청구법인이 기술지원서비스 계약과 전산지원서비스 계약을 통해 해외모회사의 노하우 또는 그 기술을 도입하였다고 볼 수 없으므로, 청구법인이 해외모회사에 지급한 기술지원서비스 대가와 전산지원서비스 대가는 법인세 원천징수 대상인 사용료소득에 해당하지 않음
청구법인이 기술지원서비스 계약과 전산지원서비스 계약을 통해 해외모회사의 노하우 또는 그 기술을 도입하였다고 볼 수 없으므로, 청구법인이 해외모회사에 지급한 기술지원서비스 대가와 전산지원서비스 대가는 법인세 원천징수 대상인 사용료소득에 해당하지 않음
이 건 과세전적부심사청구는 채택결정합니다.
1. 조사청이 사용료 소득의 근거로 제시하고 있는 Rule 등 자산 외에 기술지원을 통해 재무관리, 인사관리, 마케팅지원 등 전반적인 차원에서 다양한 서비스를 제공받고 있다. 기술지원서비스는 크게 ①거버넌스, ②지원, ③생산, ④개발 프로젝트의 네 가지 범주로 구분되는데, 각 범주 별로 2020사업연도 기준 전체 서비스 발생 시간의 33%, 26%, 17%, 24% 정도를 각각 차지하고 있다. 조사청이 사용료의 근거로 언급하는 Rule 등 자산과 관련된 비용은 2020사업연도 기준 전체 기술지원서비스 대가의 30∼40%에 지나지 않는다. 즉 청구법인은 해외모회사로부터 ‘노하우’의 전수 없이 단지 선급업무와 관련된 전반적인 ‘서비스’를 제공받는 것이다.
2. 청구법인은 기술지원에 따라 해외모회사로부터 각종 기술서비스를 제공받고 그에 대한 적정 대가로서 본사 조직부서에서 발생하는 총원가에 일정 이윤을 가산(Mark-up)한 대가를 산정하여 기술지원서비스 대가로 지급한 것이다.
3. 기술지원에 따라 청구법인이 해외모회사가 보유하는 Rule 등 자산 관련 서비스를 제공 받았다고 하더라도, 노하우 자체의 사용 권한을 허여 받은 것이 아니다. 청구법인이 소속된 그룹이 전세계 고객에 일관된 품질과 기준에 따른 서비스를 제공하기 위해, 해외모회사가 보유하고 있는 노하우를 사용하여 개발·유지해 오고 있는 Rule과 Rule의 해석·적용을 포함한 다양한 기술서비스를 제공하는 것은 필수적이다. 이 과정에서 청구법인은 Rule 등 자산과 관련한 노하우를 전수받았거나 그 사용권한을 허여 받은 것이 아니라, 해외모회사가 노하우를 사용하여 만든 산출물 및 관련 서비스를 제공받은 것이다.
4. Rule 등 자산을 제공하며 Rule의 해석·적용 서비스를 제공한 것은 기술지원에 따라 제공된 서비스의 일부(약 30～40%)에 불과하므로, 일부 노하우 허여의 성격이 들어 있다고 하더라도 기술지원서비스 대가 전체가 사용료에 해당하지는 않는다.
1. 청구법인은 해외모회사와 체결한 전산지원 계약에 따라 IT 지원서비스를 제공받고 해외모회사의 IT 본부 직원에 대한 인건비, 외부 컨설턴트 비용 등 각종 직접경비와 서버 등 하드웨어 유지·관리비용과 외부 제3자 소프트웨어 매입 원가에 적정 이윤을 가산한 금액을 지급하였다.
2. 청구법인은 전산지원 계약에 따라 어떠한 소프트웨어 관련 노하우를 제공받거나 사용할 권한을 허여 받지 않았다. 청구법인은 해외모회사가 다년간의 경험을 통해 보유하고 있는 숙련된 노하우 및 전문적 지식을 토대로 IT부문에서 제공하는 다양한 서비스를 제공받고 있는 것이다.
1. 청구법인은 기술지원서비스 대가는 인적용역을 제공받고 지급한 비용이라 주장하였으나, 그 실체는 해외모회사의 오랜 업력 등을 통해 생성된 선급기준(Rule), 전문적인 기술 IP 등 무형자산과 노하우를 토대로 한 Rule 등 자산(검사권한 부여, 검사지침 제공, 검사업무 Process)의 제공에 따른 지급비용임이 기술지원 계약서, 기술지원 카달로그, 소속 검사원들과의 인터뷰 등에 의해 확인되었다.
2. 해외모회사 소속 기술지원용역 제공 부서의 주요 업무는 선박의 신기술에 대응하기 위한 Rule 개발, 지침 개발 등 선행개발부서로 확인되었는데, 이와 관련하여 청구법인이 지급한 경비는 해외모회사의 유·무형자산을 형성하는 개발비에 해당하는 것으로서 사실상 청구법인은 해외모회사가 이미 구축한 유·무형자산(노하우, Process)을 사용하고 그 대가를 지불한 것이어서 사용료 소득에 해당한다고 할 것이다. 또한, 청구법인은 해외모회사의 유·무형자산 개발에 막대한 비용을 지불하였지만 그 산물물인 “Rule” 또는 “해석 내용에 대한 권리”의 소유권은 여전히 해외모회사에게 있어, 산출물의 결과가 용역 제공자가 아닌 제공 받은 자에게 귀속되는 인적용역과는 다르다.
3. 기술지원 용역비 계산방식과 관련해서도 청구법인이 제출한 자료에 의하면 총 발생원가의 19%～24%에 이르는 아주 높은 Mark-up율을 적용하여 청구하고 있는데, 통상적인 인적용역의 Mark-up율(5%～10%)을 상당히 초과하고 있는 것에 비추어 볼 때 이는 사용료 소득에 해당한다.
4. 검사원들이 수행하는 선급업무와 관련하여 검사원들은 Rule의 해석 문제는 자체적으로 해결하며, 만약 그러한 해석을 준다고 하여도 업무수행에 대한 책임은 해당 용역을 수행한 검사원에게 있고, 해석을 제공한 해외모회사는 아무런 보증을 하지 않는다고 답변하고 있다.
1. 전산지원은 해외모회사에서 개발한 다양한(약 65개) 종류의 WebTool 또는 개별 소프트웨어를 청구법인에 제공하고 관련 IT 인프라 개발·구입·유지비용을 청구하는 계약인데, 동 계약을 통해 청구법인에 제공되는 소프트웨어 등은 해외모회사의 150여년의 선급 노하우와 결합하여 청구법인 등 그룹 계열사의 선급 업무에 최적화되어 제공되고 있다.
2. 사용대가에 대한 청구방식은 계열사의 인원수, 업무량, 라이센스 이용수 등에 따라 개별 계산하여 청구하고 있는데, 이는 법인세법 기본통칙 93-132…8에 따른 사용료에 해당한다.
① 기술지원서비스를 제공받고 지급한 대가는 사용료 소득이 아닌 인적용역 소득이라는 청구주장의 당부
② 전산지원서비스를 제공받고 지급한 대가는 사용료 소득이 아닌 인적용역 소득이라는 청구주장의 당부
6. 국내원천 인적용역소득: 국내에서 대통령령으로 정하는 인적용역을 제공함으로써 발생하는 소득(국외에서 제공하는 인적용역 중 대통령령으로 정하는 인적용역을 제공함으로써 발생하는 소득이 조세조약에 따라 국내에서 발생하는 것으로 간주되는 소득을 포함한다). 이 경우 그 인적용역을 제공받는 자가 인적용역의 제공과 관련하여 항공료 등 대통령령으로 정하는 비용을 부담하는 경우에는 그 비용을 제외한 금액을 말한다.
8. 국내원천 사용료소득: 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리ㆍ자산 또는 정보(이하 이 호에서 "권리등"이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리등을 양도함으로써 발생하는 소득. 이 경우 제4호에 따른 산업상ㆍ상업상ㆍ과학상의 기계ㆍ설비ㆍ장치 등을 임대함으로써 발생하는 소득을 조세조약에서 사용료소득으로 구분하는 경우 그 사용대가를 포함한다.
⑥ 법 제93조제6호 전단에서 "대통령령으로 정하는 인적용역"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 용역을 말하고, "국외에서 제공하는 인적용역 중 대통령령으로 정하는 인적용역"이란 제4호에 해당하는 용역을 말한다.
1. 영화·연극의 배우, 음악가 기타 공중연예인이 제공하는 용역
3. 변호사·공인회계사·건축사·측량사·변리사 기타 자유직업자가 제공하는 용역
4. 과학기술·경영관리 기타 분야에 관한 전문적 지식 또는 특별한 기능을 가진 자가 당해 지식 또는 기능을 활용하여 제공하는 용역
3. 한국-노르웨이 조세조약 제12조【사용료】
1. 일방체약국에서 발생하여 타방체약국의 거주자에게 지급되는 사용료에 대하여는 동타방체약국에서 과세할 수 있다.
