쟁점거래는 청구인이 배우자 등에게 쟁점주식을 증여하는 형식을 취하여 의제배당 소득을 회피하기 위한 가장거래로써 국세기본법상 실질과세원칙에 따라 청구인들이 주식발행법인에 쟁점주식을 직접 양도한 것으로 보아 청구인들에게 의제배당 소득세를 과세한 이 건 처분은 정당함
쟁점거래는 청구인이 배우자 등에게 쟁점주식을 증여하는 형식을 취하여 의제배당 소득을 회피하기 위한 가장거래로써 국세기본법상 실질과세원칙에 따라 청구인들이 주식발행법인에 쟁점주식을 직접 양도한 것으로 보아 청구인들에게 의제배당 소득세를 과세한 이 건 처분은 정당함
이 건 과세전적부심사청구는 불채택합니다.
• 100 600 1,900 BBB 2,000
• - 157 174
• 331 1,669 CCC 500
• -
• - 174 174 326 계 5,000 174 158 325 174 274 1,105 3,895 * GGG: BBB의 배우자, ** FFF: CCC의 배우자
5.
22. 이 건 과세전적부심사청구를 제기하였다.
1. 쟁점규정에 따른 실질과세 원칙은 소득이 실질적으로 귀속된 자를 납세의무자로 하고(제1항 및 제3항), 실질적인 과세표준을 산정하여(제2항) 과세한다는 것으로, 실질과세 원칙에 의한 거래의 재구성은 소득이 실질적으로 귀속된 자가 조세를 회피하였을 때 그를 납세의무자로 하여 거래를 재구성한다는 것이지, 소득이 귀속되지 않은 자를 납세의무자로 하여 거래를 재구성한다는 것이 아님에도 통지관서는 법적 근거 없이 실질과세 원칙의 기본을 부인하고 있다.
2. 납세의무자는 경제활동을 할 때 특정 경제적 목적을 달성하기 위하여 어떤 법적 형식을 취할 것인지 임의로 선택할 수 있으며, 과세관청도 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법적 형식에 따른 법률관계를 존중하여야 하고(대법원 2017.1.25. 선고 2015두3270 판결 참조), 유효한 법률관계를 부인하기 위해서는 권력의 자의로부터 납세자를 보호하기 위한 조세법률주의의 법적안정성 또는 예측 가능성의 요청에 비추어 법률상 구체적인 근거가 필요하다(대법원 1991.5.14. 선고 90누3027 판결). 여기에 앞서 본 소득의 실질귀속에 따른 과세 원칙을 더하여 보면, 소득의 실질귀속자가 분명하게 있음에도 불구하고 실질귀속자를 납세의무자로 하지 않으면서, 소득이 귀속되지 않은 제3자를 납세의무자로 하려면 법률로써 실질과세 원칙의 예외를 규정한 명문의 의제규정이 필요한 것이다.
3. 소득세법상 특수관계인 간의 자산 증여 후 증여받은 자산양도와 관련된 규정들은 다음과 같다. 가)소득세법제101조제2항은 “거주자가 제1항에서 규정하는 특수관계인(제97조의2 제1항을 적용받는 배우자 및 직계존비속의 경우는 제외한다)에게 자산을 증여한 후 그 자산을 증여받은 자가 그 증여일부터 5년 이내에 다시 타인에게 양도한 경우로서 제1호에 따른 세액이 제2호에 따른 세액보다 적은 경우에는 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 본다. 다만, 양도소득이 해당 수증자에게 실질적으로 귀속된 경우에는 그러하지 아니하다.”라고 규정하고 있다.
4. 위 관련 규정과 법리를 종합하여 보면, 실제 소득이 귀속되지 않은 자를 납세의무자로 하는 것은 법률에 명문의 의제규정을 두어야 할 수 있는 것이고, 이는 실질과세 원칙의 예외가 되는 것인데, 명문의 규정 없이 실질과세 원칙에 따라 소득이 귀속되지 않은 자를 납세의무자로 본다는 통지관서의 의견은 그 자체로 실질과세 원칙에 반하는 것이다. 만약 이 건과 같이 배우자, 직계존비속 간 주식증여를 통하여 의제배당 소득에 대한 소득세를 부담하지 않는 행위를 방지할 정책적 필요가 있다면,소득세법제97조의2제1항이나 같은 법 제87조의13 제1항과 마찬가지로 의제배당소득의 경우에도 법률에 명문으로 이월과세 규정(수증자의 의제배당소득 계산 시 취득가액을 증여자의 취득가액으로 의제하는 규정)을 두어야 한다.
1. 최근 대법원은 이 건과 동일한 내용의 과세가 위법하다는 점을 확인하였다[대법원 2021.9.9. 선고 2021두38925 판결(심리불속행), (전심)수원고등법원 2021.4.7. 선고 2020누11981 판결].
2. 위 법원 판결의 쟁점 등
3. 위 판결은 쟁점규정 제3항의 우회거래 내지 다단계거래에서 실질과세 원칙을 적용하여 (의제배당)소득이 귀속되지 않은 자(원고)를 납세의무자로 할 수는 없다는 명확한 기준을 제시한 것이다.
1. 청구인들로부터 증여받은 쟁점주식을 쟁점법인에 양도한 수증인들은 그 양도(소각)대금을 자산 취득 및 부채상환 등 자신을 위한 목적으로만 전액 사용하였으며 통지관서도 이러한 사실을 인정하고 있다. 다시 말하여 쟁점주식의 양도(소각)대금은 수증자에게 전액 귀속되었고, 증여자인 청구인에게는 의제배당소득이 전혀 귀속되지 않았다.
2. 청구인들은 배우자 등 수증인들에게 쟁점주식을 증여하였고, 각 수증인들은 그 증여내역을 과세관청에게 적법하게 신고하면서 자신이 사용할 수 있는 증여재산 공제한도를 소진하였으며, 쟁점주식을 쟁점법인에 양도하였다. 이는 조세부담이 적은 거래관계를 선택하여 동일한 경제적 효과를 거두고자 하는 납세의무자의 통상적인 행태에 부합하는 것이고, 이를 탈법적인 조세회피에 해당한다거나 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것이라고 볼 수 없다
3. 결과적으로 수증인들이 쟁점주식 양도대금을 관리 지배하면서 청구인들에 대한 경제적 실질의 이전이 없었음에도 실질과세 규정을 적용하여 과세한 것은 조세법률주의에 따라 과세하여야 하는 과세요건을 갖추지 못한 것이자 법리 적용의 오류로 부당하므로 본 건 과세예고통지는 취소되어야 한다.
