해외법인에 지급한 분담금을 조세조약상 국내원천사용료소득으로 볼 수 있는지

이 건 과세전적부심사청구는 불채택합니다.

• 가. 청구법인은 자동차 및 동 부품의 제조 및 판매를 주 목적으로 하여 설립된 법인으로, ○○ ○○○○ (이하 “☆☆”이라 한다)가 최상위 지배기업이다.
• 나. 청구법인은 20. .. ★★ 소재 법인 ☆☆ ☆☆☆-☆☆☆☆(이하 “☆☆ ☆☆☆”라 한다)와 마케팅 서비스 계약(Service Agreement, 이하 “쟁점계약”이라 한다)을 체결하여 스포츠 구단 스폰서쉽, 광고 및 프로모션 활동, 마케팅 대행서비스 등 마케팅 서비스를 제공받았으며, ☆☆ ☆☆☆는 쟁점계약 제4.3조에 따라 글로벌 마케팅 비용을 예산 기준으로 청구하고 실제 비용이 확정되면 해당 확정된 금액을 기준으로 정산(True-up)하고 있다. 다. ☆☆ ☆☆☆는 글로벌 마케팅 비용을 청구법인과 같은 세계 각국의 제조법인들의 매출액 비율로 안분하여 분담금을 청구하고 있으며, 청구법인 또한 ☆☆ ☆☆☆로부터 글로벌 마케팅 비용에 대한 분담금 지급요청을 받아 2018~2020년 동안 ,***백만원(이하 “쟁점분담금”이라 한다)을 지급하였다.
• 라. 조사청은 2022.10.27.부터 2023.4.7.까지 청구법인에 대하여 법인제세 통 합조사를 실시한 결과, 쟁점분담금은 법인세법 및 한- ★ 조세조약 상 원천징수 대상 소득인 상표권 사용료에 해당함에도 청구법인이 동 금액을 지급하면서 원천징수 하지 아니한 것으로 보아 2023.

4.

25. 청구법인에 2018사업연도 법인세 ,,,원, 2019사업연도 법인세 ,,원, 2020사업연도 법인세 ,,원 합계 ,,,원을 과세예고통지 하였다.

• 마. 청구법인은 이에 불복하여 2023.5.24. 이 건 과세전적부심사청구를 하였다.

• 가. 기초사실관계

1. 청구법인은 20**.1.1. ☆☆ ☆☆☆와 쟁점계약을 체결하였고, 청구법인은 쟁점 계약에 따라 스포츠 구단 스폰서쉽, 광고 및 프로모션 활동, 마케팅 대행 서비스 등 마케팅 서비스를 다수의 제3자 용역공급자로부터 제공받았다. 2) ☆☆ ☆☆☆는 상기 활동 수행을 위한 비용을 다수의 제3자 용역 공급자에게 지급한 뒤 ☆☆의 이전가격 정책에 따라 청구법인을 포함한 세계 각국의 자회사에 배부하였고, 청구법인은 동 배부액(쟁점분담금)을 ☆☆ ☆☆☆에 지급하였다.

• 나. 조사청은 관세법 상 관세의 “과세가격에 가산하여 조정할 금액”에 관한 대법원 판례를 근거로 쟁점분담금을 한-★ 조세조약상 사용료 소득인 상표권 사용대가에 해당한다고 보고 있으나, 관세법 및 관세법 관련 판례를 법인세법 판단에 확장․유추 적용할 수 없다. 1) 법인세 및 관세는 양자 간 과세목적, 과세대상, 과세방법 등에서 본질적 차이가 있으므로 관세 판결을 법인세 사안에 직접 적용할 수 없으며, 관세법 및 관세법 관련 판례를 그대로 따르는 경우, 관세법 개정에 따라 법인세법상 사용료 소득의 정의, 계산방법 등이 달라지는 매우 불합리한 결과가 초래된다.
• 가) 조사청이 제시하는 대법원 판례(대법원 2017두44879, 2017.10.12. 판결 이하 “쟁점관세판례”라 한다) 는 당시 유효하였던 관세법에 따른 판결로, 관세법에 따르면, 상표권 등 권리 사용대가가 아닌 제품 판매와 관련된 광고비, 홍보비 등의 분담금액은 관세의 과세가격에 포함시킬 수 없다. 관세청이 전체 국제 광고비를 상표권의 가치를 증가시키는 부분 및 그 외 부분까지 관세 과세대상으로 판단하고 대법원에서도 이에 대하여 특별히 이의를 제기하지 않은 이유는, 구관세법제37조의4제4항에 따라 해당 금액 전체를 관세의 과세가격에 포함시킬 수 있는 근거 규정이 있었기 때문이다.
• 나) 그러나, 2018.12.31. 개정된관세법제37조의4제4항에 따라 상기 사안을 판단하는 경우 관세의 과세가격에 포함되는지 여부에 대한 판단은 상이하며, 상기 관세 사례 및 쟁점관세판례를 법인세법상 원천징수 대상인 사용료 소득 판단에 그대로 적용한다면, 관세법 개정에 따라 법인세법상 사용료 소득의 정의, 계산방법 등에 변경이 발생하는 매우 불합리한 결과가 초래된다.

(1) 관세법은 수입물품의 과세가격에 가산하는 요소로 "특허권, 실용신안권, 디자인권, 상표권 및 이와 유사한 권리를 사용하는 대가로 지급하는 것”으로 규정하고 있으나, 상표권 등 권리 사용대가가 아닌 제품 판매와 관련된 광고비, 홍보비 등의 분담금액은 관세의 과세 가격에 가산되지 않는다.

(2) 상표권의 가치를 상승시키는 부분 및 제품 광고비가 혼재되어 있는 경우에 대하여관세법제37조의4제2항 및 구 관세법제37조의4제4항을 종합하면, 지급 금액 중 과세가격에 해당하지 아니하는 금액과 합산되어 있는지 불분명한 경우에는 납세자는 이를 구분할 수 있는 자료를 제출하여야 하나, 자료가 제출되지 않은 경우에는 해당 지급금액 전체를 관세의 과세가격에 합산하여 결정하게 된다.

(3) 쟁점관세판례의 경우에도 상표권의 가치를 상승시키는 부분 및 제품 광고비가 혼재되어 있으며 관세법상 관세과세가격 포함 여부에 대한 쟁점관세판례의 주요 내용은 다음과 같다. ․ 관세법은 수입물품의 과세가격에 가산하여 조정할 금액 중 하나로 상표권 및 이와 유사한 권리를 사용하는 대가를 규정하고 있음 ․ 동 대법원 판례의 사실관계 상, 한국 수입자가 지급한 금액은 주로 한국 수 입자의 AA 본사 등이 보유하는 상표의 명칭과 로고 등을 대중들에게 지속적으로 노출시키는 데 쓰인 비용의 일부임 ․ AA 본사가 보유하는 상표권의 가치가 높아지면, 상표권자인 AA 본사로서는 상표권 사용자인 원고에게 상표권 사용의 대가를 추가로 요구할 합당한 이유가 있게 되는 점이 있음 ․ 따라서, 동 대법원 판례상 한국 수입자가 부담한 분담금은 관세법상 권리사용료의 개념에 부합함

(4) 쟁점사례에서 관세청이 전체 국제 광고비를 상표권의 가치를 증가시키는 부분 및 그 외 부분까지 관세 과세 대상으로 판단하고, 대법원에서도 이에 대하여 특별히 이의를 제기하지 않은 이유는 구 관세법 제37조의4 제4에 따라 해당 금액 전체를 관세의 과세가격에 포함시킬 수 있는 관세법 근거 규정이 있었기 때문이다. (5) 그러나, 구 관세법 제37조의4 제4은 2018년 12월 31일 개정되어, 구 관세법 과는 달리 불분명한 경우에 해당 지급금액 전체를 관세의 과세가격에 합산해서는 안 되며, 관세법상 규정된 일정한 가격결정 방법에 따라 별도로 계산하여야 한다. (6) 따라서, 현행 관세법상 규정에 따라, 상기 사안을 판단하는 경우 관세의 과 세가액에 포함되는 것으로 보는󰡒상표권 등 권리사용에 대한 대가”산정이 상이 하게 된다.

2. 상기 쟁점관세판례를 일부 원용하더라도, 청구법인의 쟁점분담금 전액을 “상표권 가치 상승”과 연결지을 수 없다.

