19189호로 일부개정되기 전의 것)

① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

1. 제6조에 따른 기한 연장 사유에 해당하는 경우

2. 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우

3. 그 밖에 제1호 및 제2호와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우 1-1) 국세기본법 제6조 【천재 등으로 인한 기한의 연장】 관할 세무서장은 천재지변이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유로 이 법 또는 세법에서 규정하는 신고, 신청, 청구, 그 밖에 서류의 제출 또는 통지를 정하여진 기한까지 할 수 없다고 인정하는 경우나 납세자가 기한 연장을 신청한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 기한을 연장할 수 있다. 1-2) 국세기본법 시행령 제2조 【기한연장의 사유】(2023.

2.

28. 대통령령 제332776호로 일부개정되기 전의 것) 법 제6조에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 경우를 말한다.

1. 납세자가 화재, 전화(戰禍), 그 밖의 재해를 입거나 도난을 당한 경우

2. 납세자 또는 그 동거가족이 질병이나 중상해로 6개월 이상의 치료가 필요하거나 사망하여 상중(喪中)인 경우

3. 정전, 프로그램의 오류나 그 밖의 부득이한 사유로 한국은행(그 대리점을 포함한다) 및 체신관서의 정보통신망의 정상적인 가동이 불가능한 경우

4. 금융회사 등(한국은행 국고대리점 및 국고수납대리점인 금융회사 등만 해당한다) 또는 체신관서의 휴무나 그 밖의 부득이한 사유로 정상적인 세금납부가 곤란하다고 국세청장이 인정하는 경우

5. 권한 있는 기관에 장부나 서류가 압수 또는 영치된 경우

6. ｢세무사법｣ 제2조제3호 에 따라 납세자의 장부 작성을 대행하는 세무사 (같은 법 제16조의4에 따라 등록한 세무법인을 포함한다) 또는 같은 법 제20조의2에 따른 공인회계사(｢공인회계사법｣ 제24조 에 따라 등록한 회계법인을 포함한다)가 화재, 전화, 그 밖의 재해를 입거나 도난을 당한 경우

7. 그 밖에 제1호, 제2호 또는 제5호에 준하는 사유가 있는 경우 1-3) 국세기본법 시행령 제28조 【가산세의 감면 등】

① 법 제48조 제1항 제3호에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 제10조에 따른 세법해석에 관한 질의ㆍ회신 등에 따라 신고ㆍ납부 하였으나 이후 다른 과세처분을 하는 경우

2. ｢공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률｣에 따른 토지등의 수용 또는 사용, ｢국토의 계획 및 이용에 관한 법률｣에 따른 도시ㆍ군계획 또는 그 밖의 법령 등으로 인해 세법상 의무를 이행할 수 없게 된 경우

3. ｢소득세법 시행령｣ 제118조의5제1항 에 따라 실손의료보험금(같은 영 제216조의3제7항 각 호의 어느 하나에 해당하는 자로부터 지급받은 것을 말한다)을 의료비에서 제외할 때에 실손의료보험금 지급의 원인이 되는 의료비를 지출한 과세기간과 해당 보험금을 지급받은 과세기간이 달라 해당 보험금을 지급받은 후 의료비를 지출한 과세기간에 대한 소득세를 수정신고하는 경우(해당 보험금을 지급받은 과세기간에 대한 종합소득 과세표준 확정신고기한까지 수정신고하는 경우로 한정한다)

1) KKK 사업의 개요 가) 미국 회사인 AAA는 BBB를 통해 싱가포르 소재 온라인 여행 플랫폼 중개업자인 CCC, 싱가포르 소재 고객지원서비스 운영업체인 DDD, 태국 소재 사업지원서비스 운영업체인 EEE를 자회사로 두고 있다. 나) CCC는 싱가포르 소재 FFF를 통하여 2010년 2월 한국연락사무소 GGG를 국내에 설립하고, 2017년 11월 결제대행사인 HHH를 직접 설립하였으며, DDD는 2017년 9월 콜센터인 JJJ를 설립하였으며, KKK의 관계사는 다음과 같다. 다) GGG, JJJ 및 HHH는 원가가산방법을 적용하여 발생원가에 이익률(GGG 8%, JJJ 10%, HHH 5%)를 가산하여 CCC로부터 원가를 보 1) 전받고 있으며, 2018～2023사업연도의 법인세 신고 내역은 다음과 같다. < GGG 등 2018～2023사업연도 법인세 신고 >(표 생략) 2) KKK 관계사의 기능 및 부서별 역할 등 가) KKK 관계사의 기능은 CCC는 KKK플랫폼 소유권자(E-commerce), FFF는 숙박업체 관리(Market relations), DDD는 고객지원서비스(Customer service), EEE는 사업지원서비스(Support services)를 제공하고 있다. 나) KKK그룹의 글로벌 부서별 기능은 플랫폼 사용자 육성, 숙박예약 지원서비스, 인프라 구축․운영, 사업지원서비스로 구분되며, 통지관서가 제시한 KKK그룹의 글로벌 부서별 기능은 다음과 같다. < KKK그룹 글로벌 부서별 기능 분류 > 부서명 기능분류 수행기능 (PS팀) Partner Services 플랫폼 사용자 육성 숙박시설의 '공급' 확보를 위해 숙박업체와 항시 긴밀한 협력을 하고, 숙박업체를 통한 최고의 객실을 얻기 위해 날짜(비수기, 성수기) 및 가장 경쟁력 있는 가격을 제시 (PD팀)Partner Development KKK의 성장을 촉진하기 위해 숙박업체를 위한 솔루션 개발 marketing 성과마케팅과 브랜드마케팅으로 고객을 유치하며, 주요 역할로 오프라인과 온라인 수단을 모두 포함하는 마케팅 채널 중 최대한 많은 고객을 웹사이트로 유도 (CEG)Customer Experience Group 숙박예약 지원서비스 숙박 예약 및 완료 이후 체크인 문제 등 고객을 직접 대응하는 부서(CST), 호텔 등 숙박업체 지원을 담당하는 부서(AST), 공통 지원기능을 수행하는(GSV) 부서로 구성 IT 인프라 구축·운영 KKK플랫폼이 원활하게 운영될 수 있게 속도를 관리, 성수기 등 많은 고객이 한꺼번에 사이트를 이용할 경우 고객이 원활히 이용 가능하도록 사전에 미리 점검 Product 웹사이트와 모바일 앱 제품을 개발하며, YCS(호텔용) 및 백오피스 예약 엔진 Athena(CEG용) 등 내부에서 사용하는 시스템 관리 Finance 사업지원 서비스 고객 지불 및 추심, 재무 계획 및 분석, 전반적인 재무 전략 및 운영 등 회사의 은행 계좌를 관리 Legal 각 국가의 법률을 준수하는지를 확인하고 있으며, 특히 새로운 시장으로 확장할 때 법적 조언을 제공 people 인력 채용, 학습 및 리더십 개발을 수행하고 급여 및 비자 관련 업무를 지원하며, KKK 관리자 육성하고, 직원의 복리후생 업무를 담당 3) GGG 등 국내 관계사의 수행 기능별 부서 가) CCC의 국내 관계사의 2022년 기준 인원은 다음과 같이 GGG 42명, JJJ 169명, HHH 8명, 합계 219명이다. < 국내 관계사별 인원(2022년 기준) > 구분 GGG JJJ HHH 합계 인원 42명 169명 8명 219명 나) KKK그룹의 글로벌 기능에 따라 GGG 등 국내 관계사의 역할을 플랫폼 사용자 육성, 광고상품 판매 및 숙박예약지원서비스, 인프라 구축․운영, 사업 지원서비스로 구분하고, 통지관서가 제시한 기능분류, 부서 및 수행기능에 따른 국내 관계사의 2022년 기준 인원은 다음과 같다. < 국내 관계사의 기능분류, 부서 및 수행기능과 관계사 인원(2022년 기준) > (단위: 명) 기능분류 부서명 수행기능 국내 관계사 인원 플랫폼 사용자 육성 (PS팀)Partner Services 숙박업체 육성 및 지원 GGG 28 (PD팀)Partner Development 숙박업체 육성 및 지원 GGG 10 NHA Marketing Development 기타 숙소 육성 및 지원 GGG 2 Partnership and Program 플랫폼 사용자 증대활동 GGG 2 Legal 법률지원 및 평판관리 HHH 1 광고상품 판매 및 숙박 예약지원서비스 Customer Satisfaction and Insident 고객 숙박예약 민원 지원 HHH 5 Customer Service Team 고객 숙박예약 지원 JJJ 141 Accommodation Service Team 숙박업체 판매지원 JJJ 16 Analytics & WFM 데이터분석 JJJ 11 * Operation Exellence 운영 최적화 JJJ Strategic Projects and Partnerships 전략 프로젝트 및 파트너십 JJJ 인프라 구축·운영 GEG Tech IT 기술지원팀 JJJ 1 IT Operations 내부 IT 서비스 운영 HHH 2 사업지원 서비스 CEG People team 인사, 교육 JJJ