1. 실질과세 원칙의 의의
○ 실질과세의 원칙은 헌법상의 기본이념인 조세평등의 원칙을 조세법률관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서 조세평등주의와 결합하여 헌법적인 효력을 가지며, 조세법의 입법에 있어 지도이념으로 작용하며 위헌여부를 판단하는 기준을 이루고 있으며(헌법재판소 2009.3.26. 선고 2005헌바107, 2006.6.29. 선고 2004헌바76), 쟁점규정이 천명하고 있는 실질과세의 원칙은 헌법상의 기본이념인 평등의 원칙을 조세법률관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서, 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는 데 주된 목적이 있는데, 이는 조세법의 기본원리인 조세법률주의와 대립관계에 있는 것이 아니라 조세법규를 다양하게 변화하는 경제생활관계에 적용함에 있어 예측가능성과 법적안정성이 훼손되지 않는 범위 내에서 합목적적이고 탄력적으로 해석함으로써 조세법률주의의 형해화를 막고 실효성을 확보한다는 점에서 조세법률주의와 상호보완적이고 불가분적인 관계에 있다고 할 것이다(대법원 2012.1.19. 선고 2008두8499 판결 등 참조).
2. 관련 규정 검토
- 가) 쟁점규정 제1항은 “과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.”라고 규정하고, 제2항은 “세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.”라고 규정하고 있으며, 제3항은 “제3자를 통한 간접적인 방법이나 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.”라고 규정하고 있다.
- 나) 이 건의 경우 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법에 의한 조세회피규정인 쟁점규정 제3항을 바로 적용할 수 있다. 증여 후 양도라는 거래순서 조작을 통해 ‘의제배당소득’을 회피한 경우에는 일반적 조세회피방지규정인 실질과세 원칙을 적용하여 배우자 사이의 증여거래를 부인하고, 증여자가 직접 쟁점 법인으로부터 감자대가를 지급받은 것으로 보아 의제배당소득으로 과세한 사례도 다수 존재한다.
3. 쟁점규정 제3항에 대한 법원의 입장
- 가) (대법원 2017.12.22. 선고 2017두57516 판결) ‘납세의무자는 경제활동을 할 때에 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중의 하나를 선택할 수 있고 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하며(대법원 2001.8.21. 선고 2000두963 판결 등 참조), 또한 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과에는 손실 등의 위험 부담에 대한 보상 뿐 아니라 외부적인 요인이나 행위 등이 개입되어 있을 수 있으므로, 그 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과만을 가지고 그 실질이 하나의 행위 또는 거래라고 쉽게 단정하여 과세대상으로 삼아서는 아니 된다.’고 판단하였다.
- 나) (대법원 2017.2.15. 선고 2015두46963 판결) ‘납세의무자가 선택한 거래의 법적 형식이나 과정이 처음부터 조세회피의 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 재산이전의 실질이 직접적인 증여를 한 것과 동일하게 평가될 수 있어야 하고, 이는 당사자가 그와 같은 거래형식을 취한 목적, 제3자를 개입시키거나 단계별 거래 과정을 거친 경위, 그와 같은 거래방식을 취한 데에 조세 부담의 경감 외에 사업상의 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지 여부, 각각의 거래 또는 행위 사이의 시간적 간격, 그러한 거래형식을 취한 데 따른 손실 및 위험부담의 가능성 등 관련 사정을 종합하여 판단해야 한다.’고 하면서, 제3자를 이용한 교차증여를 경제적 실질에 따라 재구성하여 처분한 증여세 과세는 적법하다고 판단하였다.
- 다) (서울고등법원 2017.3.29. 선고 2016누53076 판결) “구 쟁점규정 제3항이 적용되려면, 먼저 ‘제3자를 통한 간접적인 방법이나 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법’ 즉, 우회행위 또는 다단계 행위가 있어야 하고, 다음으로 ‘조세회피 목적’이 있어야 하며, 나아가 조세회피거래에 의한 세법상 혜택의 부여가 부당하여야 한다. 구 쟁점규정 제3항이 점차 고도화․전문화되는 조세회피행위를 방지하기 위해 신설된 규정이라는 측면을 감안하면, 엄밀한 의미의 거래에만 국한되는 것은 아니고, 납세의무자가 제3자를 통한 우회적 행위로 과세요건을 벗어나는 상태를 의미하는 것으로 널리 이해함이 상당하다. 또한 전체 거래를 처음부터 불가분적으로 계획하여 실행함으로써 세금부담 감소의 효과를 거둔 경우에는 조세회피수단인 거래로 볼 수 있을 것이고, 조세회피 목적은 통상적인 거래 형식을 취하였더라면 받을 수 없는 세법상의 혜택을 비합리적인 다른 거래 형식을 취함으로써 받으려는 의사를 의미한다.” 전제하면서 조세회피목적의 분할․합병은 세법상의 실질과세 원칙에 따라 합병 등 행위를 재구성하고 이에 따른 정당세액을 계산한 처분은 적법하다고 판단하였다.
- 라) (창원지방법원 2021.2.14. 선고 2020구합52335 판결) 수증자가 주식을 증여받고 쟁점법인에 양도 및 소각한 자금으로 수증자의 가지급금을 상계한 건에 대하여 ‘우회거래 또는 다단계거래를 통한 조세회피행위에 대해서는 개별적인 부인규정이 없는 경우에도 쟁점규정 제3항에 근거하여 과세처분을 할 수 있고, 납세의무자가 그와 같은 선택의 자유를 남용하여 조세부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취한 경우라면, 과세관청으로서는 쟁점규정이 천명하고 있는 실질과세 원칙에 따라 그 형식이나 외관이 아니라 그 뒤에 숨어있는 실질에 따라 과세할 수 있다’고 판단하였다.
- 마) 소결
○ 쟁점규정 제3항을 적용하여 당사자들이 스스로 선택한 법 형식을 부인하고 경제적 실질 내용에 따라 과세하기 위해서는, 그 행위가 제3자를 통한 간접적인 방법(우회거래)이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법(다단계거래)이어야 하고, 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 조세회피 목적이 인정되어야 하며, 법적 형식과 다른 경제적 실질이 존재하여야 하고(서울행정법원 2017.1.13. 선고 2015구합82532 판결 참조), 이는 당사자가 그와 같은 거래형식을 취한 목적, 제3자를 개입시키거나 단계별 거래 과정을 거친 경위, 그와 같은 거래방식을 취한 데에 조세 부담의 경감 외에 사업상의 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지 여부, 각각의 거래 또는 행위 사이의 시간적 간격, 그러한 거래형식을 취한 데 따른 손실 및 위험부담의 가능성 등 관련 사정을 종합하여 판단하여야 할 것이다(대법원 2017.2.15. 선고 2015두46963 판결 참조).
4. 결론(과세의 타당성)
○ 쟁점규정 제3항이 적용되기 위해서는 제3자를 통한 간접적인 방법이나 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법, 즉, 우회행위 또는 다단계 행위가 있어야 하고, 조세회피 목적이 있어야 하며, 조세회피 거래에 따른 세법상 혜택의 부여가 부당하여야 한다.