• 가) ☆☆ ☆☆☆가 보유한 ★★★ 브랜드 가치는 소비자가 만족하는 제품 개발 및 판매, 고객서비스, 고객과의 소통 노력, 사회적 책임 이행, 마케팅 활동 등 다양한 활동을 통해 오랜 기간 복합적인 요인이 축적되어 형성되는 것이며, 단기 적인 광고 홍보 활동(즉, 고객 인지도 향상을 위한 마케팅 활동)만으로 브랜드의 가치가 올라가는 것이 아니라는 점에서 조사청의 주장은 타당하지 않다.
• 나) 이와 같이 브랜드 가치에 함축된 유기적으로 결합된 요인들을 무시한 채, 제품을 대중에게 노출시키기 위한 마케팅 활동 및 광고 활동 효과가 곧바로 상표권 가치 증대로 직결된다는 주장은 마케팅 활동과 브랜드 가치 증대의 인과관계를 지나치게 단순화한 인식이다(만일 기업의 브랜드 가치가 마케팅 비용 만을 기준으로 결정된다고 한다면, 가장 마케팅 비용을 많이 지출하는 기업이 가장 높은 브랜드 가치를 소유하는 기업이 되어야 하는 현실과 동떨어진 모순적인 결과가 도출된다).
• 다) ☆☆ ☆☆☆의 광고 홍보 활동은 ★★★ 차량의 판매 촉진을 주된 목표로 하는 것이며, 그 과정에서 일부 ★★★ 브랜드의 가치 상승효과가 발생할 수 있으나 이는 부차적인 파생 효과에 불과하며, 광고 홍보 활동 전체를 상표권 가치 상승으로 연결할 수는 없다.

3. 설령, 상표권의 가치 상승이 있었다 하더라도 법인세법 상 상표권 등 무형자산의 가치를 증가시키는 비용을 분담한 경우에는 국내 원천 사용료 소득에 해당하지 아니한다. 가)법인세법제93조제8호는 권리, 정보, 노하우를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리 등을 양도함으로써 발생하는 소득을 사용료 소득으로 정의하고 있고, 법인세법 기본통칙 93-132…7 제1항은,“모든 비공개 기술정보로서 동 정보를 제공하기 전에 이미 존재하는 것을 말한다”고 해석하고 있다.

• 나) 다수의 법인세법 예규 및 판례에서도 이미 완성된 무형자산을 사용하고 이 에 대한 대가를 지급하는 것은 사용료 소득에 해당하지만, 동 무형자산을 개 발하기 위해 투입된 비용을 분담하는 것은 사용료 소득에 해당하지 않는 것으로 명확히 해석하고 있다.
• 다) OECD 가이드라인 1) 에서도, 일정대가가 특정한 무형재산의 개발을 위하여 지급된 경우에는, 이에 대한 지적재산권을 소유하고 있는 경우에도 기존에 존재하지 않은 무형자산의 개발을 위하여 지급된 비용은 (무형재산) 사용료로 볼 수 없는 것으로 규정하고 있다.
• 라) 결국, ☆☆ ☆☆☆가 지출한 비용을 상표권 가치 증가를 위한 비용으로 보더라도, 이는 사용료 소득의 요건(즉, 동 무형재산을 제공하기 전이 이미 존재하는 것을 사용하고 이에 대한 대가를 지급할 것)을 충족한다고 볼 수 없다.
• 다. 법인세법상 원천징수 문제는 오로지 법인세법 및 한★ 조세조약상 근거 규정에 따라 판단해야 하며, 법인세법 및 한-★ 조세조약 상 쟁점분담금은 AA법인의 국내 원천 사용료에 해당하지 않는다.

1. 조세심판원은 청구법인과 유사한 사례(조심 2014서1264, 2014.11.19., 조심 2020서1317, 2020.11.2.)에서, 글로벌 마케팅 활동을 통해 상표가 노출되어 상표권 가치가 증가하였다는 개연성 내지 부수적 효과 및 쟁점관세판례에 기대어 판단 하지 않고, 법인세법 및 관련 조세조약 규정에 따라 해당 지급액의 구체적 사실 관계를 기반으로 소득 구분 문제를 다루었는데, 조세심판원은 아래와 같은 관점에서 스포츠 마케팅 비용을 상표권 사용료에 대한 대가가 아닌 마케팅 광고와 관련된 비용으로 보고 판단하였다.

2. 상기 스포츠 마케팅 비용을 인적용역에 대한 대가 또는 글로벌 비용의 배분으로 판단한 조세심판원의 입장에 비추어 쟁점분담금이 상표권 사용대가에 해당하는지를 살펴보면 다음과 같다.

• 가) 배분대상 비용 산정: 매출액의 일정비율이 아닌 실제 지출한 비용을 근거로 산정

(1) 청구법인이 ☆☆ ☆☆☆와 체결한 쟁점계약 4.1은 ☆☆ ☆☆☆가 제공하는 용역에 대해 발생하는 비용에 Exhibit 2에 규정된 Mark-up(5%)을 가산하여 산정하도록 규정되어 있는바, ☆☆ ☆☆☆가 지출한 실제 비용은 청구법인이 청구받는 분담금을 결정하는 가장 중요한 요소라고 할 수 있으며, 쟁점분담금은 다양한 글로벌 마케팅 활동을 수행하기 위해 실제로 지출한 비용이다.

(2) 또한, ☆☆ ☆☆☆의 주요 글로벌 마케팅 활동(예를 들어 ◈◈ 후원비용, ★★★ Shared Marketing 등)을 수행하기 위해 실제로 지출한 금액은 청구법 인이 제출한 자료를 통해 명확하고 객관적으로 확인되는바, 이는 인적용역 또는 사업소득의 전형적인 특징을 보여주고 있다.

(3) 한편, 글로벌 마케팅 항목 중 대부분을 차지했던 비용은 한국 및 유럽 등 ★★★ 브랜드 강화를 위해 2013년부터 2020년까지 한시적으로 진행된 ◈◈ 스폰서쉽과 관련된 비용으로, 청구법인의 쟁점분담금은 조사대상 기간 이후 급감하였는바, 이는 ◈◈ 스폰서쉽을 위한 비용의 감소에 따른 것이다.

(4) 만일 청구법인이 상표권 사용대가로 쟁점분담금을 지급하였다고 하면, 실제 발생한 비용과 무관하게 유사한 수준의 금액을 지급해야 함에도 불구하고 실제 발생한 비용의 감소를 반영하여 청구법인의 쟁점분담금이 급 감했다는 것은, 청구법인이 지출한 비용은 상표권 사용에 따른 대가가 아닌 실제 발생한 비용의 배분이라는 점을 분명하게 보여준다고 할 수 있다.

(5) 따라서, 청구법인이 쟁점분담금을 배부받음에 있어 배부대상 마케팅 비용의 산정방법은 조세심판원이 인적용역 소득으로 구분한 사례와 비교할 때 다르지 않다.

• 나) 글로벌 마케팅 비용의 성격: 유명 운동선수 또는 팀에 대한 후원 및 그 밖의 다른 광고활동 등의 인적용역을 통한 소비촉진을 위해 필요한 비용

(1) 마케팅 활동 과정에서 기업 및 브랜드의 이미지가 상승할 개연성은 있으나 이는 부수적인 효과일 뿐이고, 그 주된 목적은 기업이 생산한 제품을 소비자에게 자주 노출함으로써 소비자가 제품을 잘 인지하게 하고 그 제품의 우수성을 홍보함으로써 판매를 증진시키고자 하는 데 있다.

(2) ☆☆ ☆☆☆의 스포츠 마케팅 활동은 단순히 ★★★ 로고가 포함된 유 니폼을 유명 축구 구단 선수가 착용하고 경기에 참여하도록 하는 것 뿐만 아니라 다양한 활동 즉, 선수 등에 대한 차량 제공을 통해 유명인으로 하여금 청구법인 차량을 자주 사용하는 장면을 언론매체를 통해 고객에게 노출시키고 경기장 주변 에서 청구법인 차량 전시 및 시승 행사 등을 포함한다. 또한, 모터쇼 등 자동차 관련 행사에서 ★★★ 차량을 전시함으로써 행사장을 방문하는 소비자가 차량을 직접 체험하도록 유인하기 위한 활동과 판매증대를 위한 마케팅 전략 수립도 ☆☆ ☆☆☆가 수행하는 글로벌 마케팅 활동 중 중요한 부분의 하나이다. (3) 즉, ☆☆ ☆☆☆의 글로벌 마케팅 활동은 ★★★ 차량을 고객에게 노출함으로써 차량 구매를 위한 다양한 활동을 포함하므로 그 과정에서 다양한 용역이 필수적으로 수행되어야 한다는 것이 명백한 점에서 볼 때 조세심판원이 제시한 두 번째 근거 즉, 후원 및 그 밖의 다른 광고활동 등의 인적용역을 통하여 국제적 소비를 촉진시키는 활동을 충족하는 비용에 해당한다고 할 것이다. 다) 비용배부 방법: 유명 선수 (또는 구단) 후원금 및 그 밖의 광고활동비에 대한 분담으로 제품의 판매 증대 효과가 미치는 제품군별 매출비율을 기준으로 대가가 산정 (1) ☆☆ ☆☆☆는 글로벌 마케팅 비용을 위해 발생한 전체 비용(2018년 기준 백만 달러)를 배분함에 있어 ★★★ 브랜드로 판매된 차량으로부터 발생한 전체 매출(2018년 기준 ,백만 달러)에서 청구법인의 매출(2018년 기준 ,백만원)이 차지하는 비율인 *.**%를 적용하였다.

