청구법인이 현금영수증 발행방식을 선택한 가맹점에 제공한 쟁점용역이, 자기의 책임･계산 하의 배달대행용역이 아닌 단순 배달원 중개용역에 해당하는지 여부

☆☆지방국세청장이 2023.7.5. 청구법인에게 한 2018년 제2기 과세기간 999,133,178원, 2019년 제1기 과세기간 2,313,268,976원, 2019년 제2기 과세기간 3,098,284,799원, 2020년 제1기 과세기간 3,866,590,786원, 2020년 제2기 과세기간 4,247,278,908원, 2021년 제1기 과세기간 3,951,846,604원, 2021년 제2기 과세기간 2,503,274,456원, 합계 20,979,677,707원의 부가가치세 세무조사결과통지는 이를 취소합니다.

• 가. 사실관계 1) 청구법인은 2016.4.15. 설립되어 소프트웨어 개발 및 공급을 주업종으로, 배달대행, 통신판매업 등을을 부업종으로 하는 법인으로, 사업자용 배달앱 ‘◇◇’(이하 “플랫폼”이라 한다)을 개발하여, 지역배달 대행업소(이하 “지역총판”이라고 한다)와 연계하여 2017.11월부터 음식점(이하 “가맹점”이라 한다)에 배달원들을 연결하는 용역을 공급한 사업자다. 2) 플랫폼 가입 시 가맹점은 세무처리방식을 “세금계산서 발행”, “현금영수증 발급”, “지역총판의 세금계산서 발행” 중에 선택할 수 있고, 달리 변경이 없는 이상 청구법인은 선택된 방식으로 해당 가맹점에 대한 세무처리를 지속적으로 수행한다. 3) “세금계산서 발행”방식 하 청구법인은, 배달원에게 지급되는 배달수당을 포함한 전체 배달대행료를 부가가치세 공급가액으로 하여 가맹점에 세금계산서를 발급하였다. 동 방식이 배달대행용역에 적용된다는 점에 다툼 없다. 4) 반편, “현금영수증 발급”(이 경우 청구법인이 제공한 용역을 이하, “쟁점용역”이라 한다)방식 하, 청구법인은 배달수당을 ‘봉사료’로 구분기재하여 부가가치세 과세표준에서 제외하고, 플랫폼 이용금액만 중개수수료 취지로 포함하여 현금영수증을 발행하였다. 단, 해당 방식은 2022년 이후에는 시행되지 않았다. 5) 청구법인은 쟁점용역이 “세금계산서 발급” 방식 시 청구법인의 책임과 계산 하에서 제공되는 용역인 배달대행용역과 달리, 단순히 배달원과 가맹점을 연결하는 “배달중개용역”을 제공하는 경우에 채택되는 것이라고 주장하며, 쟁점용역 관련 배달원에게 지급되는 배달수당을 과세표준에서 제외하여 2018년 제1기～2021년 제2기 과세기간 부가가치세를 신고･납부하였다. < 납세자의 현금영수증 구성내역 > (단위: 백만원) 구 분 2018 2019 2020 2021 현금영수증 매출총액 8,165 44,715 72,103 61,489 공급가액 (VAT신고) 444 2,734 4,905 4,383 부가가치세 44 271 486 434 봉사료 7,676 41,709 66,711 56,671
• 나. 처분내용 1) 조사청은 2023.2.9.부터 2023.5.20.까지 청구인에 대한 2018～2021 사업연도 법인세 통합조사를 실시하였다. 2) 그 결과, 가맹점이 “현금영수증 발급”방식을 선택한 경우에 제공된 쟁점용역은, 청구법인이 자기의 책임과 계산 하에 제공한 배달대행용역으로, “세금계산서 발행” 방식 선택 시에 제공되는 용역과 같고, “현금영수증 발급”방식 하 쟁점용역에서 배달원에게 지급된 배달수당은 ‘공급가액에 포함되지 않는 봉사료’에 해당하지 아니하는 것으로 판단하였다. 3) 이에, 조사청은 2023.7.5. 청구법인에 대하여 2018년 제2기～2021년 제2기 과세기간 부가가치세 20,979,677,711원(가산세 포함)을 과세하겠다는 세무조사결과통지를 하였다. 4) 청구법인은 이에 불복하여, 2023.7.28. 이 건 과세전적부심사를 제기하였다. 쟁점용역에서 청구법인이 제공한 용역은 배달중개용역으로, 부가가치세 공급가액에는 배달원에 대한 배달수당이 포함되지 않는다.

• 가. 청구법인은 플랫폼을 통하여 가맹점 등에 세 가지 종류의 서비스를 제공하였고, 서비스에 따라 다른 세무처리방식을 각 제공하였다.

1. 청구법인이 제공하는 서비스 종류 및 내용 청구법인은 플랫폼을 통해 가맹점과 배달원을 연결해주고, 지역총판으로부터 “프로그램 사용료”를 수취하는 한편, 공급한 용역의 내용에 따라 가맹점으로부터 “중개 수수료” 또는 “배달대행료”를 수취하였는데, 제공하는 용역은 3가지 유형으로 분류된다.

• 가) 지역총판이 제공하는 배달대행 서비스

(1) 2017.11월 경 가장 먼저 시작된 사업모델로, 해당 지역에 위치한 여러 가맹점을 고객으로 둔 지역총판이 가맹점과 직접 계약하여 자기의 책임과 계산 하에 배달대행 용역을 공급하고 배달원과 대가를 정산하는 구조다. 이때, 청구법인은 이들에게 플랫폼을 사용할 수 있는 권한만을 제공하고 정산 등에 개입하지 않는다.

(2) 이러한 구조는 배달대행업 시장에서 가장 기본적인 모습으로, 청구법인은 플랫폼만 제공할 뿐, 배달을 직접 대행하거나 중개하지 않으며, 배달 관련 위험·책임을 부담하지도 않는다. 이때 청구법인은 지역총판부터 “프로그램 사용료”를 수취할 뿐이며, 1) 가맹점으로부터 “중개”나 “배달 대행” 명목으로 어떠한 대가도 수취하지 않는다.

• 나) 청구법인이 제공하는 배달“중개” 서비스

(1) 청구법인은 2018.6월경 도입한 서비스로, 청구법인이 플랫폼을 이용하여 가맹점에게 배달원을 중개하고, 그 대가로 중개 수수료만을 수취하는 거래로서, 이때 배달용역은 배달원의 책임과 계산 아래 공급될 뿐, 청구법인은 배달과 관련한 아무런 책임을 부담하지 않는다.

(2) 가맹점은 청구법인에게 중개수수료만 지급하고, 이와 별도로 배달용역을 수행한 배달원에게 배달수당을 직접 지급하는데, 다만 그 지급은 플랫폼상 가맹점 명의 가상계좌를 통해 미리 충전된 전자화폐를 사용하는 방식으로 이루어진다.

(3) 업체 간 경쟁이 심화되는 배달대행 플랫폼 시장에서 후발주자인 청구법인이 ‘이용자 수’를 확보할 수 있는 방안으로 강구된 서비스이다. 청구법인의 대표자 YYY은 이미 대리운전 업계에서 최초로 대리운전기사와 소비자를 연결하는 플랫폼 사업모델을 도입한 경험이 있어 유사한 사업구조와 공급되는 용역(대리운전, 배달)이 부가가치세법상 면세대상이라는 공통점을 지닌 배달대행업계에 이를 적용하였다. 소비자(가맹점) ↔ 중개 플랫폼 ↔ 지역 대리운전업체(지역총판) ↔ 대리운전기사(배달원)]

(4) 당시 배달원에 대한 배달수당 지급 시, 무자료 현금거래가 업계의 관행이었던바, 가맹점은 배달수당을 지급하고도 이를 비용으로 인정받는 것이 사실상 불가능했고, 배달원의 소득 역시 파악할 수 없어 세수일실이 지속적으로 발생하고 있었다. 청구법인은 플랫폼 내 결제 시스템을 통하여 쉽고 빠르게 배달수당을 지급할 수 있게 하였을 뿐 아니라, 증빙 발급 시 대리운전 플랫폼 사례처럼 배달원에 대한 배달수당을 봉사료 항목으로 기재하여 가맹점이 배달원으로부터 별도의 증빙을 수취하여야 하는 번거로움을 제거하였으며, 해당증빙을 바탕으로 가맹점이 배달수당을 세무상 비용으로 인정받을 수 있도록 하였다.

(5) 이는 과세 사각지대로 남아 있었던 배달원의 과세소득을 양성화하는 계기가 되었으며, 청구법인은 플랫폼을 통하여 직접 배달대행서비스"만”을 제공하는 “◎◎”과 같은 업체와는 사업의 내용과 수익구조를 본질적으로 달리하여, 후발주자임에도 불구하고 단기간 내에 시장 점유율을 높이며 배달대행 사업의 기반을 다질 수 있었다.

(6) 다만, 청구법인은 플랫폼의 영향력을 토대로 사업다각화를 추구하면서, 라스트마일 물류기업이 되는 것을 지향점으로 삼고 있어, 사업이 안정화된 2021.12. 부터는 배달 중개 서비스는 종료하였다.

• 다) 청구법인이 제공하는 배달 “대행” 서비스

(1) 기존에 제공하던 배달 중개 서비스를 넘어서, 청구법인이 직접 배달대행계약의 당사자로서 자신의 책임과 계산 아래 가맹점에게 배달대행 용역을 공급하고, 그 대가로 배달대행료를 수취하는 서비스 형태이다.

(2) 청구법인은 대형 프랜차이즈 업체를 가맹점으로 확보하는 것이 절실하였는데, 대형 프랜차이즈들은 단순 비용 절감 보다는 신뢰와 안정성을 더 중시하여, 영세한 지역총판이나 배달원 보다는 청구법인이 배달서비스 전체를 책임지는 형태를 선호하였고, 청구법인 입장에서도 높은 이익을 남길 수 있는 배달대행 서비스의 거래구조가 중개 서비스보다 사업적으로 유리하였다.

(3) 이에, 일정기간 동안 배달중개 서비스와 배달대행 서비스가 병존했던 과도기가 존재(배달대행 서비스 도입의 주요사건: 2018.11월 ***에 대한 서비스 제공에서 비롯됨) 하였으나, 플랫폼내 거래 건수의 지속적인 증가와 청구법인의 모회사인 ◇◇◇◇◇◇◇이 2021.7월부터 본격적으로 지역총판을 본격적으로 인수하기 시작하면서 배달대행 사업의 기반이 어느 정도 갖추어진 2021.12월 부터는 배달중개 서비스를 더 이상 수행하지 않은 것이다. 구분 지역배달대행업소 제공 배달대행 서비스 청구법인 제공 배달 중개서비스 청구법인 제공 배달대행 서비스 배달대행 용역 주체 지역배달대행업소 배달원 청구법인 배달책임 부담 주체 지역배달대행업소 배달원 청구법인 청구법인 제공 서비스의 내용 프로그램 제공 프로그램 제공 프로그램 제공 중개 용역 제공 (배달원 ↔ 가맹점) 배달대행용역 제공 청구법인 수익 프로그램 사용료 프로그램 사용료, 중개 수수료 프로그램 사용료, 배달대행료

2. 청구법인이 제공하는 서비스 종류별 세무처리방식

• 가) (프로그램 사용료) 청구법인은 지역총판으로부터 프로그램 사용료를 수취하여 이를 매출로 인식하고, 세금계산서를 발급하였다.
• 나) (배달중개 서비스) 청구법인은 가맹점으로부터 중개 수수료를 수취하여 이를 매출로 인식하고, 중개수수료에 대해 현금영수증을 발급하였다. 다만, 봉사료 항목에 가맹점이 배달원에게 지급한 배달대행료를 별도로 기재하였다. 공급가액ⓐ: 중개수수료, 부가세ⓑ: 중개수수료x10%, 봉사료ⓒ: 배달대행료
• 다) (배달대행 서비스) 청구법인은 가맹점으로부터 배달대행료를 수취하여 이를 매출로 인식하고, 배달대행료에 전액에 대하여 세금계산서를 발급하였다.

3. 배달대행 사업의 일반적 발전과정과 청구법인의 상황에 근거할 때 청구법인이 서비스에 따라서 세무처리방식을 달리하였음이 드러난다.

• 가) 청구법인이 제공하는 서비스는 배달중개 서비스 중심에서 배달대행(책임) 서비스로 발전하였는데, 청구법인이 본격적으로 사업을 시작한 2018.5월부터 배달중개 서비스가 종료된 2021년 사이에 각 서비스 유형에 따라 세무처리는 일관되게(배달대행 서비스: 세금계산서, 배달중개 서비스: 현금영수증(봉사료 구분기재)) 이 루어진바, 이는 서비스에 따라 세무처리방식이 달라진다는 반증이다. (그림생략)
• 나) 이러한 배달플랫폼의 발전은 ◎◎(*), ▼▼ 등 업체에서도 나타나는 자연스러운 현상이다. 위 회사들은 모두 사업 초기에 플랫폼을 제공하고 그 이용대가 수취를 매출원으로 삼았으며 그 과정에서 배달원이 수취하는 대가를 회사의 매출항목으로 삼지 않았다. ◎◎의 경우는 프로그램사용료만 받는 사업구조에서, 전국 지점을 직영 구조로 재편하며 배달대행 서비스만를 제공하고, 풀필먼트 서비스 제공을 위한 물류센터를 개소하는 등 책임서비스로 사업구조를 전환하였다. 이는 청구법인의 배달중개 서비스에서 대행 서비스로의 확장･전환 사례와 유사하다.
• 다) 청구법인의 모회사 ◇◇◇◇◇◇◇이 2021.7.26. 지역총판인 주식회사 , 주식회사 , 주식회사 * 등 지역총판을 적극적으로 인수하는 계약을 체결한 것 또한 사업모델의 전환 흐름에 대한 근거이다.
• 나. 부가가치세법상 과세대상 거래는 사업상 계약에 따라 판단하여야 하고, 중개용역을 공급하는 경우 부가가치세 과세표준은 중개수수료에 한정된다.

1. 부가가치세법상 과세의 대상이 되는 거래 판단 방법

• 가) 부가가치세는 계약에 따른 반대급부로서 소비지출의 대가를 염두에 둔 구조로서, ‘소비지출’과 ‘부가가치’를 연결하기 위한 고리에서 ‘계약’이 과세요건의 기반으로 설정되는 본질적 성격을 가진다.
• 나) 즉, 과세대상인 거래(=계약상 공급)는 사법상 계약에 따르게 되는바, ‘경제적 실질’ 개념에 입각하여 계약상 공급이 아니거나 포함되지 않는 사실상의 공급을 과세대상 거래에 포섭하는 것을 타당하지 않다. 사법상 계약의 해석은 민사상 의사표시의 해석에 따르는 것이 원칙이므로, 과세대상 거래를 판단함에 있어 계약 당사자의 의사 표시가 계약 해석의 기본이 되어야 한다.