- 가) 우회행위 또는 다단계 행위를 통한 거래인지에 대한 검토
(1) 제3자를 통한 간접적인 방법이란 우회거래를 말하는 것으로, 우회거래란 실제의 거래당사자가 직접 계약을 체결하거나 거래를 하는 것이 아니고 형식상 중간에 제3의 당사자를 끼워 넣어 간접적으로 거래하는 형태를 말하며, 제3자를 형식상 당사자로 내세워 거래하는 경우도 포함되는 것이다.
(2) 또한, 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법이란 다단계거래를 의미하는 것으로, 통상적으로 1개의 행위 또는 거래로 달성할 수 있는 일정한 경제적 성과를 합리적 이유 없이 2개 이상의 행위 또는 거래로 분할하여 마치 여러 개의 행위 또는 거래가 존재하는 것처럼 구성하는 형태를 말한다.
(3) 청구인들은 수증인들에게 2020.10.15. 쟁점주식(1,105주)을 7,019백만원으로 평가하여 증여하였고, 수증인들은 2020.11.27. 쟁점법인에 증여받은 쟁점주식을 양도하였으며, 쟁점법인은 2020.12.2. 쟁점주식을 소각 결정한 것으로 확인된다.
• 그러나, 쟁점거래를 보면 외형상 “청구인들의 쟁점주식 증여 → 수증인들의 쟁점주식 양도 → 쟁점법인의 쟁점주식 소각”으로 구성되었지만, 청구인들과 수증인들의 경제적 실질은 시간적 순서를 달리할 뿐 “청구인들의 쟁점주식의 양도 → 쟁점법인의 쟁점주식 소각 → 청구인들의 현금증여”와 동일한 것으로 보인다.
(4) (소결) 청구인들은 쟁점거래를 통해 실질적으로 쟁점주식을 쟁점법인에 양도하고 그로부터 출자금을 회수하는 거래를 하였음에도 불구하고, 청구인들이 쟁점법인에 직접 쟁점주식을 양도하는 경우 의제배당소득 발생에 따른 통상의 종합소득세 누진세율이 적용되는 것을 회피하기 위하여 중간에 수증인들(배우자 등)에 대한 증여행위를 개재시킨 것으로 볼 수 있다.
- 나) 조세회피 목적 및 세법상 부당한 혜택에 대한 검토
(1) 세법의 혜택을 부당하기 받기 위한 것으로 인정되는 경우란 통상적인 거래의 형식을 취하였더라면 받을 수 없는 세법상의 혜택을 비합리적이거나 이상한 다른 거래 형식을 취함으로써 받는 경우를 의미하며, 여기서의 부당이란 경제적 사정이나 경제적 합리성에 비추어 적합하지 않거나 자연스럽지 못한 경우를 말하는 것으로 조세회피를 목적으로 하는 것을 의미한다. 또한, 조세회피의 목적이 있는지의 판단은 우회거래 또는 다단계거래를 하게 된 경위와 목적, 그와 같은 거래가 통상적인 것인지, 사업목적상 합리성이 있는지 등을 종합적으로 고려하여야 할 것이다.
(2) 쟁점거래에서 우회거래의 경위와 목적
○ 쟁점거래는 일련의 거래과정을 진행함에 있어 의제배당에 따른 소득세를 탈루하고자 하는 목적 외에 기타 합리적인 사유가 확인되지 않고, 청구인들 등은 세무사의 컨설팅을 받아 소각을 목적으로 주식을 증여 받았다고 진술한바 증여자인 청구인들과 수증인들은 모두 특수관계자로 쟁점법인의 주식 100%를 소유하여 다단계 행위 구조를 조정하거나 통제할 수 있는 의사결정 권한을 행사할 수 있었으며, 배우자 및 자녀, 며느리에게 증여 후 양도하는 행위를 통하여 종합소득세를 회피할 수 있다는 것을 고려하였을 것으로 보이고, 쟁점주식의 증여부터 소각까지 단기간인 2개월 내에 이루어진 점 등으로 볼 때 증여 후 매도, 소각은 사전에 조세부담이 없는 방법으로 계획된 일련의 과정으로 판단된다.
(3) (소결) 쟁점거래는 세무사로부터 증여세와 양도세 절세의 수단으로 안내받아 진행되었고 당초부터 주식의 소각 절차까지 계획되어 진행된 점, 절세 목적 외에 경영상 어떤 특별한 사정이 존재하지 않고 통상적이지 않은 거래인 점, 납세자들이 쟁점거래를 통해 조세부담을 경감하는 효과를 얻은 점 등을 종합하여 보면 조세회피목적으로 조세경감의 부당한 혜택을 받은 경우에 해당한다고 판단된다. 즉, 청구인들은 컨설팅을 통한 절세방법의 하나로 쟁점거래를 한 것이라고 주장하나, 청구인들이 배우자 및 자녀 증여재산 공제를 이용하여 쟁점주식의 취득가액을 평가 증시키고, 이후 쟁점법인에 쟁점주식을 양도 및 소각에 따른 조세를 회피하기 위하여 적극적으로 계획을 수립하여 쟁점거래를 실행함으로써 조세부담을 부당하게 축소시킨 경우라면, 일반적인 조세회피방지 조항인 쟁점규정 제3항을 적용할 수 있고, 현행 세법은 의제배당소득에 대한 부당행위계산부인 또는 배우자이월과세 등을 명시적으로 규정하고 있지는 않지만, 이는 사업상 목적 등 합리적인 사유로 별개의 거래가 이루어졌으나 결과적으로 의제배당소득세가 회피된 정상적인 형태의 조세절감을 허용할 수 있을 뿐이고, 실질과세 원칙이 소득세법에 구체화된 소득세법제101조제2항의 취지 등에 비추어 이 건과 같이 배우자 및 자녀 등에 대한 증여를 중간거래로 끼워 넣어 인위적으로 쟁점주식의 취득가액을 작출한 경우까지 조세절감을 허용하는 것이라 볼 수 없으므로 법률에서 선택권이 부여됐다고 하여 적극적으로 거래순서를 조작하고자 계획을 수립·실행하여 조세를 회피한 경우까지 보호받을 수는 없다.
- 다) 쟁점주식 양도대금의 실질 귀속자와 쟁점규정 적용에 대한 검토
(1) 청구인들은 쟁점주식의 양도대금이 수증인들에게 모두 귀속되었으므로 법률규정 없이 증여행위의 취소는 안 된다고 주장하나, 오로지 세법상 혜택을 받을 목적으로 거래형식 선택의 자유를 남용하는 납세의무자의 조세회피행위를 모두 허용한다면 조세형평에 반하는 결과가 될 뿐만 아니라 나아가 조세법률주의의 형해화를 가져오게 되므로 쟁점규정 제3항은 실질과세의 원칙을 적용하여 제한적으로나마 경제적 실질에 따른 거래의 재구성을 인정하는 근거를 마련함으로써 점차 고도화․전문화되는 조세회피행위에 대응하기 위하여 마련된 규정이다.