• 합계 219 JJJ의 부서(Global Support Vertical) 11명이 업무를 담당 4) KKK 거래구조 통지관서가 주장하는 KKK플랫폼을 통한 사업구조를 도식화하면 다음과 같다. < 국내 KKK플랫폼 사업 구조 >(그림 생략) 가) (거래① 파트너 가입 및 객실 등록) 숙박업체가 KKK플랫폼에 파트너로 가입하여 YCS를 통해 객실을 등록한다. 나) (거래② 숙박예약) 국내․외 소비자가 KKK플랫폼을 통해 숙박업체 객실을 예약한다. 다) (거래③ 대금결제) 소비자는 HHH에서 제공하는 결제대행서비스를 통해 숙박대금(중개수수료 포함)을 결제한다. 라) (거래④ CCC 송금) HHH는 숙박대금 중 국내 최소 유보금을 제외하고 나머지를 CCC로 달러 송금한다. 마) (거래⑤ 숙박업체 정산) CCC는 숙박업체에 중개수수료를 제외한 숙박 대금을 UPC(Unique Payment Card) 등으로 송금한다. 바) (거래⑥ 결제대행서비스) HHH는 총 발생원가에 5%를 가산하여 CCC에 결제대행서비스 대가를 청구한다. 7) (거래⑦ 영업․마케팅서비스, 콜센터 운영서비스) GGG은 발생원가에 8%를 가산하여 FFF에, JJJ은 발생원가에 10%를 가산하여 DDD에 대가를 청구한다. 서비스계약이 (CCC ↔ FFF ↔ GGG), (CCC ↔ DDD ↔ JJJ)의 구조로 이루어져 있다. 5) 국내 관계사의 사업장 임차 및 전대 등 가) JJJ은 서울 5층을 임차하여 사용하고 일부는 GGG 및 HHH에 전대하면서 2019사업연도부터 2022사업연도까지 9,484백만원의 임차료 매입세금계산서를 수취하고 임대료 1,079백만원의 매출 세금계산서를 발급하였으며, 임차 등 내역은 다음과 같다. < JJJ의 임차 및 전대 내역 > (단위: 백만원) 임차 전대 구분 * 계 구분 GGG HHH 계 2019년 1,975

• 1,975 2019년 79 13 92 2020년 1,767 802 2,569 2020년 316 13 329 2021년

• 2,442 2,442 2021년 316 13 329 2022년

• 2,498 2,498 2022년 316 13 329 합계 3,742 5,742 9,484 합계 1,027 52 1,079 나) JJJ, GGG, HHH는 ‘계열사간 서비스 대가’ 명목으로 임차료를 포함한 발생원가에 일정한 이익률(GGG 8%, JJJ 10%, HHH 5%)을 가산하여 CCC로부터 원가를 보전받고 있다. 6) KKK일반약관(2022.

10. 21.부터 적용) 가)

10. 21.부터 숙박업체에 적용되는 KKK일반약관 제3조 3.1항에는 CCC가 숙박업체에 제공하는 서비스의 범위를 기재하고 있다. KKK일반약관(2022.

10. 21.부터 적용)

3. KKK 서비스 3.1 KKK는 귀 숙소의 전자예약을 관리하며, 다음을 포함하는 부가 및 관련 서비스(이하 “서비스”로 통칭)를 귀하/귀하에 제공한다. (a) 사이트에 숙소 등록 (b) 판매자를 통한 숙소 마케팅 (c) 시장 상황을 반영한 판매가 최적화(omtimizing the offer price to reflect market conditons) (d) 예약 확정 및 투숙객 대상 예약 지원 제공 (e) 투숙객으로부터 예약 요금 수령 (f) 귀하/귀사의 숙소를 대상으로 부수적인 혜택 프로그램 제공 (g) 본 계약의 조건에 따라 귀하/귀사에 예약 금액 이체 나) KKK일반약관 제4조 4.1항에는 숙박업체가 CCC의 엑스트라넷에 접속 하는데 필요한 자격을 부여하는 범위를 기재하고 있다. KKK일반약관(2022.

10. 21.부터 적용)

4.1 KKK는 다음 작업을 위해 엑스트라넷에 접속하는데 필요한 자격 증명을 귀하/귀사에 제공한다. (a) 인벤토리 및 숙소 정보 열람, 설정, 수정 및 삭제 (b) 숙박 예정 및 숙박 완료된 예약에 대한 정보(기준판매가격을 포함하되 이에 국한되지 않는) 열람 (c) KKK가 귀하/귀하에 지불할 금액과 귀하/귀사가 KKK에 지불할 금액 확인 (d) KKK로 지불되었거나 KKK가 지불한 금액 검토(review amounts paid to or by KKK) (e) 알림, 서비스 정보 및 KKK의 보고서 수신 (f) 선택적 프로그램 이용 또는 이용 철회 다) KKK일반약관 제2조 2.1항 (v)목에서 CCC가 숙박업체로부터 받게 되는 중개수수료의 기준금액인 ‘기준판매가격’을 정의하고 있다. 기준판매가격은 최초 숙박업체가 제시한 최초 판매가격에서 국내 관계사의 활동을 통한 채널 할인, 프로모션 할인 등을 적용한 Pre-PA rate로 일반적인 객실 판매가격이다. 경쟁사 대비 가격경쟁력이 부족한 객실에 대해 CCC에서 일방적으로 할인 쿠폰을 발행하여 기준판매가격에서 일정금액을 차감하는 가격조정(Downlift)하는 활동을 적용하기 이전의 가격이다. KKK일반약관(2022.

10. 21.부터 적용)

2.1 달리 정의되지 않는 한, 본 계약에는 다음과 같은 정의가 적용된다. (v) "기준판매가격"은 귀하/귀사의 숙소 소재지가 '수수료 시장'인 경우 KKK가 수수료를 계산하는 기준이 되는 요금을 의미한다(본 계약 7.1.(c)조의 예외 상황 포함). 기준판매가격은 엑스트라넷에 게시된다. 다시 말해, 관련 법규나 규정에 달리 명시되지 않는 한 수수료 계산을 위해 사용되는 기준판매가격은 귀하/귀사가 관련 세금을 세무당국에 납부할 책임이 있는 각 예약에 적용되는 세금뿐만 아니라, 법률에 따라 KKK가 명시적으로 송금해야 하는 각 예약에 적용되는 세금이 포함된다.

7.1 KKK가 귀하/귀사의 숙소 예약을 중개하고 보상받는 방식은 숙소 소재지에 따라 다르며, 본 계약 8.1조에 명시된 바와 같이 일부 지역의 경우 요금 지불 방식은 'KKK에 요금 지불' 또는 '숙소에 요금 지불' 방식으로 규정된다. © 귀하/귀사의 숙소 소재지가 중국 본토이며 KKK에 상기 7.1(b)조를 선택하지 않도록 고지한 경우(엑스트라넷이나 다른 방법을 통해) 숙소 소재지가 '수수료 시장'인 경우처럼 기준판매가격의 일정 비율로 산출된 수수료를 지불하는 방식으로 'KKK에 요금 지불' 방식 예약에 대해 KKK에 보상한다. KKK 및/또는 투숙객의 요청이 있는 경우 귀하/귀사는 해당 예약과 관련된 기준 판매 요금에 대한 VAT 특별 계산서를 투숙객에게 발행해야 한다. 귀하/귀사의 수수료 수준은 엑스트라넷에 표시된다. 라) CCC가 Downlift 비용을 자체 부담한다는 규정은 2022.

10. 21.부터 적용되는 KKK일반약관 제5조 5.5항 (d)로 신설되었으며, 이전의 KKK일반약관에는 없는 규정이다. KKK일반약관(2022.