2. 중개용역 공급 시 부가가치세 과세표준은 중개수수료에 한정됨

• 가) 중개용역을 공급하는 거래의 경우 부가가치세법상 과세대상 거래는 중개용역이고, 과세표준은 가맹점이 청구법인에게 중개의 대가로 지급한 수수료에 한정되며, 가맹점이 배달원에게 지급한 배달수당은 쟁점용역의 과세표준에 포함될 수는 없다.
• 나) 특히, 과세관청은 플랫폼을 통한 중개 용역의 공급이라는 점에서 이 사건과 동일하다고 볼 수 있는 대리운전 중개서비스 및 퀵서비스 중개서비스 사안에서, 플랫폼 사업자가 중개용역을 제공하고 그 대가로 중개수수료를 받는 경우에는 중개수수료가 해당 사업자의 부가가치세 과세표준이 된다고 일관되게 판단하고 있다. 나아가 플랫폼 사업자가 중개 수수료 이외에 대리운전 또는 퀵서비스기사에게 지급될 금원을 함께 수취하더라도 (이는 중개용역과 대가관계에 놓인 것이 아니기 때문에) 부가가치세 과세표준은 “중개 수수료”에 한정되는 것이라고 판단한바 있다.
• 다. 청구법인과 가맹점간 객관적인 의사에 근거할 때, 쟁점용역 공급에 있어 청구법인은 책임·계산의 귀속주체가 아닌 단순 가맹점-배달원 중개역할만 수행한다.

1. 배달대행 용역과 중개용역의 판단기준: 책임과 계산의 귀속주체 누구의 책임과 계산 아래 배달대행 용역이 공급되고 있는지는 배달대행용역과 단순 중개를 가르는 본질적인 기준이다. 과세관청은 광고용역 관련, 광고대행업을 영위하는 사업자가 자기 계산과 책임하에 광고용역을 제공하는 경우 부가가치세 공급가액은 광고주로부터 받은 대가 총액이 되는 것이나, 광고업무의 단순 주선, 알선, 대리용역만을 제공하는 경우라면 주선, 알선 및 대리수수료가 공급가액이 되는 것(법규부가2014-484, 2014.11.6.)이라고 이러한 기주을 확인한 바 있다. 이는 기본적으로 계약 당사자가 사법상 거래관계에 부여한 권리 및 의무 내용에 달려있다.

2. 약관 및 계약서에 따른 용역의 내용 차이 대법원은 계약해석의 일반원칙과 관련하여 계약의 문언과 그 법률행위가 이루어진 동기 및 경위 등을 중요한 요소로 고려하고 있는바(대법원 2009.5.14. 선고 2008다90095, 90101 판결 등 참조), 쟁점용역의 약관과 배달대행 서비스 계약서상 차이가 존재한다.

• 가) 배달대행 서비스에서 청구법인은 가맹점과 배달대행 계약을 맺고, 자기의 책임과 계산 아래 배달대행 용역을 공급한다. 따라서 배달원에 의해 배달사고가 발생하더라도 그에 대한 책임은 청구법인이 직접 부담한다.
• 나) 반면, 중개 서비스에서 청구법인은 플랫폼을 이용하여 플랫폼 가입 가맹점에게 배달원을 중개한다. 청구법인의 중개행위는 단순한 사실행위에 불과하여 청구법인은 배달과정에 개입할 수 없으며, 배달대행 용역은 배달원의 책임 아래에서 공급되는바 청구법인은 거래당사자 사이의 법률관계에서 전혀 드러나지 않는다. 플 랫폼 약관 제15조에 나와 있는 “세무처리 방법”은 “배달대행 중 개료”만을 부가가치세의 공급가액으로 삼고 있고, 제17조에 따르면 청구법 인 배달에 관한 아무런 책임을 부담하지 않고 일체의 책임은 당사자에게 있는 점을 보면, 약관은 배달중개 서비스를 염두에 두고 있음을 알 수 있다. 이는 배달대행 서비스의 제반 내용과 명백히 구별되며, 청구법인은 중개서비스를 배달업계의 최초로 도입하면서 양자를 달리 취급하겠다는 것이 거래 당사자 가 처분문서인 약관에 부여한 객관적인 의사이다.

3. 가맹점의 의사결정 가맹점은 제시된 세 종류의 거래구조 중 원하는 서비스를 자유롭게 선택할 수 있었던바, 가맹점은 각 거래구조에서의 가맹점 지출비용이나 세무상 비용처리의 용이성, 배달 중 사고 발생 시 책임의 주체 등을 종합적으로 고려하여 쟁점용역을 공급받는 사법상 거래관계를 형성한 것이다.

4. 거래의 형식·실질을 중시하는 부가가치세 이러한 사법상 거래관계는 존중될 필요가 있고, 과세관청의 필요에 의해 함부로 부인될 수 없다. 납세의무자는 경제활동을 할 때 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중 하나를 선택할 수 있으므로, 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하는 것이 확립된 법리(대법원 2001.8.21. 선고 2000두963판결, 대법원 2019.1.31. 선고 2018두57452 판결 등 참조)이다. 한편, 납세자가 선택한 사법상 거래의 형식과 실질을 존중하는 판례의 태도는 거래 자체의 담세력을 인정하는 부가가치세제에 있어서 더욱 중요한 의미를 가진다. 하나의 사업주체가 다양한 사업구조를 영위하는 사안에서 그 다양성은 인정되어야 하며 각 사업구조에 따라 세무처리 방법이 달라지더라도 이 또한 존중되고 있다. (운송주선인, 자동차 정비업소, 편의점 가맹사업 사례 생략)

• 라. 청구법인과 가맹점간 쟁점용역에 대한 대가 귀속관계에 있어, 청구법인에 중개수수료만 귀속되었다.

1. 배달대행 서비스 이용료의 지급과 귀속

• 가) 배달대행 서비스를 선택·이용한 가맹점은 청구법인에 배달대행료를 지급하며, 청구법인은 배달원과의 사전 약정에 따라 그 중 자신의 몫(배달대행 수수료)을 제외한 나머지를 배달원에게 지급한다.
• 나) 일례로, 배달대행 서비스를 선택·이용한 가맹점이 플랫폼을 통해 배달을 의뢰하면, 배달내용(배달 거리 등)에 따라 책정된 금액(4,400원, 부가세 포함)이 가맹점 충전 금액에서 차감 되어 청구법인에게 지급된다. 청구법인 은 가맹점으로부터 수령한 4,400원 중 3,700원(면세)을 배달용 역 제공에 대한 대가로 배달원에게 지급하고, 300원(부가세 포함)은 지역총판에 영 업 및 관리 대가로 지급한다. 이때 청구법인은 가맹점으로부터 지급받은 배달 대행료(4,000원)를 매출로 인식하였고(회계처리), 부가가치세 과세표준 또한 배달대행료 전액(4,000원)으로 인식하여 세금계산서를 발급(세무처리)하였다. [그림 생략]

2. 배달중개 서비스 이용료의 지급과 귀속

• 가) 배달 중개 서비스를 선택·이용한 가맹점은 청구법인에게 중개 수수료를, 배달원에게는 배달대행료(배달수당)를 각 지급한다.
• 나) 배달 중개 서비스를 이용하는 가맹점이 배달 중개를 의뢰하면, 배달 내용(배달 거리 등)에 따라 미리 책정되어 있는 배달료 6,200원과 중개 수수료(300원, 부가세 포함) 합계 6500원이 차감되고, 배달료 6,200원은 배달원에게, 중개료 300원은 청구법인에게 지급된다. 그리고 청구법인은 지역총판에 300원(VAT포함)을 영업 및 관리 수수료로 지급한다. 청구법인은 가맹점으로부터 지급받은 중개 수수료(272원)를 매출로 인식하였고(회계처리), 부가가치세 과세표준 또한 중개수수료(272원)만을 인식하고 현금영수증을 발급하였다. 다만, 청구법인은 배달원이 수령하는 배달수당 (6,200원)를 현금영수증의 봉사료 항목에 구분하여 기재하였는데, 이는 배달원이 자신이 수령한 배달수당에 대한 별도의 증빙을 발급하지 않으려 하여, 가맹점이 지출한 비용에 대한 증빙을 구비하는 것이 어려웠기 때문이다(세무처리).
• 다) 중개서비스를 통해 청구법인에게 귀속된 돈은 형식은 물론 실질의 관점에서 중개에 대한 대가로 받은 돈이다. 배달원에게 지급되는 대가는 부가가치세법상 면세대상이므로, 가맹점 입장에서는 세금계산서를 발급받을 수 없는 등 비용처리를 위한 제증빙을 갖추는 데 어려움이 있으므로 청구법인이 이를 해결하기 위하여 현금영수증 발급 시 ‘중개용역 대가 이외에 배달원 수령 대가를 봉사료 항목에 구분기재’하는 세무처리를 한 것이다. [그림 생략] 청구법인이 가맹점으로부터 중개 수수료 외에 배달대행료를 받고 있는 것처럼 보이는 것은 해당비용의 결제가 프로그램상 전자화폐의 전환과정에서 이루어지는 데에서 비롯된 착시효과에 불과하다. 배달원에게 지급된 배달수당은 청구법인에게 귀속된 적이 없고, 청구법인이 제공한 용역과도 무관하다.

3. 쟁점용역에 대한 부가가치세 부과의 부당성

• 가) 배달원이 제공하는 인적용역인 배달용역은 애당초 부가가치세법상 면세대상인데, 플랫폼을 통한 결제가 이루어진다 하여 이를 청구법인이 제공하는 중개용역의 과세표준에 포함시켜 과세대상으로 삼는 것은 부가가치세법 체계에 맞지 않는다.
• 나) 청구법인이 쟁점용역을 제공하며 프로그램 사용료 이외에는 아무런 이익을 취한 바 없으며, 세법에 따른 납세의무를 정히 이행하였고 오히려 배달원의 소득을 양성화시키는데 일조하였다. 쟁점용역에 대한 부가가치세 부과는 청구법인으로 하여금 쟁점용역에 따라 발생한 이익의 약 6배를 부가가치세로 납부하게 하는 것인바 과도하다.
• 다) 또한 공급한 용역 및 그 대가에 담세력을 부여하는 부가가치세의 본질과 체계의 측면에서 보더라도, 청구법인이 직접 배달 중개와 대행 용역을 단번에 공급하는 경우에는 배달 용역의 내용과 크기에 따라 창출한 부가가치가 달라지는 것이 타당하지만, 중개만 하는 경우에는 창출한 부가가치가 일정한 것이 이치에 맞다.
• 라) 또한, 2020.12월 **지방국세청장이 음식점과 같은 가맹점에게 송부한 ‘배달대행업체의 이용 관련 부가가치세 세무처리 안내자료’에 따르면, “배달의뢰자가 배달대행업체와 가맹을 체결하고 배달기사에게 배달료를 직접 지급하는 경우, 배달대행업체로부터 세금계산서를 발급받는 것은 세법에 위배됩니다”고 기재되어 있다. 이러한 지침을 보더라도, 과세관청은 배달용역이 면세용역이자 그 공급의 주체가 ‘배달원’이라는 점을 명확히 인식하고 있는 것이다. 이를 본 사안에 적용하면, 가맹점이 지급하는 배달용역에 대한 대가는 (청구법인에 귀속되지 아니하고) 배달기사에게 직접 지급되므로, 지역총판 뿐 아니라 플랫폼 제공자인 청구법인 역시 배달대가와 관련된 세금계산서를 발행할 수 없다. 따라서 배달원에게 대한 배달수당은 청구법인의 부가가치세 과세표준에 포함될 수 없다. 이와 달리 배달대가를 청구법인의 부가가치세 과세표준에 포함시켜야 한다는 조사청의 주장은, 청구법인이 전자결제 시스템을 운영함에 따라 발생한 착시로 인하여 ‘청구법인이 배달대가를 수령하였다’는 오해에서 비롯된 것이다.
• 마. 조사청 주장에 대한 반박

1. 플랫폼 가입과 배송주문 및 이에 대한 승낙만으로 배달대행 계약이 체결된 것임

• 가) 조사청은 배달원은 가맹점과 배달대행계약 을 체결한 적이 없고, 청구법 인을 대신하여 배달이라는 사실행위만을 수행한 것이라고 주장한다. 그러나, 조사청이 인용하고 있는 선례들은 이 사건에 그 결론을 그대로 인용하기에 적절하지 않고, 반드시 가맹점과 배달원이 명시적으로 계약을 체결하여야만 계약체결 사실을 인정할 수 있는 것은 아니다.
• 나) 조사청이 인용한 판례에 대한 반박 다) 청구법인이 제공한 용역이 ‘중개’로 인정되는 데 있어, 반드시 가맹점과 배달원 사이의 명시적인 배달계약 체결을 필요로 하는 것은 아님 (1) 플랫폼은 계약 체결여부에 관한 경계가 다소 불명확한 지점이 존재하나, 가맹 점과 배달원 사이에 청약과 승낙, 당사자의 쌍방 합의가 명백히 존재하기 때문에 이를 두고 계약이 체결되지 않았다고 주장하는 것은 부당하다. (2) 가맹점은 배달용역 관련 지출하게되는 금액의 차이, 책임의 주체 등을 고려한 상태 에서 청구법인의 배달중개 서비스를 명시적으로 택하여, 배달원에게 배달용역을 제안한다[청약]. 배달원은 플랫폼을 통해 가맹점의 청약을 확인 하 고, 배 달용역을 공급할 것인지에 대한 자발적 의사결정에 따라 원하는 경우에만 이를 승낙하여 비로소 계약이 체결된다[승낙 및 의사 합치에 따른 계약의 성립]. 이후, 배달원 은 성립된 계약에서 비롯된 구속력에 따라 배달용역을 수 행할 것이 강제되며 그 의무이행은 배달을 마친 때에 종료된다.

(3) 음식배달업은 음식의 픽업과 배달이라는 단순한 업무가 반복적으로 진행되고, 업체가 다양하며 기사 수도 많기에 배달요금은 표준화되어 있다. 이에 매 배송 건 마다 가맹점과 배달원 사이에서 표준화된 배달요금 외 추가 협상을 거쳐 다르게 합의하기 쉽지 않으므로, 이를 두고 배달요금에 대한 협 상이 없었다 고 볼 것은 아니고 계약 미체결의 근거로 삼는 것도 타당치 않다.

2. 음식 배달업계의 관행･인식에 따른 배달의 책임주체는 배달원임

• 가) 조사청은 배달중개 서비스에서 배달원이 배달 사고의 위험을 부담한다는 인식이 전혀 없었고, 배달책임을 부담하지 않는 배달대행 서비스에 비하여 더 높은 대가를 수취하는 것이 타당하다고 주장한다.
• 나) 그러나, 배달원이 책임을 부담한다는 것이 업계의 기본적인 관행이다. 조사청이 증거로 제출한 지역총판 확인서는 배달원과 상이한 법적 주체의 확인서로, 이를 통하여 배달원이 어떠한 인식을 하였는지 전혀 알 수 없다. 오히려, 기업간거래(B2B)에서 거래상대방이 플랫폼에 책임을 지우고자 선택하는 배달대행 서비스의 존재를 볼 때, 배달원이 책임을 지는 것이 음식 배달업계의 기본적인 관행임을 알 수 있다.

3. 배달중개 - 배달대행 서비스 여부에 따라 배달원의 책임유무가 달라짐에도, 배달원이 수취하는 금액에 차이가 없는 것은 청구법인이 사업상 판단에서 비롯된 것임

• 가) 조사청은 배달중개 서비스인지, 배달대행 서비스인지에 따라 배달원의 책임부담 여부가 달라짐에도 불구하고, 배달원이 수취하는 대가는 동일하므로 모순이라고 주장한다.
• 나) 조사청의 주장과 같이 배달중개용역에서 배달원이 수취하는 대가가 더 낮아야 했던 것이 바람직한 결과이나, 세무조사 대상기간 당시 배달업계는 코로나19 유행으로 인하여 급격히 성장하는 과정에 있었고, 배달원에 대한 수요가 공급을 상회하는 상황이었다. 플랫폼 후발주자였던 청구법인은 이러한 상황에서 섣불리 배달원에 대한 대가를 조정할 수 없어 경영상 판단을 내렸던 것이다.

