3. 법인이
근로복지기본법 제2조제4호 에 따른 우리사주조합 또는 그 조합원에게 해당 우리사주조합이 설립된 회사의 주식취득(조합원간에 주식을 매매하는 경우와 조합원이 취득한 주식을 교환하거나 현물출자함으로써 독점규제 및 공정거래에 관한 법률에 의한 지주회사 또는 금융지주회사법에 의한 금융지주회사의 주식을 취득하는 경우를 포함한다)에 소요되는 자금을 대여한 금액(상환할 때까지의 기간에 상당하는 금액에 한한다) 4.국민연금법에 의하여 근로자가 지급받은 것으로 보는 퇴직금전환금 (당해 근로자가 퇴직할 때까지의 기간에 상당하는 금액에 한한다)
5. 영 제106조제1항제1호 단서의 규정에 의하여 대표자에게 상여처분한 금액에 대한 소득세를 법인이 납부하고 이를 가지급금으로 계상한 금액(특수관계가 소멸될 때까지의 기간에 상당하는 금액에 한한다)
6. 직원에 대한 월정급여액의 범위에서의 일시적인 급료의 가불금
7. 직원에 대한 경조사비 또는 학자금(자녀의 학자금을 포함한다)의 대여액 7의2. 조세특례제한법 시행령 제2조 에 따른 중소기업에 근무하는 직원(지배주주등인 직원은 제외한다)에 대한 주택구입 또는 전세자금의 대여액 8.금융기관부실자산 등의 효율적 처리 및 한국자산관리공사의 설립에 관한 법률에 의한 한국자산관리공사가 출자총액의 전액을 출자하여 설립한 법인에 대여한 금액 2) 법인세법 제67조 【소득처분】 다음 각 호의 법인세 과세표준의 신고ㆍ결정 또는 경정이 있는 때 익금 에 산입하거나 손금에 산입하지 아니한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)ㆍ배 당ㆍ기타사외유출(其他社外流出)ㆍ사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.
1. 제60조에 따른 신고
2. 제66조 또는 제69조에 따른 결정 또는 경정
3. 국세기본법 제45조 에 따른 수정신고 2-1) 법인세법 시행령 제106조 【소득처분】
① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.
1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2제2항에 따라 손금에 산입하지 아니 한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따 라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인 의 경 영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자 가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같 다)에게 귀속된 것으로 본다.
1. 일자별 사실관계 요약 ’18.2.19. ’19.8.19. ’20.9.17. ’22.1.3. ’22.10.4. ▼ ▼ ▼ ▼ ▼ Aㅁㅁㅁㅁ 설 립 (법인 설립등기) 청구인 대표 취임 (Cㅇㅇ → 청구인) Aㅁㅁㅁㅁ 폐 업 (조사청에서 직권폐업) 법인세 기한후신고 (2020 사업연도) 쟁점금액 상여처분 (3,393백만원)
2. 조사청의 상여처분 과정
- 가) Aㅁㅁㅁㅁ는 2020 사업연도 법인세를 2022.1.3. 기한 후 신고하였는데, 해당 신고서에 첨부된 재무상태표에는 대여금 3,357,886,941원, 미수수익 35,643,833원(합계 3,393,530,774원)이 각각 계상되어 있다. 나) 조 사청은 쟁점금액인 위 대여금과 미수수익 3,393,530,774원이 A ㅁㅁ ㅁㅁ 의 폐업일인 2020.9.17. 사외로 유출되었으나 그 귀속이 불분명하다 고 보아 2022.10.4. 법인등기상 대표인 청구인에게 상여처분하였다.
3. 조사청에 대한 보정요구 가) 심리담당자는 2023.11.2. 보정요구를 통해 “대여금이란 빌려간 자 즉 차주가 있어야 성립할 수 있는 계정이므로 미회수 대여금이 사외 유출된 것으로 보아 소득처분하려는 경우 이 대여금이 차주가 있는 실제 대여금인지에 대한 판단이 선행되어야 할 것이므로 조사청은 대여금의 차주가 누구인지에 대한 입장과 관련 증거서류를 제출해 줄 것”을 요청하였다.