2. 그러나 그러한 사용료에 대하여는 사용료가 발생하는 체약국에서 동체약국의 법에 따라 과세할 수 있다. 그러나 만약 수취인이 동사용료의 수익적 소유자인 경우에, 그렇게 부과되는 조세는 다음을 초과해서는 아니된다. (가) 제3항 (가)에 규정된 사용료 총액의 15퍼센트, 또한 (나) 제3항 (나)에 규정된 사용료 총액의 10퍼센트
3. 본조에서 사용되는 "사용료"라 함은 다음에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금을 의미한다. (가) 영화필름을 포함하는 문학상, 예술상 또는 학술상 저작물의 저작권의 사용이나 사용할 권리, 또한 (나) 특허권, 상표, 의장이나 모델, 도면, 비밀의 공식이나 공정, 산업상, 상업상이나 학술상의 장비의 사용 또는 사용할 권리 또는 산업상, 상업상이나 학술상의 경험에 관한 정보
4. 한국-노르웨이 조세조약 제14조【독립적 인적용역】
1. 자유직업적 용역이나 독립적인 성격의 다른 활동과 관련하여 일방체약국의 거주자에 의하여 발생되는 소득에 대하여는 동일방체약국의 거주자가 그의 활동수행목적상 타방체약국내에 정규적으로 이용할 수 있는 고정시설을 가지고 있지 않는 한 동일방체약국에서만 과세한다. 만약 그가 이러한 고정시설을 가지고 있으면 그 소득에 대하여 타방체약국에서 과세할 수 있다. 다만, 이 경우에는 그 고정시설에 귀속되는 만큼의 소득에 대하여만 과세한다.
2. “자유직업적 용역"이라 함은, 내과의사, 변호사, 기술자, 건축사, 치과의사 및 회계사의 독립적인 활동과 함께 특히 독립적인 학술상, 문학상, 예술상, 교육상의 활동을 포함한다. 5) 법인세법 기본통칙 93-132…7【노하우와 독립적인 인적용역의 구분】
① 법 제93조 제8호 나목의 “정보 또는 노하우”란 지적재산권의 목적물이 될 수 있는 지 여부와 관계없이 제품 또는 공정의 산업적 재생산을 위하여 필요한 모든 비공개 기술정보로서 동 정보를 제공하기 전에 이미 존재하는 것을 말한다.
② 기술자(엔지니어)가 정형화된 전문직업적 용역이나 정형화되지는 않았으나 그 용역의 성질이 동종의 용역수행자가 통상적으로 보유하는 전문지식이나 기능을 활용하여 수행하는 용역(이하 “기술지원용역”이라 한다)은 영 제132조 제6항 제4호에 정하는 인적용역에 해당된다.
③ 제1항에서 말하는 정보 또는 노하우 해당 여부는 특히 다음 각호의 요소를 고려하여 결정한다.
1. 비밀보호규정이 있거나 제3자에게 공개되지 못하게 하는 특별한 장치가 있는지 여부
2. 기술용역제공대가가 당해 용역 수행에 투입되는 비용에 통상이윤을 가산한 금액을 상당히 초과하는지 여부
3. 사용자가 제공된 정보 또는 노하우를 적용함에 있어서, 제공자가 특별한 역할을 수행하도록 요구되는지 또는 제공자가 그 적용결과를 보증하는지 여부
④ 내국법인이 외국법인과 체결한 기술도입계약상 도입대상이 제1항의 정보 또는 노하우와 제2항의 기술지원용역으로 혼합되어 있는 경우에도 다음 각호에 따라 소득을 계산한다.
1. 계약상 제공하는 정보 또는 노하우와 기술지원용역 중 어느 부분은 당해 계약의 주된 부분을 구성하고 있고, 다른 부분은 부수적이며 보조적인 부분으로 구성되어 있는 경우에는 당해 계약상의 전체 지급대가를 그 계약의 주된 부분의 소득으로 한다. 6) 법인세법 기본통칙 93-132…8【외국법인에게 지급하는 소프트웨어의 지급대가】 국내사업장이 없는 외국법인에게 지급하는 소프트웨어 도입대가에 대한 법인세 원천징수는 다음 각 항에 의한다.
① 소프트웨어라 함은 특정의 결과를 얻기 위하여 컴퓨터 등 정보처리능력을 가진 기계장치 내에 직접 또는 간접적으로 사용되는 일련의 지시 또는 명령(이하 “프로그램”이라 한다) 및 동 프로그램과 관련되어 사용되는 설명서, 기술서 및 기타 보고서 등을 말한다.
② 소프트웨어의 국내도입자가 외국법인에게 지급하는 대가는 당해 거래의 성격에 따라 다음 각 호와 같이 구분한다.
1. 소프트웨어 저작권자로부터 당해 소프트웨어의 저작권을 양수하고 지급하는 대가 및 소프트웨어의 복제권, 배포권, 개작권 등의 사용 또는 사용할 권리의 대가는 법 제93조 제8호 가목에 규정하는 사용료에 해당한다.
2. 위 1호 이외의 방식으로 도입되는 것으로, 다음 각목에서 열거하는 경우에 지급되는 소프트웨어의 대가는 법 제93조 제8호 나목에 규정하는 사용료에 해당한다.
7. OECD 모델조세조약 주석서
11. 산업적, 상업적 또는 학술적 경험관련 정보에 대한 대가로 수취된 지급액을 사용료로 분류함에 있어 2항은 “노하우(know-how)”를 언급한다. 다양한 전문가단체나 저자(authors)들이 노하우의 정의를 하였다. ‘산업적, 상업적 또는 학술적 경험관련 정보에 대한 대가’라는 용어는 특허가 없고 일반적으로 지적재산권의 범위에 해당하지 않는 일정한 정보의 이전과 관련하여 사용된다. 이는 일반적으로 과거경험으로부터 발생하는 산업적, 상업적 또는 학술적 성격의 미공개정보에 해당하는데, 기업운영에 있어 실질적으로 적용되며 정보공개로 경제적 이익을 얻을 수 있다. 노하우의 정의는 과거경험(previous experience)에 대한 정보와 관련되므로, 대가지급자의 요청에 따른 용역수행결과 획득된 새로운 정보에 대한 지급대가는 제외된다. 11.3 이러한 두가지 형태 즉, 노하우 제공대가 및 용역 제공대가를 구분하는 것은 실무적으로 어려움을 초래할 수 있다. 다음의 판단기준은 이러한 구분을 위한 것이다:
• 노하우 제공계약은 이미 존재하고 있는 11항에 언급된 종류의 정보와 관련되거나, 개발 혹은 창작한 후에 공급되는 이런 종류의 정보와 관련되며, 또한 제공된 정보의 비밀보장과 관련한 특별 규정을 포함하고 있다.
• 용역 제공계약의 경우, 공급자는 자신의 특별한 지식, 기술 및 전문성을 사용할 필요가 있는 용역을 수행하는 것인데, 이러한 특별한 지식, 기술이나 전문성을 제공받는 당사자에게 이전할 필요는 없다.
• 노하우 제공이 포함된 대부분의 경우, 존재하는 정보를 제공하거나 존재하는 물질을 재생하는 이외에는 공급자가 계약상 할 필요가 있는 것은 일반적으로 거의 없다. 반면, 용역제공 계약은 대부분의 경우 공급자가 계약상 의무를 이행하기 위해 상당한 정도의 비용이 소요된다. 예를 들면, 제공되는 용역의 성격에 따라 공급자는 연구, 디자인, 검사, 설계 및 기타 관련활동에 종사하는 고용인의 급여와 노임을 부담해야 하거나, 혹은 동일 용역을 행하는 하청계약자에 대한 대가를 부담해야 한다.
1. 청구법인의 사업 개요 및 기술지원, 전산지원 지급내역 등
(1) 해외모회사는 약 150년 이상의 업력으로 자체 검사 Rule을 보유, 전 세계 120개 국가기관의 선박검사 업무를 위임받아 해당국의 법률에 따라 검사업무를 수행하는 국제해사기구(IMO)에 등록된 회원사로, 청구법인은 해외모회사가 100% 지분을 투자하여 설립한 2021년 매출액 975억원 규모의 법인이다.