4. 가맹점이 설정화면에서 ‘현금영수증’을 택한 것은 ‘배달중개 서비스’를 받고자 한 의사가 표현된 것임

• 가) 조사청은 가맹점이 세무처리 방식만을 선택했을 뿐, 청구법인과 ‘배달중개용역’에 대한 계약을 체결했다고 볼 수 없다고 주장한다.
• 나) 단순히 세무처리 방식의 선택에 관한 문제에 불과하다면, 모든 가맹점은 더 적은 금액이 지출되는 배달 중개서비스(현금영수증)를 선택하였을 것이다. 그러나 연도별 서비스 거래건수 현황을 보면 어느 하나의 용역으로 거래건수가 집중되지 않은바, 조사청의 추측은 사실이 아니라는 점이 드러난다.
• 다) 조사청이 주장하는 가맹점 가입 설정화면은 단순히 세무처리 방식의 선택에 불과한 것이 아닌, ‘배달중개 서비스’와 ‘배달대행 서비스’를 전제로 하는 표현으로, 가맹점들에 대한 직관성을 높이기 위한 것이었다. 또한 사업자인 가맹점들이 배달대행료와 관련하여 현금영수증을 택했을 때 어떤 효과가 발생하고 왜 현금영수증이 발행되는 것인지에 대한 의문을 가지고, 그 의문이 해소된 후에 비로소 선택을 하였다고 봄이 자연스럽다.
• 라) 또한 지역총판 대표 확인서는 ‘총판의 역할’에 대한 것으로 ‘가맹점’의 의사를 논하고 있는 이 부분 쟁점과 아무런 관련이 없다. 또한, 청구법인이 가맹점을 유치하는 과정에서 ‘가맹점은 현금영수증 처리시 10% 부가세 비용 없이 세금절세효과를 본다’고 설명한 것은, 영업의 측면에서 효과적인 캐치 프레이징인 “절세효과” 단어를 사용하기 위함이었다.

4. 청구법인이 ‘봉사료 항목’에 배달수당을 구분기재한 이유는 배달원이 본인 명의로 가맹점에 현금영수증을 발행하지 않으려 하기 때문이었다.

• 가) 조사청이 인용한 판례는 인력 공급의 대가가 수수료만을 의미하는 것인지, 수수료 이외에도 건설업체 등으로부터 수령한 노무비도 포함되는 것인지를 쟁점으로 하는 판례였고, 법원은 원고가 과세사업인 인력공급업을 영위한다는 전제 아래, 수수료 이외에 노무비 또한 원고의 부가세 과세표준에 포함된다고 판시하였다. 이때 원고는 매출계산서 등의 서류의 ‘공급가액’에 수수료가 아닌 금액을 포함시켜 노무비 명목으로 수취한 금액까지도 원고의 매출로 인식하고 있어 자신이 중개업을 영위하는 것으로 인식하였다고 보기 어렵다. 반면, 청구법인은 쟁점용역의 ‘공급가액’에 중개수수료만을 기재하고, ‘봉사료’에 배달대행료를 기재하여 수수료만이 청구법인의 매출이라는 점을 명확히 해 둔바, 중개업을 영위한다는 청구법인의 인식이 명백히 드러난다는 점에서 차이가 있다.
• 나) 조사청은 배달원 명의의 영수증이 발행된 적이 없다며 봉사료에 기재된 배달대행료를 포함한 금액이 청구법인 명의의 영수증에 해당한다고 주장하나, 배달업계에서 배달원의 증빙 발급 사례를 찾아보기 어렵다.

5. 조사청은 쟁점용역의 성격 결정에 직접적인 관련이 없는 사항을 근거로 삼고 있음

• 가) 조사청은 서울고등법원 2021누15928 판결을 들어 가맹점들이 ‘◇◇***’라는 브랜드가 제공하는 배달대행용역을 소비하고자 하는 의사가 있었고, 청구법인이 현금영수증 방식 하에서도 ‘배달대행용역’을 공급하였다고 주장한다. 그러나 위 판결은 거래상대방이 공급받는 용역이 ‘전세버스 운송용역’이라는 점에서 승객의 생명안전과의 직결성, 배상책임의 크기 차원에서 ‘등록사업자’인지 ‘무등록사업자’인지 여부가 매우 중요하게 작용하는 사안으로 등록사업자와 거래할 유인이 크다. 그러나 음식배달은 제공하는 자에 따라 중대성･배상책임의 차이가 크지 않아 위 판결을 적용하기에 적절치 않다. 또한, 청구법인은 배달중개 서비스와 배달대행 서비스를 불문하고, 배달원에 대한 지급명세서를 제출하였다. 이는 봉사료 구분기재 시 그 금액이 이를 납세의무자의 소득으로 잡히지 않게 하기 위한 증빙을 구비해둔 것이므로, 봉사료 목적으로 행해지지 않은 대전고등법원 2014누11968 판결에서의 지급명세서 제출을 인용하는 것을 적절하지 않다.
• 나) 조사청은 세무처리방식과 무관하게 총판을 통해 배달원의 배달을 관리·감독하였음을 쟁점용역이 배달대행용역에 해당한다는 근거로 들고 있다. 그러나, 조사청이 주장하고 있는 사유(총판에 이륜차 재임대 공급, 오토바이 특수제작 조끼, 카드리더기, 블루투스 단말기 등)들은 모두 청구법인이 플랫폼의 이미지를 관리·제고하기 위해 행하였거나 영업차원에서 이루어진 것들이다. 또한 청구법인이 총판에 대하여 영업에 대한 인센티브 차원에서 지급하고 있는 대가 또한 플랫폼에 대한 홍보 및 영업활동에 대한 대가로 지급되고 있는 것들인바, 이러한 노력을 두고 ‘청구법인은 배달대행 서비스만 수행하였다’라는 주장을 하는 것은 적절한 관련성이 결여되어 있다.
• 다) 조사청은 청구법인이 ♤♤♤♤♤ 주식회사(이하 “♤♤”이라 한다)와 체결한 협약내용에도 불구하고, ♤♤의 프랜차이즈 가맹점이 현금영수증을 발급받은 내역이 있다며 세무처리방식의 선택과 청구법인이 음식점에 공급하는 용역의 형태가 다르지 않다고 주장한다. 그러나, 조사청이 인용하는 청구법인과 ♤♤ 사이의 업무제휴협약은 구속력이 없는 업무협약(MOU)에 불과하여, ♤♤이 직접 운영하는 직영점이 아닌 일반 개인점들은 청구법인의 플랫폼을 이용하지 않을 수도 있고, 이용하더라도 자신의 의사에 따라 적절한 거래 유형을 택할 수 있었던 것이다.
• 라) 청구법인은 쟁점용역에 관한 사업모델을 업계 최초로 도입한 것인바, 동종업계와 비교하는 것은 독특한 사실관계에 대한 고려를 제하여 부당하다.

6. 페이미지급금을 청구법인의 운영비로 일시 사용한 것은 본 건과 무관함 가) 조사청은 배달원에게 지급될 금액은 청구법인의 매출로서 페이미지급금으로 청구법인에 귀속되어 사용이 가능했던 것이 쟁점용역이 배달대행 용역이라는 반증이라고 주장한다.

• 나) 그러나, 페이미지급금의 법적 성질은 부채로서, 청구법인이 부채(페이미지급금 계정과목) 중 일부를 일시적으로 운용하였다는 사실은 쟁점용역의 성질과 아무런 관련이 없다. 부채를 부담하는 주체는 특별한 약정 등이 없는 이상, 아무런 제한 없이 이에 수반되는 반대급부를 사용할 수 있는바, 본 페이미지급금 관련 특별한 약정이 없으므로 청구법인은 지급의무의 이행기가 도래하기 전까지 사용할 수 있는 것이다.

7. 플랫폼 약관에 내포되어 있는 청구법인의 진정한 의사는 기본적으로 ‘중개용역’을 공급하고자 하는 것임

• 가) 청구법인은 비교적 최근에 설립된 신생업체로서 법무팀 등 인력 구성의 체계가 다소 미비하여 오해를 유발할 수 있으나, 법원은, 당사자가 표시한 문언에 의하여 그 객관적인 의미가 명확하게 드러나지 않는 경우에는 그 문언의 형식과 내용, 그 법률행위가 이루어진 동기 및 경위, 당사자가 그 법률행위에 의하여 달성하려는 목적과 진정한 의사, 거래의 관행 등을 종합적으로 고려하여 사회정의와 형평의 이념에 맞도록 논리와 경험의 법칙, 그리고 사회일반의 상식과 거래의 통념에 따라 합리적으로 해석하여야 한다(대법원 2009.5.14. 선고 2008다90095, 90101 판결 등),는 점을 일관되게 판시하여 왔다.
• 나) 청구법인의 약관은 제15조와 제17조, 중개용역을 공급하는 것을 전제로 하고 있으며, 이를 위해서는 세금계산서 방식을 택할 것으로 규정되어 있는데, 청구법인은 실제로는 중개용역의 공급에 대해서는 현금영수증으로 처리하였고, 배달대행 용역에 대해서는 모두 세금계산서로 처리하였다는 점에서 충돌된다. 따라서 문제가 되는 세금계산서 관련 문언은 하나의 예시로서 의미를 가지는 것으로 해석함이 타당하고, 청구법인의 제반 의사를 모두 부인하고 배달대행 용역만을 공급하는 사업자로 보는 것은 객관적인 정황에 반한다.

쟁점용역은 청구법인이 계약의 주체로서 제공한 배달대행용역이므로, 부가가치세 공급가액에는 배달원에 대한 배달수당 또한 포함된다.

• 가. 청구법인이 배달대행용역인 쟁점용역의 “계약의 주체”이다.

1. 배달 플랫폼 사업자가 자기의 책임과 계산 하에 배달기사를 통하여 배송용역을 제공하고 그 대가를 받는 경우 부가가치세 공급가액: “총액”

• 가) 과세관청은 배달앱 운영자의 부가가치세 공급가액을 산정함에 있어, ‘배달앱 운영자가 고객으로부터 서류배송 의뢰를 받아 단순히 배달기사를 연결해 주고 그 대가로 수수료를 받는 경우부가가치세법제11조에 따라 해당 수수료에 해당하는 금액이 부가가치세 공급가액이 되는 것이나, 플랫앱 운영자가 자기의 책임과 계산하에 배달기사를 통하여 배송용역을 제공하고 그 대가를 받는 경우 같은 법 시행령 제61조 제3항에 따른 봉사료에 해당하지 아니하며 그 대가의 합계액이 부가가치세 공급가액이 되는 것(서면-2016-부가-5408, 2016.12.30.)’으로 회신하여 기준을 제시한 바 있다.
• 나) 구체적으로 음식배달앱에 대하여도 국세청은 ‘음식배달 앱(App)을 운영하는 사업자가 자기의 책임과 계산에 따라 고객이 요청한 음식, 물품 등을 대신 구매하여 배달하는 용역을 제공하고 그 대가를 받는 경우에 있어서 그 대가 중 배달용역을 제공한 자에게 지급하는 금액은 부가가치세법 시행령 제61조 제3항 에 따른 공급가액에 포함하지 않는 봉사료에 해당하지 아니하는 것(기획재정부 부가가치세제과-199, 2017.4.11.)’으로 회신한 사실이 있다.
• 다) 이때, 부가가치세는 실질적인 소득이 아닌 거래의 외형에 대하여 부과하는 거래세의 형태를 띠고 있으므로, 부가가치세법상 납세의무자에 해당하는지 여부 역시 원칙적으로 그 거래에서 발생한 이익이나 비용의 귀속이 아니라 재화 또는 용역의 공급이라는 거래행위를 기준으로 판단하여야 한다(대법원2017.5.18. 선고 2012두22485 판결 등 참조).
• 라) 정리하면, 플랫폼 운영자인 청구법인이 가맹점으로부터 배달 의뢰를 받아 공급한 용역의 거래형태를 단순히 가맹점과 배달원을 연결해주는 ‘배달중개 용역’을 공급한 것으로 보는 경우 그 대가로 수취한 중개수수료 상당액이 부가가치세 과세표준이 되는 것이나, 청구법인이 배달원을 통하여 운송용역인 ‘배달대행 용역’을 공급한 것으로 보는 경우 그 대가로 수취한 배달대행료 전부가 부가가치세 과세표준이 된다.

2. 청구법인이 배달대행용역의 계약 주체이며, 배달원은 가맹점과 배달대행계약을 체결한 적 없이 청구법인을 대신하여 사실행위(배달)만 했을 뿐임

• 가) 서울행정법원은 2017구합69618 판결에서 퀵서비스업을 영위하는 원고가 본인은 ‘배송주문 고객과 퀵서비스 기사의 주선자’에 불과하다고 주장한 사례에서 ‘고객은 원고와 사이에 배송물의 종류, 목적지와 출발지, 운송요금, 대금결제방법 등에 대한 전반적인 배송조건을 정하여 원고에게 배송주문을 할 뿐, 퀵서비스 기사와 별도로 운송요금 등을 정하지 않았다’는 점을 들어 ‘화물배송계약은 원고와 고객 사이에 체결되고, 퀵서비스 기사는 원고로부터 화물운송을 위탁받은 외주업자의 지위에 있다’고 판단하여 퀵서비스업을 영위하는 원고는 ‘택배업을 수행한 자’에 해당한다고 판결한바(서울행정법원 2018.10.25. 선고 2017구합69618 판결 참조), 배달원이 단순히 프로그램상 공유된 배송주문 내역을 수락한 것만으로는 고객과 배달원간 계약관계가 있었다고 보지 않음을 확인할 수 있다.
• 나) 또한 대법원은 2012두17025판결에서 ‘AA(운송의뢰인)들이 감귤운송과 관련하여 신AA을 ◇◇거나 별도로 계약을 체결한 적도 없는 사실’ 등을 들어 ‘운수사업자인 원고와 신AA의 관계는 원고가 AA들로부터 전구간의 운송을 의뢰받고, 그 중 일부인 육상운송부분을 신AA에게 위탁한 관계’라고 판단하여 총 운송료를 기준으로 원고의 과세표준을 산정한 것은 적법하다고 판결하였다(대법원 2012.11.29. 선고 2012두17025판결 참조).
• 다) 이처럼, 배달원들은 이미 결정된 배송주문 내역을 수락하고 청구법인으로부터 배달 대가를 받을 뿐, 가맹점과 별도의 배달대행계약을 체결한 사실이 없다. 이는 플랫폼 약관 제2조 정의규정인 “가맹점은 회사가 제공하는 플랫폼을 이용하는 사용자로 주로 음식점 등 배달대행 요청을 하고 “회사”에 배달대행 중개료 및 기타 수수료를 지불하는 사업자“ 규정 등에서 가맹점의 배달원에 대한 대가 지급 등의 내용이 드러나지 않는다는 점으로 뒷받침된다.
• 라) 결국, 배달원이 단순히 프로그램상 공유된 배송주문 내역을 수락한 것만으로는 가맹점과 배달원간 계약관계가 있었다고 보기 어려운 점, 가맹점이 배달원과 별도로 계약을 체결한 적도 없는 점, 배달원은 계약 내용에 아무런 영향력을 미칠 수 없었던 점 등의 사정에 비추어보면 배달원은 단지 청구법인을 대신하여 배달이라는 사실행위를 한 것에 불과함을 알 수 있다.