(2) 그러므로, 조세심판원에서 글로벌 마케팅 비용을 인적용역 소득 또는 비용의 배분으로 본 세 번째 근거 또한 청구법인에게 동일하게 적용된다. 라. 조사청 의견에 대한 항변

1. 마케팅 비용 안분비용 부담 관련 과세 연혁

• 가) 현행법인세법제98조제8호는,󰡒상표권 등을 국내에서 사용하거나 그 사용 대가를 국내에서 지급하는 경우󰡓이를 국내원천 사용료 소득으로 규 정하고 있으며, 한★ 조세조약 상 사용료 소득의 정의도 현행 법인세법 내용과 거의 동일하며, 과거 10여년 간 상기와 같은 사용료의 정의에 대한 현행 법인세법과 한-★ 조세조약상 규정에는 아무런 변경이 없다.
• 나) 과거 10여년간󰡒해외 관계사로부터 청구 받은 마케팅 비용󰡓에 대한 과세관청, 조세심판원, 대법원의 판단 및 과세처분은 아래와 같이 요약된다.
• 다) 상기와 같이, 다국적 기업의 한국 자회사의 경우, 국외모회사로부터 마케팅 비용을 안분 받은 사례가 있는데, 2014년 중 조세심판원은 법인세법 규정 및 제 조세조약 규정상 사용료 소득 정의에 부합하지 않는 것으로 판단하여 납세자 승소로 판단을 한 바 있다.
• 라) 그러나, 2016년에 쟁점관세판례가 생성된 이후 과세관청은 이를 근거로 국세 목적상도 사용료소득으로 간주하여 과세하여 왔는데, 쟁점관세판례의 핵심 논지는, ① 한국 수입자가 지급한 금액은 본사 등이 보유하는 상표의 명칭과 로고 등을 대중들에게 지속적으로 노출시키는 데 쓰인 비용의 일부임, ② AA 본사가 보유하는 상표권의 가치가 높아지면, 상표권자인 AA 본사로서는 상표권 사용자인 원고에게 상표권 사용의 대가를 추 가로 요구할 합당한 이유가 있게 되는 점이 있음, ③ 따라서, 관세 과세되는 물대와 동일하다는 것이다.
• 바) 본 건 조사청 핵심 주장은 상기 관세 대법원 판례 핵심 논지와 완전히 동일하며, 조사청은 국세 목적상 사용료 소득 해당 여부를 법인세법 및 조세 조약상 사용료 소득 구분 규정을 도외시 한 채, 관세법상󰡒물품대에 포함되느냐 아니냐󰡓에 관한 대법원 판례의 문구에 따라 판단하고 있다.
• 사) 그러나, 관세는 수입물품의 가격을 과세표준으로 하는 세금으로, 한국의 수입자가 해외의 수출자에 특정 금액을 지급하는 경우, 관세 과세가격 포함 여부는 오직 수입물대와의 연관성에 따라 판단하나, 법인세법은 국내 원천 해당 여부, 국내 원천인 경우 사업소득(인적용역 소득) vs. 사용료소득의 구분 등 별도의 심층적인 구분 기준이 존재한다는 차이가 있는바, 관세법 규정 및 쟁점 관세판례를 법인세법 판단에 그대로 원용하는 것은 부당하다. 2) 법인세법 및 조세조약 상 소득 구분
• 가) 법인세법은 국내원천소득에 대한 원천징수 여부 판단을 위한 소득 구분 문제를 심층적으로 다루고 있으며 구체적인 판단기준을 제시한 다수의 기본통칙 및 집행기준도 확립되어 있다.
• 나) 따라서, 청구법인이 지출한 쟁점분담금의 소득구분은 소득 행위(글로벌 광고)의 결과로 얻게 된 잠재적 효과 내지 그 개연성(상표권 가치의 상승)에 의존하여 판단할 것이 아니라, 계약 내용과 함께 실제 제공된 용역, 대가 지급 체계, 해당 분담금의 발생 목적 등 그 지급액의 본질을 구성하는 요소들을 기준으로 구체적으로 분석하여야 한다. 다) 또한, 청구법인과 같이 유사하게 글로벌 마케팅 비용을 배부 받은 경우, 동 배부금액에 대한 원천징수 문제를 판단한 다수의 심판례가 존재하므로 이를 기준으로 판단하여야 한다.

(1) 조사청은 쟁점관세판례 이후 조세심판원에서 글로벌 마케팅 비용 배분액을 사용료 소득이 아닌 인적용역소득으로 구분한 사례(조심2020서1317, 2020.11.2.)는 청구법인에 적용될 수 없다는 주장이나, 해당 심판례는 외국법인이 글로벌 마케팅 활동을 수행하고 이에 대한 대가를 내국법인이 지급하는 경우의 소득 구분에 있어 사용료 소득 또는 인적 용역 소득 중 어느 것으로 구분해야 하는지에 대한 중요한 판단기준을 제시하고 있다. (2) 비록 청구법인은 조세심판례와 달리 별도의 상표권 사용대가를 지급하지는 아니하였으나, 상표권 대가를 수취하지 아니한 것이 광고 계약 비용에 반드시 상표권에 대한 사용료가 내포할 것을 의미하는 것은 아니므로, 광고 계약에 따른 비용의 실질을 무형자산의 가치를 증대시키는 상표권 사용대가로 평가할 수 있는지에 대하여 심판례가 제시한 판단기준(배분대상 비용 산정방식, 글로벌 마케팅 비용의 성격, 비용배부 방법)은 청구법인의 사안에도 적용 가능 하다고 할 수 있다.

(3) 조사청은 청구법인이 쟁점분담금을 배부받기 위해 글로벌 매출 에서 청구법인의 매출이 차지하는 비율을 사용한 것에 대해, 실질적으로 매출에 비례한 배분 방식으로 사용료 소득으로 구분되기 위한 조건인 “사용횟수 등에 비례한 배분”에 해당하는 것으로 판단하고 있으나, 쟁점분담금을 배분하기 위해 사용된 매출액 비율은 매출과의 비례관계가 없을 뿐만 아니라 청구법인을 제외한 다른 제조법인의 매출 증가 비율 수준에 따라 영향을 받는다는 측면에서 볼 때 청구 법인의 매출에 비례하여 마케팅 비용 배분액이 산정되는 것이 아니다. 즉, 사용료 소득으로 구분되기 위한 조건인 사용횟수 등에 비례한 비용 배분에 해당한다고 볼 수 없다.