(2) 청구법인은 국내 조선 Big3회사와 여러 군소 조선소에서 건조되는 선박과 해당 선박에 설치되는 기자재의 검사(감리)를 주업으로 수행하며, 기타 여러 산업분야의 안전, 환경관련 컨설팅 업무를 부수적으로 수행하고 있다. 청구법인은 해외모회사로부터 선급용역 관련 기술지원 및 전산시스템 등 유·무형의 자산을 제공받아 국내 조선소 등에 선급용역 서비스를 수행하고 있는데, 양사의 거래흐름은 아래와 같다. < 그림 >
2. 사용료 소득과 인적용역 소득의 구분기준
3. 기술지원서비스 관련 기본 내용과 양당사자 세부 주장 및 관련 증빙 검토
(1) 조사청이 사용료 소득의 근거로 제시하고 있는 Rule 등 자산 외에 기술지원을 통해 다양한 서비스를 제공받고 있다(구분기준①, ⑤ 관련). (가) 청구법인 주장 내용
① 기술지원서비스는 관련 카탈로그에서와 같이 (i)거버넌스, (ii)지원, (iii)생산, (iv)개발 프로젝트의 네 가지 범주로 구분되는데, 각 범주 별로 2020사업연도 기준 전체 서비스 발생 시간의 33%, 26%, 17%, 24% 정도를 각각 차지하고 있다. 조사청이 사용료의 근거로 언급하는 Rule 등 자산과 관련된 비용은 2020사업연도 기준 전체 기술지원서비스 대가의 30∼40%에 지나지 않고, 거버넌스 관련 비용의 대부분은 이와 무관한 능숙도, 고객서비스관리, 품질, 국제 규제 및 기국 법령, 재무, 인사, 성과모니터링으로 기술지원서비스 대가의 약 23%에 해당한다. 그 외 45% 또한 고객 마케팅, 검사 과정에서 발생하는 다양한 질의에 대한 해석, 기국 법령해석, 품질 이슈 처리 등의 생산지원, 문서 양식이나 템플릿과 같은 문서 지원, 기자재나 제조업체 승인, 자회들이 발행한 검사 서류의 검토 및 최종 선급 인증서 발행, 채권 추심 등의 서비스 제공과 관련되어 있다.
② 기술지원서비스는 주로 해외모회사의 MGU, MC, MO 세 부서에서 제공되는데, 청구법인에 청구되는 기술지원서비스 대가와 주로 관련되는 부서는 그 중에서도 MGU와 MC이다. MGU에는 2020사업연도 기준 145명의 임직원이, MC에는 741명의 임직원이 있고, 임직원이 기술지원서비스를 위해 총 투입한 시간은 2020사업연도 기준 약 630,000시간이다.
③ 해외모회사가 기술지원에 따라 제공하는 서비스의 항목별 구체적인 예시를 들면 아래와 같은데, Rule 등 자산 외에 다양한 분야에서 다양한 서비스를 제공받고 있음을 알 수 있다.
④ 우선, ‘거버넌스’ 중 ‘규칙 및 기준’과 관련하여 해외모회사는 주기적으로 (i)그룹의 워크 프로세스, 시스템, 역량(Competence) 및 툴(Tool) 등 선급 서비스 수행 방식에 대한 정책 및 원칙 수립 및 관련 서비스 문서(규칙 및 지침 등)의 유지 개발, (ii)선급 관련 글로벌 및 중요 케이스 처리, (iii)규칙 및 지침 위반의 예외 제공 여부 결정, (iv)선급 활동의 품질에 관한 기준 설정 및 모니터링 등의 서비스를 제공하고 있다. 이와 같은 서비스 제공은 구체적으로 해외모회사의 MCS 부서에서 이루어지고 있다.
⑤ ‘거버넌스’ 중 ‘고객서비스관리’ 관련하여 해외모회사가 (i)매년 고객과 회의를 개최하고, (ii)정기적으로 글로벌 주요 고객에 대해 보고서를 작성하여 발표, CSM 뉴스레터를 제공하며, (iii)청구법인 직원으로부터 개별적으로 고객 회의에 사용될 프레젠테이션 자료의 검토를 요청 받아 검토하는 등 고객서비스관리 서비스도 제공한다는 점을 확인할 수 있다.
⑥ ‘거버넌스’ 중 ‘규제 인터페이스’ 관련하여서는 해외모회사가 기국 계약 체결에 관여하였을 뿐만 아니라, IACS, IMO 등 각종 국제 규제 동향 프로젝트들에 참여하여 왔다는 설명을 확인할 수 있다.
⑦ ‘거버넌스’ 중 ‘재무’와 관련하여 해외모회사는 (i)가격 설정, (ii)컨트롤, (iii)글로벌 계약 체결 및 인보이스 발행과 견적 관리, (iv)고객 데이터 및 인보이스 발행, (v)신용 관리 등 업무를 수행한다. 보다 구체적인 예시로, 위 (i)과 관련하여 해외모회사 직원은 신규 서비스의 가격 책정을 포함하여 다양한 지역에서 개진되는 의견을 토대로 내부 및 외부 가격 리스트를 매년 업데이트하여 계획, 작성 및 이메일을 통해 공표한다. 아울러 해외모회사의 가격결정팀은 이와 같은 가격 리스트가 실제 지켜질 수 있도록 보장한다. 이를 토대로 청구법인은 해외모회사로부터 가격 책정 관련 서비스를 제공 받음으로써 글로벌 가격 정책에 부합하면서도 동시에 현지의 시장 상황에 맞는 가격을 설정할 수 있게 된다.
⑧ ‘거버넌스’ 중 ‘인사’와 관련하여 해외모회사는 전세계 지역에서 일관되고 전문적인 인사 정책이 운영될 수 있도록 보장하기 위하여 전략적이고 운영적인 인력 개발 및 실행을 담당하고 있다. 해외모회사 내 (i)인사 팀장(HR Director)을 포함한 4명의 정규 직원으로 구성된 해상 인사(Maritime HR), (ii)11명으로 구성된 역량 및 학습(Competence & Learning), (iii)3명으로 구성된 인사 노무 자문(HR Labor Advisory) 부서가 존재한다. 구체적으로 위 부서들이 제공하는 서비스에는 인사 전략 개발, 인사 보고 및 분석, 인력 충원 계획, 직원 관계 관리, 조직 설계 및 개발, 채용, 보상 관리, 개별 성과 관리, 재능 및 인계 관리, 리더십 개발, 내부 인사 커뮤니케이션 등이 있으며, 관련하여 여러 코스(Course)의 수업을 지속적으로 개최, 진행하고 있다.
⑨ ‘지원’ 중 ‘마케팅’ 관련하여 해외모회사는 (i)시시때때로 이루어지는 언론 요청에 따른 기사 게시, 외부 전시 및 컨퍼런스, 온라인 컨퍼런스, 브로셔 준비 및 디지털 채널과 브랜드 관리 등의 마케팅 커뮤니케이션, (ii)그룹 및 경쟁사들의 기존 실적 및 향후 기대 사항을 요약한 월별 세일스리포트 발간 및 정기적인 간격을 두고 이루어지는 시장 전망 프레젠테이션 제공 등 마켓 지식 공유, (iii)청구법인이 한국 시장 마케팅 과정에서 필요한 정보를 수집하여 다양한 프레젠테이션을 통해 제공하는 등 구체적인 프로젝트 기회에 관하여 글로벌 견해를 가진 본사 입장에서 자금 조달 메커니즘과 수주 방법도 고려하여 수시로 자문해주는 서비스를 제공하고 있다.
⑩ 만약 해외모회사가 보유하고 있는 ‘노하우’가 그대로 청구법인에 제공되어 청구법인이 해당 ‘노하우’의 제공 및 사용 권한을 허여 받았다면 해외모회사로서는 이상에서 살펴본 바와 같이 청구법인이 사업과 관련하여 계속하여 각종 의사결정을 내리고 업무를 수행함에 있어 청구법인에 개별적으로 메일로 답변을 하거나, 매년·매월 또는 정기적·주기적으로 재무관리, 인사관리, 마케팅지원 등 전반적인 차원에서 서비스를 제공할 필요가 없을 것이다. 따라서 이러한 사정은 해외모회사로부터 청구법인에 ‘노하우’의 전수는 없이 단지 ‘서비스’의 제공만이 있었음을 여실히 드러낸다. (나) 관련 증빙 검토
① 청구법인은 ‘거버넌스’ 중 ‘규칙 및 기준’과 관련하여 해외모회사의 MCS부서가 선급 활동의 품질에 관한 기준 설정 및 모니터링 등 다양한 서비스를 제공하고 있다는 주장과 관련한 증빙을 아래와 같이 제시하고 있다. < 그림 >
② 청구법인은 ‘거버넌스’ 중 ‘고객서비스관리’와 관련하여 아래의 증빙을 제시하였는데, 해외모회사가 고객과의 회의개최, 뉴스레터 제공, 청구법인의 고객회의 프리젠테이션 자료 검토 등 서비스를 제공한 것과 관련된 내용이다. < 그림 >
③ 청구법인은 ‘거버넌스’ 중 ‘규제 인터페이스’와 관련하여 해외모회사가 IACS, IMO의 국제 규제 동향 프로젝트에 참여해 왔다는 증빙을 아래와 같이 제시하였다. < 그림 >
④ 청구법인은 ‘거버넌스’ 중 ‘재무’와 관련하여, 청구법인이 해외모회사로부터 가격 책정 관련 서비스를 제공받는 것과 관련된 증빙을 아래와 같이 제시하였다. < 그림 >
⑤ 청구법인은 ‘거버넌스’ 중 ‘인사’와 관련하여, 해외모회사의 인사 관련 부서가 청구법인에 제공하는 여러 코스의 교육과정에 대한 증빙을 아래와 같이 제시하였다. < 그림 >
⑥ 청구법인은 ‘지원’ 중 ‘마케팅’과 관련하여, 해외모회사가 언론요청에 따른 기사 게시, 세일스리포트 발간 및 시장 전망 프리젠테이션 제공 등의 활동을 해왔다는 증빙을 아래와 같이 제시하였다. < 그림 >
⑦ 청구법인은 부사장이 조사청과의 인터뷰 과정에서 답변한 내용을 제시하였는데, 부사장은 Rule 등 자산 외에 해외모회사가 제공하는 다양한 서비스에 대해 설명하고 있다.