(2) 쟁점규정 제3항이 적용된 결과 어떤 행위가 조세회피행위라고 인정되면, 그가 취한 거래형식이 ‘세법상’ 부인되고 일반적으로 취할 수 있는 통상의 거래형식에 따라 재구성된 거래에 따라 세법이 적용되는바, 이는 거래의 재구성은 세법의 적용에 필요한 한도 내에서의 재구성을 의미하며 거래가 재구성되더라도 그 행위의 ‘사법상’ 효과까지 부인하는 것은 아니다(서울고등법원 2017.3.29. 선고 2016누53076 판결 등 참조).
(3) 결국 쟁점주식 증여의 사법상 효력은 인정되더라도 ‘세법상’ 실질과세 원칙에 따라 거래를 재구성함으로써 중간에 이루어진 사업상 필요 등 다른 합리적 이유가 없는 쟁점주식의 증여행위를 걷어내면 최종적으로 쟁점거래의 경제적 실질은 청구인들이 소유한 쟁점주식을 쟁점법인에 직접 양도한 후 소각한 것과 동일한 경제적 효과를 나타낸다.
(4) 소결 (가) 수증인들은 쟁점주식의 양도대금을 자산취득 및 부채상환 등 자신을 위한 목적으로만 전액 사용하였으므로 쟁점주식을 증여한 행위를 부인할 수 없다고 주장하지만, 통지관서는 쟁점주식의 증여를 민법상 ‘가장행위’로 보아 부인하는 것이 아니라 쟁점규정 제3항의 실질과세 원칙을 적용하려고 하는 것이고, 실질과세 원칙의 적용을 통한 거래재구성은 당사자들 간 이루어진 사법상 거래의 효과, 즉 수증인들에게 현금이 귀속(증여)된 것을 부인하는 것이 아니라 당사자가 선택한 ‘사법상’ 거래의 효력은 인정하면서 다만 그 과정에서 회피된 세액을 정당하게 계산하고 부과하기 위한 범위 내에서 ‘세법상’으로만 부인하는 것에 불과하므로 수증인들이 쟁점주식의 양도대금을 임의 소비하였는지, 보관하였는지는 실질과세 원칙의 적용에 영향을 미치는 사정이 되지 않는다고 할 것이어서 청구인들의 주장은 타당하지 않다. (나) 청구인들이 제시한 판결(수원고등법원 2021.4.7. 선고 2020누11981 판결) 1) 은 이 건과 사실관계가 완전히 다른데, 청구인들이 제시한 판결은 사주의 장남이 자살하고, 차녀가 경영에 개입되어 지배구조 개편 및 아들의 채무변제를 위해 주식 교환 및 양도가 이루어진 것으로 납세의무자의 통상적인 형태에 부합되고 합리적인 이유가 있다고 보아 국가 패소한 사건이고, 이 건은 의제배당소득세 회피 목적 외에 다른 어떤 경제적 실질이나 목적도 찾아볼 수 없고 다른 합리적인 목적도 없이 납세자가 선택의 자유를 남용한 경우에 해당되므로 납세자 선택행위는 부인 대상에 해당된다. (다) 청구인은 주식소각에 따른 의제배당소득이 귀속되지 않은 청구인에 대해서는 실질과세 원칙을 적용하여 소득세를 과세할 수 없다고 주장하나, 앞서 제시한 대법원과 고등법원의 판결취지와 내용 및 수증자 100% 귀속으로 이 건과 사실관계가 유사한 창원지방법원의 판결문(2020구합52335) 내용으로 볼 때 통지관서가 쟁점규정 제3항을 적용하여 한 이 건 통지는 정당하다.
- 나. 결론
○ 앞서 살펴본 사실관계 및 아래의 사정을 종합하여 보면 청구인들이 배우자 및 자녀 등에게 주식을 증여하는 형식을 빌려 의제배당소득을 회피한 것으로 판단하여, 쟁점규정 제3항에 따라 청구인들과 수증인들 사이의 쟁점거래를 세법상 일반적으로 취할 수 있는 통상의 거래인 “쟁점주식의 양도→소각→현금증여”로 보아,소득세법제17조제2항제1호에 따라 청구인들에게 쟁점법인의 자기주식 소각으로 발생한 의제배당소득에 대해 2020년 과세연도 종합소득세를 과세하겠다는 이 건 통지는 정당하다.
1. 증여자인 청구인들은 쟁점법인의 주식 100%를 소유한 자들로서 일정한 계획 하에 쟁점법인과 배우자 및 자녀 등을 통한 다단계 행위 구조를 조정하거나 통제할 수 있는 의사결정 권한을 가지고 있으며, 쟁점거래 과정에서 청구인들의 종합소득세를 회피할 수 있다는 것이 고려되었을 것으로 보이는 점
2. 실제로 쟁점거래는 세무사로부터 증여세와 양도소득세의 절세 수단으로 안내받아 쟁점주식 증여 시부터 쟁점법인의 자기주식 취득 및 소각을 염두에 두고 적극적인 계획 아래 진행되었고, 쟁점주식의 증여부터 소각에 이르기까지 2개월도 채 걸리지 않았는바, 일련의 행위를 통해 증여자, 수증자, 쟁점법인은 어떠한 위험도 부담하지 않고 오로지 증여자인 청구인들의 종합소득세 회피라는 이익만을 얻은 점
3. 청구인들, 쟁점법인, 수증인들이 쟁점거래형식을 취한 데에는 쟁점법인의 지분구조 정리 등 사업상의 어떠한 특별 사정도 존재하지 않는 점
4. 계속적으로 이익을 내는 법인이라면 주식의 소각 또는 감자보다는 배당을 통해 그 이익을 환원하는 것이 일반적이고, 현행 법인세제 하에서 주주가 얻는 소득은 먼저 저율의 법인세로 일부 소득세를 선납한 뒤 이후 실제 잉여금이 주주에게 현금으로 배당될 때 추가적으로 소득세를 과세하는 구조[배당소득세에서 기납부 법인세(gross-up) 차감]로 개인사업자와의 조세부담의 형평을 기하고 있는데, 실질적으로 청구인들은 주식의 증여, 양도, 소각이라는 일련의 거래를 거쳐 법인의 자본을 환급받은 것과 동일함에도 그 과정에서 어떠한 소득세도 납부하지 않아 개인사업자와의 형평에도 반하는 점
5. 실제로 수증인들은 쟁점주식의 소각대가로 부동산 취득 등에 사용하였는바, 쟁점거래의 최종목적은 수증인들의 부동산 취득 등이라 할 것이고, 이러한 거래형태는 쟁점주식의 당초 소유자인 청구인들이 수증인들과 같은 과정을 거친 뒤에 받은 현금을 수증인들에게 증여하는 것이 최종목적에 부합하면서도 효율적이라는 점에서 의제배당소득세 회피목적이 존재하는 것으로 보이고, 결과적으로 청구인들은 이러한 거래순서의 조작을 통해 의제배당에 따른 종합소득세가 감소되는 부당한 조세부담 경감의 효과를 얻은 점
6. 이 건과 같이 양도대금의 100%가 수증자에게 귀속된 사례가 중부지방국세청 과세전적부심사에서 불채택결정((적부-중부청-2021-0051, 2021.8.26.) 되었고, 불채택한 취지가 앞서 언급한 것처럼 ‘배우자 증여거래’라는 단계를 추가하여 조세를 회피한 행위로 실질과세 원칙을 적용하는 것이 타당하다고 판단한 점
① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. 2) 소득세법 제17조 【배당소득】
① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
1. 내국법인으로부터 받는 이익이나 잉여금의 배당 또는 분배금
2. 법인으로 보는 단체로부터 받는 배당금 또는 분배금
3. 의제배당(擬制配當)
② 제1항제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.