10. 21.부터 적용)

5.5 KKK는 단독 재량으로 다음을 수행할 수 있다. (a) 서비스 공급 계약업체와 함께 숙소 정보 일부 또는 전부를 저장한다. (b) 귀하/귀사가 서면으로 명시한 이용 표준에 따라 숙소 정보를 수정한다. (c) KKK의 재량으로 결정된 기준에 따라 숙소 정보 일부 또는 전부를 게시한다. (d) KKK 비용으로, 투숙객에게 기준판매가격과 관련한 인센티브를 제공한다. 이 경우 KKK는 투숙객을 대신하여 기준판매가격의 일부를 지불한다. 7) Downlift에 따른 CCC의 중개수수료 가) 청구법인은 Downlift를 실시하는 경우 다음과 같이 숙박업체로부터 수취하는 중개수수료가 감소한다고 주장하고 있다(기준판매가격 92,565원, 중개수수료율 17%, Downlift 7,189원 가정). 구분 Downlift 미적용 Downlift 적용 기준판매가격 92,565원(동일) Downlift

• 7,189원 예약자의 숙박대금 결제액 92,565원 85,376원 1) 중개수수료 15,736원 2) 8,547원 3) 숙박업체가 정산받는 금액 76,829원(동일) 1) 기준판매가격 92,565원 – Downlift 7,189원 2) 기준판매가격 92,565원 × 수수료율 17% 3) 기준판매가격 92,565원 × 수수료율 17% - Downlift 7,189원 나) 통지관서는 중개수수료는 Downlift를 적용하기 이전인 ‘기준판매가격’을 기준으로 적용하는 것이므로 다음과 같이 청구법인이 숙박업체로부터 수취할 중개수수료는 변동되지 않는다고 주장하고 있다. 구분 Downlift 미적용 Downlift 적용 기준판매가격 92,565원(동일) Downlift

• 7,189원 예약자의 숙박대금 결제액 92,565원 85,376원 1) 중개수수료 15,736원 2) 15,736원 3) 숙박업체가 정산받는 금액 76,829원(동일) 1) 기준판매가격 92,565원 – Downlift 7,189원 2) 기준판매가격 92,565원 × 수수료율 17% 3) 기준판매가격 92,565원 × 수수료율 17% 8) 청구법인이 제출한 증빙서류 가) 청구법인이 주장하는 KKK플랫폼을 통한 사업구조는 다음과 같다. < 국내 KKK플랫폼 사업 구조 >(그림 생략) (1) 청구법인은 싱가포르에서 등록되어 법적으로 보호되고 있는 각종 지적 재산권을 비롯하여 KKK웹사이트 및 Android, Apple 기술이 호환되는 모바일 사이트, 어플리케이션 등 모든 무형자산을 소유하고 이를 기초로 온라인 숙박 예약 플랫폼을 운영하고 있으며 KKK플랫폼에 관한 기술 개발 및 향상 업무는 청구인과 태국 소재 EEE 소속 직원들이 전적으로 수행하고 있다. (2) 태국 소재 EEE는 KKK그룹 계열사를 지원하는 사업을 영위하며 대부분의 KKK그룹 계열사에 i) 기술서비스(IT 지원, 제품 개발 지원), ii) 백오피스서비스(마케팅, 법률, 세무를 포함한 재무, 인사 등 지원), iii) 고객지원 활동을 제공한다. (3) FFF는 청구법인에 현지 지원서비스를 제공하는 사업을 영위하며, GGG은 국내 시장조사, 숙박업체에 대한 정보제공, 조정 및 연락 지원활동 등을 수행하는 FFF의 한국연락사무소로서 청구법인을 위한 현지지원 업무를 수행 한다. (4) KKK그룹의 싱가포르 법인인 DDD는 FFF와 더불어 청구법인에 지원서비스를 제공하며 호텔과 고객 지원 요청을 전화 및 메일로 대응하는 콜센터 운영을 총괄한다. 대한민국 법인인 JJJ은 국내 콜센터 운영법인으로서 콜센터 서비스를 제공한다. (5) KKK그룹의 대한민국 법인인 HHH는 전자금융업과 외국환업무 수행을 위한 자격을 획득하여 한국 신용카드, 직불카드 및 기타 전자결제거래의 처리, 정산대금 송금, KKK웹사이트 사용자들의 지불 문의에 대한 처리 기능(PG서비스)을 수행한다. Nice Pay 등 제3자 PG업체가 PG서비스를 제공하고 원화(KRW) 정산대금을 수령하면 이를 HHH에 전달하고 HHH는 동 정산대금을 자동화된 시스템을 통해 미달러화(USD)로 바꾸어 청구인에게 송금한다. (6) 이처럼 대한민국 내 소재한 법인들은 어떠한 무형자산도 소유하지 않으며, 그 직원들 또한 무형자산의 개발, 강화, 유지 등(DEMPE 기능)에 있어서 아무런 역할도 수행하지 않는다. 나) 청구법인은 통지관서의 매출이 잘못되었다고 주장하며 다음과 같은 자료를 제시하였으나, 산출과정에 대한 구체적인 증빙자료는 제출하지 않았다. < 매출 집계 비교 >(표 생략) 다) 청구법인과 숙박업체 사이의 KKK서비스 제공계약은 오직 온라인으로만 체결되는바, GGG 등이 계약체결권을 가지고 그 권한을 상시 행사하여야 하는 이유가 전혀 없다고 주장하며 계약체결 관련 내용을 제출하였다. 라) 청구법인은 국내 각 회사는 정상가격을 기반으로 한 보상을 받으며, 그 안에는 해당 회사가 부담하는 사업상 위험이 반영되어 있고 각 주체는 재정적 위험을 부담한다고 주장하며, FFF(GGG)와 청구법인 사이의 지원서비스 계약 제4.1조에서 지원 서비스의 총 비용과 경비를 결정하기 위해서는 합리적이고 필요한 비용과 경비만을 포함시켜 사전 승인을 받아야 한다는 내용을 제출하였다. 마) 청구법인은 Downlift로 수취하는 중개수수료의 변화를 다음과 같이 설명하고 있다. (1) 청구법인과 숙박업체 사이에 기준판매가격을 92,565원으로 설정한 숙박업체에 대하여 합의된 수수료율은 17%이다. 이에 대해 예약자는 Downlift 7,189원을 적용하여 85,376원(92,565원 - 7,189원)에 결제한다. (2) 청구법인은 숙박업체로부터 8,547원(92,565원 × 17% - 7,189원)의 중개수수료를 수수한다. 다만, 정산의 편의상 청구인이 예약자로부터 85,736원을 징수하고 여기에서 숙박업체로부터 받을 8,547원을 제외한 나머지 금액인 76,829원(85,736원 - 8,547원)을 숙박업체에 송금한다. 9) 통지관서가 제출한 증빙서류 가) 통지관서는 청구법인이 사업장 임대차 계약 및 방문객 통제 등 물리적 보안 등을 글로벌 팀인 Global Workplace Experience(글로벌 사업장)팀의 Real Estate and Procument(부동산 관리) 업무를 담당하는 태국인 매니저인 LLL(JJJ 직원 아님)이 JJJ 소속 총무업무를 담당하는ZZZ(직원)을 통해 통제하고 있다는 근거로 임대차 계약서, 내부 서류를 다음과 같이 제출하였다. 나) 통지관서는 GGG이 국내 호텔 영업팀 내 직원인 MM을 통해 숙박 업체에게 객실의 플랫폼 노출을 높일 수 있는 순위상승, 노출 횟수증가 등 다양한 마케팅 프로그램을 직접 판매하는 등 영업활동을 수행한다는 근거로 MM의 메일, 숙박업체 미팅자료 등을 다음과 같이 제출하였다. 다) 통지관서는 숙박업체가 KKK플랫폼에서 시행하는 다양한 영업 및 할인 프로그램의 참여를 위해서는 GGG 소속 MM이 컨텍, 협상, 조율, 승인 등 숙박업체와의 전체 영업 과정을 내부 시스템인 “MMM”에 세부적으로 관리 한다는 근거로 MMM의 단계별 처리상황 등을 다음과 같이 제출하였다. 라) 통지관서는 GGG에 근무하는 SP팀은 글로벌 Marketing 사업부 소속으로 국내지역 마케팅을 담당하고 있으며, 판매경로 확장을 위해 네이버 등 국내 다양한 온라인 플랫폼(Meta Search Engine)과의 마케팅 협약하고 있으며, 대표적인 국내 포털사이트인 네이버에서 객실을 등록하여 판매할 수 있도록 하는 마케팅 협약으로 SP팀 ABC이 주도적으로 네이버와 협상을 진행하고, 공동마케팅 프로그램 가입에 대한 계약체결권을 보유한다는 근거로 이메일을 다음과 같이 제출하였다. 마) 통지관서는 국내 관계사 GGG의 직원의 적극적인 영업 및 마케팅 활동을 수행하여 2022년 목표를 초과하여 국내 OTA 시장점유율 2위를 달성한 사실이 확인되는 회의자료를 다음과 같이 제출하였다. 바) 통지관서는 CCC가 2019년 6월 고정사업장 과세를 회피하기 위한 가이드 라인을 배포하였으며, 조사진행중인 2023.