3. 국제 마케팅 비용 지출에 따른 상표권 가치 증가 여부

• 가) 조사청은 마케팅 비용을 지출하는 경우 의문의 여지 없이 상표권 가 치는 증가한다는 막연한 또는 합리적인 근거 없는 추정, 전제, 또는 가정 하에, 쟁점분담금을 ☆☆ ☆☆☆의 사용료 소득으로 판단하고 있다.
• 나) 그러나, 상표권의 가치 증대는 혁신적인 제품의 개발, 변화하는 흐름에서의 새로운 컨셉 내지 이미지의 지속적인 도출, 제품 품질 및 디자인의 계속적인 개선, 기업의 가치관과 기업 윤리 등 고차원적이고 복합적인 요소가 장기간 축적된 결과로 달성하게 되는 것인 바, 이와 같은 현실적 복잡성을 무시하고 제품 마케팅 및 광고 활동 효과를 상 표권 가치 증대로 직결시키는 조사청의 주장은 마케팅 활동과 상표권 가치 증대 간 인과관계를 지나치게 단순화한 인식이다.
• 다) 실제로 ☆☆이 막대한 글로벌 마케팅 비용을 지출한 20**년 이후 외부 브랜드 가치 평가 기관이 수행한 ★★★ 브랜드 순위 평가 결과는 조사청의 접근 방식의 문제점을 명확하게 보여준다.
• 라) 20년부터 20년까지 세계적 브랜드 가치 평가 기관이 전 세계 브랜드 중 ★★★ 브랜드의 순위를 평가한 결과는 다음과 같다. <생략>
• 마) 조사청의 의견과 같이 글로벌 마케팅 비용으로 인해 브랜드 가치가 증가했다면 이들 기관의 평가에서 ★★★ 브랜드의 가치는 그 순위가 큰 폭으로 상승하는 것이 마땅함에도 불구하고 해당 기관의 평가에 따르면 ☆☆이 ◈◈ 후원에 따라 막대한 글로벌 마케팅 비용을 지출한 20~20년 기간 동안 ★★★ 브랜드의 순위는 뚜렷한 상승이 없는 점을 확인할 수 있어 이는 통상적인 마케팅 비용으로 보아야 할 것이다.
• 바) 또한, 특정한 지출로 인해 보유한 자산의 가치가 증가한 경우 이를 해당 자산에 대한 자본적 지출로 보아 자산가액을 증액시켜야 한다. 즉, 조사청에서 주장하는 바와 같이 글로벌 마케팅 비용으로 인해 ☆☆ ☆☆☆가 보유한 상표권의 가치가 증가한다면, ☆☆은 글로벌 마케팅 비용으로 인해 증가한 무형자산의 가치를 평가하여 재무제표 상 무형자산 가치에 적절히 반영해야 한다.
• 사) ☆☆이 글로벌 마케팅 활동을 수행한 기간 중 재무제표상 무형자산 중 브랜드 가치는 다음과 같이 변동하였다. <표 생략>
• 아) 상기 자료에 따르면 ☆☆이 보유한 브랜드 가치는 20**년 이후 글로벌 마케팅 비용의 지출에도 불구하고 큰 폭의 증가 없이 유사한 수준을 유지한 점을 확인할 수 있다.
• 자) 글로벌 기업의 브랜드 가치를 평가하는 외부기관의 평가결과와 ☆☆ 재무제표상 브랜드 가치의 변동 내용을 보면 글로벌 마케팅 비용의 지출로 인해 ☆☆이 보유한 브랜드 (즉, 상표권) 가치가 증가했다는 조사청의 주장은 전혀 근거가 없다는 점을 명확히 확인할 수 있다.
• 차) 따라서, 조사청은 법인세법 및 조세조약과 관련 사례에 대한 면밀한 검토뿐만 아니라 글로벌 마케팅 비용으로 인한 상표권 가치 증가 효과를 객관적으로 입증할 수 있는 자료를 제시함으로써 과세의 정당성을 입증해야 함 에도 불구하고 단순히 쟁점관세판례 문구만을 들어 청구법인이 지출한 비용을 상표권 사용대가로 구분해야 한다는 주장만 반복하는 것은 합당하지 않다.
• 카) 또한, 청구법인이 글로벌 마케팅 비용을 상표권 사용대가로 지급하는 것이라면 청구법인의 매출액에 큰 변동이 없었으므로 매년 유사한 수준의 비용이 지급되었을 것이나, 동 글로벌 스포츠 스폰서쉽은 청구법인 및 ☆☆의 사업 전략에 따라 20-20년에 걸쳐 한시적으로 진행되었고 조사 대상 기간 이후 급감한 비용을 확인할 수 있는바, 이는 청구법인이 지출한 글로벌 마케팅 비용이 상표권 사용에 따른 대가가 아닌 사업적 판단에 따라 실제 발생한 마케팅 비용의 배분이라는 점을 분명하게 보여주는 것이라고 할 수 있다.
• 마. 결론 ☆☆ ☆☆☆가 지출한 글로벌 마케팅 전부를 상표권 가치를 증가시키기 위한 비용으로 볼 수 없고, 설령 상표권 가치 증가를 위한 비용으로 보더라도 사용료 소득의 요건을 충족하지 아니하는바, 쟁점부담금은 법인세법 및 조세조약에 따른 사용료소득으로 구분할 수 없으므로 조사청의 과세예고통지는 부당하므로 취소되어야 한다.

• 가. 법인세법 및 관세법 모두 “상표권 등의 사용 대가ˮ를 과세 대상 사용료 소득으로 보고 있다.

1. 청구법인은 관세법 개정으로 법인세법상 사용료 소득의 정의, 계산 방법 등에 변경이 발생하는 불합리한 결과가 초래되므로, 법인세법상 사용료 소득 해당 여부를 판단하는데 있어 관세법 및 쟁점관세판례를 확장, 유추 해석하여 적용할 수 없다고 주장한다.

2. 그러나,법인세법제93조제8호 및 한★조세조약 제14조 제4항 (a)호, 관세법 제30조 제1항 제4호 는 “상표권 등의 사용 대가ˮ를 과세 대상 사용료로 일관되게 정의하고 있으며, 법인세법 및 관세법상 사용료의 계산 방법은 차이가 있을 수 있으나, “상표권 등의 사용 대가ˮ를 과세 대상 사용료로 본다는 출발점은 같다.

3. 법원은 국세 판결인 BBB카드 사건(서울고등법원 2017누38104, 2018.

2. 8.)에서도 관세 판결인 CCCC 그룹 사건 판결(대법원 2015두52098, 2016.

8. 30.)을 들면서 "BBB카드사는 국내 회원사들의 일부 분담금으로 국제마케팅 활동을 하였고, 이러한 활동은 BBB카드사가 보유한 상표권의 가치를 상승 시키며, 이렇게 상표권의 가치가 상승하면 BBB카드사로서는 상표권 사용자인 국내 회원사들에게 상표권 사용의 대가를 추가로 요구할 정당할 권한을 가지게 된다는 점 등에 비추어, 분담금 중 일부는 상표권 사용에 대한 대가로서 실질상 사용료 소득에 해당한다ˮ고 판단한바, 법인세법상 사용료 소득을 판단하는데 있어 관세법 및 관세 관련 대법원 판례를 원용하는 것이 법 규정의 가능한 의미를 벗어나 법 형성이나 법 창조 행위에 이른 것이라고는 할 수 없으며, 이를 유추해석이나 확장해석에 해당한다고 볼 수도 없다.

• 나. 쟁점분담금은 상표권자의 국제 마케팅 활동으로 인해 상승된 상표권 가치의 사용에 대한 반대급부로서 사용료에 해당한다.

1. 청구법인은 ☆☆ ☆☆☆의 광고 홍보 활동이 ★★★ 차량의 판매 촉진을 주된 목표로 하는 것이며 그 과정에서 ★★★ 브랜드의 가치 상승 효과가 발생할 수 있으나 이는 부수적인 파생 효과에 불과하므로 동 활동 전체를 “상표권 가치 상승ˮ으로 연결할 수 없다고 주장한다. 2) 그러나, 브랜드 마케팅은 브랜드와 소비자 간의 관계를 형성하고 성장시키는 과정이므로 개별 제품을 강조하는 대신 상표를 중심으로 하여 브랜드의 가치를 구축하고 이를 통해 회사의 가치를 창출하는 것을 목표로 하고 있으며, ☆☆ ☆☆☆가 전 세계적 차원에서 수행하는 글로벌 마케팅 활동은 이러한 브 랜드 마케팅 활동으로써 ☆☆ ☆☆☆가 지출한 글로벌 마케팅 비용은 자신의 브랜드 가치를 유지·강화시키는데 사용되고 있다. 3) 즉, 청구법인이 ☆☆ ☆☆☆에 지급하는 쟁점분담금은 청구법인이 판매하는 제품을 개별적으로 광고함으로써 그 판매를 촉진하기 위한 광고선전비가 아 니라, 주로 ☆☆ ☆☆☆가 국제적으로 유명한 스포츠 팀 후원 등을 통하여 자신이 보유한 ★★★ 상표의 명칭과 로고 등을 대중들에게 지속적으로 노출시키는 비용의 일부로 쓰이고 있다.

4. ☆☆ ☆☆☆가 보유하는 상표의 명칭과 로고 등을 대중들에게 지속적으로 노출시키는 활동이, ☆☆ ☆☆☆가 보유하는 상표권의 가치를 상승시키는데 직접 기여할 것임은 의문의 여지가 없으므로, 쟁점분담금은 그 소요 비용을 세부적으로 구분할 필요 없이 쟁점분담금 전체를 상표권의 가치를 상승시키는 부분으로 보아야 한다. 또한, ☆☆ ☆☆☆의 국제 마케팅 활동을 통해 획득되거나 증 가된 상표권의 가 치는 기본적으로 상표권자에게 귀속되므로, 이러한 활동은 원칙적으로 상표권을 보유하는 상표권자인 ☆☆ ☆☆☆가 수행해야 할 성질의 것이다.

5. 즉, 국제적으로 유명한 스포츠 팀 후원 등과 같은 활동은 국경을 초월한 상표의 사용을 수반하므로, 상표권 사용자인 청구법인이 수행할 수 있는 성질의 활동으로 보기는 어렵고, 쟁점분담금으로 ☆☆ ☆☆☆가 보유한 상표권의 가치가 상승하면, 상표권 자인 ☆☆ ☆☆☆은 상표권 사용자인 청구법인에게 상표권 사용의 대가를 추가로 요구할 합당한 이유가 있게 되며, 설령 그러한 활동으로 상표 권의 가 치가 구 체적으로 얼마만큼 상승하는지에 관한 실증적인 수치가 제시되지 아니하더라도 마찬가지라고 할 것이다(대법원 2015두52098, 2016.

8.

30. 판결 참조).

• 다. 쟁점분담금은 이미 존재하는 무형자산의 가치를 증대시키는 비용 으로서 사용료 소득에 해당한다. 1) 청구법인은 원가분담약정 관련 예규 및 판례 2) 를 예로 들면서 법인세법상 상 표권 등 무형자산의 가치를 증대시키는 비용 분담금은 이미 존재하는 무형 자 산에 대한 사용 대가가 아니므로, 이는 법인세 목적상 국내 원천 사용료소득에 해당하지 않는다고 주장한다. 가) 우선, 쟁점계약 체결 당시 이미 ★★★ 브랜드는 ☆☆ ☆☆☆의 무형자산으 로 존재하고 있었고, 청구법인은 ☆☆ ☆☆☆로부터 허여 받은 ☆☆의 브랜드, 상표 및 로고를 사용할 수 있는 권리를 통해 ★★★ 브랜드로 제품들을 판매하고 있으나, 상표권 사용에 대한 대가를 별도로 지급하지 않고 있는 것으로 확인된다. 나)국세기본법제14조제2항은 “세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.ˮ고 규정하고 있으며, 이러한 실질과세의 원칙은 헌법상의 기본이념인 평등의 원칙을 조세법률 관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서, 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세 요건 사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는 데 주된 목적이 있다(대법원 2018.