1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사‧탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주‧사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액 2-1) 양도소득세 집행기준 94-0-14【자본 감소로 주식을 소각하는 경우】 법인이 자본 감소를 위하여 주주로부터 주식을 취득해 소각하는 경우 주식소각을 당한 주주가 법인으로부터 받는 금액이 그 주식 취득을 위해 소요된 금액을 초과하는 경우 그 초과금액은 양도소득이 아닌 의제배당소득으로 과세된다. 2-2) 상법 제341조 【자기주식의 취득】
① 회사는 다음의 방법에 따라 자기의 명의와 계산으로 자기의 주식을 취득할 수 있다. 다만, 그 취득가액의 총액은 직전 결산기의 대차대조표상의 순자산액에서 제462조제1항 각 호의 금액을 뺀 금액을 초과하지 못한다.
1. 거래소에서 시세(時勢)가 있는 주식의 경우에는 거래소에서 취득하는 방법
2. 제345조제1항의 주식의 상환에 관한 종류주식의 경우 외에 각 주주가 가진 주식 수에 따라 균등한 조건으로 취득하는 것으로서 대통령령으로 정하는 방법
② 제1항에 따라 자기주식을 취득하려는 회사는 미리 주주총회의 결의로 다음 각 호의 사항을 결정하여야 한다. 다만, 이사회의 결의로 이익배당을 할 수 있다고 정관으로 정하고 있는 경우에는 이사회의 결의로써 주주총회의 결의를 갈음할 수 있다.
1. 취득할 수 있는 주식의 종류 및 수
3. 1년을 초과하지 아니하는 범위에서 자기주식을 취득할 수 있는 기간 2-3) 상법 시행령 제9조 【자기주식 취득 방법의 종류 등】
① 법 제341조제1항제2호에서 "대통령령으로 정하는 방법"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다.
1. 회사가 모든 주주에게 자기주식 취득의 통지 또는 공고를 하여 주식을 취득하는 방법
2. 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제133조 부터 제146조까지의 규정에 따른 공개매수의 방법
② 자기주식을 취득한 회사는 지체 없이 취득 내용을 적은 자기주식 취득내역서를 본점에 6개월간 갖추어 두어야 한다. 이 경우 주주와 회사채권자는 영업시간 내에 언제든지 자기주식 취득내역서를 열람할 수 있으며, 회사가 정한 비용을 지급하고 그 서류의 등본이나 사본의 교부를 청구할 수 있다. 2-4) 상법 시행령 제10조 【자기주식 취득의 방법】 회사가 제9조제1호에 따라 자기주식을 취득하는 경우에는 다음 각 호의 기준에 따라야 한다.
1. 법 제341조제2항에 따른 결정을 한 회사가 자기주식을 취득하려는 경우에는 이사회의 결의로써 다음 각 목의 사항을 정할 것. 이 경우 주식 취득의 조건은 이사회가 결의할 때마다 균등하게 정하여야 한다.
2. 회사는 양도신청기간이 시작하는 날의 2주 전까지 각 주주에게 회사의 재무 현황, 자기주식 보유 현황 및 제1호 각 목의 사항을 서면으로 또는 각 주주의 동의를 받아 전자문서로 통지할 것. 다만, 회사가 무기명식의 주권을 발행한 경우에는 양도신청기간이 시작하는 날의 3주 전에 공고하여야 한다.
3. 회사에 주식을 양도하려는 주주는 양도신청기간이 끝나는 날까지 양도하려는 주식의 종류와 수를 적은 서면으로 주식양도를 신청할 것
4. 주주가 제3호에 따라 회사에 대하여 주식 양도를 신청한 경우 회사와 그 주주 사이의 주식 취득을 위한 계약 성립의 시기는 양도신청기간이 끝나는 날로 정하고, 주주가 신청한 주식의 총수가 제1호나목의 취득할 주식의 총수를 초과하는 경우 계약 성립의 범위는 취득할 주식의 총수를 신청한 주식의 총수로 나눈 수에 제3호에 따라 주주가 신청한 주식의 수를 곱한 수(이 경우 끝수는 버린다)로 정할 것 2-5) 상법 제343조 【주식의 소각】
① 주식은 자본금 감소에 관한 규정에 따라서만 소각(消却)할 수 있다. 다만, 이사회의 결의에 의하여 회사가 보유하는 자기주식을 소각하는 경우에는 그러하지 아니하다.
② 자본금감소에 관한 규정에 따라 주식을 소각하는 경우에는 제440조 및 제441조를 준용한다. 3) 상속세 및 증여세법 제2조 【정의】 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
6. "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형ㆍ무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증, 사인증여, 유언대용신탁 및 수익자연속신탁은 제외한다. 3-1) 상속세 및 증여세법 제53조 【증여재산 공제】 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사람으로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세 과세가액에서 공제한다. 이 경우 수증자를 기준으로 그 증여를 받기 전 10년 이내에 공제받은 금액과 해당 증여가액에서 공제받을 금액을 합친 금액이 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 공제하지 아니한다. <개정 2011.12.31, 2014.1.1, 2015.12.15>
1. 배우자로부터 증여를 받은 경우: 6억원
2. 직계존속[수증자의 직계존속과 혼인(사실혼은 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 중인 배우자를 포함한다]으로부터 증여를 받은 경우: 5천만원. 다만, 미성년자가 직계존속으로부터 증여를 받은 경우에는 2천만원으로 한다.