(2) 기술지원서비스 대가는 발생원가에 적정 이윤을 가산(Mark-up)한 것이다(구분기준④ 관련). (가) 청구법인 주장 내용
① 기술지원서비스 대가는 아래와 같은 6단계를 따라서 결정된다. < 표 >
② 기술지원서비스 제공을 위해 발생한 비용과 관련하여 청구법인은 기술지원서비스를 제공하는 조직인 MGU, MC, MO에 대한 기술지원서비스 관련 손익계산서를 제출하였는데, 동 손익계산서의 비용 항목은 기술지원서비스 발생원가의 세부 구성내용을 보여주고 있다. 일례로 해외모회사의 MGU부서의 기술지원서비스 관련 2020사업연도 손익계산서상 총 발생원가는 430백만 크로네(노르웨이 통화)이다. MGU부서에는 145명의 임직원이 있으며, 총 발생원가 중 가장 큰 금액은 인건비로 183백만 크로네이며, 그 외에 감가상각비, 교육훈련비, 여비 교통비 등이 있다. OECD Model Commentary에서 언급하고 있는 인적용역의 경우, 신체에 부수되어 제공되는 노무, 기능, 기술 등의 서비스를 제공하는 것으로 계약상 의무를 이행하기 위해 공급자가 고용인에 대한 급여 및 유사한 역할을 하는 외부 계약자에 대한 높은 수준의 지출을 부담한다고 하고 있는데 해외모회사의 경우 발생 비용의 42%가 급여성 경비이다.
③ 조사청은 기술지원서비스 대가의 Mark-up율이 높으므로 사용료라고 하고 있는데, 해외모회사가 적용하는 Mark-up율은 선급용역을 제공하는 자회사들이 과거 5년 동안 제3자에게 제공한 선급용역에 대한 원가대비 이익율의 평균을 적용한 것이다. 즉, 자회사들도 평균적으로 기술지원서비스 대가에 적용한 Mark-up율에 상당하는 이익을 얻고 있다는 의미로 이는 과하지 않은 수준이다. 특히, 청구법인의 경우, 총영업비용에서 관계사에게 지급한 용역비를 제외한 자체 영업비용 대비 영업이익을 계산하면 발생 비용 대비 Mark-up율은 과거 5년 평균 52.59%에 이른다. (나) 관련 증빙 검토
① 청구법인과 해외모회사가 체결한 기술지원 계약서 중 가격결정과 관련된 내용을 살펴보면, 수수료 기준은 해외모회사가 용역을 제공하는데 대한 실제 비용(기록된 시간, 시간당 요율 및 직접/간접 비용을 기록함)과 이익가산액(Mark-up)의 합으로 구성되며, Mark-up율은 해당 연도 이전 과거 5년간 그룹이 달성한 실제 마진의 평균으로 결정된다고 규정되어 있다.
② 청구법인은 해외모회사의 MGU부서의 기술지원서비스 관련 2020사업연도 손익계산서를 아래와 같이 제시하였는데, 총발생원가 430백만 크로네 중 인건비는 42.56%인 183백만 크로네임이 확인된다. < 표 >
③ 청구법인은 기술지원서비스 대가의 Mark-up율(19%∼24%)이 청구법인의 관계사를 제외한 제3자 매출 관련 영업비용 대비 Mark-up율 평균(52.59%)보다 낮아 과하지 않은 수준임을 주장하며 아래의 계산자료를 제시하였다. < 표 >
(3) Rule 등 자산도 노하우의 이전이 아니라 해외모회사가 가지고 있는 노하우를 사용하며 만든 산출물을 이용하는 과정에서 필요한 서비스를 제공받은 것이다(구분기준①, ② 관련). (가) 청구법인 주장 내용
① 그룹의 선급 규정, 기준 및 권고사항 등은 그룹 웹사이트에 공개되어 있어 애초에 미공개지식이 아니므로, OECD 주석에 따른 노하우의 정의에 충족하지 않는다. 물론 그룹이 개발하여 내부적으로 관리하고 있는 업무 프로세스 지침 등 자산은 외부에 공개되어 있지 않고, 검사관들이 선급 업무를 수행하는데 있어 중요하게 사용하고 있으며 해외모회사는 해당 자산을 개발하고 유지하기 위하여 많은 비용과 인력을 투입하고 있다는 점에서, 해당 자산의 개발 및 유지에 해외모회사가 보유하는 노하우를 사용하여 개발하였다고 볼 수는 있다.
② 그러나, 어디까지나 청구법인은 기술지원서비스에 따라 해외모회사로부터 Rule 등의 자산을 제공받고 이에 대한 해석, 적용에 관한 서비스를 제공 받을 뿐, 청구법인 스스로 Rule 등의 자산에 대한 개발 및 관리에 필요한 노하우를 전수받거나 제공받지는 않았다. 기술지원서비스에는 청구법인이 전수 받은 노하우를 다른 제3자에게 제공하지 못한다는 등 비밀유지의무를 부과하는 조항은 없다. 즉, Rule 등 자산은 해외모회사가 보유하고 있는 노하우 등이 활용되어 마련된 산출물에 지나지 않는다(대구지방법원2009구합2711, 2010.6.23. 참조).
③ 한편 Rule 등 자산은 그 자체로는 의미가 없다. 그룹은 선급회사이자 공인선박검사기관(RO)으로서 전세계에 동일한 품질과 기준에 따라 서비스를 제공해야 한다. 이에 해외모회사는 중앙 집중적으로 업무 프로세스를 개발하고 청구법인 등 현지법인은 이를 기준으로 선급업무를 수행한다. 그룹이 전세계 고객에 일관된 품질의 서비스를 제공하기 위해 청구법인은 기술지원에 따라 해외모회사로부터 Rule 등과 Rule의 해석, 적용을 포함한 기술 서비스를 제공받는 것이 필수적이다. 이처럼 해외모회사 직원(사람)의 기술서비스 제공이 지속적이고 일관되어야만 청구법인은 최적의 프로세스를 통해 선급 업무를 문제없이 수행할 수 있다. 따라서 기술지원서비스에 따른 해외모회사의 의무 이행은 단지 어떠한 노하우 등을 통해 산출된 Rule 등 자산을 청구법인이 사용할 수 있도록 제공하는 것에 그치는 것이 아니라, Rule과 그 해석·적용을 포함한 다양한 기술지원서비스를 지속적으로 제공하고 있다.
④ Rule 등 자산에서 발생하는 비용의 배분과 관련하여, 해외모회사는 Rule 등 자산을 개발, 유지, 해석 적용하는 등의 작업(서비스)를 수행하는데, 이때 발생하는 연간 근무시간에 상당하는 인건비 등 비용이 총 발생원가에 포함된다. 이와 같이 집계 및 배분된 총 발생원가에 적정이윤을 가산한 금액을 청구법인에 기술지원서비스 대가로 청구할 뿐이다. 청구법인이 기술지원서비스 대가를 지급한 후 해외모회사의 이익 수준보다 훨씬 높은 수준의 이익을 실현하였다는 점에서도 사용료로 볼만한 엄청난 금액을 청구하는 것이 아님을 알 수 있다. (나) 관련 증빙 검토 청구법인과 해외모회사가 체결한 기술지원 계약서를 살펴보면, 청구법인이 제공받는 기술지원서비스에 대한 비밀유지 관련 조항은 명시적으로 규정하고 있지는 않는 것으로 확인된다.