7.

24. 선고 2015두46239 판결 참조). 따라서 구매자가 상표권자에게 지급한 금액이 상표 사용료에 해당하는지 여 부는 지급한 금액의 명목이 아니라 그 실질 내용이 상표권 등 권리를 사용하는 대가로서의 성격을 갖는 것인지 여부에 따라 판단하여야 한다(대법원 2016.

8.

30. 선고 2015두52098 판결 참조). 다) 쟁점분담금을 재원으로 한 국제적·통합적인 광고·홍보 활동은 ☆☆ ☆☆☆가 이 미 보유하고 있는 상표권의 가치를 상승시키는데 직접적으로 기여하 므로, 쟁점분담금은 그 명목에도 불구하고 실질이 상표권자인 ☆☆ ☆☆☆의 국제마케팅 활동으로 인해 증가된 상표권의 사용대가, 즉 사용료에 해당함이 명백하다.

2. 한편,국제조세조정에 관한 법률(이하 “국조법ˮ이라 한다)은 원가분담 약정의 적용범위를 무형자산의 연구개발 활동에 국한하고 있으므로, 국조법상 국제 마케팅 용역의 비용과 위험을 공동으로 부담하기 위한 원가 분담 약정은 인정되지 아니하며, 매출액 대비 일정 비율을 글로벌 마케팅 분담금으로 지급한 다는 점에서 통상 발생원가를 기준으로 정해지는 원가분담금과는 차이가 있는바, 청구법인 주장과 같이 쟁점분담금을 원가분담 약정에 따른 분담금으로 보는 것은 타당하지 않다.

• 라. 쟁점분담금을 인적용역 제공에 대한 대가로 보는 것은 다음과 같은 이유에서 타당하지 않다.

1. 사용료 또는 인적용역 여부를 구분하는 중요한 기준은 계약 체결 당시 계약의 대상이 된 권리의 존재 여부인데, 쟁점계약 체결 당시 이미 ★★★ 브랜드는 ☆☆ ☆☆☆의 무형자산으로 존재하고 있었으며, 청구법인은 이미 존재하는 상표권을 사용하고 이에 대한 별도의 대가를 지 급하지 않고 있으므로, 쟁점분담금은 상표권 사용에 대한 대가로서 그 실질이 사용료에 해 당하며, ☆☆ ☆☆☆의 국제 마케팅 활동은 상표의 가치를 상승시키기 위한 자신의 사업 활동일 뿐, 청구법인에게 직접적으로 제공하는 용역이라고 볼 수 없다(서울고등법원 2017누38104, 2018.2.8. 판결 참조).

2. 설령, 청구법인 주장대로 글로벌 마케팅 분담금이 ☆☆ ☆☆☆가 실제 지 출한 비용을 청구 법인과 같은 제조법인들이 분담한 것이라고 보면, ☆☆ ☆☆☆는 청구법인과 같은 제조법인들의 부담으로 자신이 보유하는 상표권의 가치를 증대시키는 결과가 되어 불합리하다. 즉, 청구법인으로서는 그 비용만 부담할 것이 아니라 ☆☆ ☆☆☆로부터 상표권 가치 증대에 기여한 부분에 대한 대가를 받았어야 할 것이지만(즉, 용역대가를 청구하여야 하지만) 별도의 대가를 받지 않은 채 오히려 ☆☆ ☆☆☆로부터 국제 마케팅 용역을 제공받았다고 보아 일방적으로 쟁점분담금을 부담하게 하는 것은 부당하다.

3. 그리고, 실제 발생한 글로벌 마케팅 비용을 제조법인의 매출액 비중으로 안분하였다고 하여 거래의 실질이 권리 사용료에서 마케팅 용역에 대한 대가로 달라진다고 보기 어렵고, 제조법인들은 각자의 매출액에 비례한 금액을 ☆☆ ☆☆☆에 지급한 것이므로, 결과적으로는 매출액에 비례하여 지급하는 통상적인 사용료 지급기준과 크게 다를 것이 없다.

4. 또한, ☆☆ ☆☆☆의 실제 비용 지출내역을 공개하지 않는 상황에서 청구법인에 배분된 글로벌 마케팅 비용 안에 ☆☆ ☆☆☆가 취할 사실상의 이익이 포함되어 있을 가능성도 배제하기 어렵다.

• 마. 청구법인이 주장한 심판례는 청구법인과 사실관계가 다르다. 1) 청구법인은 스포츠 마케팅 비용을 인적용역에 대한 대가로 판단한 조세심판원 사례(조심 2013서0857, 2014.7.7., 조심2014서1264, 2014.

11. 19., 조심2020서1317, 2020.

11. 2.) 를 들며, 쟁점분담금이 상표권 사용의 대가가 아니라고 주장한다.

2. 그러나, 조심 2013서0857, 조심2014서1264 결정은 당시 사실관계 등 미 흡한 부분이 있어 인용되었으나, 이후 대법원은 동일 업체의 동일 사례에 대한 관세 사건에서 국제마케팅 분담금(WWP 분담금)이 상표권 사용의 대가에 해 당한다고 판결한 바 있어(대법원 2017두44879, 2017.

10.

12. 판결), 동 심판례는 청구법인 주장의 근거가 될 수 없다.

3. 또한, 조심2020서1317 결정의 경우 조세심판원은 ① AA법인이 쟁점계 약에 따라 해외주주사에게 국내사 용광고비(2/3)와 국제광고비(1/3)를 합한 쟁점 광고비를 상표권 사용료 계약과는 다른 별도의 계약을 통해 각각 구분하여 지 급 하고 있고, ② AA법인은 합작 회사로서 해외주주사만을 위하여 약정된 지급률 외에 과도한 상표권 사용료를 추가 지급할 수 없으며, ③ 쟁점광고비의 대부분을 차지하는 국내사용 광고비는 해외 주주사가 국내로 반환하여 AA법인의 자체적인 계획 하에 AA법인의 국내 광고·판촉활동에 사용한 점 등에 비추어 쟁점광고비를 상표권 사용료가 아니라고 판단하였으나, 이와 달리 청구법인은 ① ☆☆ ☆☆☆에 상표권 사용에 대한 대가를 별도로 지급하지 않고 있고, ② 청구법인은 ☆☆그룹에 의해 완전 지배되며 ☆☆그룹의 세무적 이해관계에 따라 거래조건이 결정될 수 있으며, ③ 글로벌 마케팅 활동은 브랜드 가치 제고를 위해 전적으로 ☆☆ ☆☆☆가 결정하여 실행하고 있는 반면, 청구법인은 막대한 광고비를 지출하면서 국내 마케팅 및 판촉 활 동을 독자적으로 수행하고 있으며, 차종별로 별도의 브랜드 관리팀을 두어 제품 특성에 맞는 마케팅 전략을 실시하고 있는 등 위 심판례와 사실관계가 달라 청구법인 사례에 적용이 불가하다.

• 바. 청구법인 항변에 대한 추가 의견 1) 상표의 명칭과 로고를 지속적으로 노출시키는 것은 상표권의 가치를 직접적으로 증대시키는 행위이고, 브랜드 마케팅 활동과 상표권 가치의 증가 사이에는 직접적인 인과관계가 존재한다.
• 가) 청구법인이 판매하는 자동차는 소비자에 대한 지속적 노출을 통한 브 랜드 이미지 및 유대감 형성에 전폭적으로 의존하는 분야로, 기술력의 평준화와 많은 브랜드로 업계 경쟁이 심화되면서 다양한 방법(지면광고, TV광고, 국제 적으로 유명한 스포츠 팀이나 선수 후원 등)으로 광고 선전이 이루어지고 있다.
• 나) 스포츠 후원 마케팅과 기업 가치의 상관 관계에 대해 연구한 논문 3) 에 따르면, 스포츠 후원 마케팅 전략에 의한 기업․브랜드에 대한 인지도 및 충성도의 창출은 강력한 무형자산을 구축하는 원천이 되며, 구축된 무형자산은 기업가치를 높이는데 긍정적 영향을 미친다고 하며, 또 다른 논문 4) 에서는 스포츠팀에 대한 팬들의 동일시가 후원 기업에 대한 동일시로 이전되며, 후원기업에 대한 동일시는 해당 기업에 대한 구전활동과 재구매 의도에 긍정적인 영향을 미친다고 하며, 이 외에도 브랜드 인지도와 기업가치가 유의한 관계가 있음을 밝히고 있는 논문들이 다수 존재한다. 다) 따라서 ★★★ 상표의 명칭과 로고를 지속적으로 노출시키는 것은 ★★★ 상표권의 가치를 직접적으로 증대시키는 행위이고, ★★★ 상표에 대한 브랜드 마케팅 활동과 ★★★ 상표의 가치증가 사이에는 직접적인 인과관계가 존재한다.