10.

4. 정부와의 협업도 CCC를 대신하여 계약을 체결하거나 중요 조건을 협상하는 모습을 보여주면 안됨을 지시하여 고의적으로 고정사업장을 회피하였다는 근거자료를 다음과 같이 제출하였다. 사) 통지관서는 KKK글로벌 조직 내 GGG에 국내 숙박업체 영업활동을 수행하는 직원(MM)이 전부 소속되어 있으며, 이들만 국내 영업활동을 수행하고 있는 사실이 FFF의 감사보고서 및 업무분장에 명확히 확인된다는 근거자료를 다음과 같이 제출하였다. 아) 통지관서는 GGG에 속한 MM이 내부관리시스템인 ‘MMM’에서 담당하는 숙박업체와의 협상을 통하여 마케팅 프로그램, 할인채널 등의 계약체결이 완료되면, 내부시스템에서 가입승인입력을 완료한 후 숙박업체가 회원가입 시스템인 “YCS”에 가입할 수 있으며 이는 영업활동의 전권을 위임받은 MM이 숙박업체의 객실판매에 대한 다양한 계약체결권을 행사한다는 근거자료라며 다음과 같이 제출하였다. 자) 통지관서는 KKK플랫폼의 가격비교내부시스템인 “PBS”를 통해 미확보 객실 및 가격경쟁력이 부족한 객실이 확인되면, MM에게 구체적인 업무지시를 통하여 할인채널 및 단기 할인 마케팅 상품에 가입하도록 가격협상에 적극 나서고 있으므로 가격협상권한을 가지고 있다는 근거자료라며 다음과 같이 제출하였다. 차) 통지관서는 CCC 및 HHH가 국내 PG사인 나이스페이먼츠, 네이버파이낸셜 등 제3자 간 ‘결제서비스 계약’을 체결하고, KKK플랫폼에서 발생한 신용카드 결제대금 등은 모두 CCC로 송금받는 것으로 약정하였으며, 대금정산은 HHH 직원이 아닌 글로벌팀 소속 방콕에 거주하는 ABD가 수행하고, 네이버페이의 계약 체결 과정에 직접적으로 참여한 것이 이메일을 통해 확인되며, HHH가 결제대행업무 관련 “계약체결권”을 보유한다는 근거자료를 다음과 같이 제출하였다. 10) 통지관서의 고정사업장 매출 과세표준 및 귀속소득 산정 가) 통지관서는 CCC가 2019.

1. 1.부터 2022.