3. 가맹점은 세무처리방식만 선택한 것이지, 청구법인과 ‘배달중개용역’ 계약을 체결한 것이라 볼 수 없고, 청구법인도 세무처리방식별로 각 가맹점을 달리 취급한 사정이 없으며, 배달원 또한 청구법인 제공 용역이 달라짐을 인지하지 못함

• 가) 청구법인은 아래 약관을 근거로, 가맹점이 세금계산서 방식을 선택한 경우에는 ‘배달대행 용역’을, 가맹점이 현금영수증 방식을 선택한 경우에는 ‘배달중개 용역’을 공급받기로 선택하였음을 전제로, 동일한 종류의 배달용역을 가맹점에 공급하였음에도 가맹점이 선택한 세무처리 방식에 따라 부가가치세법상 과세표준을 달리 신고하였다.
• 나) 청구법인과 지역총판, 가맹점 사이에 작성된 계약서는 따로 없고, 플랫폼 서비스이용약관에 동의하는 것으로 계약을 갈음하고 있다. 가맹점은 플랫폼 서비스에 최초 가입하며 해당약관에 동의한 뒤, 세무처리 방식을 세 가지 중 하나로 선택하게 된다.
• 다) 약관상 배달대행용역·배달중개용역과 같이 용역의 범위를 선택할 수 있는 항목은 발견되지 않았고, 가맹점이 선택한 배달대행료 세무처리 방식에 따라 “세금계산서 방식의 경우에는 청구법인이 배달대행 용역을 체결”하고, “현금영수증 방식의 경우에는 청구법인이 배달중개 용역만을 제공한다”는 설명 역시 찾아볼 수 없다.
• 라) 지역총판 대표의 확인서에서 드러나듯, 거래의 당사자(가맹점 및 배달원)들 역시 가맹점이 세무처리 방식을 달리 선택하면 ‘용역의 형태·위험부담의 주체·용역 공급의 법률상 주체 등’에 변화가 있다는 것을 그 누구도 알지 못하였다.
• 마) 즉, 가맹점은 세무처리방식만 선택하였을 뿐, 배달중개용역 또는 배달대행용역 중에 어떠한 용역을 공급받을지 선택한 적 없고, 청구법인도 해당 세무처리방식에 따라 각 가맹점을 서로 달리 취급하였다는 등 사정이 없으며, 배달원도 쟁점용역의 형태가 달라짐을 인지하지 못하였는바, 청구법인이 제공한 용역은 세금계산서, 현금영수증 방식과 무관히 배달대행용역으로 동일하다. 따라서, 현금영수증방식인 쟁점용역에 있어서 청구법인이 배달대행료 총액에 대하여 부가가치세 신고･납부 의무가 있다고 봄이 타당하다.

4. 가맹점에 배달대행료 총액에 대하여 청구법인 명의의 영수증만이 발행되었고, 배달원은 별도로 세금계산서 등을 발행한 사실이 없음에 비추어 볼 때, 청구법인이 ‘계약 주체’에 해당하는 것임

• 가) 서울행정법원은, ‘퀵서비스 기사들은 고객에게 물건을 배달하고 공급자가 따로 기재되지 않은 공용 영수증을 발행할지언정, 퀵서비스 기사 본인 명의의 영수증을 발행하지 아니한’ 점 등을 들어 퀵서비스 업자인 원고는 ‘배송주문 고객과 퀵서비스 기사의 주선자’에 불과한 것이 아니라 ‘택배업을 수행한 자’로서 대가관계에 있는 금액 전체가 부가가치세 과세표준이라고 한 바 있다(서울행정법원 2018.10.25. 선고 2017구합69618 판결 참조).
• 나) 대전고등법원은 원고가 ‘건설업체 등에 근로자들을 제공한 용역’의 부가가치세 과세표준에 대하여 ‘알선수수료’만 부가가치세 과세표준에 해당한다고 주장한 사례에서 ‘원고가 매출계산서의 공급가액으로 수수료만을 기재한 것이 아니라 ‘수수료와 노무비를 포함한 금액’을 기재한 점’ 등을 들어 원고가 건설업체 등에 제공한 용역의 부가가치세 과세표준은 알선수수료와 노무비를 합한 전체금액이라고 판결한 바 있다(대전고등법원 2015.7.2. 선고 2014누11968판결).
• 다) (봉사료 구분기재 불가 업종) 이러한 판례와 부가가치세법 시행령제61조 제4항의 공급가액에서 제외되는 봉사료 규정, 음식배달앱을 운영하는 사업자가 배달용역을 제공하고 대가를 받는 경우 그 대가 중 배달용역을 제공한 자에게 지급하는 금액은 봉사료에 해당하지 아니한다는 예규(기획 재정부 부가가치세제과-199, 2017.04.11.)에 비추어 볼 때, 청구법인은 봉사료 구분기재 가능 업종이 아님에도 불구하고 배달원 에게 지급되는 금액을 봉사료로 구분기재 한 것인바, 쟁점용역에 대한 현금영 수증은 실제로 배달대행료 총액에 대한 청구법인 명의의 영수증인 것이다.
• 라) (배달원이 발행한 현금영수증 부재) 또한 배 달원은 가맹점에 따로 배 달원 명의의 영수증을 발행한 사실도 확인된바 없다는 점에 비추어봐도 쟁 점용역을 중개용역으로 달리 볼 이유 없다. 만약 청구법인이 본인들의 주장대로 중개료만을 수취한 것이라면 총액이 아닌 중개수수료 부분에 대하여만 기재한 영수증을 발행하는 것이 타당할 것 이나, 청구법인은 가맹점에 배달대행료 총액을 표시한 영수증을 발행하였고 반면 배달원은 영 수증을 발행하지 않았다. 이는 가맹점과 청구법인간에 청구법인이 전체 배달대행료 금액을 영수한다는 공통 된 인식이 있었다는 반증이다.
• 나. 청구법인이 가맹점에 공급한 용역은 단순 “배달중개용역”이 아닌, “배달대행용역”이다.

1. 청구법인은 세금계산서 방식에서 뿐만 아니라 현금영수증 방식의 세무처리를 수행하면서도 ‘배달대행용역’을 공급하였음 ‘세금계산서 방식’과 ‘현금영수증 방식’을 구조화하여 비교하여보면, 용역의 공급내용, 용역의 공급 과정, 용역 공급에 있어서 각 거래 주체들의 배달 관련 역할 등에서 차이가 없는 동일한 형태의 용역이 제공되고 있음이 나타난다.

• 가) (업종) 청구법인의 사업자등록증 상 주 업종은 소프트웨어개발 및 공급, 부업종은 배달대행, 전기자전거 및 오토바이 렌탈, 통신판매업으로 기재되어 있고, 법인등기사항증명서 상 목적사업은 통신기기 제조 및 판매업, 소프트웨어 제조 및 판매업 등 42개 업종으로 기재되어 있으나 인력 소개 또는 중개 용역 관련내용은 확인되지 않는다.
• 나) (배달대행 브랜드명) 청구법인은 세금계산서 방식이든 현금영수증 방식이든 무관하게 ‘◇◇’라는 배달대행 통합 브랜드를 영업의 표지로 하여 플랫폼을 통해 용역을 공급하고 있는바, 가맹점 또한 ‘◇◇’ 브랜드로서의 배달대행용역을 소비려고 하는 의사가 있었다고 보여진다. 수원고등법원이 전세버스로 여객자동차운송사업을 하는 원고와 전세버스 책임운영 약정 계약을 체결하고 기사 ▲▲▲명의 계좌로 수취한 운송용역의 대가에 대하여 ‘운송용역 제공을 위해 원고 명의가 사용된 점, 거래상대방들은 무등록자인 ▲▲▲이 아니라 등록사업자인 원고와 거래할 의사였다고 보이는 점’ 등을 들어 운송용역의 대가는 기사▲▲▲이 아니라 원고에게 귀속되는 수입으로 판단(수원고등법원 2022.9.23. 선고 2021누15928 판결)한 점 또한 이와 궤를 같이한다.
• 다) (지급 명세서) 건설업체 등에 근로자들을 제공한 용역의 부가가치세 과세표준은 알선수수료와 노무비를 합한 전체 금액이라는 근거 중 하나로, ‘원고가 일용근로소득지급명세서를 직접 작성하여 세무서장에게 제출한 것’이 제시된 점(대전고등법원은 2015.7.2. 선고 2014누11968 판결 참조)을 고려할 때, 세금계산서 방식이든 현금영수증 방식이든 무관하게 배달원에 대한 지급명세서를 제출한 청구법인의 경우, 배달대행료 총액이 부가가치세 과세표준이고 제공한 용역이 중개･알선용역이 아닌 ‘배달대행용역’임을 알 수 있다.
• 라) (권한) 퀵서비스 사업자가 스스로 ‘배송주문 고객과 퀵서비스 기사의 주선자’에 불과하다고 주장한 사례에서 법원은 ‘퀵서비스 기사는 원고와 같은 특정 퀵서비스 업체에 소속됨으로써 해당 업체가 가입한 공유 프로그램을 사용할 수 있는 권한을 부여 받게 된다’는 점 등을 들어 ‘배송주문 고객과 퀵서비스 기사의 주선자’에 불과한 것이 아니라 ‘택배업을 수행한 자’에 해당한다고 판결(서울행정법원은 2018.10.25. 선고 2017구합69618 판결 참조)에 비추어 볼 때, 이 건 배달원은 세무처리방식과 무관하게 청구법인의 플랫폼에 가입하여야만 해당 프로그램을 사용할 수 있는 권한을 부여받은 것이므로, 청구법인이 제공한 용역은 ‘배달중개용역’에 불과한 것이 아니라 ‘배달대행용역’이다.
• 마) (지역총판 관리·감독) 수원고등법원은 전세버스로 여객자동차운송사업을 하는 원고와 기사▲▲▲간 체결한 약정서에 ‘운행상황 통보, 영업활동 주체, 교육의무 등이 있고, 원고는 ▲▲▲이 사용하는 원고 명의 버스 수, 원고에게 등록된 기사 수 등을 파악할 수 있었던 점’ 등을 들어 운송용역의 대가가 기사▲▲▲이 아니라 원고에게 귀속되는 수입으로 원고가 부가가치세 납세의무자라고 판결(수원고등법원 2022.9.23. 선고 2021누15928 판결)한 바 있다. 이 건 청구법인은 세금계산서 방식이든 현금영수증 방식이든 무관하게 지역총판을 통하여 아래와 같이 배달원의 배달을 관리·감독하였다.

(1) (지역총판에 의무부여) 계약서상 수수료 관련 직접적 내용은 확인되지 않으나, 총판의 역할 등에 비추어 볼 때, 청구법인은 세무처리방식과 무관히 지역총판의 배달(원) 관리·감독에 것에 대한 대가로 배달 건마다 수수료를 지급하였다. 청구법인과 지역총판()간 2021.6.9. 체결한 플랫폼 사용 계약서의 주요내용에 따르면, 지역총판의 역할은 가맹점과 배송원을 모집·관리하는 것과 가맹점이 플랫폼을 통해 배달주문요청을 하면 배송원이 배달을 원활하게 수행할 수 있도록 서비스를 제공하는 것이다. 지역총판의 자격요건, 총판의 의무, 계약의 해지사유를 보건대, 청구법인은 사업장소, 직원 관리, 사업장 명칭, 사업에 사용하는 물품 등 지역총판의 사업시설을 전반적으로 관리하였다. ① 지역총판은 담당하는 영업 지역에 별도의 사업장과 사업운영에 필요한 시설 (PC 및 영업용 전화와 통신장비)를 갖춤 ② 지역총판은 청구법인 또는 청구법인이 지 정하는 자에게 프로그램 교육을 일정 수준 이상 받은 직원 1명을 상시 근무토록 함 ③ 청구법인 원활한 영업의 관리를 위해 지역총판의 명칭을 통일된 양식으로 수정하거나 변경할 수 있음 ④ 지역총판은 일반과세자여야 함 ① 지역총판은 청구법인이 정한 정책과 규칙을 성실히 수행

② 청구법인이 정한 로고와 상호 및 물품 등을 사용

③ 계약일 1月 내에 3.1의 자격요건 충족 또한, 지역총판에게 청구법인의 플랫폼을 제외한 타 배달대행 플랫폼을 중복 사용해서는 안되는 의무를 부여하고, 배달대행 수행 실적(콜 수)이 계약 체결 이후 최초 기준 콜 수 보다 30% 이상 하락하는 경우, 특별한 사유 없이 직전 3개월 월 평균 콜 수 보다 30% 이상 하락하거나 영업을 중단한 경우가 계약의 해지 사유로 규정하여 위약금을 부과하는 등 배달원을 관리하는 지역 총판을 청구법인이 직접 관리·감독하였음을 확인할 수 있다.

(2) (지원총판 물품지원) 청구법인은 지역총판에 물품을 지원하는 방식 으로 배달원의 배달을 관리하였다. 그 근거로, 청구법인은 2020년～2021년, 연 평균 48백만원의 손해가 발생하였음에도 배달수단인 이륜차 등을 리스하 여 이륜차를 2020년 지역총판 43곳, 2021년 지역총판 47곳에 재임대해 주었다. 또한 청구법인은 2020.07.17. MMM 주식회사와 전기이륜차 공급 관련 사업협력 계약을 체결하여 전기이륜차 등 수송기계장치를 공급받은 것 으로 확인되는바, 청구법인 내에 직접 배달업무를 수행하는 인력이 없다는 점을 고려할 때 이는 지역총판을 통한 배달 관리에 사용되었을 것으로 판단된다. 청 구법인은 지역총판 등에게 세금계산서 방식인지 현금영수증 방식인지와 무관하게 오토바이 특수제작 조끼, 카드리더기, 블루투스 단말기 등을 제공하였으며, 지역총판과의 플랫폼 사용계약서 상으로도 청구법인이 배송원 조끼와 카드단말기를 무상으로 제공한 사실이 확인된다.

(3) (지역총판 사업자금 지원) 청구법인은 세무처리 방 식인 세금계산서 발행과 현금영수증 발행의 관계없이 지역총판에 배달대행사업 영위를 조건으로 대여금을 지급하면서 배달 대행사업을 위해서만 사용하도록 약정하여 지역총판에 사업자금 등을 지원하였다. 청 구법인과 지역총판(WWW본사)간 2021.1.12. 체결한 금전소비대차에 관한 특약계약서에 따르면, 청구법인은 플랫폼 이용을 조건으로 지역총판에 배달대행사업 지원금을 대여하고 지역총판은 이를 차용하기로 하 였고, 지역총판은 배달대행영업사업과 관련된 목적으로 본 대여금을 사용할 수 있음과, 청구법인 요청 시 지역총판이 대여금의 사용내역에 대해 제출할 수 있도록 함이 기재되어 있다. 청구법인은 무이자로 금전을 대여하였고 변제방법이 플랫폼 내 지역총판의 계정에서 일 차감하는 방식이며, 청구법인은 지역총판이 금융기관의 대출을 받을 때 지급보증을 제공한바, 청구법인이 자신이 공급하는 배달대행용역을 원활한 수행을 위하여 지역총판에게 대여금을 지급한 것으로 보인다.