2. 글로벌 마케팅 분담금은 무형자산의 가치를 유지 내지 증대시키는 비용으로서 사용료 소득에 해당한다.

• 가) 청구법인은 ☆☆ ☆☆☆를 통하여 ★★★ 브랜드 마케팅 서비스를 제공받고 있는데, 비용은 주로 ◈◈ 스폰서십 계약 관련으로, 이는 글로벌 축구 시장과 관련된 후원을 통해 인지도를 구축하여 **년까지 ★★★를 세계 10대 브랜드 중 하나로 만들기 위해 수행한 ☆☆의 마케팅 전략의 일환이며, 이러한 사실은 청구법인이 ☆☆ ☆☆☆와 체결한 쟁점계약에 대한 마케팅 서비스 이전가격 보고서(Marketing Rebill_TP Doc)에서 확인된다.
• 나) 청구법인은 막대한 글로벌 마케팅 비용을 지출하였으나, 외부기관의 브랜드가치 평가 순위가 상승하거나 ☆☆ 재무제표상 무형자산 가액이 현저하게 증가하지 않아 청구법인이 지급한 쟁점분담금이 상표권 사용의 대가가 아니라고 주장하나 이는 납득하기 어려운 주장이다.
• 다) 브랜드 순위는 소비자의 니즈를 충족하는 신제품 또는 혁신적인 제품의 개발로 인해 적은 마케팅 비용의 지출로도 높아질 수 있고, 제품 개발 실패에 따른 매출 부진에 따라 많은 비용을 지출하더라도 순위가 낮아질 수 있다.
• 라) 즉, 브랜드 순위는 상대적인 것이어서 청구법인의 브랜드 가치가 상승 하더라도 타 법인의 브랜드 가치가 상승하였다면 순위는 낮아지게 될 것이므로, 청 구법인이 제시한 브랜드 순위 자료는 적절한 참고자료가 될 수 없다.
• 마) 또한, 한국채택 국제회계기준은 내부적으로 창출한 브랜드․제호․출판 교재․고객 목록과 이와 실질이 유사한 항목은 무형자산으로 인식하지 아니하고, 브랜드․상표는 성격상 독특하기 때문에 활성시장이 존재하지 않아 재평가할 수 없게 되어 있다(한국채택국제회계기준 제1038호 무형자산 63,78,81문단).
• 바) 그러나, 청구법인은 활성시장이 없어 재평가할 수 없는 브랜드 가치를 재평가 하여 수치화한 자료를 제시하며 글로벌 마케팅 비용의 지출에도 불구하고 브랜드 가치가 증가하지 아니하였다고 주장하는 것은 설득력이 전혀 없다.
• 사) 무형자산의 가치를 유지시키는 것은 무형자산을 개발하여 가치를 향상시키는 것만큼 기업가치를 유지하기 위한 기업의 중요한 활동 중 하나이며, 국조법 시행령 제13조 제2항 제1호 및 OECD이전가격 가이드라인 6.32 에서도 무형자산 거래에 대한 정상가격 산출 시 무형자산의 개발․향상․유지 ․보호 및 활용을 고려하도록 하여 무형자산 가치 유지 활동의 중요성에 대해 언급하고 있다. 아) ★★★ 브랜드의 순위와 ☆☆ 재무제표상 무형자산의 가치가 지속적으로 유 지될 수 있었던 것은 ☆☆이 ◈◈ 후원 등 막대한 글로벌 마케팅 비용을 지출 하였기 때문이고, 오히려 ☆☆이 그러한 비용을 지출하지 않았다면 ★★★ 브랜드의 순위 및 무형자산의 가치가 더욱 하락하였을지도 모른다.
• 자) 또한, 청구법인은 브랜드 가치를 수치화하며 자신의 소득 구분에 대한 정당성을 주장하나, 대법원에서는 상표권의 가치가 구체적으로 얼마만큼 상승하는지에 관한 실증적인 수치가 제시될 필요는 없다고 못박고 있으며(대법원 2015두52098, 2016.8.30. 판결 참조), 청구법인이 제시한 수치의 정확성이 입증되었다고 볼 수도 없다. 차) 청구법인이 글로벌 마케팅 비용으로 ☆☆의 브랜드 가치가 증가하지 않았다고 주장하는 것은 청구법인 스스로 효익이 없는 비용을 부담하였다고 하는 것인바, 국조법 시행령 제12조【용역거래의 정상가격 산출방법】제7항제2호의 효익 검증 요건을 불충족하여 오히려 쟁점분담금이 손금불산입 대상이라는 것으로 귀결된다.

3. 쟁점분담금은 그 실질이 상표권 사용대가이다.

• 가) 청구법인은 쟁점분담금이 매년 일정하지 않고 조사대상 기간 이후 급감하였기에 이는 상표권 사용대가가 아니라고 주장하나, 상표권 사용대가에 해당하는지 여부에 대한 판단은, 그 비용의 성격이 무엇인지가 중요한 것이지 지급금액이 일정하지 않으므로 상표권 사용대가가 아니라고 주장하는 것은 법인세법 및 조세조약상 사용료 정의를 도외시하는 것이다.
• 나) 쟁점분담금은 ☆☆ ☆☆☆가 국제적으로 유명한 스포츠 팀 후원 등을 통 하여 자신이 보유하는 상표의 명칭과 로고를 널리 알리는 활동에 쓰인 비용의 일부이고, 이러한 활동은 기업의 신뢰도 및 이미지를 상승시키는 등 ☆☆ ☆☆☆가 보유하고 있는 상표권의 가치 상승에 직접 기여할 것이며, 이와 같이 ☆☆ ☆☆☆가 보유하고 있는 상표권의 가치가 상승하게 되면 장기적으로 ☆☆ ☆☆☆의 상표를 붙여 자동차 등을 제조하는 청구법인의 판매량이 증가하게 되고 그 판매량에 비례하여 매출도 상승하므로, 상표권자인 ☆☆ ☆☆☆로서는 상표 사용자인 청구법인에 상표 사용의 대가를 요구할 합당한 이유가 있다.
• 다) 상표권 가치를 상승시키기 위한 광고․홍보 활동은 원칙적으로 상표 권을 보유하는 상표권자가 하여야 할 성질의 것임에도 그 비용을 상표권 사용자로부터 징수하고 있다면 이는 실질적으로 상표 사용료라고 봄이 타당하다. 라) 또한, 청구법인이 ☆☆ ☆☆☆의 상표를 부착하는 것은 ☆☆ ☆☆☆의 상표가 가 지는 독자적인 상표가치를 이용하는 것이라고 봄이 타당한 점에 비추어 볼 때 (서울고등법원 2017두38104, 2018.2.8. 판결 참조), 청구법인이 지급한 쟁점분담 금은 ☆☆ ☆☆☆의 국제 마케팅 활동으로 인해 상승된 상표권 가치의 사용에 대한 반대급부로서, 실질적으로 사용료에 해당한다.
• 사. 결론 청구법인이 ☆☆ ☆☆☆에 지급한 쟁점 분담금은 법인세법 및 한★ 조세조약상 ☆☆ ☆☆☆의 국내 원천 상표권 사용료소득에 해당하므 로, 청구법인에게 이 건 법인(원천)세를 과세예고한 통지는 정당하다.

• 가. 쟁점 ☆☆ ☆☆☆에 지급한 분담금이 법인세법 및 한․★ 조세조약상 ☆☆ ☆☆☆의 국내 원천 사용료소득에 해당하는지

1) 국세기본법 제14조 【실질과세】

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. 2) 국제조세조정에 관한 법률 제3조 【국제거래에 관한 실질과세】

② 국제거래에서 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 조세조약을 적용한다. 3) 법인세법 제93조 【외국법인의 국내원천소득】 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

6. 국내원천 인적용역소득: 국내에서 대통령령으로 정하는 인적용역을 제공함으로써 발생하는 소득(국외에서 제공하는 인적용역 중 대통령령 으로 정하는 인적용역을 제공함으로써 발생하는 소득이 조세조약에 따라 국내에서 발생하는 것으로 간주되는 소득을 포함한다). 이 경우 그 인적 용역을 제공받는 자가 인적용역의 제공과 관련하여 항공료 등 대통령령 으로 정하는 비용을 부담하는 경우에는 그 비용을 제외한 금액을 말한다.

8. 국내원천 사용료소득: 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리ㆍ자산 또는 정보(이하 이 호에서 "권리등"이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리 등을 양도함으로써 발생하는 소득. 이 경우 제4호에 따른 산업상ㆍ상업상ㆍ과학상의 기계 ㆍ설비ㆍ장치 등을 임대함으로써 발생하는 소득을 조세조약에서 사용료 소득으로 구분하는 경우 그 사용대가를 포함한다.