(4) Rule 등 자산의 제공은 기술지원서비스의 극히 일부에 불과하고 나머지 대부분은 순수한 서비스에 해당한다(구분기준⑤ 관련). (가) 청구법인 주장 내용
① 기술지원서비스 카탈로그에서와 같이 기술지원서비스의 상당부분은 Rule 등 자산과 무관한 관련 규정의 update, 선주나 조선소 등 외부 관련자들을 대상으로 하는 마케팅 및 사업개발, 기국과의 관계, IACS와의 관계, 재무, 인사 등이 상당 부분을 차지하며, Rule 등 자산의 제공은 기술지원서비스의 일부(약 30%∼40%)에 불과하다.
② 그런데 정보(노하우)의 이전과 인적용역이 복합되어 있는 경우 계약의 주된 목적이 인적용역 제공인 이상 지급된 대가 전부 인적용역 소득으로 보아야 하므로(법인세법 기본통칙 93-132…7 제4항), 가사 백 보를 양보하여 Rule 등 자산의 개발 및 유지에 관련된 서비스에 일부 노하우 허여의 성격이 들어 있다고 하더라도, 기술지원서비스 대가 전체가 사용료에 해당한다는 견해는 타당하지 않다. (나) 관련 증빙 검토 청구법인이 제시한 기술지원 Cost Base Breakdown Excel 자료에 의하면, 2020사업연도 기준 전체 기술지원 발생원가는 1,004백만 크로네인데, Rule 등 자산 관련 비용은 293백만 크로네로 29%를 차지하는 것으로 확인된다.
(5) 해외모회사는 청구법인과 같은 자회사에 검사권한을 자동으로 부여하고 있으며, 청구법인이 수행한 검사업무 결과에 대해 연대책임(보증)을 부담한다(구분기준③ 관련). (가) 청구법인 주장 내용
① 조사청은 기술지원서비스 대가가 해외모회사가 부여한 검사권한에 대한 대가이므로 사용료 소득에 해당한다고 주장하고 있으나, 검사권한은 청구법인이 해외모회사의 통제를 받는 해외모회사의 자회사 또는 계열사에 해당하는 한 자동적으로 부여된다.
② 한편 조사청은 청구법인의 검사업무에 대해 해외모회사가 책임이나 보증을 부담하지 않는다고 주장하나 이는 타당하지 않은 주장이다. 안전과 환경오염을 중시하는 선급 사업에 있어 그러한 검사권한이 부여되기 위해서는, 법정 검사 또는 선급서비스와 관련하여 해외모회사는 해당 서비스에 대한 내부통제와 관련하여 상당한 요건들을 갖추어야 한다. 이에 따라 그룹의 관리시스템에 대해서는 IMO나 기국으로부터 정기적인 감사가 이루어지므로, 지속적인 유지보수가 필요하다. 즉 해외모회사는 조직의 대표로서, 선급단체로서 지위를 유지하고 소속된 자회사들이 현지에서 선급 서비스나 법정 검사 서비스를 기준이나 법규정에 맞도록 수행할 수 있도록 지원하는 한편, 각 자회사가 제공하는 서비스의 품질을 관리 감독하고 필요한 품질관리시스템을 마련할 의무가 있는 것이다. 또한, 청구법인이 수행한 검사업무의 결과에 대해서는 해외모회사가 연대책임을 부담한다. (나) 관련 증빙 검토
① 청구법인이 해외모회사와 체결한 기술지원서비스 계약서에 의하면, ‘기술지원 용역의 범위’에 청구법인이 이용할 수 있는 기술지원 용역은 기술지원, 제공되는 최종 서비스의 품질 보증 및 표준의 유지, 표준 글로벌 프로세스 및 서비스라고 적시되어 있다.
② 청구법인은 해외모회사가 청구법인이 수행한 검사업무에 대해 연대책임을 부담한다는 주장에 대한 증빙으로 아래와 같이 EU Regulation 번역본을 제출하였다. 동 번역본 제4조 등에 의하면 청구법인과 그 자회사인 해외모회사는 유럽집행위원회로부터 인정(검사권한)을 부여 받은 단체에 해당하고, 그 단체는 전 세계적으로 서비스를 제공해야 하며 연대책임을 부담해야 한다고 규정하고 있다. < 표 >
③ 한편, 위 EU Regulation 제3조 등에 의하면, 단체(선급회사)에 인정을 부여할 수 있는 권한을 가진 유럽집행위원회가 단체들의 요건(특별 최소 기준) 충족여부를 평가하여 기준 미준수 시 인정이 취소될 수 있으며, 관련 부속서Ⅰ의 특별 최소 기준에 의하면, 인정된 단체는 규칙 및 절차 준수여부 및 이와 관련된 서비스품질을 측정하기 위한 내부 시스템과 고용된 조사원이 수행한 활동과 작업을 모니터링하는 감독 시스템 등 내부통제제도를 마련하도록 규정하고 있다. < 표 >
(6) ‘Rule 등 자산 외에 청구법인의 업무와 직접 관련 있는 용역제공은 확인되지 않으며, 있다 하더라도 개별 프로젝트와 무관한 선행기술개발’이라는 조사청 주장에 대한 항변(구분기준⑤ 관련) (가) 조사청은 해외모회사의 기술지원용역을 제공하는 부서의 주요 업무는 탈탄소화, 자율 운항, 친환경 연료 사용 엔진 등 선박의 신기술에 대응하는 선행개발부서로 청구법인이 개별 수행하는 프로젝트에 직접 대응되는 기술지원용역이라는 사실이 확인되지 않았다고 주장하고 있으나, 조사청의 주장은 아래와 같은 이유에서 타당하지 않다. (나) 먼저, 조사청은 기술지원서비스를 제공하는 부서의 주요 업무는 선행개발이라고 하고 있으나, 오히려 기술지원서비스를 제공하는 부서의 2020사업연도 전체 투입 시간(약 630,000시간)의 대부분은 고객 서비스관리, 재무, 인사, 마케팅, 생산지원 등에 투입(491,069시간)되어 선행기술과는 무관하게 발생한다. (다) 또한, 청구법인이 수행하는 프로젝트와 직접 대응되지 않기 때문에 용역이 제공되지 않았다는 조사청의 주장은 기술지원서비스 대가와 같은 간접청구방식의 용역 거래는 세법상 인정되지 않는다는 것으로 이해된다. 그러나 해외모회사가 청구법인에 제공하는 용역에는 개별 프로젝트에 직접 대응하는 용역도 있고 그렇지 않은 용역도 있다. 기술지원에 의해 제공되는 용역은 후자에 해당하며, 도면 승인, 공장 승인, 서비스 승인, 형식 승인 등의 용역은 전자에 해당하는 용역으로, 해외모회사는 거래 대상 용역의 특성에 따라 서로 다른 청구 방식을 사용하여 거래하고 있는 것이다. 기술지원서비스는 일상적으로 지속적으로 제공되는 용역이며 특정 프로젝트로 추적이 가능하지 않거나 추적의 실익이 없는 거래이므로 간접청구방식을 취하고 있을 뿐이다. 이러한 간접청구방식의 거래는 2006년에 도입된 국제조세조정에 관한 법률 시행령제12조가 인정하는 거래(경영관리, 금융자문, 지급보증, 전산지원 및 기술지원, 그 밖에 사업상 필요하다고 인정되는 용역의 거래)로, 동 시행령상 거래유형 중 기술지원은 기술지원, 전산지원은 전산지원에 해당한다.
(1) 기술지원서비스의 실체는 해외모회사가 전적으로 소유하고 있는 노하우의 집합체인 Rule 등 자산(검사권한, WebTool, 검사업무 프로세스)의 제공이다(구분기준①, ② 관련). (가) 조사청 주장 내용
① 해외모회사는 150여년 간의 노하우를 바탕으로 한 검사권한, WebTool, 검사업무 프로세스, 전산시스템 등의 유·무형자산을 전적으로 소유하고 있다. 검사 Rule은 해외모회사 소유로 자체 운영 중인 홈페이지에서 누구나 검색 가능하나, 그 Rule을 적용하여 검사할 수 있는 권한과 인증서를 발행할 수 있는 권한은 해외모회사만이 보유하고 있다. 검사지침·검사업무 프로세스는 해외모회사로부터 해당 System에 Login 가능한 ID와 PW를 부여받은 사람만이 접근할 수 있음을 확인하였다. 해외모회사의 Rule은 마치 법전 같은 것으로 이를 실제 적용하여 검사하기 위한 세부적 검사지침과 운영지침, 프로세스 등을 보유하고 있고, 이를 청구법인을 포함한 전 세계 검사원들에게 제공하고 있는데, 이는 제3자에게 공개되지 않는다.
② 해외모회사는 각 기국으로부터 검사대행 업무를 부여받고 있는데 그들이 보유한 고유한 검사권한을 청구법인 소속 검사원들에게 직접 부여하고 있는 것으로 확인되었다. 검사권한은 해외모회사의 관련 시스템을 통해 검사원의 레벨을 부여함으로써 부여되는데, 이러한 레벨이 주어지지 않는다면 청구법인은 아무런 계약을 획득할 수 없다.