12. 31.까지 국내 숙박업체로부터 수취한 중개수수료 363,011,800,132원을 부가가치세 과세대상으로 산정하였다. < 부가가치세 매출 과세표준 >(표 생략) 나) 통지관서는 CCC가 숙박업체로부터 수취하는 중개수수료의 기준금액인 KKK플랫폼의 객실별 기준판매가격과는 별개로 CCC의 자체 부담으로 객실의 가격을 추가로 가격조정(Downlift)하고, CCC가 숙박업체에서 수취할 중개수수료 에서 Downlift 상당액을 차감한 197,904,271,845원은 부가가치세 과세표준에서 제외되는 에누리에 해당하지 않는 것으로 판단하였다. 다) 통지관서가 산정한 CCC한국사업장의 사업연도별 매출액 363,011,800,132원, 소득금액 44,549,022,206원은 다음과 같다. < 매출액 및 소득금액 >(표 생략) 11) 통지관서의 고정사업장 귀속 소득 산정 가) 통지관서는 독립된 개별 실체의 접근법(AOA, Authorized OECD Approach)을 반영하여 (1단계)에서는 고정사업장을 별도의 기업으로 가정하고 기능 및 사실관계를 분석하여 중요한 인적기능(SPF, Significant People Function)에 따라 위험 및 자산을 귀속시키고, (2단계)에서는 이에 따라 비교가능성 분석을 통해 별도의 독립기업 소득을 산정하고, 마지막으로 소득을 CCC와 고정사업장으로 안분하여 CCC한국사업장의 국내 귀속소득을 산정하였다고 주장하고 있으며 세부적인 내용은 다음과 같다. 나) (AOA 1단계) 기능 및 사실관계 분석 (1) 통지관서는 CCC와 국내 관계사들의 기능 및 사실관계 분석을 통해 다음과 같이 CCC한국사업장과 CCC의 수행기능 및 부담위험을 분석하였다. < CCC한국사업장 수행기능 분석 요약 > 구 분 CCC한국사업장 CCC 국내 여행 분야 해외 여행 분야 연구개발 KKK플랫폼 연구개발 기능 없음 (☆☆☆) KKK플랫폼 연구개발 기능 전적 수행 (★★★) 수요예측 국내외의 국내 여행동향 파악, 영업대상을 특정함 (★★★) 해외 여행 분야 수요 예측 기능 없음 (☆☆☆) 국내 여행 수요예측은 없으나, 해외 호텔 및 수요 관리 (★★☆) 객실확보 (영업) 국내 호텔 대상 객실확보, Partner Program 가입 등 영업활동 수행 (★★★) 해외 여행 관련 객실확보 기능 없음 (☆☆☆) 해외 관계사를 통해 해외호텔 영업활동 수행 (★★★) 판매 및 마케팅 국내 소비자를 대상으로 국내외 여행 관련 다양한 마케팅 프로그램 기획 (★★★) 플랫폼 소유자로서 글로벌 온라인 광고를 수행하며, 주로 해외 소비자를 대상 (★★★) 결제지원 국내 소비자를 대상으로 한 다양한 결제 수단을 제공 (★★★) 해외 소비자를 대상으로 한 다양한 결제 수단을 제공 (★★☆) 품질관리 국내 소비자의 국내 및 해외여행 관련 예약 및 투숙 등 문의사항 처리 및 국내 호텔파트너의 플랫폼 관련 문의사항 처리 (★★★) 해외 소비자의 콜센터 기능 수행 (★★☆) 일반관리 JJJ의 GSV팀을 통해 국내 계열사 관리 (★☆☆) 글로벌 조직 운영 국내 계열사 직접통제 (★★★) < CCC한국사업장 부담위험 분석 요약 > 구 분 CCC한국사업장 CCC 국내 여행 분야 해외 여행 분야 시장위험 치열한 국내 OTA 경쟁 및 시장변동에 따른 위험 부담 (★★★) 해외 여행 시장에 대한 위험을 부담하지 않음 (☆☆☆) 국내 시장은 제한적, 해외 시장 큰 위험부담 (★★★) 신용위험 국내 결제는 HHH를 통해 이루어져 제한된 신용위험을 부담 (★☆☆) 사전결제 플랫폼으로 제한된 신용위험을 부담 (★☆☆) 연구개발 위험 연구개발 기능을 수행하지 않아 위험을 부담하지 않음 (☆☆☆) 연구개발 주체 법적･경제적 소유권자 (★★★) 품질위험 국내 소비자의 국내외 여행 및 호텔파트너 불편사항에 대한 콜센터 운영 (★★★) 국외 소비자에 대한 글로벌 콜센터 운영 (★★☆) 외환위험 원화결제 외환위험 부담없음 (☆☆☆) 국외 소비자 현지 통화 결제 일반적 외환 위험 (★★★) (2) 통지관서는 CCC한국사업장이 CCC를 대신하여 국내 숙박업체에 파트너 가입을 유도하기 위해 각종 프로모션, 할인 및 가격 최적화 서비스를 제공하고, 광고상품 판매, CCC명의의 계약 체결, 고객만족도 등 판매 후 서비스를 수행하는 것을 내부거래(Dealing)로 구성하였다. < 내부거래 흐름도 > 다) (AOA 2단계) 독립기업원칙에 따른 귀속소득 산출 (1) 통지관서는 CCC한국사업장에서 발생하는 소득을 ① 국내 숙박업체에 영업 및 마케팅 활동을 통하여 객실을 확보하여 소비자에게 판매하는 “국내숙박업체 중개수수료 거래”와 ② 국내 소비자의 해외 숙박업체에 대한 숙박예약 및 결제대행서비스에 대한 “해외숙박업체 서비스용역 거래”로 구분하였다. (2) 통지관서는 CCC가 국내 관계사에 지급한 금액을 CCC한국사업장이 국내 관계사에 정상보상할 금액으로 보아 “국내숙박업체 중개수수료 거래”와 “해외숙박업체 서비스용역 거래”의 손익으로 다음과 같이 구분하였다. (가) GGG의 2019년∼2022년 손익은 국내 숙박업체에 제공한 영업 및 마케팅 활동으로 전액 “국내숙박업체 중개수수료 거래”로 배분하였다. (나) JJJ의 2019년∼2022년 손익은 국내 숙박업체의 숙박예약서비스 제공 부서인 AST팀과 국내 소비자 및 경쟁사에 대한 만족도 분석 및 정보 수집 부서인 GSV팀 직원수와 해외 숙박업체의 숙박예약 및 결제대행서비스 제공 부서인 CST팀 직원수를 배부기준으로 “국내숙박업체 중개수수료 거래”와 “해외 숙박업체 서비스용역 거래”로 다음과 같이 배분하였다. < JJJ 국내 및 해외 숙박업체 구분 손익 >(표 생략) (다) HHH의 2019년∼2022년 HHH의 손익 중 네이버페이, 나이스페이먼트 등에 지급한 결제대행수수료와 결재대행수수료에 5%를 가산하여 CCC에 청구한 이익은 “해외숙박업체 서비스용역 거래”로 배분하고 나머지를 “국내숙박업체 중개수수료 거래”로 배분하였다. < HHH 국내 및 해외 숙박업체 구분 손익 >(표 생략) (라) 위와 같은 기준으로 국내 관계사의 손익을 “국내숙박업체 중개수수료 거래”와 “해외숙박업체 서비스용역 거래”로 안분하면 다음과 같다. < 국내 관계사의 국내숙박업체 구분 손익 >(표 생략) < 국내 관계사의 해외숙박업체 구분 손익 >(표 생략) (3) (정상가격 산출방법 결정) 통지관서는 국조법 제5조 제1항 제5호에서 규정하는 ‘거래순이익률방법’을 적용하여 CCC한국사업장의 정상가격을 산출하였다. (가) CCC한국사업장과 CCC의 내부거래는 전체적으로 결합된 하나의 사업을 구성하고 있어 각 당사자들이 거래에 있어 고도로 통합된 사업을 운영하고 있다고 볼 수 있고, 거래 쌍방이 함께 실현한 거래순이익을 합리적인 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들 간의 상대적 공헌도에 따라 배부하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출하는 국조법 제5조 제1항 제4호에서 규정하는 ‘이익분할방법’이 가장 적합한 정상가격 산출방법일 수 있다. (나) 통지관서는 ‘이익분할방법’을 적용하기 위하여 수차례 CCC에 국내 관련 매출의 구분손익을 제출요청하였으나 제출받지 못하여 이익분할방법을을 적용할 수 없었다고 주장하고 있다. (4) (이익수준지표 PLI 선정) 통지관서는 “국내숙박업체 중개수수료 거래”와 “해외숙박업체 서비스용역 거래”로 구분하여 거래순이익의 비율을 다음과 같이 산출하였다. (가) “국내숙박업체 중개수수료 거래”는 CCC한국사업장이 국내 숙박업체 중개 매출액에 대해 GGG 및 JJJ(AST팀, GSV팀), HHH로부터 서비스를 공급받아 특수관계 없는 고객에게 숙박시설 및 마케팅 상품을 판매하고 있으므로 국조법 시행령 제8조 제1항 제1호에서 규정한 영업이익율(OM=영업이익/매출)을 적용하는 방법을 채택하였다. (나) “해외숙박업체 서비스용역 거래”는 CCC한국사업장이 국내 소비자의 해외 숙박업체 숙박예약 및 결제대행 서비스에 대하여 JJJ(CST팀) 및 HHH가 서비스를 제공하고 발생한 원가에 이익을 가산하여 CCC에 청구하고 있으므로 국조법 시행령 제8조 제1항 제3호에서 규정한 총원가가산율(FCMU= 영업이익/총원가)을 적용하는 방법을 채택하였다. (5) (국내숙박업체 중개수수료 거래) 통지관서는 비교대상기업의 검색 및 선정은 공개적으로 이용 가능한 자료를 기초로 하여 Value-Search 데이터 베이스를 사용하였다. (가) CCC한국사업장이 CCC를 대신하여 국내 숙박업체에 대한 영업 및 마케팅 활동 수행하고 있고, 국내 소비자에 대한 타켓 설정 및 마케팅 기획 및 결과 분석 등의 컨설팅을 제공하고 있다. (나) CCC한국사업장은 국내 소비자를 대상으로 숙박시설의 가격조정 활동, KKK캐쉬, 최저가보상제 등 플랫폼 매력도 증진 및 사용자 기반 확대 활동 역시 수행하고 있다. (다) CCC한국사업장과 유사하게 비교대상기업을 검색 및 선정하기 위하여 산업코드 KSIC-9을 기준으로 정보서비스업(J63000), 전문서비스업(M71000), 사업지원서비스업(N75000)을 모집단으로 선정하여 12가지의 제외기준을 적용 하여 최종적으로 11개 업체를 비교대상기업으로 선정하였다. < 국내숙박업체 중개수수료 거래 비교대상기업 선정 및 제외기준 > 구분 기준 제외 선정 최초 모집단(KSIC-9), 정보서비스업, 전문서비스업, 사업지원서비스업 1,267 양적선정기준 1 분석대상기간 감사 모두 “적정” 재무제표 신뢰성 695 572 2 분석대상기간 평균손실 제외 비경상적 경제상황 147 425 3 분석대상기간 평균외형 1/5∼5배 제외 비교가능성 117 308 4 분석대상기간 특수관계거래 20% 이하 특수거래 제외 135 173 5 분석대상기간 판관비 50%이하 제외 판관비율 大 104 69 6 분석대상기간 연구비 발생법인 제외 연구수행 X 16 53 7 분석대상기간 무형자산 5% 초과 제외 마케팅 무형자산 有 12 41 질적선정기준 1 단순인력 제공업 업종 상이업체 제외 10 31 2 신용 및 채권관리업 9 22 3 게임사 및 언론사 2 20 4 경영컨설팅업 6 14 5 기타(소프크웨어개발업 등) 3 11 최종 양적, 질적기준 통과한 최종 비교대상회사 11 (라) 국내숙박업체 중개수수료 거래의 비교대상업체 영업이익율 사분위 값을 다음과 같이 산정하였다. < 비교대상기업의 영업이익율 사분위 값 > 구분 2019 2020 2021 2022 비교 대상 회사 39.21 34.99 39.27 35.10 22.02 24.32 25.25 24.49 10.88 12.33 16.37 4.88 29.84 33.27 34.50 26.52 16.72 15.15 31.26 27.50 17.86 13.98 21.81 22.43 △0.98 △7.26 3.21 6.44 21.76 28.99 27.54 23.46 2.75 2.21 2.56 3.78 3.24 3.62 7.35 5.45 *** 13.81 9.06 9.18 14.16 상위 사분위 값 21.95 27.82 30.33 26.01 중위 값 16.72 13.98 21.81 22.43 하위 사분위 값 5.15 4.98 7.81 5.69 (마) 통지관서는 국내숙박업체 중개수수료 거래에 대하여 다음과 같이 CCC한국사업장의 매출 363,013백만원에 비교대상업체의 영업이익율 중위값을 적용하여 정상영업이익 70,286백만원을 산정하고, GGG 등에 지급한 금액 중 정상보상 25,737백만원을 공제하여 귀속소득 44,549백만원을 산정하였다. < 국내숙박업체 중개수수료 거래의 국내 귀속 소득 > (단위: 백만원) 구 분 2019 2020 2021 2022 합계 Ⅰ.매출액 92,793 63,344 78,101 128,775 363,013 Ⅱ.영업이익률 16.72% 13.98% 21.81% 22.43% 18.73% Ⅲ.정상영업이익 15,516 8,856 17,036 28,878 70,286 Ⅳ.정상보상 5,696 5,168 6,869 8,003 25,737