• 가. 학술 또는 예술상의 저작물(영화필름을 포함한다)의 저작권, 특허권, 상표권, 디자인, 모형, 도면, 비밀스러운 공식 또는 공정(工程), 라디오 ㆍ텔레비전방송용 필름 및 테이프, 그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리
• 나. 산업상ㆍ상업상ㆍ과학상의 지식ㆍ경험에 관한 정보 또는 노하우
• 다. 사용지(使用地)를 기준으로 국내원천소득 해당 여부를 규정하는 조세 조약(이하 이 조에서 "사용지 기준 조세조약"이라 한다)에서 사용료의 정의에 포함되는 그 밖에 이와 유사한 재산 또는 권리[특허권, 실용 신안권, 상표권, 디자인권 등 그 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 조 에서 "특허권등"이라 한다)가 국내에서 등록되지 아니하였으나 그에 포함된 제조방법ㆍ기술ㆍ정보 등이 국내에서의 제조ㆍ생산과 관련되는 등 국내에서 사실상 실시되거나 사용되는 것을 말한다] 4) 법인세법 제98조 【외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례】

① 외국법인에 대하여 제93조제1호ㆍ제2호 및 제4호부터 제10호까지의 규 정에 따른 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자(제93조제7호에 따른 국내원천 부동산등양도소득의 금액을 지급하는 거주자 및 비거주자는 제외한다)는 제97조에도 불구하고 그 지급을 할 때에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 해당 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서등에 납부하여야 한다.

4. 제93조제6호에 따른 국내원천 인적용역소득: 지급금액의 100분의 20. 다만, 국외에서 제공하는 인적용역 중 대통령령으로 정하는 인적용역을 제공함으로써 발생하는 소득이 조세조약에 따라 국내에서 발생하는 것으로 보는 소득에 대해서는 그 지급금액의 100분의 3으로 한다.

6. 제93조제8호에 따른 국내원천 사용료소득: 지급금액의 100분의 20

5. OECD 조세조약모델 제7조【사업소득】

1. 한 체약국 기업이 상대방 체약국에 소재한 국내사업장을 통해 사업을 수행하지 않으면 한 체약국 기업의 소득은 한 체약국에서만 과세된다. (이하 생략)

4. 조세조약의 다른 조항에서 별도로 취급하는 소득종류가 소득에 포함되는 경우, 해당 조항의 규정은 이 조항의 규정에 영향을 받지 않는다.

6. OECD 조세조약모델 제12조【사용료】

2. 이 조문에서 사용되는 ‘사용료’라 함은 영화필름을 포함한 문학·예술 또는 학술작품의 저작권, 특허권, 상표권, 의장이나 신안, 도면, 비밀공식이나 비밀공정의 사용 및 사용권, 또는 산업적·상업적 및 학술적 경험에 관한 정보의 대가로서 받는 모든 종류의 지급금을 의미한다. 6-1) OECD 조세조약모델 제12조에 대한 주석 10.2 존재하지 않는 디자인, 모델(model) 및 기획(plan)에 대한 대가를 지급한다면, 디자인, 모델 기획을 사용하거나 사용할 권리에 대한 대가를 지급하는 것이 아니다. 이 경우, 디자인, 모델 및 기획의 개발을 위한 용역대가를 지급한 것이므로 사업소득(7조)에 해당한다. 이는 디자인, 모델 및 기획(건축)의 창안자(designer)가 이들 디자인, 모델 및 기획에 대한 저작권 등 모든 권리를 소유하는 경우에도 마찬가지이다. 그 러나 이미 개발된 기획의 저작권소유자가 실질적인 추가작업 없이 이러한 기획을 개선(modify)하거나 모방(reproduce)할 권리를 누군가에게 부여한다면 저작권소유자가 기획의 사용권을 부여하고 받는 지급대가는 사용료이다. * 법인세법 기본통칙 93-132…7【 노하우와 독립적인 인적용역의 구분 】

① 법 제93조 제8호 나목의 ¨정보 또는 노하우¨란 지적재산권의 목적물이 될 수 있는 지 여부와 관계없이 제품 또는 공정의 산업적 재생산을 위하여 필요한 모든 비공개 기술정보로서 동 정보를 제공하기 전에 이미 존재하는 것을 말한다.

② 기술자(엔지니어)가 정형화된 전문직업적 용역이나 정형화되지는 않았으나 그 용역의 성질이 동종의 용역수행자가 통상적으로 보유하는 전문지식이나 기능을 활용하여 수행하는 용역(이하 “기술지원용역”이라 한다)은 영 제132조 제6항 제4호에 정하는 인적용역에 해당된다.

③ 제1항에서 말하는 정보 또는 노하우 해당 여부는 특히 다음 각호의 요소를 고려하여 결정한다.

1. 비밀보호규정이 있거나 제3자에게 공개되지 못하게 하는 특별한 장치가 있는지 여부

2. 기술용역제공대가가 당해 용역 수행에 투입되는 비용에 통상이윤을 가산한 금액을 상당히 초과하는지 여부

3. 사용자가 제공된 정보 또는 노하우를 적용함에 있어서, 제공자가 특별한 역할을 수행하도록 요구되는지 또는 제공자가 그 적용결과를 보증하는지 여부

④ 내국법인이 외국법인과 체결한 기술도입계약상 도입대상이 제1항의 정보 또는 노하우와 제2항의 기술지원용역으로 혼합되어 있는 경우에도 다음 각 호에 따라 소득을 계산한다.

1. 계약상 제공하는 정보 또는 노하우와 기술지원용역 중 어느 부분은 당해 계 약의 주된 부분을 구성하고 있고, 다른 부분은 부수적이며 보조적인 부분으로 구성되어 있는 경우에는 당해 계약상의 전체 지급대가를 그 계약의 주된 부분의 소득으로 한다.

2. 상기 1호 이외의 경우에는 전체 지급대가를 계약상 제공하는 정보 또는 노하우의 대가의 크기, 작업시간, 주당임금 등을 기초로 하거나 기타 합리적인 기준에 의하여 정보 또는 노하우의 대가와 기술지원 용역의 대가를 구분하여 계산한다. 7) 상표법 제2조 【정의】

① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "상표ˮ란 자기의 상품(지리적 표시가 사용되는 상품의 경우를 제외하고는 서비스 또는 서비스의 제공에 관련된 물건을 포함한다. 이하 같다)과 타인의 상품을 식별하기 위하여 사용하는 표장(標章)을 말한다.

11. "상표의 사용ˮ이란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다.

• 가. 상품 또는 상품의 포장에 상표를 표시하는 행위
• 나. 상품 또는 상품의 포장에 상표를 표시한 것을 양도ㆍ인도하거나 전기 통신회선을 통하여 제공하는 행위 또는 이를 목적으로 전시하거나 수출ㆍ수입하는 행위
• 다. 상품에 관한 광고ㆍ정가표(定價表)ㆍ거래서류, 그 밖의 수단에 상표를 표시하고 전시하거나 널리 알리는 행위 8) 관세법 제30조 【과세가격 결정의 원칙】

① 수입물품의 과세가격은 우리나라에 수출하기 위하여 판매되는 물품에 대하여 구매자가 실제로 지급하였거나 지급하여야 할 가격에 다음 각 호의 금액을 더하여 조정한 거래가격으로 한다. 다만, 다음 각 호의 금액을 더할 때에는 객관적이고 수량화할 수 있는 자료에 근거하여야 하며, 이러한 자료가 없 는 경우에는 이 조에 규정된 방법으로 과세가격을 결정하지 아니하고 제31조 부터 제35조까지에 규정된 방법으로 과세가격을 결정한다.

4. 특허권, 실용신안권, 디자인권, 상표권 및 이와 유사한 권리를 사용하는 대가로 지급하는 것으로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 산출된 금액 9) 관세법 제37조의4 【특수관계자의 수입물품 과세가격결정자료등 제출】 (2018.

12.

31. 법률 제16093호로 개정된 것)

④ 세관장은 특수관계에 있는 자가 제1항 또는 제2항에 따라 요구받은 자료를 제3항에 따른 기한까지 제출하지 아니하는 경우에는 해당 과세가격결정자료에 따른 금액을 제31조부터 제35조까지의 규정에 따른 방법으로 과세가격을 결정할 수 있다. 이 경우 세관장은 과세가격을 결정하기 전에 특수관계에 있는 자와 대통령령으로 정하는 바에 따라 협의를 하여야 하며 의견을 제시할 기회를 주어야 한다. 10) 관세법 제37조의4 【특수관계자의 수입물품 과세가격결정자료등 제출】 (2018.

12.

31. 법률 제16093호로 개정되기 전의 것)

④ 세관장은 특수관계에 있는 자가 제2항에 따른 증명자료를 제3항에 따른 기한까지 제출하지 아니하는 경우에는 해당 과세가격 결정자료에 따른 금액을 제30조 제1항 각 호 외의 부분 본문에 따른 거래가격으로 하여 과세가격을 결정 할 수 있다. 다만, 특수관계에 있는 자의 요청이 있는 경우에는 제31조부터 제35조까지에 규정된 방법으로 과세가격을 결정하여야 한다.