- 나) 이에 조사청은 ‘Aㅁㅁㅁㅁ는 2020 사업연도 법인세 기한 후 신고시 장부나 대여금에 대한 명세를 제출하지 않아 대여금의 차주를 확인할 수 없었고 청구인이 2022.7.25. 상여처분 등에 대한 과세예고통지를 받고도 해명을 하지 않아 쟁점대여금이 청구인 외의 다른 사람에게 귀속되었다고 볼 수도 없어 청구인에 대한 상여처분은 정당하다’는 취지의 내용으로 보정요구에 대한 회신을 하였다.
4. 쟁점대여금 명세 확인
- 가) 심리담당자는 2020 사업연도와 2019 사업연도의 연도말 대여금 잔액이 3,357,886,941원으로 동일하고, 2020 사업연도의 합계잔액시산표상 대여금 계정의 차변과 대변의 금액 변동이 없는 것을 확인하고 2019 사업연도의 대여금과 2020 사업연도의 대여금의 차주 및 차주별 대여금 잔액이 모두 동일한 것으로 판단하여 2019 사업연도 법인세를 신고한 세무대리인에게 연락하여 2019 사업연도의 대여금 명세를 요청받은바 그 내용은 다음과 같다. ※ 2019 사업연도와 2020 사업연도 법인세 신고는 각각 다른 세무대리인이 수 임하였고, 조사청은 상여처분에 대한 검토 과정에서 2020 사업연도 수임 세무대리인에게 연락하였으나 단순히 신고만 대리하여 대여금 명세는 없다고 회신받음 ㅣAㅁㅁㅁㅁ 2019 사업연도 단기대여금 원장ㅣ(원) 번호 거래처명 전기이월 차변 대변 잔액
① Eㅇㅇ 215,458,033 1,534,675,068 163,600,000 1,586,533,101
② ㈜ㅁㅁㅁㅁㅁㅁ 1,460,000 260,000,000 495,000 260,965,000
③ ㈜ㅁㅁㅁㅁㅁ 331,000 331,000
④ ㈜ㅁㅁㅁㅁㅁㅁㅁㅁ 1,500,000 60,000 1,560,000
⑤ ㈜ㅁㅁㅁㅁㅁㅁㅁㅁ 100,000,000 100,000,000
⑥ ㈜ㅁㅁㅁㅁㅁ 100,000,000 100,000,000
⑦ ㈜ㅁㅁㅁ0000 102,100,000 102,100,000
⑧ ㈜ㅁㅁㅁ 100,000,000 100,000,000
⑨ ㅇㅇㅇ(청구인) 1,101,611,190 1,101,611,190
⑩ ㅇㅇㅇ 2,610,900 2,610,900
⑪ ㅇㅇㅇ 2,175,750 2,175,750 합 계 218,749,033 3,303,232,908 164,095,000 3,357,886,941 ㅣAㅁㅁㅁㅁ 2019 사업연도 단기대여금 중 청구인 원장ㅣ(원) 번호 날짜 적요 차변 대변 잔액
① 09.05 청구인(ㅁㅁㅁ 400,000,000 400,000,000
② 09.10 청구인(ㅁㅁㅁ 500,000,000 900,000,000
③ 09.10 청구인(ㅁㅁㅁ 200,000,000 1,100,000,000