• 바) 청구법인의 업종이나 목적사업 상 중개용역은 확인되지 않는 점, 청구법인은 ‘◇◇***’라는 배달대행 통합 브랜드를 영업의 표지로 하여 용역을 공급하는 점, 청구법인이 배달원에 대한 지급명세서를 제출한 점, 배달원은 청구법인의 플랫폼에 가입해야만 비로소 배달 프로그램을 사용할 수 있는 권한을 부여받는 점, 청구법인이 지역총판을 통하여 배달원의 배달을 관리·감독한 점, 세무처리 방식의 선택에 따라 청구법인의 용역의 형태가 달라졌다고 보이지 않는 점, 현금영수증 방식은 가맹점 모집을 위한 청구법인의 영업수단이었던 것으로 보이는 점 등을 종합적으로 검토해보면 세금계산서 방식에서뿐만 아니라 현금영수증 방식에서도 청구법인은 가맹점에 직접 ‘배달대행용역’을 공급한 것으로 보는 것이 타당하다.

2. 쟁점용역을 중개용역이라고 인식한 곳은 동종업체들 중 청구법인이 유일함

• 가) 청구법인과 같이 배달대행플랫폼을 운영하고 있는 ‘◎◎’의 운영사인 ㈜◎◎, ‘’의 운영사인 ㈜, ‘▼▼’의 운영사 ㈜▼▼의 경우 ‘청구법인과 가맹점, 청구법인과 배달원 사이에 배달대행 계약의 체결 과정 및 내용’과 ‘동종업계 업체들이 가맹점 및 배달원들과 체결하는 배달대행 계약의 체결 과정 및 내용’에 차별 취급을 해야 할 정도의 차이가 있다고 보기 어렵고, 청구법인이 제공하는 배달대행 서비스와 동종업계 업체들이 제공하는 배달대행 서비스 내용 및 결과 사이에 차이가 있다고 보기 어려우며, 가맹점과 배달원들도 청구법인이 동종업계 업체들과 동일한 배달대행 용역을 제공하는 업체인 것으로 당연하게 인식해왔던 사실을 고려할 때 청구법인과 동종업계 업체들이 공급하는 배달대행 용역 서비스 사이에 차이가 있다고 보기 어렵다.
• 나) 그럼에도 위 업체들이 배달원에게 지급되는 금액을 봉사료로 구분 기재한 내역은 확인되지 않고, 해당 업체들은 세금계산서만을 발행하면서 배달대행료 전액을 부가가치세법상 과세표준으로 신고하고 있다.
• 다) 조세감면 등의 우대조치의 경우에 있어서도 특정납세자에 대하여만 우대조치를 적용하는 것이 현저하게 비합리적이고 불공정한 조치라고 인정될 때에는 조세평등주의에 반하여 위헌이 되는바(헌재 1996.8.29. 95헌바41 참조), 청구법인을 동종업계 업체들과 달리 볼 할 독특한 사실관계가 확인되지 않는 상황에서 쟁점거래를 달리 볼 이유는 없다.

3. 실제 계좌로 청구법인이 배달대행료 전액을 수취한바, 플랫폼 내부의 포인트 정산방식의 차이만으로 쟁점용역을 배달중개용역으로 볼 수 없음

• 가) 청구법인은 세금계산서 방식에서는 가맹점에 배달대행용역을 제공하고 배달대행료 총액을 수취하였으나 현금영수증 방식의 경우 중개용역만을 제공하고 중개수수료만을 수취하였다고 주장한다.
• 나) 청구법인은 플랫폼 내 포인트를 이전하는 방식을 통하여 가맹점 및 배달원과 관련 대금을 정산하였는데, 세금계산서 방식과 현금영수증 방식에서의 대금정산 방식의 차이를 보아도 단순히 내부적 정산방식인 포인트의 이전방식에 차이가 있었을 뿐(예치금 10,000원, 배달대행료가 3,000원, 배달수당 2,700원 가정), 실제 자금의 흐름인 계좌이체 내역상 청구법인은 배달대행료 전액을 수취하고 청구법인의 예치금 계좌에서 배달원의 계좌로 배달수당이 지급되는 구조는 동일하여 대가귀속관계에 차이가 없다. < 청구법인의 계좌이체 내역 및 포인트 지급 방식 예시 > 구분 음식점 청구법인 배달원·계좌

-10,000 원 +10,000 원

• -

• -2,700 원 +2,700 원·포인트

+10,000 p

• 세금계산서방식 -3,300 p +3,300 p -2,700 p +2,700 p

• 현금영수증방식 -3,030 p +330 p +2,700 p

-2,700 p

• 다) 심지어 청구법인은 플랫폼 내 포인트를 부여하고 포인트를 출금해주는 용도로 사용한 계좌에서 청구법인의 운영비 계좌로 고액의 자금을 이체하여 수차례 청구법인의 운영비(총판 대여금, 국민연금보험료, 건강보험료, 산재보험료 등)사용한바, 배달수당 또한 청구법인의 지배하에 있었다고 볼 수 있다.

4. ‘배달대행용역’ 계약을 체결한 가맹점도 현금영수증 방식을 선택한 사례가 존재하는바, 이는 청구법인의 주장에 대한 반례임

• 가) 청구법인이 ♤♤♤♤♤㈜와 2020.6.1. 체결한 협약내용과 현금영수증 발급내역을 보면 세무처리방식의 선택에 따라 청구법인이 음식점에 공급하는 용역의 형태가 달라지지 않음이 확인된다.

(1) 계약서에 따르면 청구법인의 역할 및 의무로, “매장(가맹점)이 요청한 배달 대행 서비스의 제공, 배달대행 서비스 관련 B2B플랫폼 및 파트너사 관리 등 제반 사항 지원, 배달기사 관리 및 서비스 교육”이 기재되어 있어, 청구법인이 가맹점에 배달대행용역을 제공하면서 파트너사인 지역총판과 배달원의 관리를 담당할 것을 약정한 것으로 보인다.

(2) 또한, 동 계약의 체결대상인 매장의 정의에 대하여 ‘♤♤의 직영 및 가맹점’이라고 정의되어 있어 ♤♤의 모든 직영 및 가맹점이 본 계약의 체결대상임을 확인할 수 있으나, 봉사료를 구분 기재한 현금영수증을 수취한 ♤♤ 가맹점이 존재하는 것이 확인되는바, 세무처리방식에 따라 청구 법인이 가맹점에 공급하는 사업의 방식이 달라지는 것이 아니라는 명백한 증거다. (3) 청구법인은 “중개서비스 = 현금영수증, 대행서비스 = 세금계산서”로 일관되게 세무처리를 해왔다고 주장하나, 대행서비스 하에서도 ‘세금계산서 방식’을 선택하지 않은 사례가 확인되고, 하나의 가맹점이 세금계산서 방식과 현금 영수증 방식을 동일하게 채택하고 있는 경우도 확인되는바, ‘현금영수증 방식’ 의 선택이 곧바로 ‘배달중개용역’에 대한 계약체결이라고 볼 이유가 없다. (표 생략)

• 다. 청구법인은 배달대행용역을 공급하면서도, 부가가치세 회피를 위하여 ‘현금영수증 방식(배달중개용역)’이라는 허위의 외형을 작출하였다. 1) ‘현금영수증 방식’은 가맹점 모집을 원활히 하기 위한 영업수단으로서 존재했음
• 가) 지역 총판 대표의 확인서에 따르면, 가맹점이 선택한 세무처리 방식에 따른 “가맹점에 발생하는 차이”에 대하여 ’가맹점은 현금영수증 처리시 10% 부가세 비용 없이 세금절세효과를 본다고 (청구법인이) 설명해줌‘이라고 답변하였고, “지역총판의 역할에 발생하는 차이”에 대하여는 ’청구법인 교육당시 가맹점 영업시 현금영수증 처리로 많이 유치할 수 있다. 지역총판은 어느 방식이든 차이가 없다.(가맹점 AS 등 처리하는데 차이가 없다)‘고 답변하였으며, “청구법인이 총판, 가맹점을 관리하는 방법(예치금, 대여금, 장려금 등)에 발생 하는 차이”에 대하여 ’세무처리 방식에 상관없이 총판 규모에 따라 대여금 금액 이 차이난다. 그 외에 물품지원에 있어서도 세무방식에 관계없이 동일하다.‘고 하였다. 나) 실제로 청구법인이 가맹점에게 홍보하기 위해 제작한 팜플릿을 보아도, 청구 법인이 현금영수증 방식에서 부가세 절감 효과를 홍보하여 영업수단으로 사용한 사실이 확인된다. 다) 즉, 청구법인이 가맹점에 공급하는 용역의 실질의 차이에 따라 상이한 세무처리방식이 존재한 것이라기보다는 봉사료를 악용하여 부가가치세를 회 피할 목적으로 현금영수증 방식을 만들고 가맹점 모집수단으로서 사용하였 던 것으로 봄이 타당하다. 라) 청구법인은 배달 플랫폼 업계 후발주자로서 배달중개용역을 업계 최초로 도입 하여 자리를 잡았다고 주장한다. 그러나, ‘세금계산서 방식’과 ‘현금영수증 방식’에 따라 공급되는 용역에는 차이가 없었음에도 청구법인은 제로섬 (zero-sum) 업계에서 가맹점을 모집하기 위하여 “부가가치세 부담 최소화”라는 경제적 유인을 통하여 가맹점들이 현금영수증 방식을 선택하게 만들었을 뿐이다.
• 마) 이에, 현금영수증을 발행한 2018년(현금영수증 방식 도입 ‘전’) 대비 2019년(현금영수증 방식 도입 ‘후’)의 사업소득지급명세서상 총인원은 5.7배, 총지급액은 7.2배 증가한 바 있다. [청구법인 사업소득지급명세서 현황 표 생략] 2) 가맹점이 수취하는 증빙서류 종류의 차이로 공급용역의 종류 또는 부 가가치세 과세표준이 달라진다고 볼 수 없음
• 가) 동일한 용역을 공급하고서, 단지 그 대금 수령 방식의 차이를 이유로 그 사업형태를 다른 경우와 달리 볼 것이 아닌바(서울행정법원 2018.10.25. 선고 2017 구합69618 판결), 세금계산서 또는 현금영수증은 단순히 가맹점이 수 취 하고자 하는 증빙서류의 종류에 불과한 것이므로, 가입 시 선택한 “수취 증 빙서류의 차이”만을 이유로 용역의 형태를 다른 경우와 달리 볼 것은 아니다.
• 나) 청구법인의 주장은 ‘동일한 용역제공으로부터 자의적인 선택에 따라 두 가지 과세표준이 도출될 수 있다’는 것인바, 부가가치세법체계에 부합하지 않는다.

3. 쟁점용역이 배달중개용역이라고 평가된다면, 청구법인에 형사법상 문제가 발생할 수 있 음

• 가) 형법제355조 제1항에 따르면, 타인의 재물을 보관하는 자가 그 재 물을 횡령하거나 그 반환을 거부한 때에는 횡령죄가 성립하고, 대법원은 목적과 용도를 정하여 위탁한 금전은 정해진 목적, 용도에 사용할 때까지는 이에 대한 소 유권이 위탁자에게 유보되어 있는 것이므로, 수탁자가 이를 임의로 소비하면 횡령죄가 성립한다(대법원 2004.5.27. 선고 2003도6988 판결, 등 참조)고 판시하였다. 나) 청구법인은 배달대행 수행 전에 미리 배달대행료를 음식점으로부터 예치받으므로, 배달대행비는 일부 수수료를 제외하더라도 상당액은 배달원에게 지급되어야 할 특정 목적을 갖는 금전으로 볼 수 있어, 정해진 목적과 용도 외에는 사용되어서는 안되나, 청구법인은 이를 자신의 운영자금 또는 대여금, 국민연금보험료, 건강보험료, 산재보험료 등의 용도로 사용해왔다.
• 다) 만약 청구법인의 주장과 같이 청구법인이 배달대행용역의 주체도 아 니고 금전 또한 귀속되지 않았는데도 불구하고, 가맹점으로부터 위탁받은 금 전을 청구법인 자신의 이익을 위해 사용한 것으로 평가될 수 있다면, 횡령죄가 성립한다는 것이어서 오히려 청구법인에게 불이익한 주장이 될 수 있다.
• 라. 청구법인 주장에 대한 반박

1. 쟁점용역은 대리운전 중개사업과 유사하지 않음 가) 청구법인이 인용한 대리운전 예규(법인세과-1115, 2009.10.13.)는 ‘대리운전 알 선 용역을 제공하는 법인’을 전 제로 한 건이나 이 건 과세전적부심사청구에서는 청구법인이 가맹점에 공급한 용역이 배달 대행 용역인지 아니면 배달중개(알선) 용역인지 여부 자체가 쟁점이 되고 있어 적용하기 어렵다.

• 나) 대리운전회사가 대리운전기사에게 대리운전에 따른 중개용역을 제공 하고 그 대가를 받는 때로서 회사명의로 신용카드 또는 현금영수증을 발급하는 경우, 부가가치세 과세표준 산정방식에 대한 질의회신(서면3팀-1520, 2007.05.17.)에 따르면, 대리운전 중개용역을 제공하는 사업자가 대리운전자에게 중개용역을 제공하고 대가를 받기로 하는 경우 부가가치세 과세표준은 당해 중개용역 제공 에 대한 대가로 하는 것이나 사업자가 단순히 대리운전 중개용역을 제공하는 것인지 여부는 거래내용 등을 종합하여 사실판단할 사항이다.
• 다) 유사 사례로 배달앱 운영자가 고객으로부터 서류배송 의뢰를 받아 단순히 배달기사를 연결해 주고 그 대가로 수수료를 받는 경우의 부가가치세 과세표준에 대한 질의회신 또한, 수수료에 해당하는 금액이 부가가치세 공급가액이 되는 것이나, 앱 운영자가 자기의 책임과 계산하에 배달기사를 통하여 배송용역을 제공하고 그 대가를 받는 경우 봉사료에 해당하지 아니하고, 그 대가의 합계액이 부가가치세 공급가액이 되는 것이라는 입장이다(서면-2016-부가-5408, 2016.12.30.). 라) 다른 유사사례인 퀵서비스업을 영위하는 자가 ‘택배업을 수행한 자’인지 ‘배 송주문 고객과 퀵서비스 기사의 주선자’에 불과한 것인지가 쟁점이 된 사건에서, 법원은 ‘① 원고의 사업구조 및 방식, ② 운송계약의 배송조건 ③ 영수증 발행 명의자, ④ 원고가 다른 유사한 거래에서 어떻게 했는지, ⑤ 문제가 생겼을 경우, 대외적으로 업무처리의 주체가 누구인지 등의 사실관계를 중요한 판단 기준으로 보아, 원고가 독립적인 계산과 책임 아래 운임을 결정하여 고 객의 화물을 지정된 장소로 배송하는 택배업을 수행하였다고 인정하여 대 가관계에 있는 금액 전체를 부가가치세 과세표준으로 본 처분청의 처분이 적법하다’고 판시하였다(서울행정법원 2018.10.25. 선고 2017구합69618 판결). 2) 최종소비자를 대상으로 하는 대리운전 중개 사업과 달리, 청구법인은 사업자인 가맹점에게 용역을 공급하므로 ‘공급한 대가’ 만 세금계산서를 발급대상임
• 가) 청구법인이 인용한 대리운전 예규(법인세과-1115, 2009.10.13.)는 질의법인이 영수증 발행 사업자로서 최종소비자로부터 신용카드로 대가를 결제받은 사건으로, 본 사안에 적용하기 어렵다. 나) 최종소비자로부터 신용카드로 결제받는 경우 중개용역만을 수행했다고 하더라 도 수취할 총액을 결제하여야 전체 대금을 수취할 수 있으므로 총액에 대한 영수증을 발급할 필요가 있을 수 있으나, 본 사건은 가맹점으로부터 전체 대가를 이미 현금으로 수취하였으므로 청구법인 스스로 공급하지 않았다고 주장하는 용역에 대한 대가를 포함한 영수증을 발행할 하등의 이유가 없다. 오히려 이는 청구법인과 가맹점간에 청구법인이 배달대행용역을 공급하였다는 인식이 있었다는 반증이다.
• 다) 더군나 본 사건은 사업자 간 거래인바, 청구법인은 세금계산서를 발 행하는 것이 원칙이고, 세금계산서에는 본인이 공급한 용역의 공급가액과 부 가가치세액을 기재하여야 하는 것이다. 이 사실관계에 따르면 대리운전 기 사는 사업자 등록이 없는 “개인”인바, 위와 같이 질의법인은 사업자가 아닌 최종소비자로부터 대리운전요금을 신용카드로 결제받은 경우에 대하여 질의하고 있음을 확인할 수 있다.