• 다. 사실관계

1. Service Agreement(마케팅 서비스 계약; 쟁점계약) 관련

• 가) 청구법인은 20.1.1. ☆☆ ☆☆☆와 쟁점계약을 체결한 후, ☆☆ ☆☆☆를 통하여 ★★★ 브랜드 마케팅 서비스를 제공받고 있는데, ☆☆ ☆☆☆는 ◈◈ 등 제3자로부터 ★★★ 브랜드 마케팅 서비스를 구매하여 청구법인에 제공하고 있으며, 청구법인은 별도의 Mark-up 없이 청구법인에 안분된 비용을 쟁점분담금으로 ☆☆ ☆☆☆에 지급하고 있다. 나) 마케팅 서비스 계약에 대한 이전가격 보고서 ("Marketing Rebill_TP Doc ˮ) 에 따르면, ☆☆은 ★★★ 브랜드 마케팅의 일환으로 특정 마케팅 서비스를 중앙 집중식으로 구매하여 관련 당사자에게 할당하고 있다고 하며, 관련 내용을 일부 발췌하면 아래와 같다(조사청 번역본 제출). 다) 마케팅 비용 대부분은 ◈◈ 스폰서십 계약 관련 비용으로, 이는 글로벌 축구 시장과 관련된 후원을 통해 인지도를 구축하여 20년까지 ★★★를 세계 10대 브랜드 중 하나로 만들기 위해 수행하고 있는 ☆☆의 마케팅 전략의 일환인 것이 동 이전가격 보고서를 통해 확인된다. 라) ☆☆ ☆☆☆는 쟁점계약 제4.3조에 따라 글로벌 마케팅 비용을 예산기준으로 청구하다 실제 비용이 확정되면 해당 금액을 기준으로 정산하고 있는바, 쟁점계약 중 Service Fee부분을 발췌하면 다음과 같다.(그림 생략)
• 마) ☆☆ ☆☆☆의 글로벌 마케팅 서비스 내역 바) ☆☆ ☆☆☆는 글로벌 마케팅 비용을 청구법인과 같은 제조 법인(판매법인 제외)들에게, ★★★ 브랜드로 판매된 차량 전체 매출에서 각 법인의 매출이 차지 하는 비율로 안분하여 분담금을 청구하고 있으며, 청구법인은 해당 비용을 ☆☆ ☆☆☆에 아래 <표>와 같이 지급하고 있다. <표> 생략

2. 청구법인의 국내 마케팅 및 판촉활동 내역

• 가) 조사청은 청구법인이 쟁점분담금 지출과는 별개로 아래와 같이 막대한 광 고비를 지출하면서 국내 마케팅 및 판촉활동을 독자적으로 수행하고 있으며 차종별로 별도의 브랜드 관리팀을 두어 제품 특성에 맞는 마케팅 전략을 실시 하고 있다고 하면서 연도별 마케팅 및 판촉 활동에 지출한 금액 내역을 제출하였다.
• 나) 청구법인의 20사업연도 개별기업보고서 상 청구법인의 마케팅 수행기능 분석자료(P38-39) 내용은 다음과 같다. (생략) 3) TRADEMARK AND TRADE NAME LICENSE AGREEMENT (라이 센스 계약) 청구법인은 200. .. ☆☆과 TRADEMARK AND TRADE NAME LICENSE AGREEMENT 를 체결하였으며, 계약 내용에 따르면 계약의 발효일인 200*. . .부터 청구법인에 해당 지역에서 차량 제품의 제조․조립․유통 시 상표 등에 대한 비독점적 사용권이 제공되며, 본 계약의 조건에 따라 달리 종료되지 않는 한 무기한 유효하며 (제9조), 해당 라이센스는 양도가 불가하고 사용료는 없는 것으로 확인된다.
• 라. 판단

1. 관련법리 가)법인세법제93조제8호가목은 외국법인이 법인세 납부의무를 부담하는 국내원천소득으로 상표권이 국내에서 사용되거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가(상표권의 대가)라고 규정하고 있고, 한․★조세조약 제14조제4항은 상표의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금을 “사용료”라고 규정하고 있다.

• 나) 한편, 법인세의 과세소득이 되는 금액의 계산에 관한 규정은 소득․수익 등의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 이를 적용하여야 하므로 구매자가 상표권자에게 지급한 금액이 국내원천소득인 ‘상표권 사용의 대가’에 해당하는 지는 지급한 금액의 명목이 아니라 그 실질내용이 상표권을 사용하는 대가로서의 성격을 가지고 있는지에 따라 판단하여야 한다(대법원 2016.8.30. 선고 2015두52098 판결, 대법원 2017.10.12. 선고 2017두44879 판결 등 참조).

2. 쟁점분담금이 국내 원천 사용료소득에 해당하는지 여부에 대한 판단

• 가) 위 법리와 앞서 살펴본 사실관계 및 다음 내용으로 볼 때, 쟁점분담금이 국내 원천 사용료에 해당하지 아니한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.

① 청구법인은 글로벌 마케팅 활동에 따른 비용을 배분받아 ☆☆ ☆☆☆에 쟁점분담금을 송금하였는바, 조사청이 쟁점분담금을 상표권 사용료 소득으로 보는 것은 부당하다고 주장한다. 그러나, 청구법인은 쟁점계약에 따라 ☆☆ ☆☆☆에 쟁점분담금을 지급하고 동시에 막대한 광고비를 지출하면서 국내 마케팅 및 판촉활동을 독자적으로 수행하고 있다는 점, 쟁점계약 체결 당시 ★★★ 브랜드는 ☆☆의 무형자산으로 존재하고 있었고, 청구법인은 ★★★ 브랜드로 자동차를 제조․판매하고 있으나 상표권 사용에 대한 대가를 별도로 지급한 사실이 없는 점, 쟁점분담금은 ☆☆ ☆☆☆가 국제적으로 유명한 스포츠 팀 후원 등을 통하여 ☆☆이 보유하고 있는 상표의 명칭과 로고를 널리 알리는 활동에 쓰인 비용의 일부이고, 이러한 활동은 기업의 신뢰도 및 기업이미지를 상승시키는 등 ☆☆이 보유하고 있는 상표권 가치 상승시키기 위한 것으로 볼 수 있으며, 이러한 상표권의 가치를 상 승시키기 위한 광고·홍보활동 비용은 상표권자가 부담해야 할 성질의 것임에도 상표권 사용자인 청구법인에 부담시키고 있다는 점 등에 비추어 쟁점 분담금의 실질은 상표권 사용에 대한 대가로 보는 것이 타당하다고 할 것이다.

② 이 건 쟁점과 유사하게 국내법인이 상표권자인 모회사 등에 유명 선수 등의 후원 및 국제 마케팅 활동 등과 관련하여 분담금을 지급한 사건에 대하여 대법원은 “상표의 명칭과 로고 등을 대중들에게 지속적으로 노출시키는데 쓰인 점, 이러한 활동은 원칙적으로 상표권자인 모회사 등이 수행하여야 할 성질로 볼 수 있는 점, 분담금에 의한 활동으로 모회사 등이 보유하는 상표권의 가치가 높아질 경우 상표권 사용자인 국내법인에 상표권 사용의 대가를 추가로 요구할 합당할 이유가 생기는 점 등을 들어 사실상 상표권 사용의 대가로 지급한 금액에 해당한다”고 판결한 사실이 있는데(대법원 2017.10.12. 선고 2017두44879 판결 등 참조), 청구법인은 법인세법상 사용료 소득을 판단하는데 있어 관세법 및 관세 관련 대법원 판례를 확장․유추 해석하여 적용할 수 없다고 주장하나, 법인세법 및 관세법 모두 상표권 등의 사용 대가를 과세대상 사용료로 일관되게 정의하고 있고, ‘상표권 사용의 대가’에 해당하는지는 여부는 그 실질 내용이 상표 권을 사용하는 대가로서 성격을 가지고 있는지에 따라 판단해야 할 것으로, 쟁점 분담금은 상표권 사용료라고 보는 것이 거래의 실질에 부합한다고 할 것이다.

• 나) 따라서, 조사청이 쟁점분담금을 상표권의 사용료로 보아 청구법인에게 법인(원천)세를 과세예고한 이 건 세무조사결과통지는 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 과세전적부심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로국세기본법제81조의15 제5항 제1호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 1) OECD Model Tax Convention, Article 12 Commentary 10.2 2) 서면법규과-705, 2013.

6. 19., 서울행정법원 2020구합82918, 2011.

11. 3) 스포츠 후원 마케팅이 기업가치에 미치는 영향에 관한 연구(안광호, 임병훈, 김영기) 4) 스포츠 마케팅이 소비자의 기업동일시에 미치는 영향(한동철, 김정구, 성희승)