③ 해외모회사는 원활한 검사를 수행하기 위하여 청구법인을 포함한 글로벌 검사원들이 필수적으로 사용하는 WebTool을 개발하여 제공하고 있으며, 이는 국세청의 NTIS와 유사하다고 이해하고 있다. 조사청은 청구법인 소속 검사원들과 인터뷰를 하였는데, 검사원들은 기술지원서비스는 (i)검사권한 부여, (ii)검사지침 제공, (iii)필수 시스템인 WebTool의 제공, 이 3가지가 전부이거나 대부분이라고 진술하고 있다.
④ 한편, 기술지원서비스의 여러 항목 중 Rule 등 자산을 포함한 거버넌스, 전산시스템 지원 등은 그 실체가 확인되나 그 외 항목(마케팅, 생산지원, 프로젝트 개발 등)은 실체가 확인되지 않는다. 조사청은 해외모회사가 제공했다는 그 외 항목과 관련된 서비스에 대해 청구법인이 서비스 제공 요청을 했는지에 대한 증빙(메일 등)을 요청하였지만 제출된 것이 없고, 해외모회사 소속 직원들이 일한 시간 데이터를 제출하였다. 이러한 자료가 청구법인의 업무와 어떻게 연관되어 있는지는 설명되지 않았고, 그러한 시간의 결과물이 어떻게 사용되었는지는 막연한 추정에 근거하여 청구법인에 간접적으로 제공되었다고 주장만 할 뿐이다. 일반적으로 용역거래는 그 용역 제공을 요청하고 그 요청에 따라 수행되는 것임에도 청구법인은 그에 대한 자료를 제출한 바 없고, 생산지원은 무엇이며, 프로젝트 개발은 무엇인지 마케팅의 내용은 무엇인지 등에 대해서도 아무런 자료 제출 없이 단지 투입시간을 근거로 제시하면서 실제로 그 용역을 제공하였다는 주장만 하고 있을 뿐이다. 또한, 청구법인은 기술지원서비스가 간접청구방식의 용역거래라고 주장하고 있는데, 간접청구라는 것은 매니지먼트 서비스와 같이 결재내용이 수·발신되고 결재내용이 확인되는 등 용역이 실제 공급된 사실이 명확히 확인되지만, 개별 프로젝트에 직접 대응되지 않아 특별한 방식(매출액 기준, 사용시간 기준 등)으로 배부하여 청구하는 것을 말하는 것이지, 청구법인과 같이 그 서비스 실체가 확인되지 않는 것을 간접청구하고 있다는 주장은 받아들이기 어렵다. (나) 관련 증빙 검토 조사청은 기술지원서비스의 실체가 검사권한, 검사지침, 검사업무 프로세스 제공이라는 주장과 관련하여, 검사원들과의 인터뷰 내용을 아래와 같이 제시하였다. < 표 >
(2) 기술지원서비스를 제공하는 해외모회사 소속 부서의 주요업무는 Rule의 개발 등 선행개발부서로 확인되는데, 청구법인이 지급한 관련 개발비는 이미 만들어진 유·무형자산의 사용료 대가에 불과하고, 개발로 인한 산출물 또한 해외모회사에 귀속된다(구분기준① 관련). (가) 해외모회사에서 임의 제출한 해외모회사 조직도 상 기술지원서비스를 제공하는 부서의 주요 업무는 선박의 신기술에 대응하기 위한 Rule 개발, 지침 개발 등 선행개발부서로 확인되었다. 해외모회사는 선박 자율운항, 탈 탄소화 등 친환경 연료사용 엔진, 초대형화 등에 부응하기 위해 각 조선소 및 기자재 업체들과 협력하면서 혁신기술의 원리 등을 연구하여 이에 상응하는 검사 Rule을 개발․수정․보완하는 업무를 계속적으로 수행하면서 해외모회사 역시 발전해 나가고 있다. 이러한 개발부서의 업무들이 청구법인이 개별 수행하는 Project에 직접 대응되는 기술지원용역이라는 사실은 확인되지 않는다. (나) 즉 해외모회사가 수행하는 Rule의 개발·수정 활동에 지불된 비용은 청구법인이 수행하는 개별 Project에 대응되는 경비가 아니며, 해외모회사의 유·무형의 자산을 형성하는 개발비에 해당한다. 해외모회사는 청구법인의 개별적 요청에 따라 이러한 개발용역을 수행하는 것이 아니라 해외모회사 스스로가 경쟁에서 생존하기 위해 개발하는 것에 불과하고, 선행개발업무 관련 비용을 청구법인에 배부한 것이다. 청구법인은 해외모회사가 이미 구축하고 개발활동으로 지속적으로 업데이트되는 유·무형자산(노하우 등)을 사용하고 그 대가를 지급한 것으로 사용료 소득에 해당한다. (다) 한편, 위와 같은 개발활동이 인적용역이라면 그 산출물인 “Rule” 또는 “그 해석에 대한 권리”가 청구법인에 귀속되어야 할 것이나, 산출물의 소유권은 여전히 해외모회사에게 있다. 관련 판례(대법원2015두950, 2015.6.24. 등)에 의하면 인적용역에 의한 산출물은 그 제공받은 자에게 귀속되거나, 그 산출물로 특정 대상물이 제조 또는 완성되어 그 소유자에게 귀속되는데, 해외모회사의 개발활동의 산출물은 해외모회사에 귀속되므로 관련 비용은 사용료 소득에 해당한다고 할 것이다.
(3) 기술지원서비스 대가의 Mark-up율은 총 발생원가 대비 19%∼24%로 인적용역의 통상 Mark-up율을 상당히 초과한다(구분기준④ 관련). (가) 기술지원의 용역비 계산방식은 해외모회사에서 발생된 원가(주로 인건비)에 사업부분별 Mark-up율을 적용하여 청구받는다고 주장하였으나, 조사청의 제출요구에 의해 제출받은 Invoice에서는 확인되지 않는다. 약 3개월이 소요되어 제출한 자료에 의하면 총 발생원가에 19%～24%에 이르는 아주 높은 Mark-up율을 적용하여 청구하고 있는데, 통상적인 인적용역의 Mark-up율(5%～10%)을 상당히 초과하고 있는 점에 비추어 사용료 소득에 해당한다고 할 것이다. (나) 한편, 청구법인은 기술지원서비스 대가의 Mark-up율이 자회사들의 5년간의 제3자에게 제공한 선급용역의 원가대비 이익률 평균으로 적정하다고 주장하고 있으나, 이전가격 체계에 있어 정상가격 산정을 위한 비교대상업체 선정은 제3자간의 거래에서 실현된 통상의 이익률을 적용해야 하는 것이므로, 본사의 무형자산을 사용하는 자회사 및 관계사의 5년간의 평균 원가대비 이익률이 통상적인 인적용역소득의 Mark-up율이라는 주장은 타당하지 않다.
(4) 해외모회사는 청구법인의 검사업무의 결과에 대해 아무런 보증을 하지 않는다(구분기준③ 관련). (가) 검사원들은 조사청과의 인터뷰에서 대부분의 Rule 해석 문제는 자체적으로 해결하며, 만약 해외모회사가 그러한 해석을 준다고 하여도 업무수행에 대한 책임은 해당 용역을 수행한 검사원에게 있고, 해석을 제공한 해외모회사는 아무런 보증을 하지 않는다고 답변하고 있다. 청구법인이 수행하는 업무에 필요한 Rule의 개발 또는 해석에 대한 용역을 수행해줄 것을 해외모회사에 요청한 근거를 e-mail 등 형식에 구애됨이 없이 제출할 것을 요청하였지만 제출된 자료는 거의 없다. (나) 청구법인은 EU Regulation을 제시하며 검사업무 결과에 대해 해외모회사가 연대책임(보증)을 부담한다고 주장하는데, 검사업무 결과에 대한 보증은 한도에 따라 1차적으로 청구법인이 책임을 부담하고 그 한도를 초과하는 범위에 대해서 그 명성에 대한 책임으로 해외모회사가 연대책임을 부담하는 것이다. 게다가 해외모회사가 연대책임을 부담하는 범위는 청구법인이 사용하는 무형자산에 대한 보증이 아니라 검사업무의 결과, 즉 하자로 밝혀지는 검사업무 그 자체에 대한 보증책임이다.
(5) 타 선급사 과세사례 조사청은 해당 기술지원의 내용이 특별한 노하우임을 명백히 확인할 수 있는 타 선급사의 노하우 허여 계약서를 확보하였으며, 타선급사의 한국지점에 대한 세무조사결과 본사 등에서 제공한 검사용역을 노하우 등의 무형자산의 제공에 따른 사용료 소득으로 보아 원천세 과세한 사실이 있다.