3. 플랫폼 이용 약관이 배달중개 서비스를 염두에 두고 있다는 주장은 이유 없음

• 가) (세금계산서 방급 시 내용 혼용) 청구법인은 약관 제15조에 나와있는 “세무처리 방법”은 “배달대행 중개료”만을 부가가치세의 공급가액으로 삼고 있으므로 약관은 배달중개 서비스를 염두에 두고 있다고 주장하나, 해당조항은 청구법인이 ‘배달대행용역’을 공급한 것으로 인정한 ‘세금계산서 방식’에 대한 내용인바, 주장 간에 모순을 유발하여 근거로 삼기 어렵다. 나) 가사 청구법인이 가맹점에 ‘배달중개 서비스’만을 공급한 것으로 볼 수 있다고 하더라도, 위 약관에 근거할 때 청구법인은 가맹점에‘중개용역’대가를 공급가액으로 한 세금계산서를 발급할 수 있을 뿐, 현금영수증을 발급할 수 있다고 볼 수는 없다. 4) 거래 당사자 사이에 배달중개 용역을 공급받기로 하였다는 객관적 의사의 합치가 있었다는 청구법인 주장에 대한 반박 가) (가맹점은 거래의 구조·위험부담의 주체 등 선택한바 없음) 청구법인은 가맹점이 지출비용이나 세무상 비용처리의 용이성, 배달 중 사고 발생 시 책임의 주 체 등을 종합 고려하여 3가지 거래구조 중 의사결정한 것이라 하나, 가맹점은 세무처리 방식만을 선택한 것이었을 뿐, 가맹점이 용역의 공급 주체, 위험부담자 등에 대해서 선택한 것으로 볼 수 있는 항목은 보이지 않는다.
• 나) (가맹점, 배달원 미인지) 지역총판 대표 확인서 등에 비추어 볼 때 가맹점과 배달원들은 세무처리방식에 따라 ‘거래의 구조·위험부담의 주체 등’이 바뀐다는 것을 전혀 인지하지 못하였음이 확인된다.
• 다) (가맹점의 객관적인 의사) ‘청구법인으로부터 배달대행용역을 공급받는’것이 가맹점과 배달원의 객관적 의사일 것이다. (1) 일반적으로 청구법인이 개인인 배달원보다 손해배상 능력이 더 높을 것으로 기대되는바, 가맹점 입장에서는 배달 중 사고 발생 시 책임을 청구법인이 부담하도록 하는 것이 최선이고, 배달원의 입장에서도 굳이 아무런 실익 없이 손해배상의 위험만을 부담할 필요가 없다.

(2) 합 리적인 가맹점과 배달원이라면, 손익에 있어서 부가가치세 외 차이가 발생 하지 않으므로 ‘청구법인을 배달대행용역의 공급자’로 하고자 함이 객관적 의사일 것이다. 만약, 가맹점의 현금영수증 방식 선택이 청구법인이 위험부담을 하지 않는 단순 배달중개용역을 제공하는 것이라고 본다면, 배달원은 자신의 높아진 손해부담위험 및 배달용역자로서의 지위를 반영하여 현금영수증발급 시 배달수당을 보다 높게 책정하였을 것이나 그러한 사실이 확인되지 않는다.

• 라) (배달원의 서비스별 상이한 책임 미인지) 배달원은 자신이 배달하는 건의 세무처리 방식이 무엇인지 알지 못했고, 배달시 발생하는 사고에 대한 책임부담의 주체가 자신이라는 점을 전혀 알지 못했습니다. 또한, 배달원은 (가맹점-청구법인과 달리) 계약의 직접적인 당사자가 아니어서 세무처리 방식을 결정할 권한도 없었던바, 청구법인은 단순히 ‘배달중개’용역만을 공급했고, 배달원이 배달대행용역의 공급 주체라고 하는 주장은 타당하지 않다. (1) 청구법인의 대표는 현금영수증 방식의 배달건인 경우 배달원의 단말 기에 “현” 이라는 표시가 있어, 사고 시 배달원 본인이 책임을 진다는 것을 인 지한다고 진술하였다. 그러나, 조사 당시 배달원을 ◇◇ 확인한 결과, “현”은 배달원이 가맹점에 음식물을 ◇◇페이로 지불하고 배달완료 후 고객으로부터 “현금”을 받아야 할 때를 의미하는 것으로 진술하여 대표자 진술과 불일치한다.

(2) 즉, “현”이라는 표시는 단순히 결제방식을 구분하는 표시인바, 배달 원은 본인은 수행하는 개별 배달건의 세무처리 방식은 물론, 본인이 배송 책 임을 져야 하는 경우인지를 인지하지 못하였던 것이다.

(3) 배달원은 본인이 배달하는 건의 세무처리 방식이 무엇인지 알지 못했고, 세무처리 방식을 결정할 권한도 없었으며, 세무처리 방식에 따라 본인의 책임부담여부가 달라짐에도 배달료에 차이가 없었던 점을 보더라도 가맹점이 세무처리방식을 ‘현금영수증 방식’으로 선택한 것을 곧바로 ‘배달중개용역’에 대한 계약을 체결한 것으로 볼 이유가 없다.

• 마) (책임과 계산) 청구법인은 *** 정보통신주식회사의 제휴 계약을 체결하면서도 청구법인을 총판과 가맹점을 관리하는 사업자로 용어정리를 하 고 있고, ♤♤과의 업무제휴 협약에서는 청구법인과 협약을 체결한 배달대행사 관리 및 배달기사 관리 및 서비스 교육을 하는 주체로 청구법인의 역할을 정하고 있으며 배달기사의 고의 또는 과실로 발생한 손해의 책임도 청구법인이 부담하고 있는바, 세무처리 방식에 상관없이 청구법인 자기의 책임과 계산 하에 배달대행 용역을 제공한 것으로 보아야 한다. 5) 청구법인은 동 쟁점의 핵심적인 사실판단사항인 용역의 제공 주체, 책임과 계 산을 부담하는 자에 대한 진술을 번복하고 있어 주장을 신뢰할 수 없음
• 가) (용역 제공주체 진술번복) 청구법인은 과세사실판단 자문위원회 결정 전에는 이 사건 과세전적부심사에서와 같이 ‘현금영수증 방식’에서 청구법인이 가맹점에 공급한 용역이 ‘배달중개 용역’이라고 주장하였다.

(1) 그러나 2023.5.25. 과세사실판단자문위원회에서 청구법인이 가맹점의 현금영수증방식, 세금계산서 방식 선택과 무관히 자기의 책임과 계산하에 가맹점에 배달대행용역을 공급한 사업자라고 판단하자 이후 6.20., 6.22. 문답과정에서 청구법인은 ‘현금영수증 방식’은 청구법인이 아니라 지역총판이 가맹점에 배달원을 알선하는 경우라고 진술을 번복하였다. (2) 그럼에도 청구법인은 이 사건 과세전적부심사청구에서 또다시 진술을 번복하 여 ‘현금영수증 방식’에서 청구법인이 가맹점에 공급한 용역은 ‘배달 중 개용역’이라고 주장하여, 납득할만한 사유 제시 없이 용역 공급 주체에 대 한 진술을 번복하고 있다. 나) (배달원의 개별 배달 건의 세무처리방식 인지 관련 사실관계) 청구법인의 대표 는 ‘현금영수증 방식’의 경우 배달원의 단말기에 “현”이라는 표시가 있어 배달원 스스로 동 배달건에 대하여 본인이 책임을 진다는 것을 인지한다고 진술한바 있으나, 배달원의 진술에 따르면 “현”은 결제방식에 대한 것에 불과하고 용역 내용이나 책임 주체와는 상관없었다. 이는 중요한 사실관계인 배달책임을 부담하는 자에 대하여 청구법인이 거짓 진술을 한 것이다. 6) 각 거래에 관하여 가맹점의 현금영수증 방식 선택으로, 배달원과 가맹점간 ‘ 배달중개 서비스’ 제공의 명시적 또는 묵시적인 의사표현이 있었다고 볼 수 없음

• 가) 청구법인은 가맹점의 설정화면에서 ‘현금영수증’을 택한 것은 ‘배달중개 서비스’를 받고자 한 의사가 표현된 것이라고 주장한다. 그러나, 일반인의 관점에서 생각해보더라도, ‘거래의 지출증빙(현금영수증 또는 세금계산서)을 선택하는 행위’가 ‘용역 거래 형태(배달중개 또는 배달대행)를 결정하는 인과 관계가 있다고 보기 어렵고, 세무처리 선택과정 어디서도 세무처리방식에 따 라 청구법인이 제공하는 용역과 주체, 책임의 차이가 언급되지 않았다.
• 나) 배달원 역시 자신이 담당하게 된 개별 거래가 ‘배달중개 서비스’인지 ‘배달중개 서비스’인지 인지하지 못한채 배달대행 용역의 주체 및 책임부담의 주체가 되는 꼴이 되어 불합리한 계약에 해당되게 된다. 이에 청구법인의 대 표는 단말기상 표시로 개별 건의 세무처리방식을 배달원이 인지할 수 있다는 거짓진술을 한 바 있다. 다) 배달원은 또한 가맹점과 달리 배달대행계약의 체결 및 내용에 관하여 아무런 영향력을 행사할 수 없었고, 실제로 선택을 하지 않았던바, 청구법인과 가맹점간 거래내용을 일방적으로 수용하는 지위에 있었던 것으로 봄이 타당하다.

7. 배달원에 대한 초과수요 상황에서는 대가를 상향조정하는 것이 자연스러움 청구법인은 당시 배달원에 대한 초과 수요 상황하에 있어 배달원 수급문제로 책임부담 주체 여부에 따른 배달수당 조정이 어려웠다고 주장하나, 배달원에 책임이 부과되는 경우 차등하여 배달수당을 책정하는 것이 배달원에 대한 초과수요가 발생하 였던 시장상황에 더 부합하였을 것인바 청구주장의 설명력이 저하된다.

8. 약관에 기재된 내용만으로 ‘배달원이 배달책임 부담의 주체’라고 볼 수 없음 가) 배달용역의 주체를 판단함에 있어, 청구법인은 ‘배달 사고 발생시 청구법인이 책임을 부담하지 않는다’는 약관상 문구에 근거하여 쟁점용역이 중개 용역이라고 주장한다. 그러나, 청구법인은 쟁점용역에서 배달원이 실제로 위험을 부담한 사실이 있다는 점을 소명하지 못하고 있다. 나) 판례 등의 판단기준인 ‘원고의 사업구조 및 방식, 운송계약의 배송조건 결정자, 영수증 발행 명의자가 누구인지, 원고가 다른 유사한 거래에서 어떻 게 했는지, 문제가 생겼을 경우 대외적으로 업무처리의 주체가 누구인지’와 함께, 가맹점과 실질적으로 배달대행계약을 직접적으로 체결하는 자는 청구법인인 점, 배달대행계약 체결 과정에서의 거래금액에 관한 협상력 및 그 지위와 관련 하여 청 구법인이 계약 내용에 더 많은 영향력을 끼치고 있는 것으로 평가할 수 있는 점, 반 면 배달원은 거래의 내용에 관하여 간섭할 여지가 전혀 없는 점 등의 사정을 종합적으로 고려해볼 때, 청구법인을 배달대행 용역의 주체로 보는 것이 타당 하다.

9. 비용처리를 위해 봉사료 항목에 배달수당을 기재할 필요성이 낮음 가) 청구법인은 무자료 현금거래를 타파하고 배달대행료로 지출한 금액에 대한 비용처리를 제대로 할 수 있게 하기 위해 봉사료 항목에 배달대행료를 기재하였고, 봉사료 구분 기재시 구분기재한 납세의무자의 소득으로 잡히지 않기 위하여 증빙을 구비해 둔 것이라고 주장한다.

• 나) 그러나 청구법인의 전산 플랫폼상에서 배달대행료, 배달원에게 지급하는 배달수당 등 모든 내역이 확인 가능함에도, 구태여 배달원에게 지급하는 금전에 대하여 봉사료 항목으로 기재할 필요성이 있다고 보기 어렵다.

10. 청구법인은 청약과 승낙을 한 거래당사자이고, 단순히 중개 역할을 수행한 제3자에 불과하다고 보기에 무리가 있음 가) 청구법인은 가맹점과 배달원 사이에 청약과 승낙이 존재하고 합치되어 계약이 성립된 것으로 볼 수 있으며, 청구법인은 배달서비스에 있어서 단순한 중개 역할에 불과하다고 주장한다. 나) 그러나, 표준국어대사전에 따르면 ‘중개’란 제3자로서 두 당사자 사이에 서서 일을 주선하는 것을 의미하는바, 거래당사자 사이에 직접 거래가 가능하 여야 한다. 반면 이 사건 계약의 성립에 있어서 가맹점과 배달원은 청구법인을 통하지 않고서는 청약과 승낙을 할 수 없었던바, 이는 청구법인이 단순 중개인이 아닌 계약의 직접 당사자라는 반증이다.

11. 조사청의 주장은 과세관청의 세금계산서 관련 지침에 부합함 가) 청구법인은 **지방국세청장 명의의 안내문 중 “㉠배달의뢰자가 배달료를 배달기사에게 직접 지급하는 경우, ㉡배달대행업체로부터 세금계산서를 발급받 는 것은 세법에 위배됩니다”라는 문구를, 배달플랫폼제공자인 청구법인은 배달대가와 관련된 세금계산서를 발행할 수 없다라고 이해·해석하고 있는 것으로 보인다. 나) (㉠ 전제 사실 관련) 청구법인은 배달의뢰자(가맹점)가 배달원에게 배달 대가를 직접 지급하였다고 주장하나, 이는 내부 정산을 위한 페이 흐름에 기반한 주장에 불과하고, 실질 현금흐름 상으로는 전제사실이 충족되지 아니하였다.

• 다) (㉡ 법률해석 관련) 부가가치세법에 따르면 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 세금계산서를 발급해야하고(제32조 제1항), 과세표준은 실제로 자신이 공급한 재화 또는 용역의 공급가액이 되는바(제29조 제1항), “배달의뢰자가 배달료를 배달기사에게 직접 지급하는 경우, (배달기사 에게 직접 지급되는 배달료 부분까지) 배달대행업체로부터 세금계산서를 발급 받는 것은 세법에 위배됩니다”고 해석하는 것이 문맥상 자연스럽고 합리적인 해석일 것이나 청구법인은 이를 자의적으로 확대해석하고 있다.