① GGG 4,341 3,371 3,921 4,957 16,590

② JJJ 518 1,035 2,103 1,847 5,502

③ HHH 837 762 846 1,199 3,644 Ⅴ.귀속소득 9,820 3,688 10,166 20,875 44,549 (바) 통지관서는 귀속소득 산출과정에서 CCC한국사업장에 대한 매출채권, 매입채무 등 신뢰성 있는 재무정보가 미비하여 차이조정(운전자본 조정)은 실시하지 않았다. (6) (해외숙박업체 서비스용역 거래) 통지관서는 비교대상기업의 검색 및 선정은 공개적으로 이용가능한 자료를 기초로 하여 Value-Search 데이터 베이스를 사용하였다. (가) CCC한국사업장과 유사하게 비교대상기업을 검색 및 선정하기 위하여 산업코드 KSIC-9을 기준으로 콜센터 및 결제지원 서비스업종을 포함하는 그 외 기타 사업지원서비스업(N75990)을 모집단으로 하여 9가지의 제외기준을 적용하여 최종적으로 9개 업체를 비교대상기업으로 선정하였다. < 해외숙박업체 서비스용역 거래 비교대상기업 선정 및 제외기준 > 구분 기준 제외 선정 최초 모집단(KSIC-9), 기타 사업지원서비스업 176 양적선정기준 1 분석대상기간 감사 모두 “적정” 재무제표 신뢰성 79 97 2 분석대상기간 평균손실 제외 비경상적 경제상황 17 80 3 분석대상기간 평균외형 50억∼800억 비교가능성 23 57 4 분석대상기간 특수관계거래 20% 이하 특수거래 제외 30 27 5 분석대상기간 판관비 50%이하 제외 판관비율 大 13 14 6 분석대상기간 연구비 발생법인 제외 연구수행 X 2 12 질적선정기준 1 주택조합 관련 법인 업종 상이업체 제외 1 11 2 상품권 판매 법인 1 10 3 펀드 회사 1 9 최종 양적, 질적기준 통과한 최종 비교대상회사 9 (나) 해외숙박업체 서비스용역 거래의 비교대상업체 총원가가산율 값을 다음과 같이 산정하였다. < 비교대상기업의 총원가가산율 사분위 값 > 구분 2019 2020 2021 2022 비교 대상 회사 25.09 24.49 27.34 22.03 3.27 1.84 △1.43 0.22 5.81 2.27 2.82 △2.89 1.92 1.81 0.37 0.43 4.75 3.81 6.38 7.21 1.44 4.37 6.61 5.16 33.85 41.86 42.97 27.26 2.08 4.47 4.17 1.79 *** 0.13 1.93 4.87 4.45 상위 사분위값 10.63 9.48 11.79 10.92 중위값 3.27 3.81 4.87 4.45 하위 사분위값 1.80 1.91 2.21 0.38 (다) 해외숙박업체 서비스용역 거래에 대하여 총원가가산율이 비교대상 업체의 각 연도별 사분위값 범위 안에 포함되는 것으로 보아 CCC한국사업장의 귀속소득을 산정하지 않았다. < 해외숙박업체 서비스용역 거래의 국내 귀속 소득 >(표 생략) 12) 통지관서의 국제거래 과태료 부과 통지관서는 2024.

5. 청구법인 및 국내 관계사에 대하여 자료미제출을 사유로 다음과 같이 과태료 380,000,000원(납부기한 2024.

7. 31.)을 통보하였으나, 청구 법인 등이 2024.

9.

9. 이의신청을 제기한 상태이며 심리일 현재 추가적인 진행 상황은 확인되지 않는다. < 국제거래 과태료 부과 >(표 생략)

1) 국내 고정사업장이 성립하지 않는다는 청구주장의 당부 가) 관련 법리 한국ㆍ싱가포르 조세조약 제5조 제1항은 “기업의 사업이 전적으로 또는 부분적으로 영위되는 사업상의 고정된 장소”를 고정사업장으로 정의하고 있는데, 여기서 말하는 고정사업장이 존재한다고 하려면, 외국법인이 ‘처분 권한 또는 사용권한’을 가지는 국내의 건물ㆍ시설 또는 장치 등의 ‘사업상의 고정된 장소’를 통하여 외국법인의 직원 또는 그 지시를 받는 자가 예비적이거나 보조적인 사업활동이 아닌 ‘본질적이고 중요한 사업활동’을 수행하여야 할 것이고, 여기서 ‘본질적이고 중요한 사업활동’인지 여부는 그 사업 활동의 성격과 규모, 전체 사업 활동에서 차지하는 비중과 역할 등을 종합적으로 고려하여 판단해야 한다(대법원 2011.

4.

28. 선고 2009두19229 판결 참조). 나) 국내 고정사업장이 성립하는지에 대한 판단 (1) 위 법리와 앞서 살펴본 사실관계 및 다음 내용으로 볼 때 CCC한국 사업장은 국내에 사업활동을 위한 인적․물적 시설을 갖추고, 사업장소에 대한 사실상의 처분권한 내지 사용권한을 가지며 국내에서 본질적이고 중요한 활동을 수행하는 것으로 보이므로 CCC의 국내 고정사업장으로 판단된다. (가) CCC는 JJJ명의로 임차한 사업장을 GGG, HHH에 전대하는 형식으로 국내 관계사 모두 동일한 사업장을 사용하고 있고, 국내 관계사 사업 장소는 사업활동을 위한 인적․물적 시설을 갖추고 있는 것으로 보인다. (나) 해당 사업장 임대차계약과 관련한 통지는 JJJ 소속 임직원이 아닌 Global Workplace Experience팀의 Real Estate and Procument 업무를 담당하는 태국인 매니저인 LLL로 확인되고, 국내사업장 관리자(Admin)인 ZZZ이 관리하는 파일 Office Admin CatchUp 자료의 “본사 관리팀이 모든 사무실 건물 시설을 관리하고 물리적인 보안업무에 참여”한다는 내용을 고려할 때 CCC는 국내 관계사들의 사업장소에 대해 사실상의 처분권한 내지 사용권한을 가지고 있는 것으로 보인다. (다) CCC는 KKK플랫폼에 관한 일체의 무형자산을 보유하고 있으며, KKK플랫폼이라는 시장을 개설․운영하는 CCC의 역할은 KKK플랫폼 사업의 본질적이고 중요한 활동에 해당하는 것으로 보인다. 그러나, 국내 관계사가 수행하는 KKK플랫폼 사업을 위한 마케팅, 영업, 고객지원, 결제대행 등의 업무는 CCC의 수익(중개수수료)에 결정적으로 기여 하는 활동임에도 CCC가 이를 직접 수행한 사실이 확인되지 않고 국내 관계사의 마케팅 등 활동이 없는 경우 국내에서의 KKK플랫폼 운영 자체가 불가능하므로 국내 관계사의 활동은 보다 본질적이고 중요한 활동에 해당하는 것으로 보인다. (라) KKK플랫폼의 특성상 가격경쟁력 있는 다수의 숙박업체 확보는 KKK플랫폼의 매력도 증진, 플랫폼 사용자 증가로 이어지므로 플랫폼 사업의 성패를 좌우하는 요소이다. ⅰ) GGG은 국내 숙박업체 회원수 증가를 위한 적극적인 영업활동을 수행하고 신규회원 가입을 MM의 성과지표에 반영하여 평가하고 있다. ⅱ) GGG의 PS팀은 숙박업체에 KKK플랫폼 노출 횟수증가 등 다양한 마케팅 프로그램을 판매하고 마케팅프로그램은 최종적으로 내부시스템 MMM의 승인이 있어야 가능하며, 영업 컨텍, 협상, 조율, 승인 등 전체 영업과정을 세부적으로 관리하고 있다. ⅲ) GGG의 PS팀은 KKK의 국내 OTA 시장 점유율 확대를 위해 국내 경쟁 OTA 업체의 강점인 모텔공략을 위한 ‘2022년 Motel Expantion’ 등 적극적 으로 업무를 발굴하고 개선안을 제안하며 분기별 테스트를 통해 효용성을 검증 하여 적극적인 영업 업무를 수행하고 있다. (마) KKK플랫폼의 특성상 숙박업체 수요자인 소비자의 증가 또한 중개수수료와 직결되므로 플랫폼 사업의 성패를 좌우하는 요소이다. ⅰ) GGG의 SP팀은 네이버, 쿠팡 등 국내 플랫폼 기업과XXX, ABE 등 경쟁사, 카드사 등과도 협약을 체결하고, 국내 카드사 등과 공동펀딩 마케팅 프로그램을 기획하는 등 다양한 마케팅을 진행하고 있다. ⅱ) GGG의 SP팀은 경쟁사의 판매가격을 비교하여 가격경쟁력 확보를 위한 숙박업체와의 협상을 진행하고 자체부담으로 Downlift를 실시하는 등 가격 조정을 실시하고 있다. (바) JJJ이 수행하는 숙박업체 및 소비자의 KKK플랫폼 등록부터 계약 종료까지의 전 과정에 대한 온라인 상담 등 활동은 KKK플랫폼의 신뢰성을 증대시키는 활동이므로 플랫폼 사업의 중요한 활동으로 보인다. (사) HHH가 KKK플랫폼 이용을 위한 결제수단을 제공함에 따라 기존 이중환전수수료 등을 부담하던 소비자의 불만이 대폭 감소하고 플랫폼의 편리성을 증대시키므로 KKK플랫폼 사업의 중요한 활동으로 보인다. (2) 따라서, 통지관서가 CCC한국사업장을 CCC의 국내 고정사업장으로 보아 과세하겠다는 세무조사결과통지는 잘못이 없는 것으로 판단된다. 1-1) 국내 간주고정사업장이 성립하지 않는다는 청구주장의 당부 가) 관련 법리 싱가포르 법인이 종속대리인을 통해 국내에 고정사업장을 가지고 있다고 하기 위해서는, 그 대리인이 상시로 계약체결권을 행사하여야 하고 그 권한도 예비적이거나 보조적인 것을 넘어 사업활동에 본질적이고 중요한 것이어야 한다. 여기서 ‘본질적이고 중요한 사업활동’인지 여부는 그 사업활동의 성격과 규모, 전체 사업활동에서 차지하는 비중과 역할 등을 종합적으로 고려하여 판단하여야 한다(대법원 2016.