4. 전산지원서비스 관련 기본 내용과 양당사자 세부 주장 및 관련 증빙 검토
① IT Infrastructure 및 IT 운영 지원 서비스: 그룹 글로벌 데이터 플랫폼 운영 및 유지 관리, 전세계 계열사들이 사용하는 사업부문별 애플리케이션 및 플랫폼 유지관리, 글로벌 IT Help desk, IT 관련 보안 서비스의 상시 운영
② IT 구매 서비스: 전세계 사업 수행 계열사들이 사용하는 제3자 소프트웨어 라이선스 계약 관련 구매 및 유지 관리 위와 같이, 전산지원서비스에는 ①해외모회사가 그룹 차원에서 갖추고 있는 IT infrastructure의 유지 관리나 각종 IT 운영 지원 서비스와 ②해외모회사가 외부 제3자 vendor인 Microsoft Office, Oracle Finance로부터 소프트웨어 및 Cloud 서비스를 구입하여 그룹 IT 시스템을 구축하고 관리하는 것이 포함되어 있다. 전산지원 서비스 카탈로그를 통해 확인되는 60여 종류의 소프트웨어 중 주요 소프트웨어를 열거하면 아래와 같다. < 표 >
(1) 전산지원에 따라 청구법인이 해외모회사로부터 소프트웨어의 사용 및 지원서비스를 제공받았을 뿐, 관련 노하우를 제공받거나 노하우 사용 권한을 허여 받은 것이 아니다(구분기준① 관련). (가) 전산지원에 따라 지급된 전산지원서비스 대가를 과세대상 사용료 소득으로 보기 위해서는 어떠한 비밀(비공개) 정보 등 노하우가 제공되거나 노하우의 사용 권한이 청구법인에 허여 되어야 할 것인데, 그러한 사실이 없다. 청구법인이 해외모회사와 체결한 전산지원은 해외모회사가 보유하는 ‘소프트웨어’에 내재된 ‘노하우’를 청구법인에게 전수하거나 노하우의 사용 권한 허여하는 계약이 아니다. 해외모회사가 제공받는 대부분의 소프트웨어는 재무, 인사 등 행정과 관련된 부분으로 노하우의 제공과는 무관하다. (나) 전산지원서비스에 따라 그룹이 전세계 고객에 대한 선급 업무를 정상적으로 수행함에 있어 활용되는 어떠한 ‘소프트웨어’ 사용 권한이 해외모회사로부터 청구법인에 허여 되었다고 하더라도, 이는 어디까지나 과세대상 사용료 소득의 요소로서의 무형자산에 해당하는 것은 아니고 이를 통해 마련된 ‘산출물’ 그 자체에 불과하여 그에 대한 대가는 사용료 소득이 아니다(대구지방법원2009구합2711, 2010.6.23. 등 참조).
(2) 해외모회사가 개발하여 제공하는 소프트웨어 등은 전산지원서비스와 무관하며 그러한 개발비용은 전산지원서비스이 아닌 기술지원서비스에 포함되어 청구된다. (가) 전산지원서비스에는 ①모든 사업부문에 공통으로 제공되는 공통 서비스, ②특정 서비스 라인에만 제공되는 서비스, ③특정 사업부문에만 제공되는 서비스로 구분된다. 2020사업연도 전산지원서비스 대가 발생원가 세부내역을 살펴보면, 총 발생원가는 780백만 크로네인데 ①의 공통 서비스에 대해 발생한 원가는 559백만 크로네이다. 총 발생원가의 대부분은 해외모회사 자체 인건비(313백만 크로네)와 외부 인건비(42백만 크로네)성 금액이다. 총 발생원가 780백만 크로네에 대한 Mark-up 총액은 32백만 크로네로 약 4.15%이다. (나) 해외모회사 자체 인건비(313백만 크로네)의 대부분인 230백만 크로네는 위 ①의 공통 서비스에서 발생하는 비용으로, 전산지원서비스에는 자체적으로 개발하여 사용하는 소프트웨어 관련 개발비는 포함되어 있지 않고 순수한 전산 운영비용 위주로 구성되어 있어 사용료에 해당될 여지가 없다.
(3) 전산지원서비스 대가도 추정 원가에 적정이윤을 가산한 것이고, 소프트웨어 지급 대가를 사용료 소득으로 구분하기 위한 법인세법 기본 통칙 등의 구분기준에 해당하지도 않는다(구분기준⑥, ⑦, ⑧ 관련). (가) 전산지원서비스에는 모든 사업부문에 공통으로 사용되는 그룹 데이터 플랫폼 사용자에 제공되는 공통 기능이 포함되는데, 데이터 플랫폼 사용자 별 공통 비용은 연간 예산 편성 과정에서 합의 후 각 사용 법인들에 청구된다. 나아가 전산지원을 담당하는 해외모회사의 IT 부서는 사업부문별로 사용하는 애플리케이션에 대해서도 액세스 가능성, 관련 스토리지, 데이터 보안, 유지관리 등 운영 지원 서비스를 지원하는데, 동 부서와 전세계 계열사들의 사업 부분은 필요한 서비스 및 관련 비용에 대해 사전 합의한 후, 해당 서비스가 지원하는 각 서비스 라인 별 추정 시간 기준으로 서비스 별 비용을 산출하여 각 계열사들에 청구한다. 이와 같이 해외모회사는 청구법인에게 전산지원서비스 제공에 따라 총 발생할 것으로 추정되는 원가 중 일부 이윤 가산 대상 항목에 대해 6.5%∼11% 정도의 이윤을 가산한 유효 Mark-up율 4.15% 정도의 전산지원서비스 대가를 청구한다. (나) 한편, 소프트웨어 지급 대가와 관련하여, 법인세법 기본 통칙과 다수의 선례는 ①소프트웨어의 비공개 원시 코드를 제공 받았거나, ②개별적인 주문에 의해 제작된 소프트웨어를 제공 받았는지, ③소프트웨어의 사용 형태나 규모 등 사용 관련 기준에 기반하여 대가를 지급하였는지 여부를 따져, 만약 이 중 어디에도 해당하지 않는다면 소프트웨어 대가라 하여도 이를 ‘노하우’ 등의 대가로서 사용료 소득으로 볼 수는 없다고 하고 있다. 그런데 전산지원서비스에 따라 청구법인이 해외모회사로부터 소프트웨어의 비공개 원시 코드를 제공 받았다거나, 해외모회사에 개별적으로 주문하여 동 소프트웨어가 제작되어 제공되었거나, 소프트웨어의 사용 규모 및 형태에 비례하여 전산지원서비스 대가가 결정된 바 없다. 특히 전산지원서비스 대가의 계열사 별 배부기준과 관련하여, 모든 사업부문에 공통으로 제공되는 운영지원서비스에 대해서는 각 계열사의 인원수 기준으로, 특정 서비스 라인별로 제공되는 운영지원서비스에 대해서는 서비스 라인별로 기록된 업무량 기준으로, 특정 사업부문에만 제공하는 운영지원서비스에 대해서는 서비스 코드에 등록된 시간 기준 또는 사용자수 기준으로 각 배분하여 청구하고 있다. 결국, 인원수, 업무량, 등록 시간, 사용자수에 따라 청구금액은 달라질 수 있으나 이는 발생 원가를 기초로 청구금액이 먼저 정해지고 난 후, 운영 지원 용역을 제공받는 많은 수혜자에게 어떠한 기준을 적용하여 배분한 후 청구할 것인가의 문제로서, 원가가 구체적으로 정해지지 않은 상황에서 매출액이나 인원수나 사용자수에 따라 청구하는 일반적인 사용료의 청구형태와는 같지 않다.
(1) 전산지원서비스를 통해 해외모회사가 청구법인에 제공하는 소프트웨어는 해외모회사의 150여년의 선급 노하우와 결합되어 있다(구분기준① 관련). 전산지원서비스는 해외모회사에서 개발한 다양한(약 65개) 종류의 WebTool 또는 개별 소프트웨어를 청구법인에 제공하고 관련 IT 인프라 개발·구입·유지비용을 청구하는 계약으로, 이중 검사원들이 주로 사용하는 N○○(국세청의 NTIS 같은 종류)는 검사업무의 각종 Process를 완벽히 수록하고 있는 WebTool이라는 검사원들의 진술을 확보하였다. 전산지원서비스 계약을 통하여 해외모회사가 개발하거나 구매하여 청구법인에 제공하는 소프트웨어 등은 해외모회사의 150여년의 선급 노하우와 결합하여 청구법인 등 그룹 계열사의 선급 업무에 최적화되어 제공되고 있는 것이다.