3. 직계비속(수증자와 혼인 중인 배우자의 직계비속을 포함한다)으로부터 증여를 받은 경우: 5천만원
4. 제2호 및 제3호의 경우 외에 6촌 이내의 혈족, 4촌 이내의 인척으로부터 증여를 받은 경우: 1천만원 4) 소득세법 제97조 【양도소득의 필요경비 계산】
① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다. <개정 2016.12.20, 2019.12.31, 2020.6.9>
1. 취득가액(지적재조사에 관한 특별법 제18조 에 따른 경계의 확정으로 지적공부상의 면적이 증가되어 같은 법 제20조에 따라 징수한 조정금은 제외한다). 다만, 가목의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 한정하여 나목의 금액을 적용한다.
① 거주자가 양도일부터 소급하여 5년 이내에 그 배우자(양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 직계존비속으로부터 증여받은 제94조제1항제1호에 따른 자산이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 자산의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 제97조제2항에 따르되, 취득가액은 그 배우자 또는 직계존비속의 취득 당시 제97조제1항제1호에 따른 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 자산에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 제97조제2항에도 불구하고 필요경비에 산입한다. <개정 2017.12.19> 6) 소득세법 제97조의2 【양도소득의 필요경비 계산 특례】(2022.12.31. 법률 제19196호로 개정된 것)
① 거주자가 양도일부터 소급하여 10년 이내에 그 배우자(양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 직계존비속으로부터 증여받은 제94조제1항제1호에 따른 자산이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 자산의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 제97조제2항에 따르되, 취득가액은 그 배우자 또는 직계존비속의 취득 당시 제97조제1항제1호에 따른 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 자산에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 제97조제2항에도 불구하고 필요경비에 산입한다. <개정 2017.12.19, 2022.12.31> 6-1) 소득세법 시행령 제163조의2 【양도소득의 필요경비 계산 특례】
① 법 제97조의2제1항 전단에서 "대통령령으로 정하는 자산"이란 법 제94조제1항제2호가목 및 같은 항 제4호나목의 자산 을 말한다. <개정 2019.2.12.> 토지·건물, 부동산을 취득할 수 있는 권리, 각종 시설물 이용
1. 쟁점관련 다툼 없는 사실관계
2. 청구주장 관련 증빙자료 검토
○ BBB가 CCC에게 쟁점법인 주식 157주를 증여할 때 작성한 증여계약서는 다음 <표>와 같으며, ‘증여재산의 표시(주식’)에 ‘증여주식의 권종 및 주권번호’가 명기되어 있고, 다른 청구인들과 수증인들 간의 쟁점법인 주식 증여계약서도 이와 동일한 형식으로 작성되어 있다. <표> BBB와 CCC의 증여계약서 내용 증 여 계 약 서 증여재산의 표시(주식)
1. 회사의 상호: 쟁점법인(1--0****)
2. 본점 소재지: ○○시 ○○구 ○○면
3. 주식의 종류 및 증여주식 수: 기명식 보통주식 157주
제1회 발행 1주권 가 제000095호 ~ 제000101 7매 제1호 발행 10주권 다 제000099호 ~ 제000103 5매 제1호 발행 100주권 마 제000017호 1매 위 주식은 증여인의 소유인바 이를 수증인 CCC에게 증여할 것을 약정 하고 수증인은 이를 수락하였으므로 이를 증명하기 위하여 각자 서명날인하다. 2020년 10월 15일 증여인 BBB(8-1*)
○○시 ○○로 47-7 수증인 CCC(8-1*)
○○ 시
○○ 로 1길
- 나) 쟁점법인의 쟁점주식 취득 및 소각관련 증빙서류
(1) (쟁점법인의 2020.10.20. 임시주주총회 의사록) 자기주식을 취득하는 목적이 소각하기 위함임 등이 기재되어 있다.
(2) (쟁점법인의 2020.10.20. 이사회 의사록) ‘자기주식 취득의 건’을 의안으로 하여 임시주주총회에 따라 자기주식 취득이 결정되었음을 설명하고 구체적인 내용을 알리자 이사 및 감사 전원이 승인하여 가결되었다는 내용 등이 기재되어 있다. (3) (주식 양도양수 계약서) ‘양도양수계약 체결의 경위’에 수증인들이 쟁점법인에 청구인들로부터 취득한 쟁점주식을 쟁점법인의 2020.10.20. 임시주주총회 및 이사회에서 결의한 내용에 따라 주식양도신청을 하였고 쟁점법인이 ‘자기주식 취득의 건’을 의안으로 하여 임시주주총회에서 자기주식 취득을 결의하였으며, 자기주식 취득총액 한도 내이므로 수증인들이 요청한 주식 전부를 취득한다는 내용이 기재되어 있다. <표> 수증인들 중 CCC와 쟁점법인의 주식 양도양수 계약서 주식 양도양수 계약서 쟁점법인(이하 “갑”이라고만 함)과 주주 CCC(이하 "“을"이라고만 함)는(은) 다음과 같이 "을"이 소유한 주식을 “갑"에게 양도하기로 하고 다음과 같이 계약한다.
“갑”의 2020. 10. 20.자 임시주주총회 및 이사회에서 자기주식 취득을 결의 하고 “을"이 2020.11.27. 주식양도신청을 함에 따라 본 계약이 성립하게 되었다. 이 때, 주주 BBB, 동 CCC, 동 EEE, 동 FFF, 동 GGG 각 주주가 자기주식 취득을 요청하였으나, 자기주식 취득총액 한도 내이므로 주주 CCC의 요청 주식을 전부 취득한다.
2. 양도양수 대상 주식과 그 대가의 내용
• 양도자의 이름: CCC
• 양도양수 대상 주식 종류와 수: 보통주식 325주
• 주권번호 1주권: 가 제000013호~제000020호, 가 제000095호~제000101호 15주 10주권: 다 제000013호~제000018호, 다 제000099호~제0001083호 110주 100주권: 마 제000003호, 마 제000017호 200주
• 1주당 액면금액 10,000원, • 1주당 매매금액 6,352,110원
• 총매매대금 = 2,064,435,750원
• 대금지급 2020. 11. 27.부터 30일 이내 지급
• 주식양도의 효력 발생시기 현금지급일
3. 위 주식을 양도양수하기 위하여 본 계약서를 작성하고 각 인감증명서를 첨부하여 “갑”과 “을”은 이를 각 1부씩 보관한다. 2020.11.27. 양도인: CCC, 주 소: (생략) 양수인: 쟁점법인, ○○ ○○시 ○○구 대표이사 BBB
(4) (쟁점법인의 자기주식 취득 내역서) 쟁점법인은 앞의 “가)∼나)”의 과정을 거쳐서 수증인들로부터 다음 <표>와 같이 쟁점주식(1,105주)을 취득하였음이 확인된다. <표> 쟁점법인의 자기주식 취득 내역서 (원) 양도자 양도양수 주식의 종류와 수 1주당 총 매매대금 액면금액 매매금액 합 계 보통주식 1,105주 10,000 6,352,110 7,019,081,550 BBB 보통주식 158주 1,003,633,380 CCC 보통주식 325주 2,064,435,750 EEE 보통주식 174주 1,105,267,140 GGG 보통주식 174주 1,105,267,140 FFF 보통주식 274주 1,740,478,140
(5) (쟁점법인의 2020.12.2. 이사회 의사록) ‘주식 소각의 건’을 의안으로 하여 취득한 자기주식에 대한 소각 필요성이 있음을 설명하면서 구체적인 내용을 알리자 출석한 이사 및 감사 전원이 승인·가결하였다는 내용 등이 기재되어 있다.