④ 09.10 청구인(ㅁㅁㅁ 1,611,190 1,101,611,190 누 계 1,101,611,190 나) 위 원장을 보면 쟁점대여금의 차주는 총 11명이고, 청구인에게 Aㅁㅁㅁ ㅁ 대표자의 명의를 청구인으로 변경하도록 부탁하였다는 청구인의 친 동생 의 전남편 Eㅇㅇ이 1,586,533,101원, 청구인이 1,101,611,190원, ㈜ㅁㅁㅁㅁㅁㅁ 등 법인이 664,956,000원을 빌려간 것으로 되어 있다. 다) 한편, Aㅁㅁㅁㅁ의 ‘2019 사업연도 가지급금 등의 인정이자 조정 명세서’에는 Eㅇㅇ, ㅁㅁㅁㅁㅁㅁ, ㅁㅁㅁ0000 이상 3명에 대한 인정이자만 계상되어 있어 Aㅁㅁㅁㅁ와 특수관계자인 청구인에 대한 가지급금 인정이자 계상은 누락되어 있고, 대여금 원장에는 ㈜ㅁㅁㅁ0000가 차주이나 인정이자 조정명세서에는 ㅁㅁㅁ0000이 차주로 기재되어 있는 등 쟁점대여금 원장과 인정이자 조정명세서 내용이 완전히 일치하지는 않는다. ㅣ2019 사업연도 Aㅁㅁㅁㅁ 가지급금 등의 인정이자 조정명세서ㅣ(%, 원) 성명 가지급금 적수 이자율 인정이자 회사계상액 Eㅇㅇ 253,421,582,861 4.6 31,938,062 31,938,062 ㅁㅁㅁㅁㅁㅁ 29,357,965,000 4.6 3,699,907 3,699,907 ㅁㅁㅁ0000 46,530,000 4.6 5,864 5,864 합 계 282,826,077,861 35,643,833 35,643,833
5. 쟁점금액의 상여처분에 대한 검토 가) 조사청은 쟁점대여금이 Aㅁㅁㅁㅁ 폐업일인 2020.9.17. 사외로 유출되었다고 판단하였는데, 이러한 판단은 쟁점대여금이 실제 대여금이 아닌 거짓 계상된 가공자산임을 전제로 한 것으로 보이나 조사청은 쟁점대여금의 가공자산 여부에 대해서는 사실상 조사한 사실이 없는 것으로 파악된다. 나) 조사청은 심리담당자의 보정요구에 대한 회신에서 ‘청구인이 쟁 점대여금에 대한 해명자료를 제출하지 아니하였다’는 취지의 답변을 하였으나 해명자료 미제출이 쟁점대여금을 가공자산으로 판단한 근거가 되기에는 부족하고 설령 쟁점대여금이 가공자산이라면 폐업일에 사외로 유출되었다고 보는 것이 아닌 가 공자산을 장부에 계상한 날에 사외로 유출되었다고 보아야 하는데 쟁점대여금 이 장부에 최초 계상된 때는 2020년이 아닌 2019년이므로 2020년 과 세연 도의 상여로 처분할 것이 아니라 2019년 과세연도의 상여로 처분하여야 한다.
- 다) 폐업할 때까지 회수하지 못한 대여금은 ｢법인세법｣ 제15조, 동법 시행령 제11조에서 다음의 요건 즉 ① 특수관계인에게 업무와 관련 없이 지급한 자금의 대여액이고, ② 특수관계가 소멸되는 날까지 회수하지 아니한 경우에 한하여 익금에 산입하도록 정하고 있다. 여기에서 특수관계가 소멸되는 날에는 자금을 대여한 법인의 폐업일이 포함된다고 볼 때, 위 두가지 요건을 충족하는 경우로서 익금에 산입하는 대여금 및 관련 이자금액은 대표자가 아닌 해당 자금을 빌려간 법인과 특수관계자인 차주에게 귀속된 것으로 보아 소득처분을 하여야 할 것이다.
- 라) 쟁점대여금의 차주 11명 중 Aㅁㅁㅁㅁ와 특수관계에 해당하는 자가 모두 몇명인지는 별론으로 하더라도 등기상 대표인 청구인은 Aㅁㅁㅁㅁ와 특수관계자에 해당하고, 장부상 청구인이 빌려간 금액은 1,101,611,190원이므로 1,101,611,190원과 이 금액에 대한 인정이자 상당액이 ｢법인세법 시행령｣ 제11조제9호 가목의 ‘특수관계가 소멸되는 날까지 회수하지 아니한 가지급금등’에 해당하고, 이 금액이 청구인에게 상여로 소득처분할 수 있는 최대 금액이라고 할 수 있다.