1.

14. 선고 2014두8896 판결 참조). 나) 국내 간주고정사업장이 성립하는지에 대한 판단 (1) 위 법리와 앞서 살펴본 사실관계 및 다음 내용으로 볼 때 CCC한국 사업장은 종속대리인을 통해 상시로 계약체결권을 행사하는 것으로 보이므로 CCC의 국내 간주고정사업장으로 판단된다. (가) 종속대리인은 외국기업의 임직원, 개인, 법인 등 형식이 중요하지 않으며, 대리인의 활동이 사업기간 내내 또는 장기간에 걸쳐 전적으로 또는 거의 전적으로 단 하나의 기업(또는 밀접한 관계에 있는 기업그룹)을 위해 수행된다면 독립자격이 있다고 볼 수 없다. ⅰ) CCC의 국내 관계사 직원은 CCC의 소속이 아니더라도 국내 사업만을 위해 활동하는 글로벌 사업조직의 일원으로 활동하고 있다. ⅱ) CCC가 “고정사업장 위험관리 가이드라인”, “정부협업 시 PE 회피를 위한 가드레일” 배포 등 고정사업장 회피를 위한 직원 업무 범위에 대해 가이드 라인을 제시한 사실은 국내 관계사를 포괄적으로 통제․지시하고 있음을 뒷받침 하는 것으로 보인다. (나) 국내 관계사의 활동이 없으면 숙박업체 및 소비자의 KKK플랫폼의 가입, 숙박예약, 결제 등이 이루어지기 어려우며 CCC가 국내 관계사가 협상한 내용과 다르게 계약체결하거나 중요한 사항을 변경한 사실이 확인되지 않으므로 계약체결권을 가진 것으로 보인다. ⅰ) 숙박업체가 KKK플랫폼에 파트너로 회원 가입한 이후 국내 관계사는 숙박업체와의 협상을 통해 마케팅프로그램 가입에 대한 영업 컨텍, 협상, 조율 등 전체 영업과정을 세부적으로 관리하고 있으며 최종적으로 내부시스템 MMM을 통해 승인하고 있다. ⅱ) 네이버, 쿠팡 등 국내 플랫폼 기업과XXX, ABE 등 경쟁사, 카드사 등과도 협약을 체결하는 등 다양한 마케팅을 진행한 결과 다양한 숙박 상품을 판매하고 있으며 CCC가 협약내용과 다르게 계약체결한 사실이 확인되지 않는다. ⅲ) 경쟁사의 판매가격을 비교하여 가격경쟁력 확보를 위한 숙박업체와의 협상을 진행하고 자체부담으로 Downlift를 실시하므로 가격조정에 대한 계약 체결권을 상시 행사한 것으로 보인다. ⅳ) NNN의 직근 상급자이자 일본․한국․타이완 지역을 총괄하는 Senior Management인 SSS는 NNN과 분기별로 성과관리 목적의 회의를 열어 마케팅 상품 홍보, 경쟁사 가격 분석 등의 전반적인 영업활동을 협의할 뿐, 국내 숙박업체 영업에 대한 최종결재권은 GGG에서 활동하는 NNN이 사실상 행사하는 것으로 보인다. (2) 따라서, 통지관서가 CCC한국사업장을 CCC의 국내 간주고정사업장으로 보아 과세하겠다는 세무조사결과통지는 잘못이 없는 것으로 판단된다. 2) 중개용역의 중요하고도 본질적인 부분이 국외에서 이루어지는 용역의 국외공급이므로 부가가치세 과세대상이 아니라는 청구주장의 당부 가) 관련 법리 ｢부가가치세법｣ 제20조 는 용역이 공급되는 장소를 역무가 제공되거나 재화․ 시설물 또는 권리가 사용되는 장소’라고 규정하고 있으므로 과세권이 미치는 거래인지는 용역이 제공되는 장소를 기준으로 판단하여야 하는데, 외국법인이 제공한 용역의 중요하고도 본질적인 부분이 국내에서 이루어졌다면 그 일부가 국외에서 이루어졌더라도 용역이 공급되는 장소는 국내라고 보아야 한다(대법원

2.

18. 선고 2014두13829 판결). 나) 중개용역의 중요하고도 본질적인 부분이 이루어진 장소에 대한 판단 (1) 위 법리와 앞서 살펴본 사실관계 및 다음 내용으로 볼 때 중개용역의 중요하고도 본질적인 부분은 국내에서 이루어진 것으로 판단된다. (가) KKK플랫폼의 사용은 그 자체로 독자적인 목적을 수행하는 것이라기 보다 국내제공용역과 결합하여 제공되어야 목적을 달성할 수 있는 것으로 보인다. (나) 국내 관계사가 수행하는 KKK플랫폼 사업을 위한 마케팅, 영업, 고객지원, 결제대행 등의 활동이 없는 경우 국내에서의 KKK플랫폼 운영자체가 불가능하고 CCC가 이를 직접 수행한 사실이 확인되지 않으므로 국내 관계사의 활동은 CCC의 수익(중개수수료)에 결정적으로 기여하는 중요하고도 본질적인 활동으로 보인다. (다) 국내 관계사의 중요하고도 본질적인 활동이 국내에서 이루어졌다면 전체 용역 중 일부가 국외에서 이루어졌더라고 용역의 최종적인 공급장소는 국내로 보는 것이 타당하다. (2) 따라서, 통지관서가 중개용역의 공급장소를 국내로 보아 과세하겠다는 세무조사결과통지는 잘못이 없는 것으로 판단된다. 3) 숙박업체가 KKK플랫폼에 게시한 중개수수료 기준금액인 기준판매 가격과는 별개로 청구법인의 자체 부담으로 추가로 가격조정(Downlift)한 후 판매된 객실의 Downlift상당액을 숙박업체에서 수취할 중개수수료에서 차감한 Downlift는 에누리에 해당한다는 청구주장의 당부 가) 관련 법리 에누리에 해당하기 위해서는 가격보상 조건이 사전에 미리 정해져 있는지 여부, 보상의 실시 또는 내용이 필수인지 임의에 따른 것인지 여부, 매출액이나 거래수량의 많고 적음에 따라 적용 내용이나 적용 대상에 제한이나 차등을 두는지 여부, 해당 금액의 지급으로 인하여 판매물품의 가격에 미치는 영향이 직접적인지 간접적인지 여부 등을 고려해야 한다(서울 고등법원 2014.