3. 통지관서 의견 관련 제출된 증빙자료 등의 검토
(1) 청구인들과 수증인들은 모두 특수관계자로 쟁점법인의 주식 100%를 소유하여 다단계 행위 구조를 조정하거나 통제할 수 있는 의사결정 권한을 행사할 수 있었다.
(2) 청구인들의 쟁점주식 증여부터 수증인들의 쟁점법인에 쟁점주식 양도 및 쟁점법인의 감자까지 단기간인 2개월 이내에 이루어졌고, 청구인들 등은 이 건 세무조사 시 주식거래사실 확인문답에서 다음과 같이 세무사의 컨설팅을 받아 소각을 목적으로 주식을 증여받았다고 진술하였다. <표> 통지관서의 청구인들 등과 문답내용 일부 <AAA 문답> 문3: 주식을 배우자와 자녀, 며느리에게 증여하기로 결정한 시점은 각각 언제 이며, 증여사유는 무엇이며, 배우자 및 자녀, 며느리와 상의를 하셨습니까? 답3: 2020년 9월경 그 당시 회사 기장을 담당하였던 세무사로부터 주식소각이 합법적인 절차라는 설명을 듣고 가족들과 상의하였으며, 증여할지 여부 및 소각할지 여부에 대하여 각자 판단하여 결정하도록 하였습니다. 문4: 증여계약서는 언제 어디서 어떻게 작성하였으며, 증여세 신고는 누가하셨습니까? 답4: 2020.10.15. 본사 회의실에서 증여계약서를 작성하였으며, 세무사가 증여세 신고를 하였습니다. 문6: 쟁점법인이 2020년 자기주식을 취득하고 소각한 사유가 무엇입니까? 답6: 세무사가 상법 및 세법상 아무 문제가 없다고 하여 진행한 것입니다. 문7: 귀하 및 쟁점법인은 자기주식 취득 및 소각과 관련하여 컨설팅을 받은 사실이 있는지, 있다면 누구에게 받았고 비용은 언제 어떻게 지급하였으며, 관련 서류 등 증빙 제출이 가능하십니까? 답7: 특별히 외부에서 컨설팅을 받지는 않았으며, 그 당시 세무사로부터 설명을 들은 것입니다. 문8: 귀하의 보유주식을 양도하여 소각할 수도 있었는데 배우자 및 자녀, 며느리 에게 증여 후, 단기간 내 법인에 양도하고 소각한 사유 는 무엇입니까? 답9: 납세자는 경제활동을 함에 있어 합법적인 여러 법률관계가 있을 경우 그 중 하나를 선택할 수 있다고 알고 있으며, 또한 세무사가 적법하다고 하여 진행한 것입니다. <BBB 문답> 문2: 귀하께서는 쟁점법인의 주식을 父로부터 수증한 것으로 확인되는데, 언제 몇 주를 수증하였으며 수증사유가 무엇인지 말씀해 주십시오. 답2: 2020.10.15. 父로부터 158주를 증여받았으며, 그 당시 회사 기장을 담당한 세무사로부터 주식소각이 합법적인 절차라는 설명을 듣고 가족들과 상의 하게 되었으며, 증여할지 여부 및 소각할지 여부에 대하여 각자 판단하여 결정하도록 하여 진행된 것입니다. 문3: 귀하께서는 동생과 배우자에게 쟁점법인의 주식을 증여한 것으로 확인되는데 언제 몇 주를 각각 증여하였으며, 증여사유는 무엇입니까? 답3: 앞의 ‘<표>’와 같이 증여하였다고 답변(증여사유 미답변) 문4: 2020.10.15. 증여받은 주식을 계속 보유하지 않고, 2020.11.27. 단기간에 법인에 양도한 이유는 무엇입니까? 답4: 세무사가 상법 및 세법상 아무 문제가 없다고 하여 진행한 것으로 알고 있습니다. 문5: 귀하가 보유하던 주식을 소각할 수도 있었는데, 父로부터 수증한 주식을 소각한 사유는 무엇입니까? 답5: 납세자는 합법적인 여러 법률관계가 있는 경우 그 중 하나를 선택할 수 있는 것으로 알고 있습니다. 문6: 주식양도계약서는 언제 어디서 작성하였으며, 양도가액은 어떻게 산정하셨습니까? 답6: 양도계약서는 2020.11.27. 본사 사무실에서 작성하였으며, 양도가액은 세무사가 산정 한대로 한 것입니다. 문7: 주식양도대금은 어디에 사용하셨습니까? 답7: 증여세 납부 및 (주)HHHHH에 금전대여 등 개인적인 용도로 사용하였습니다. <CCC 문답> 문3: 귀하께서는 배우자에게 쟁점법인의 주식을 증여한 것으로 확인되는데 언제 몇 주를 증여하였으며, 증여사유는 무엇입니까? 답3: 앞의 ‘<표>’와 같이 증여하였다고 답변(증여사유 미답변) 문4:∼문7 및 답4∼답7: [앞의 <BBB>의 문답 내용과 유사함] <AAA의 배우자 문답> 문2: 귀하께서는 쟁점법인의 주식을 배우자로부터 수증한 것으로 확인되는데, 언제 몇 주를 수증하였으며 수증사유가 무엇인지 말씀해 주십시오. 답2: 2020.10.15. 앞의 ‘<표>’와 같이 수증하였다고 답변 및 앞의 <BBB>의 답2와 같이 답변 문3∼문5 및 답3∼답5: [앞의 <BBB>의 문(4,6,7)과 답(4,6,7) 내용과 유사함] <BBB·CCC의 배우자 문답> 문1 ∼문4 및 답1∼답4: [앞의 <BBB>의 문(2,4,6,7)과 답(2,4,6,7) 내용과 유사함]
○ 통지관서의 이 건 관련 조사종결보고서에 따르면 수증인들이 쟁점주식을 쟁점법인에 양도하고 받은 대가를 (주)HHHHH에 대여하거나, 세금납부, 부동산 취득, 주택신축공사비로 사용한 것으로 되어 있다.