• 가. 쟁점 청구법인이 현금영수증 발행방식을 선택한 가맹점에 제공한 쟁점용역이, 자기의 책임･계산 하의 배달대행용역이 아닌 단순 배달원 중개용역에 해당한다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령 1) 부가가치세법 제2조 【정의】 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

3. "사업자"란 사업 목적이 영리이든 비영리이든 관계없이 사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자를 말한다. 2) 부가가치세법 제11조 【용역의 공급】

① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따른 것으로 서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.

2. 시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것

② 제1항에 따른 용역의 공급의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 2-1) 부가가치세법 시행령 제3조 【용역의 범위】

① 법 제2조제2호에 따른 용역은 재화 외에 재산 가치가 있는 다음 각 호의 사 업에 해당하는 모든 역무(役務)와 그 밖의 행위로 한다.

4. 정보통신업(출판업과 영상ㆍ오디오 기록물 제작 및 배급업은 제외한다)

7. 전문, 과학 및 기술 서비스업과 사업시설 관리, 사업 지원 및 임대서비스업

12. 협회 및 단체, 수리 및 기타 개인서비스업과 제조업 중 산업용 기계 및 장비 수리업 2-2) 부가가치세법 시행령 제4조 【사업의 구분】

① 재화나 용역을 공급하는 사업의 구분은 이 영에 특별한 규정이 있는 경우 를 제외하고는 통계청장이 고시하는 해당 과세기간 개시일 현재의 한국표준산업분류에 따른다.

② 용역을 공급하는 경우 제3조제1항에 따른 사업과 유사한 사업은 한국표준산업분류에도 불구하고 같은 항의 사업에 포함되는 것으로 본다.

③ 제1항과 제2항에서 규정한 사항 외에 사업의 구분에 필요한 사항은 기획재정부령으로 정한다. 2-3) 한국표준산업분류 제10차 개정 고시 75110 고용 알선업 고용주 또는 고용 알선업체의 직원이 아닌 구직자를 대리하여 일자리 및 구직자 정보를 기초로 인력을 선발, 알선 및 배치하는 산업활동을 말한다. <예 시> ․사무인력 알선 ․공업 노동인력 알선 ․개인 및 가사인력 알선 ․고급인력 알선(헤드헌터) ․간호인력 알선 ․직업 소개소 <제 외> ․영화 및 기타 공연을 위한 배역 서비스 활동(90192) 75121 임시 및 일용 인력 공급업 자기관리 하에 있는 노동자를 계약에 의하여 타인 또는 타사업체에 단기간(1년 미만) 공급하는 산업활동을 말한다. 이 노동자들은 인력 공급업체의 직원이지만 고객 사업체의 지시 및 감독을 받아 업무를 수행한다. <예 시> ․임시 및 일용 근로자 파견업체 ․단기 인력 파견업체 ․단기 개인 및 가사인력 공급 ․단기 간호 인력 공급 ․모델 공급 ․산업 노동 인력 공급 ․근로자 파견업 ․인력풀(pool) 공급 운영 ․사무인력 공급 ․연극, 영화 단역배우 공급 운영 3) 부가가치세법 제29조 【과세표준】

① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다.

③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급 받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.

1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가. 다만, 그 대가를 외국통화나 그 밖의 외국환으로 받은 경우에는 대통령령으로 정한 바에 따라 환산한 가액

2. 금전 외의 대가를 받는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가 4) 부가가치세법 제31조 【거래징수】 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 제29조제1항에 따른 공급가액 에 제30조에 따른 세율을 적용하여 계산한 부가가치세를 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 징수하여야 한다. 5) 부가가치세법 제32조 【세금계산서 등】

① 사업자가 재화 또는 용역을 공급(부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역의 공급은 제외한다)하는 경우에는 다음 각 호의 사항을 적은 계산서 (이하 "세금계산서"라 한다)를 그 공급을 받는 자에게 발급하여야 한다. 6) 부가가치세법 시행령 제61조 【외상거래 등 그 밖의 공급가액의 계산】

④ 사업자가 음식·숙박 용역이나 개인서비스 용역을 공급하고 그 대가와 함께 받는 종업원(자유직업소득자를 포함한다)의 봉사료를 세금계산서, 영수증 또 는 법 제46조제1항에 따른 신용카드매출전표등에 그 대가와 구분하여 적은 경우로서 봉사료를 해당 종업원에게 지급한 사실이 확인 되는 경우에는 그 봉사료는 공급가액에 포함하지 아니한다. 다만, 사업자가 그 봉사료를 자기의 수입금액에 계상하는 경우에는 그러하지 아니하다. <개정 2018.2.13.> 7) 부가가치세법 제26조 【재화 또는 용역의 공급에 대한 면세】

15. 저술가ㆍ작곡가나 그 밖의 자가 직업상 제공하는 인적(人的) 용역으로서 대통령령으로 정하는 것 7-1) 부가가치세법 시행령 제42조 【저술가 등이 직업상 제공하는 인적 용역으로서 면세하는 것의 범위】 법 제26조제1항제15호에 따른 인적(人的) 용역은 독립된 사업(여러 개의 사업을 겸영하는 사업자가 과세사업에 필수적으로 부수되지 아니하는 용역을 독립하여 공급하는 경우를 포함한다)으로 공급하는 다음 각 호의 용역으로 한다.

인, 법인 또는 법인격 없는 사단ㆍ재단, 그 밖의 단체가 독립된 자격 으로 용역을 공급하고 대가를 받는 다음 각 목의 인적 용역

• 다. 직업소개소가 제공하는 용역 및 상담소 등을 경영하는 자가 공급 하는 용역으로서 기획재정부령으로 정하는 용역
• 다. 사실관계 1) 다툼이 없는 사실관계
• 가) 청구법인 주요 현황 청구법인은 2016년 설립되어 소프트웨어개발 및 공급을 주업종으로, 배달 대행, 전기자전거 및 오토바이렌탈, 통신판매업을 부업종으로 하는 법인으로 인력 소개 또는 중개업은 납세자의 법인등기사항증명서상 목적에 기재되어 있지 않다.
• 나) 2016년～2022 사업연도 청구법인의 법인세 신고내역 다) 2018년～2021 사업연도 청구법인의 매출구성 관련 신고내역·감사보고서 요약
• 라) 조사청의 조사결과통지 내역 조사청은 2018.2기 귀속 부가가치세 999,133,178원, 2019.1기 귀속 부가가치세 2,313,268,976원, 2019.2기 귀속 부가가치세 3,098,284,799원, 2020.1기 귀속 부가가치세 3,866,590,786원, 2020.2기 귀속 부가가치세 4,247,278,908원, 2021.1기 귀속 부가가치세 3,951,846,604원, 2021.2기 귀속 부가가치세 2,503,274,456원을 가산세를 포함하여 합계 20,979,677,711원을 2023.

7.

5. 세무조사결과를 통지하였다.

• 마) 청구법인의 플랫폼 운영방식 청구법인은 배달대행앱 ‘◇◇’을 개발하여 배달원을 실제 관리하는 지역배달대행업소와 연계하여 음식점에 배달대행용역을 공급하는 사업자다. < 배달･배달대행앱을 통한 음식배달 구조(그림 생략) >
• 바) 배달대행료 지급구조 및 세무처리 방식

(1) 가맹점은 최초 플랫폼에 가입하면서 세무처리 방식을 선택할 수 있으며, 청구법인은 선택된 방식에 따라 가맹점에 세금계산서 또는 현금영수증을 교부하고 있다.

① 세금계산서 발행방식, ②현금영수증 발행 방식,

③ 지역 총판 세금계산서 발행 방식

(2) 납세자는 현금영수증 교부 시에는 배달원에게 지급되는 배달수당을 ‘봉사료’로 구분 기재하여 부가가치세 과세표준에서 제외하고 있다.

(3) 세금계산서 발행방식 선택 시 지급구조 및 세무처리방식 가맹점은 플랫폼상 가상계좌에 일정 적립금을 이체해 두고, 배달대행료를 지 급하는 경우마다 해당금액에서 배달대행료를 차감하는 형식을 취하고 있다. 아래의 거래는 모두 플랫폼상에서 전산프로그램으로 이루어지고 있다. 일례로, 배달대행료를 3,000원으로 가정하는 경우 3,300원(부가가치세 300원 포함)이 가맹점주의 가상계좌에서 차감되어 플랫폼상 청구법인의 가상계좌로 입금된다. 이후 배달수당 2,700원이 배달원의 가상계좌로 입금되고, 300원이 지역총판에 수수료로 지급된다. 지역총판에서는 청구법인에 플랫폼 사용대가로 70원을 지급한다.

(4) 현금영수증 발행방식 선택 시 지급구조 및 세무처리방식 그러나 현금영수증 발행 시는 플랫폼상 가맹점의 가상계좌에서 배달수당 2, 700원 이 직 접 인출되어 배달원에게 지급되며, 납세자는 해당 배 달대행료 를 ‘봉사료’로 기 재하여 가맹점의 수수료를 포함하여 현금영수증 3,030원(부가 가치세 30원 포함)을 발행한다. 위 거래 또한 실제 현금거래로 이루어지지 아니하고, 전산프로그램으 로 이루어지고 있다. (5) 정리하면, 납세자는 세금계산서 발행 시 300원, 현금영수증 발행 시 30원의 부가가치세를 납부하고 있다. 사) 청구법인 의 세무처리 방식별 배달건수, 가맹점 수 현황 2022년부터 현금영수증 방식의 배달건수는 0으로 확인되며, 2022년 12월 기준 세금계산서 배달건수는 10,837천건으로 확인된다. (배달건수: 천건, 배달료: 백만원) 구분 세금계산서 현금영수증 총판발행 배달 건수 가맹 점수 배달료 배달 건수 가맹 점수 배달료 배달 건수 가맹 점수 배달료 ’18.12 243 891 826 646 2,367 2,194 759 2,780 2,577 ’19.12 1,488 5,502 5,216 1,394 5,155 4,887 2,362 8,731 8,277 ’20.12 4,729 15,293 17,207 2,039 6,599 7,425 5,017 16,239 18,270 ’21.12 6,811 24,566 27,066 795 2,867 3,159 6,514 23,494 25,885 아) 청 구법인 의 현금영수증 매출총액 및 구분기재한 봉사료 비중 청구법인 의 현금영수증 매출총액은 아래와 같으며, 2022년부터는 현금영수증 발 행시 봉사료로 구분 기재한 내역이 없다. 아래 기간 현금영수증 매출총액 대비 구분기재된 봉사료의 비중은 92～94% 상당이다. < 납세자의 현금영수증 구성내역 > (단위: 백만원) 구 분 2018 2019 2020 2021 현금영수증 매출총액 8,165 44,715 72,103 61,489 공급가액 (VAT신고) 444 2,734 4,905 4,383 부가가치세 44 271 486 434 봉사료 7,676 41,709 66,711 56,671 자) 납세자의 배달원들에 대한 사업소득지급명세서 현황 청구법인은 세금계산서 발행방식, 현금영수증 발 행방식의 구분 없이 배달원들에 대한 사업소득지급명세서를 제출하였으며, 그 내역은 아래와 같다. (현황 표 생략) 최 초로 봉사료를 구분기재하여 현금영수증을 발행한 2018년 대비 2019년 과세연도의 사업소득지급명세서 상 총 인원은 5.7배, 총 지급액은 7.2배 증 가한 것으로 확 인된다. 차) 플랫폼 서비스 이용약관 청구법인과 지역총판, 가맹점 사이에는 계약서를 따로 작성하지 않으며 플랫폼 사용시 아래의 서비스이용약관에 동의하는 것으로 갈음하고 있다. 약관에 따르면, 세금계산서 발행 시의 세무처리방식은 기재되어 있으나, 현금영수증 발행 시 세무처리방식에 대한 내용은 기재되어 있지 않다. ◇◇ 플랫폼 서비스이용약관(발췌) 제2조 (정의)

4. “가맹점”이란 본 이용약관에 동의하고 회사가 제공하는 플랫폼을 이용하는 사용자로 주로 음식점 등 배달대행 요청을 하고 “회사”에 배달대행 중개료 및 기타 수수료를 지불하는 사업자를 말합니다. 제5조 (서비스의 제공 및 변경, 개별적 중단) “회사”는 플랫폼 서비스를 제공하며 다음과 같은 업무를 수행합니다.

1. 가맹점의 요청에 따른 배달대행 중개 서비스

2. 플랫폼 서비스의 제공 및 사용자(총판)를 대상으로 플랫폼 상에서 구현되는 기능 설명과 교육

3. 플랫폼 상에서 거래되는 재화(페이)와 서비스에 대한 결제방법 제공

4. 페이(배달대행 중개료) 결제에 대한 세무처리

5. 기타 “◇◇”가 제공하는 서비스의 관리

6. “ 회사”는 플랫폼 상의 기술적 사양의 변경 등의 사유가 발생하는 경우 플랫폼 서비스 의 내용을 변경할 수 있습니다.

7. “총판”의 사정으로 인해 해당 관련 서비스의 중단이 불가피한 사정이 있는 경우에는 “가맹점”에 대한 서비스를 개별적으로 중단할 수 있습니다. 제15조 (세무처리 등)

1. 세무처리 및 소득신고는 다음과 같이 진행됩니다.

• 다 음 - 1) 가맹점: ‘가맹점’이 플랫폼을 통해 배달대행업무를 요청하고 완료가 되면 배당대행 중개에 대한 대 가로서 자동으로 ‘가맹점’이 ‘회사’에 페이(배달대행 중개료, VAT별도)를 지급하게 되 므로 페이(배달대행 중개료)에 대한 세금계산서를 ‘회사’가 ‘가맹점’에게 발행하여 청구합니다. 2) 총판: ‘총판’이 플랫폼을 통해 수행한 배달대행업무가 완료되면 ①‘회사’는 ‘총판’에게 플랫폼 수수료(VAT포함)에 대한 세금계산서를 발행하여 청구합니다. 또한 ② ‘총판’은 ‘회사’에게 ‘배달대행 수수료(VAT포함)’에 대한 세금계산서를 발행하여 청구합니다.

3. 배송원: ‘배송원’은 배달대행업무가 완료되면 ‘회사’로부터 페이(배달대행료)를 지급받게 되며 동 금액에 대해 배송원의 소득신고가 진행됩니다.

2. 단, 본 조 1항은 플랫폼 내 ‘세금계산서(플랫폼 사)’기능에 체크(동의)한 가맹점에 대해서만 적용됩니다. 제17조 (손해배상)

1. 회사가 법률 및 본 약관을 위반한 행위로 사용자에게 손해가 발생한 경우 사용자는 회사에 대하여 손해배상 청구를 할 수 있습니다. 이 경우 회사는 고의, 과실이 없음을 입증하지 못하는 경우 책임을 면할 수 없습니다.

2. “◇◇”는 각 사용자들간 구매한 상품 또는 용역에 대해 보증하거나 별도의 책임을 지지 않으며, 상품 또는 용역과 관련한 일체의 책임은 각 당사자에게 있습니다.

2. 청구법인 제출 증빙자료 검토

• 가) 청구법인이 배달대행용역(세금계산서 방식)를 제공하는 경우 책임부담 관련

(1) (계약서) 청구법인은 자기의 책임과 계산 아래 ‘배달대행용역’을 제공한 사례로 FF와의 배달대행서비스 계약서를 제출하였다. 이 경우 배달원에 의해 배달사고가 발생하더라도 그에 대한 책임은 청구법인이 직접 부담한다고 기재되어 있다.