6.

18. 선고 2013누27779 판결 참조). 나) Downlift가 에누리에 해당하는지에 대한 판단 (1) 위 법리와 앞서 살펴본 사실관계 및 다음 내용으로 볼 때 Downlift는 에누리에 해당하지 않는 것으로 판단된다. (가) CCC와 숙박업체의 KKK일반약관에는 Downlift에 대한 명시적인 약정이 확인되지 않으며, 숙박업체가 브랜드 가치 하락 등의 사유로 Downlift에 대한 이의를 제기하는 경우 CCC는 숙박업체 설득을 통해 제외요청을 최소화하고 설득하지 못하는 경우 최종적으로 Downlift 제외처리하므로 묵시적 약정이 있었다고도 인정하기 어렵다. ⅰ) KKK일반약관 제4조 4.1항 (b)목에서 “숙박 예정 및 숙박 완료된 예약에 대한 정보(기준판매가격을 포함하되 이에 국한되지 않는) 열람”을 위한 엑스트라넷 자격을 부여한다고 하고 있으나, 통지관서에서 숙박업체에 대한 현장 방문 당시 기준판매가격은 확인가능한 반면 Downlift가 적용된 사실은 확인이 불가하였다. ⅱ) CCC가 Downlift를 실시하는 경우 숙박업체와 협의를 하거나 웹페이지, 전화, 문자 등을 통해 숙박업체에 홍보․공지한 사실이 확인되지 않고, 숙박업체는 개별거래에서 Downlift 적용이 이루어졌는지 여부를 확인할 수 있는 방법이 없는 것으로 보인다. (나) CCC는 전체 숙박업체 또는 전체 객실에 대하여 Downlift를 실시하는 것이 아니라 경쟁업체와의 가격비교를 통해 기준판매가격의 가격경쟁력이 부족한 객실에 대하여만 Downlift를 실시하므로 Downlift가 필수적인 사항으로 보기 어렵고 Downlift 적용 내용이나 대상에 제한을 두고 있는 것으로 보인다. (다) CCC의 Downlift 여부와 관계없이 CCC가 숙박업체로부터 받아야 할 중개수수료는 Downlift판매가격이 아니라 Downlift를 적용하기 이전인 기준판매 가격의 일정율(15% 등)로 계산되므로 CCC가 수취할 중개수수료에 직접적 또는 간접적으로 영향을 미친다고 보기 어렵다. CCC는 2022.

9.

22. KKK일반약관 5.5항 ⒟목을 신설하여 “KKK 비용으로 투숙객에게 기준판매가격과 관련한 인센티브를 제공한다. 이 경우 KKK는 투숙객을 대신하여 기준판매가격의 일부를 지급한다.”고 명시하여 CCC가 수취할 중개수수료는 변동이 없으나 중개수수료 중 Downlift상당액을 CCC가 숙박 업체에 지급한다는 내용을 명확히 하고 있다. (2) 따라서, 통지관서가 Downlift상당액을 에누리에 해당하지 않는 것으로 보아 과세하겠다는 세무조사결과통지는 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4) 국내 고정사업장의 법인세 귀속소득 산정이 위법하다는 청구주장의 당부 가) 관련 법리 ｢법인세법｣ 제2조 제1항 제2호 ，제3조 제3항, 제97조 제1항 등은 외국법인에 대하여는 제93조에서 정한 국내원천소득이 있는 경우에 법인세 납세의무가 있는 것으로 정하고 있는데, 국내사업장을 가진 외국법인이 사업활동으로 내국법인에 공급한 용역의 중요하고 본질적인 부분이 국내사업장에서 이루어졌다면 그 용역으로 얻은 소득은 전부 국내사업장에 귀속되는 것으로 보아야 하고, 그 용역의 일부가 국외에서 이루어졌더라도 그 부분만 독립하여 국내사업장에 귀속되지 않는 것으로 볼 것은 아니다(대법원

2.

18. 선고 2014두13829 판결). 나) 국내 고정사업장의 법인세 귀속소득 산정이 위법한지에 대한 판단 (1) 위 법리와 앞서 살펴본 사실관계 및 다음 내용으로 볼 때 거래순이익률 방법을 적용한 국내 고정사업장의 법인세 귀속소득 산정을 위법하다고 보기는 어려운 것으로 판단된다. (가) 통지관서는 CCC한국사업장에서 발생하는 소득을 국내 숙박업체에 영업 및 마케팅 활동을 통하여 객실을 확보하여 소비자에게 판매하는 “국내숙박 업체 중개수수료 거래”와 국내 소비자의 해외 숙박업체에 대한 숙박예약 및 결제 대행서비스에 대한 “해외숙박업체 서비스용역 거래”로 구분하여 각각의 소득을 산정하였다. ⅰ) 청구법인은 고정사업장의 귀속소득 산정이 부당하다는 주장만 할 뿐, 통지관서의 자료제출 요구에도 이익분할방법 적용을 위한 CCC의 매출, 광고비, KKK플랫폼 유지비용 등 CCC한국사업장에 배분되어야 할 금액 등과 관련된 증빙자료를 전혀 제출하지 않았다. ⅱ) 이에 따라 거래순이익률방법을 적용하여 비교대상기업과의 비교를 통한 CCC한국사업장의 귀속소득산정은 타당한 것으로 보인다. (나) “국내숙박업체 중개수수료 거래”는 국내 관계사들이 수행하는 기능과 유사한 정보서비스업, 전문서비스업, 사업지원서비스업을 모집단으로 선정하여 12가지의 제외기준을 적용하여 최종적으로 11개 업체를 비교대상기업으로 선정하였다. CCC한국사업장의 영업이익율과 비교대상기업의 영업이익율 중위값을 비교하여 정상영업이익을 산정하고 GGG 등 국내관계사의 기능에 따라 국내숙박 업체 중개수수료 거래와 관련된 정상보상액을 차감하여 귀속소득을 산정한 것이 부당하다고 인정하기 어렵다. (다) “해외숙박업체 서비스용역 거래”는 기타 사업지원서비스업을 모집단으로 하여 9가지의 제외기준을 적용하여 최종적으로 9개 업체를 비교대상 기업으로 선정하였고, CCC한국사업장의 총원가가산율이 비교대상기업의 총원가 가산율 사분위값 범위 안에 포함되어 귀속소득을 산정하지 않은 것이 부당하다고 인정하기 어렵다. (2) 따라서, 통지관서가 거래순이익률방법을 적용하여 산정한 국내 고정 사업장의 법인세 귀속소득을 과세하겠다는 세무조사결과통지는 잘못이 없는 것으로 판단된다. 5) 가산세 감면의 정당한 사유가 있다는 청구주장의 당부 가) 관련 법리 ｢국세기본법｣ 제48조 는 가산세 부과의 원인이 되는 사유가 제6조에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 정당한 사유가 있는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있다. 나) 국내 고정사업장의 법인세 귀속소득 산정이 위법한지에 대한 판단 (1) 위 법리와 앞서 살펴본 사실관계 및 다음 내용으로 볼 때 가산세 감면의 정당한 사유에 해당하는 것으로 볼 수 없다. CCC는 2019년 6월 고정사업장 과세를 회피하기 위한 가이드라인을 배포하고, 통지관서의 조사가 진행중인 2023.

10.

4. 정부와의 협업도 CCC를 대신하여 계약을 체결하거나 중요 조건을 협상하는 모습을 보여주면 안된다는 내용을 지시하여 고의적으로 고정사업장을 회피하기 위한 것으로 보인다. (2) 따라서, 통지관서가 가산세 감면의 정당한 사유가 없는 것으로 보아 과세하겠다는 세무조사결과통지는 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 과세전적부심사청구는 청구주장이 이유 없다고 인정되므로 ｢국세기본법｣제81조의15제5항제1호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.