4. 심리담당자의 쟁점거래 관련 자료 수집 검토
○ 다음, 네이버 등 인터넷포털사이트의 게시글에는 쟁점거래와 같이 법인의 주주가 의제배당소득을 회피하면서 자금을 배우자 등에게 증여하는 다양한 절세(또는 공격적 조세회피, 탈세) 방법이 소개되어 있는 것으로 확인된다.
- 라. 판단
1. 관련법리 가)국세기본법제14조제3항에 따르면, 제3자를 통한 간접적인 방법으로 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 세법을 적용하도록 되어 있다. 이를 달리 해석하면,국세기본법제14조제3항이 언급하고 있는 ‘거래의 재구성’을 토대로 세법을 적용하기 위해서는 문제의 거래가 제3자를 통한 간접적인 방법이나 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법, 즉 ① 우회행위 또는 다단계 행위가 있어야 하고, ② 조세회피 목적이 있어야 하며, ③ 조세회피거래에 대한 세법상 혜택의 부여가 부당하여야 하는 것이다.
- 나) 조세회피 목적은 통상적인 거래 형식을 취하였더라면 받을 수 없는 세법상의 혜택을 비합리적인 다른 거래형식을 취함으로써 받으려는 의사를 의미하고, 이와 같은 조세회피목적이 있는지 여부는 우회행위 또는 다단계행위의 경위와 목적, 그와 같은 거래가 통상적인지, 사업목적상 합리성이 있는 지 여부 등을 두루 고려하여 종합적으로 판단하여야 하며, 세법상 혜택의 부여가 부당한 것인지의 여부는 일률적으로 판단할 수 없고, 개별적 사안에서 해당 조항의 입법취지, 당사자가 조세회피를 위하여 선택한 거래의 종류 및 성질, 당사자가 회피한 세액의 크기 등의 제반 사항을 종합하여 판단하여야 한다. 국세기본법제14조제3항이 적용된 결과 어떤 행위가 조세회피행위라고 인정되면, 그가 취한 거래형식이 세법상 부인되고 일반적으로 취할 수 있는 통상의 거래형식에 따라 거래가 재구성되며, 재구성된 거래에 따라 세법이 적용된다. 다만, 거래의 재구성은 세법의 적용에 필요한 한도 내에서의 재구성을 의미하며 거래가 재구성된다고 하여 그 행위의 사법상 효과까지 부인되는 것은 아니다(서울고등법원2016누53076, 2017.3.29. 판결 참조). 다)소득세법제17조에서 과세소득으로 규정하고 있는 배당소득의 유형 중에는 의제배당이 있다. 가령, 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전의 경우 주식을 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액은 의제배당에 해당하여 배당소득으로 과세된다.
2. 청구인들이 배우자 및 자녀 등에게 주식을 증여한 후 쟁점법인이 수증인들로부터 주식을 매입ㆍ소각한 거래에 대하여 실질과세원칙을 적용하여 증여자인 청구인들에게 의제배당에 대한 종합소득세를 과세할 수 있는지에 대한 판단
- 가) 위 법리와 앞서 살펴본 사실관계 및 다음 내용으로 볼 때 청구인들에게 의제배당소득이 발생한 것으로 보아 종합소득세를 과세할 수 있다고 판단된다.
① 청구인 AAA는 자신의 쟁점법인 주식을 같은 주주인 청구인 BBB, 청구인 CCC와 주주가 아닌 배우자 및 며느리에게 증여하였고, 수증인들이 그 증여받은 주식을 쟁점 법인에 양도한 뒤 주식 소각이 이루어졌으며, 청구인 BBB, 청구인 CCC 또한 자신들이 보유하던 쟁점법인의 주식을 자신의 배우자 등에게 증여하였고, 수증인들은 그 주식을 쟁점법인에 양도하여 소각하는 등의 우회 행위 또는 다단계거래가 있었는데, 청구인들이 쟁점거래와 같이 부자연스러운 거래를 선택한 것은 청구인들이 쟁점법인에 직접 쟁점주식을 양도하고 쟁점주식 소각 후 현금증여라는 자연스러운 거래를 선택할 경우 의제배당소득 발생에 따른 통상의 종합소득세 누진세율이 적용되는 것을 회피하기 위한 것으로써 상기의 조세회피목적 이외에 다른 합리적인 사유를 찾아보기 어렵다. 또한, 청구인들 등에 대한 통지관서의 확인 문답에서도 청구인들이 쟁점주식을 직접 쟁점법인에 양도하고 소각되는 경우에 발생할 의제배당소득이 발생하지 않도록 하려는 목적에서 이러한 거래를 하였다는 사실이 나타나는바, 쟁점거래로 인하여 청구인들이 의제배당소득에 대한 종합소득세를 부담하지 않게 되는 혜택을 받는 것은 부당하다고 할 것이다.
② 청구인은 주식소각에 따른 의제배당소득이 귀속되지 않은 청구인에 대해서는 실질과세 원칙을 적용하여 소득세를 과세할 수 없다고 주장한다. 그러나, 쟁점법인의 주주는 청구인들만으로 이루어졌으며, 청구인들의 쟁점주식 증여, 수증인들의 쟁점주식 양도, 쟁점법인의 쟁점주식 소각까지 걸린 일수가 48일에 불과하고, 청구인들도 세무전문가가 쟁점거래가 상법 및 세법상 문제가 없다고 하여 진행한 사실이 확인되는데, 통지관서가국세기본법제14조제3항에 따라 쟁점거래의 실질을 청구인들이 쟁점주식을 쟁점법인에 양도 후 쟁점법인이 쟁점주식을 소각한 것으로 거래를 재구성하여 청구인들이 쟁점주식 양도 대가를 받아 배우자나 자녀 등에게 증여한 것이므로 청구인들에게 경제적 실질 내용인 의제배당소득이 발생한 것으로 보아 청구인들에게 종합소득세를 과세하려는 것일 뿐 청구인들의 증여 행위를 부인하거나 무효화하는 것이 아닌바. 수증인들에게 쟁점주식 양도에 따른 대가가 귀속되었는지는 여부는 실질과세 원칙 적용의 적법성에 영향을 미친다고 보기 어렵다.
- 나) 따라서, 통지관서가 쟁점거래에 대하여 국세기본법 제14조제3항 을 적용하여 청구인들에게 한 이 건 세무조사결과통지는 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 과세전적부심사청구는 청구주장이 이유 없다고 인정되므로국세기본법제81조의15제5항제1호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 1) 청구인들 및 통지관서는 대법원 판례(대법원 2021.9.9. 선고 2021두38925 판결)로 인용
결정 내용은 붙임과 같습니다.