(2) (실제 보상요청) 실제로 FF 가맹점으로부터 청구법인에 배송사고 보상요청이 있었던 것으로 확인된다.

• 나) 쟁점용역(현금영수증 방식)하 가맹점, 청구법인, 배달원의 플랫폼 페이 정산방식

(1) 청구법인이 제출한 플랫폼상 전자화폐인 페이 정산화면에 따르면, 쟁점용역 공급시 청구법인, 가맹점, 배달원의 페이내역은 다음과 같다.

(2) 하나의 사례로 주문번호 2***을 살펴보면 3,800포인트가 가맹점 페이에서 차감되었음이 확인된다. 이후, 배달원 나○○가 ‘배달대행료 정산’ 항목으로 3,500포인트를 수취한 사실이 나○○의 페이내역에서 확인된다.

(3) 이후, 지역총판의 페이내역에서 주문번호 2***을 관련 청구법인이 수령한 300 포인트는 위 지역총판에 영업 및 관리 수수료로 지급되었다.

(4) 주문번호 2***건 관련하여, 청구인이 제출한 청구법인의 페이내역상으로 청구법인이 가맹점으로부터 수령한 배달수당 3500포인트가 확인되지 않고, ‘배달대행료 수수료 지불‘항목으로 300포인트가 차감된 것이 확인된다.

• 다) 세금계산서 방식하 가맹점, 청구법인, 배달원의 플랫폼 페이 정산방식

(1) 청구법인이 제출한 플랫폼 페이 정산화면에 따르면, 세금계산서 방식(배달대행용역) 공급시 청구법인, 가맹점, 배달원의 페이내역은 다음과 같다.

(2) 주문번호 2*** 최○○건을 살펴보면, 가맹점 페이 지출내역으로, 배달대행료 지불 항목 4천원, 배달대행료 부가세 지불 항목 400원이 확인된다.

(3) 이후 청구법인의 페이 내역에서, 가맹점으로부터 수령한 4,400원 중 3,700원이 배달용역 제공에 대한 대가로 배달원 최○○에게 지급되고, 300원이 지역배달대행업소에 영업 및 관리 대가로 지급된 정황이 확인된다.

• 라) 지방국세청의 배달대행업체 이용 시 부가가치세 신고 안내자료 지방국세청장은 2020.12월 음식점과 같은 가맹점에게 배달대행업체의 이용과 관련하여 부가가치세 세무처리에 관한 안내사항을 송부하였다. 이에 따르면, 음식점 등 배달의뢰자(가맹점)가 배달대행업체와 가맹을 체결하고 배달기사에게 배달료(배달수당)을 지급하는 경우, 세무처리방식은 다음과 같다.

3. 조사청 제출 증빙자료 검토

• 가) 청구법인의 지역총판에 대한 관리책임 관련 증빙

(1) 청구법인은 ㈜(허브센터)과 업무위탁계약을 체결하면서, ‘ 청구법인이 지정한 지역총판에 대한 전반적 관리책임’을 ㈜ 의 의무로 지정한 것이 기재되어 있어, 지역총판 관리는 당초 청구법인 의 역할이었음이 확인된다. (계약서 생략)

(2) 청구법인은 *** 정보통신 주식회사와 아래와 같이 배달서비스 제휴계 약을 체결하였으 며, 해당 계약서에 따르면 청구법인은 (본사)을 “제휴본사와 총 판과 가맹점을 관리하는 사업자”로 규정하고 있으므로 세무처리방식과 무관히 청구법인이 지역총판 등을 관리함이 확인된다.

(3) 조사청이 제출한 청구법인과 지역총판간 2021.6.9. 체결된 플랫폼 사용 계약서의 주요내용은 다음과 같다. (표 생략)

• 나) 지역총판 대표의 확인서 (1) 지역총판 ‘◆◆◆’의 대표가 거래처 현장확인 시 제출한 확인서에 따르면, 가맹점의 세무처리 방식에 대하여는 최초 계 약 시 본 사 교육과정에서 설명받았고, “현금영수증 발행방식은 부가 가치세 10%의 절세효과”를 보이기에 현금영수증 발행방식으로 가맹점을 모집하는 경우 가맹점을 많이 유치할 수 있 다고 설명내용을 확인하고 있다.

(2) 또한 지역총판 대표는 가맹점이 어떠한 세무처리방식을 선택하더라도 청구법인이 지급하는 대여금, 물품지원 등은 동일하다고 진술하였다.

• 다) 청구법인의 지역총판 제공사항: 대여금, 단말기, 조끼

(1) 청구법인은 지역총판과 계약 시 금전소비대차 계약을 체결한 후 대여금을 세무처리 방식(세금계산서 발행방식, 현금영수증 발행방식)과 무관히 2019년 23억원, 2020년 12억원, 2021년 184억원을 지급하였다. 청구법인과 지역총판(WWW)간 2021.1.12. 체결한 금전소비대차에 관한 특약계약서의 주요 내용은 이자가 없다는 점(연체이자 12%), 지역총판은 배달대행영업사업과 관련된 목적으로 본 대여금을 사용할 수 있으며 청구법인의 요청 시 대여금의 사용내역에 대해 제출할 수 있도록 한 점이 확인된다.

(2) 청구법인은 지역 총판이 금융기관의 대출을 받을 때 지급보증을 제공한 사실도 확인된다.

(3) 청구법인은 지역총판 등에게 세무처리 방식(세금계산서 발행방식, 현금영수증 발행방식)과 무관히 오토바이 특수제작 조끼, 카드리더기, 블루투스 단말기 등을 제공하였으며 지출 비용 2018년～2021년 456백만원 상당이다. (4) 청 구법인과 지역총판(SS)간 2021.6.9. 플랫폼 사용 계약서의 특약 계약서에 따르면, 청구법인이 배송원 조끼와 카드단말기를 지원한 것이 확인된다.

• 라) 청구법인의 배달용 이륜차 관련 수급계약 내용

(1) 청구법인은 202 0.3.26. 주식회사 TTT와 리스협력업체 계약을 체 결하였으며, 이때 TTT가 공급한 “이륜차리스상품의 관 리책임은 청구법인에 있는 것”으로 확인된다. 청구법인 는 주식회사 TTT 등에서 임대한 이륜차를 2020년 4 3곳, 2 021년 47곳의 지역총판에 재임대해 준 것으로 확인된

• 다. (연도별 리스료 지급현황표 생략)

(2) 청구법인은 는 202 0.7.17. MM 주식회사와 전기이륜차 등 수송기계장치 공급 관련 사업협력계약을 체 결하여, MM로부터 수송기계장치를 공급받기로 합의한 것임이 확인된다.

• 마) 페이 출금계좌 → 운영비 계좌 자금 사용 조사청 제출 자료에 따르면, 청구법인은 플랫폼 내 포인트를 부여하고 포인트를 출금해주는 용도로 사용한 계좌(1**)에서 청구법인의 운영 비 계좌(49)로 자금을 이체하여 수차례 청구법인의 운영비(총판 대여금, 국민연금보험료, 건강보험료, 산재보험료 등)로 사용한 사실이 확인된다. 이때, ‘페이미지급금’의 부채로 계상하는 회계처리를 하였다.
• 바) 현금영수증 방식에서 배달대행용역을 제공한 불일치사례: ♤♤ (1) 청구법인은 ♤♤♤♤♤㈜와 2020.6.1. 업무제휴협약을 체결하였다. 협약서 중 청구법인의 역할 및 의무로 “배달 대행 서비스 관련 B2B플랫폼 및 파트너사 (◇◇와 협약을 체결한 배달대행사) 관리 등 제반 사항 지원”와 “ 배달 기사(배달 업무를 위탁 받은 자로서, 배달 업무를 직접 수행하는 자) 관리 및 서비스 교육”이 기재되어 있다.

(2) 조사청 제출 자료에 따르면, 협약시점 이후 봉사료를 구분 기재하여 현금영수증을 수취한 ♤♤♤♤♤㈜의 가맹점 사례가 존재하는 것이 확인된다. (3) 조사청이 제출한 자료에 따르면, ♤♤♤♤♤㈜와 같이 하나의 가맹점이 세금계산서 방식과 현금영수증 방식을 모두 채택하고 있는 경우가 확인된다. (표 생략) (건수, 백만원) 가맹점명 세금계산서 방식 현금영수증 방식 비고 운행건수 배달대행료 운행건수 배달대행료 ♡♡♡ 2,071 9 6,478 28 2021 ♣♣♣ 8,170 33 451 2 2020 ♤♤치킨 4,353 15 1,483 5 2019 ▼▼▼ 2,630 11 4,722 19 2018

• 사) 청구법인의 현금영수증방식 홍보자료 조사청이 제출한 청구법인의 현금영수증 발급방식 홍보자료는 아래와 같다. “현금영수증 선택시 부가세 X”로 표시되어 있는 것과 “배달대행료를 세금계산서 방식과 현금영수증 방식 중 선택가능”으로 기재된 것이 확인된다. 다만, 청구 법인이 공급하는 용역의 종류(배달대행용역, 배달중개용역)은 확인되지 않는다.
• 아) 배달원의 쟁점용역(현금영수증 방식) 인지가능성 관련 진술 차이 (1) 조사청 제출 2023.6.20. 진술서에 따르면, 청구법인의 대표는 ‘현금영수증 방식’의 경우 배달원의 단말기에 “현”이라는 표시가 있어 배달원 스스로 동 배달건에 대하여 본인이 책임을 진다는 것을 인지하였을 것으로 보인다고 진술하였다. (2) 조사청 제출 2023.6.23. 배달원 진술서에 따르면, 단말기에 표시되는 “ 현”은 배달원이 가맹점에서 배달할 음식을 수령하면서 현금을 지불하고, 고객 에게 음식을 배달 완료한 후 고객으로부터 현금을 받아야 할 때를 의미하는 바 “배달원의 음식물 결제방식”표시로 확인된다.
• 라. 판단

1. 관련 규정

• 가) 부가가치세법제32조제1항은 “사업자가 재화 또는 용역을 공급 (부 가가치세가 면제되는 재화 또는 용역의 공급은 제외한다)하는 경우에는 다 음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 "세금계산서"라 한다)를 그 공급을 받는 자에게 발급하여야 한다.”고 규정하고 있다.
• 나) 구체적으로 같은 법 시행령 제61조제4항은 “사업자가 음식·숙박 용 역이나 개인서 비스 용역을 공급하고 그 대가와 함께 받는 종업원(자유직업 소득자를 포함한다)의 봉사료를 세금계산서, 영수증 또는 법 제46조제1항에 따 른 신용카드매출전표등에 그 대가와 구분하여 적은 경우로서 봉사료를 해당 종업 원에게 지급한 사실이 확인되는 경우에는 그 봉사료는 공급가액에 포함하지 아니한다.”고 규 정하고 있다.
• 다) 한편, 음식배달 앱(App)을 운영하는 사업자가 자기의 책임과 계산에 따라 고객이 요청한 음식, 물품 등을 대신 구매하여 배달하는 용역을 제공하고 그 대가를 받는 경우에 있어서 그 대가 중 배달용역을 제공한 자에게 지급하는 금액은 부가가치세법 시행령 제61조 제3항 에 따른 공급가액에 포함하지 않는 봉사료에 해당하지 아니하는 것이다(기획재정부 부가가치세과-199, 2017.4.11.).

2. 청구법인이 현금영수증 발행방식을 선택한 가맹점에 제공한 쟁점용역이, ‘자기의 책임･계산 하의 배달대행용역’이 아닌 단순 ‘배달원 중개용역’에 해당하는지에 대한 판단

• 가) 위 법리와 앞서 인정한 사실관계에 비추어 이 건을 보건대, 가맹점이 현금영수증 발급 방식을 선택하는 경우 납세자는 배달원 중개･알선용역만 제공하는 사업자로, 구분기재･지급된 배달수당은 공급가액에서 제외되는 봉사료로 봄이 타당하다.

(1) 납세의무자는 경제활동을 할 때 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중 하나를 선택할 수 있으므로, 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하는바(대법원 2001.8.21. 선고 2000두963판결 등 참조), 가맹점의 플랫폼 가입 시 세무처리방식 선택은, 가맹점과 청구법인 간에 공급용역･책임소재 등에 대한 계약으로서 존중되어야 함이 원칙이고, 아래의 사실과 사정에 따르면, 해당 법률관계를 부인할 정도의 조세회피목적･가장행위를 조사청이 입증하였다고 보기 어렵다.

① 청구법인은 조사착수 이전인 2022년부터 현금영수증방식을 수행하지 않고 있었던바, 조사대상기간은 당초 배달중개용역을 수행하다가 사업 고도화에 따라 책임 배달대행용역을 도입하는 과도기적 상황으로, 용역의 종류가 혼재되어 있었던 것으로 봄이 합리적이다.

② 또한, 가맹점이 ‘지역총판 세금계산서 발행방식’을 선택하는 경우에도 책임소재와 계산서 발행자 등이 ‘청구법인 세금계산서 발행방식’과 구분된다고 보여지므로, 가맹점에 제공되는 용역의 종류별로 각 대응되는 세무처리방식이 존재한다는 청구법인 주장에 일관성이 있다.

(2) 아래의 사실과 사정에 따르면, 세무처리방식에 따라 청구법인이 제공한 쟁점용역의 실질이 ‘배달중개용역’이 아닌 ‘배달대행용역’으로 단정하기에는 무리가 있다고 판단된다.

① 조사청은 세금계산서 발행방식 하의 용역과 쟁점용역 사이에 실질적 차이가 없으므로, 쟁점용역 또한 ‘배달대행용역’이라고 주장한다. 그러나, 프랜차이즈업체와의 협약, 지역총판 관리・제공사항 등 ‘상대성’에 근거한 입증 외에, 쟁점용역 제공 시 청구법인이 책임・위험을 부담하였다는 독립적・직접적 입증이 부족하다.

② 세금계산서 발행방식과 달리 현금영수증 발행방식 선택 시 가맹점의 가상계좌에서 배달원 계좌로 배달수당이 직접 지급되었고, 청구법인에게는 중개수수료 상당액만 귀속되었던바, 쟁점용역과 세금계산서 발행 시 제공되는 용역의 대금지급 방식에 분명한 차이가 있다고 보인다.

③ 또한, 가맹점의 관점에서 청구법인이 위험을 부담하는 세금계산서 방식 하에서의 전체 지급대가(부가가치세 포함)가 청구법인이 위험을 부담하지 않는 현금영수증 방식 하에서의 지급대가보다 적어, 용역의 실질에 있어 차이가 있다고 볼 여지도 있다.

④ 오히려, 쟁점용역 관련 부가가치세 세무처리에 있어, 배달수당 구분기재는 청구법인이 배달원의 부가가치세 납부를 단순 대행한 것에 불과하고, 배달수당이 청구법인의 공급가액에 포함되지 않는다는 것을 명확하게 할 목적에서 행하여졌다고 봄이 상당하다.

• 나) 따라서, 조사청이 청구법인이 현금영수증 발행방식을 선택한 가맹점에 제공한 쟁점용역을 ‘자기의 책임･계산 하의 배달대행용역’으로 보아 한 이 건 부가가치세 조사결과통지는 잘못이 있다고 판단된다.

이 건 과세전적부심사청구는 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법제85조의15제5항제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 1) 청구법인은 3가지 서비스 유형을 불문하고 프로그램 유지관리에 대한 대가로 총판으로부터 프로그램 사용료를 수취함