6. 청구인이 제출한 공소장 내용 및 재판 진행상황
- 가) 청구인이 제출한 공소장(피고 Eㅇㅇ)에는 “Aㅁㅁㅁㅁ는 피고인이 2018.2.경 피고인의 딸 Jㅇㅇ 명의로 설립한 ㅇㅇ 법인 ‘ㅁㅁㅁㅁ0000 Pty Ltd’이 1인 주주로 있는 회사로, Dㅁㅁㅁㅁ 유상증자 신주 인수 및 매각, 관련 자금 차입 등에 이용한 명목 법인이다.”라고 하여 Aㅁㅁㅁㅁ는 Eㅇㅇ이 코스닥 상장사인 Dㅁㅁㅁㅁ 인수에 이용한 일명 ‘개인유사법인’이라는 취지의 내용의 기재되어 있다.
- 나) 그러나 심리담당자가 ㅇㅇ지검에서 수사기록 열람을 통해 확인한 2021.10.31.자 피의자 신문조서에서 Eㅇㅇ은 ‘Aㅁㅁㅁㅁ 등은 본인이 관리하는 법인이 아니다’라는 취지로 답변한 사실도 확인되어 재판 과정에서 이 부분을 포함하여 범죄사실 등에 대하여 검사와 피의자 간 다툼 중인 것으로 보인다. ㅣ피의자(Eㅇㅇ) 신문조서 일부(2021.10.31. 검사 ㅇㅇㅇ)ㅣ (생략)
- 다) 한편 Eㅇㅇ, Fㅇㅇ, Gㅇㅇ은 ｢특정경제범죄가중처벌등에관한법률｣ 위반(횡령)등 죄명으로 2021.11.18. 등 날짜에 기소되어 사건의 병합심리 등 사유로 지연되어 ㅇㅇ지방법원(2021고합0000)에서 현재까지 1심 재판이 진행 중이다.
- 라. 판단
1. 관련 법리 구 ｢법인세법｣(2018.12.24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 ｢법인세법｣’이라고 한다) 제67조, 구 ｢법인세법 시행령｣(2016.2.12. 대통령령 제26981호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 ｢법인세법 시행령｣’이라고 한다) 제106조제1항제1호 단서는 “법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액 중 사외유출된 것이 분명하나 귀속이 불분명한 금액은 대표자에게 귀속된 것으로 본다”는 취지로 규정하고 있는바, 이와 같은 구 ｢법인세법｣상의 대표자 인정상여제도는 그 대표자에게 그러한 소득이 발생한 사실에 바탕을 두는 것이 아니라 세법상의 부당행위를 방지하기 위하여 그러한 행위로 인정될 수 있는 일정한 사실에 대하여 그 실질에 관계없이 무조건 대표자에 대한 상여로 간주하도록 하는 데 그 취지가 있으므로(대법원1992.7.14. 선고 92누3120 판결 참조), 이 경우 위 익금산입액의 귀속이 분명하다는 점을 증명할 책임은 이를 주장하는 납세자에게 있다(대법원 2008.9.18. 선고 2006다49789 전원합의체 판결 등 참조). 한편 구 ｢법인세법 시행령｣ 제11조제9호 의2가목이 ‘업무무관 가지급금 및 그 이자로서 특수관계가 소멸되는 날까지 회수하지 아니한 금액’을 익금에 산입하도록 정한 것은, 법인이 정당한 사유 없이 특수관계가 소멸되는 날까지 업무무관 가지급금이나 그 이자를 회수하지 않은 경우 법인이 실질적으로 그 채권을 포기하거나 채무를 면제하여 그 채권 상당액이 사외유출되었다고 보고 특수관계인에 대하여 소득처분을 하기 위한 전제로서 그 채권 상당액을 법인의 익금에 산입하는 근거규정이다(대법원 2021.7.29. 선고 2020두39655 판결 등 참조). 그리고 구 ｢법인세법 시행령｣ 제11조제9호 의2가목은 법인과 그 특수관계인 사이에 존재하던 특수관계가 소멸하였음을 적용요건으로 하는데, 주식회사의 경우 직권폐업되었다는 사정만으로 바로 특수관계가 소멸하였다고 볼 수는 없으나(대법원 2021.8.12. 선고 2020두51723 판결 참조), 예외적으로 외관상 해산사유가 발생하지 아니하여 청산절차가 개시되지 아니하였다고 하더라도, 특수관계인에 대한 가지급금을 회수하지 아니한 채 폐업 상태를 유지하여 실질에 있어 해산 또는 청산된 것과 다름없는 상태에 이르렀음에도 해산 또는 청산이 이루어지지 않았다는 이유로 장기간 세금을 부과할 수 없게 된다면 청산절차가 종결된 법인에 비하여 불공평한 취급을 하게 되는 결과가 되어 조세공평의 원칙에 반하는 경우와 같은 특별한 사정이 있는 경우에는 폐업일에 특수관계가 소멸하였다고 볼 수 있다(부산고등법원 2023.7.7. 선고 2022누22637 판결 참조).
2. 청구인이 실대표가 아닌지에 대한 판단 청구인은 Aㅁㅁㅁㅁ의 실대표가 아니라고 주장하나 아래와 같은 사정에 비추어 볼 때 이러한 청구인의 주장은 타당하지 않은 것으로 판단된다. 첫째, 청구인은 2019.8.19.부터 법인등기상 Aㅁㅁㅁㅁ의 대표이사로 등재되었는데 이는 명의도용이 아닌 청구인 본인의 의사 또는 수락에 따른 것으로 보인다. 둘째, ｢법인세법 기본통칙｣ 67-106…19【형식상의 대표자의 책임】에는 “당해 법인의 대표자가 아니라는 사실이 객관적인 증빙이나 법원의 판결에 의하여 입증되는 경우를 제외하고는 등기상의 대표자를 그 법인의 대표자로 본다”라고 규정하고 있다. 셋째, 청구인은 Aㅁㅁㅁㅁ의 실대표가 Eㅇㅇ이라는 입장이 나, Eㅇㅇ은 검찰 조사에서 이를 부인하는 취지의 답변을 하였고, Eㅇㅇ이 Aㅁ ㅁㅁㅁ 자금 등을 횡령한 혐의로 기소된 사건은 현재 1심 재판 중으로 Aㅁㅁㅁㅁ의 운영주체가 누구인지에 대한 법원의 판단이 아직 나오지 않은 것으로 확인된다. 따라서 조사청과 통지관서에서 청구인을 Aㅁㅁㅁㅁ의 실대표로 본 데에는 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 3) 쟁점대여금과 쟁점인정이자가 귀속이 불분명한 사외유출 자금에 해당하는지에 대한 판단 조사청은 쟁점대여금과 쟁점인정이자가 귀속이 불분명한 사외유출 자금에 해당한다고 주장하나 아래와 같은 사정에 비추어 볼 때 조사청의 주장대로 귀속이 불분명한 사외유출 자금이라고 단정하기는 어렵다고 판단된다. 첫 째, 조사청은 2022.1.3. 접수된 2020 사업연도 기한후신고에 대한 결정 을 위 해 2022.2.21. 청구인에게 쟁점대여금에 대한 근거서류(대여금 약정서 및 거 래처별 원장)의 제출을 요구하였으나 청구인은 이에 응하지 않아 관련 조사 가 진행되지 못하였다. 둘째, 이 건 과세전적부심사청구 심리과정에서야 비로소 쟁점대여금의 명세가 확인되었으므로 쟁점대여금이 약정서가 있는 실제 대여금인지 또는 단순히 법인 자금의 유출에 해당하는지 등을 확인할 필요가 있다. 셋 째, 쟁점대여금 원장의 기재와 같이 청구인이 1,101,611,190원을 빌려 간 차주라면 ‘가지급금 등의 인정이자 조정명세서’에 Aㅁㅁㅁㅁ와 특수 관계자인 청구인에 대한 가지급금 인정이자도 계상되어 있어야 하나 법인세 신고 당시 제출된 2019 사업연도 인정이자 조정명세서에는 ‘Eㅇㅇ, ㅁㅁㅁㅁㅁㅁ, ㅁㅁㅁ0000’ 이상 3명에 대한 인정이자만 계산되어 있어 쟁점대여금 원장이 진실한 것이라고 단정할 수 없다. 따라서 쟁점대여금과 쟁점인정이자의 성격 등을 확인하기 위해 금융거래 현지확인 등을 통하여 재조사를 실시하여 그 결과에 따라 청구인에 대한 소득처분을 경정하고 그에 따라 종합소득세 과세표준과 세액을 다시 산정함이 타당하다고 판단된다.