(2) 전산지원서비스 대가의 청구방식은 법인세법 기본통칙의 사용료 구분기준에 부합한다(구분기준⑧ 관련). (가) 법인세법 기본통칙 93-132…8에서는 지급대가가 인원수, 업무량, 라이선스 이용수 등 소프트웨어의 사용과 관련된 일정기준에 기초하여 결정되는 경우 사용료에 해당한다고 규정하고 있다. 전산지원서비스 대가에 대한 청구방식은 계열사의 인원수, 업무량, 라이센스 이용수 등에 따라 개별 계산하여 청구하고 있는바, 위 법인세법 기본통칙의 사용료 구분기준에 부합한다. (나) 또한, 청구법인은 전산지원서비스 대가 지급으로 획득하는 무형자산이 전혀 없는 반면, 해외모회사는 대규모 전산 System을 보유하게 되었으며 더 복잡하고 정교한 전사적 기반을 보유하게 되는 것이다. 이러한 전산시스템 구축비용은 현지법인들이 부담하고 그 투입된 비용에 대한 자산은 본사가 취득하는 완전한 불균형 거래가 이루어지게 되며, 그러한 비용은 해당 자산에 대한 사용료에 해당하므로 국내원천 사용료 소득으로 과세함은 정당하다.
(3) ‘본사 자체 개발 소프트웨어 비용은 기술지원서비스에 포함되어 청구되며, 전산지원서비스에는 포함되지 않는다’는 청구법인 주장에 대한 항변(구분기준① 관련) 청구법인은 본사 자체 소프트웨어 개발비는 기술지원서비스로 청구되고, 전산지원서비스 대가는 순수한 전산 운영비용으로 구성되므로 사용료에 해당하지 않는다고 주장하나, 그 대가가 개발비 또는 운영비용 등의 청구방식에 따라 그것이 사용료나 인적용역으로 구분되는 것이 아니며, 소프트웨어 개발비용이 기술지원으로 청구되나 전산지원으로 청구되나 사용료 소득에 해당한다. 모든 전산 프로그램은 그 개발비와 운영비가 소요되는데 청구법인의 논리대로라면 개발비와 운영비에 얼마의 Mark-up을 하느냐에 따라 사용료 소득이 될 수도 있고 인적용역이 될 수도 있다는 논리가 되는데, 이는 모든 사용료 소득을 인적용역화 시킬 수 있는 근거가 되며 사용료 소득에 대한 과세권을 무력화할 수 있는 논리로서 타당하지 않다. 모든 무형자산은 그 개발비, 유지, 보수, 업데이트 등의 경비가 소요되며, 분명한 근거는 전산지원서비스 대가는 해외모회사의 노하우가 포함된 전산시스템 등을 사용함으로써 지급되는 비용에 해당하고, 해당 시스템의 공급에 있어서 관련 개발비와 운영비를 일일이 구분할 필요가 없는 것이다.
(4) 기타 확인 사항 전산지원서비스에 의해 제공되는 소프트웨어 외에도 청구법인은 해외모회사로부터 소프트웨어를 구매하여 제3자에게 판매하고, 판매가격에 대하여 일정 사용료를 해외모회사에 지불하고 있으며 해당 거래에 대해서는 원천징수하고 있다. 청구법인은 위 소프트웨어에 대하여는 사용료로 원천징수하고 있으나, 전산지원서비스에 의해 제공되는 타 소프트웨어의 사용대가에 대하여 사용료로 원천징수하지 않는 이유에 대하여 조사 종결일까지 합리적인 사유를 소명하지 못하였다.
1. 관련 법리 법인세법제93조는 “학술 또는 예술상의 저작물(영화필름을 포함한다)의 저작권, 특허권, 상표권, 디자인, 모형, 도면, 비밀스러운 공식 또는 공정, 라디오·텔레비전 방송용 필름 및 테이프, 그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리, 산업상·상업상·과학상의 지식·경험에 관한 정보 또는 노하우를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리 등을 양도함으로써 발생하는 소득”(제8호)을 외국법인의 국내원천 사용료소득으로 분류하고 있다. 외국법인으로부터 기술 용역을 도입하는 경우 그 제공 받은 용역이 공개되지 아니한 기술적 정보(노하우. Know-How)를 전수하는 것이 아닌 한 용역제공계약의 당사자, 계약목적, 계약의 내용과 성질 및 그 대가관계 등을 고려하여 동종의 용역수행자가 통상적으로 보유하는 전문적 지식 또는 특별한 기능으로 임무를 수행하는 것인 경우에는 법인세법제93조 제6호에서 규정하는 인적 용역에 해당된다(대법원86누212, 1986.10.28., 서울고등법원85구401, 1986.2.19. 참조). 노하우와 독립적 인적 용역의 구분에 관하여 법인세법 기본통칙 93-132…7은 다음과 같이 규정하고 있다. 법 제93조 제8호 나목의 정보 또는 노하우란 지적재산권의 목적물이 될 수 있는지 여부와 관계없이 제품 또는 공정의 산업적 재생산을 위하여 필요한 모든 비공개 기술정보로서 그 정보를 제공하기 전에 이미 존재하는 것을 말한다. 기술자(엔지니어)가 정형화된 전문직업적 용역이나 정형화되지는 않았으나 그 용역의 성질이 동종의 용역수행자가 통상적으로 보유하는 전문지식이나 기능을 활용하여 수행하는 용역(이하 ”기술지원용역”이라 한다)은 인적 용역에 해당된다. 정보 또는 노하우 해당 여부는 ①비밀보호규정이 있거나 제3자에게 공개되지 못하게 하는 특별한 장치가 있는지 여부, ②기술용역제공 대가가 당해 용역 수행에 투입되는 비용에 통상이윤을 가산한 금액을 상당히 초과하는지 여부, ③사용자가 제공된 정보 또는 노하우를 적용함에 있어서, 제공자가 특별한 역할을 수행하도록 요구되는지 또는 제공자가 그 적용결과를 보증하는지 여부 등을 고려하여 결정한다. 내국 법인이 외국 법인과 체결한 기술도입 계약상 도입대상이 정보 또는 노하우와 기술지원용역으로 혼합되어 있는 경우에는 계약상 제공하는 정보 또는 노하우와 기술지원용역 중 어느 부분은 당해 계약의 주된 부분을 구성하고 있고, 다른 부분은 부수적이며 보조적인 부분으로 구성되어 있는 경우에는 당해 계약상의 전체 지급 대가를 그 계약의 주된 부분의 소득으로 한다. 소프트웨어 수입이 노하우 또는 그 기술을 도입한 것인지 여부를 판단함에 있어서는 특별한 사정이 없는 한 외국의 소프트웨어 공급자로부터 복제판매권 등을 수여받지 아니한 채 외국 공급자가 스스로 복제하여 만든 소프트웨어 복제물을 그대로 수입하여 사용하거나 판매하는 경우에는 소프트웨어를 상품으로 수입하는 것으로 볼 것이고, 그밖에 해당 소프트웨어의 비공개 원시코드(Source Code)가 제공되는 경우, 원시코드가 제공되지 않더라도 국내도입자의 개별적인 주문에 의해 제작·개작된 소프트웨어가 제공된 경우 및 소프트웨어의 지급대가가 당해 소프트웨어의 사용형태 또는 재생산량의 규모 등 소프트웨어의 사용과 관련된 일정기준에 기초하여 결정되는 경우 등에는 노하우 또는 기술을 도입하는 것으로 볼 수 있다 할 것이다(대법원99두4884, 2000.10.10. 참조)
2. 쟁점①에 대한 판단(기술지원서비스 대가가 사용료 소득인지에 대한 판단)
(1) 해외모회사가 제공한 Rule 등 자산인 WebTool 및 검사업무 프로세스 등은 해외모회사가 보유하고 있는 노하우를 기초로 만들어진 것이기는 하나 청구법인이 사용하는 것은 Rule 등 자산 자체이고, 이를 넘어서 Rule 등 자산의 근저를 이루는 어떤 비밀스러운 공정이나 노하우가 전수되거나 이전되었다고 보기는 어렵다.
(2) Rule 등 자산에 일부 노하우 허여의 성격이 있다고 하더라도, 기술지원서비스에는 해외모회사가 제공하는 기국 관련 업무, 재무, 인사, 마케팅, 고객서비스 관리, 수주 관련 계약 체결 전 Bidding 등 단계에서의 각종 기술지원 등 기술지원서비스 카탈로그에 포함되어 있는 50여개 항목의 다양한 간접적인 서비스 용역이 포함되어 있는데, 이러한 간접서비스와 Rule 등 자산 관련 서비스는 서로 분리되어 있다기보다는 전세계적으로 일관되고 높은 수준의 선급서비스를 제공하기 위해 서로 유기적으로 연결되어 있는 것으로 보이며, Rule 등 자산 관련 서비스는 전체 기술지원서비스의 30% 정도만을 차지하고 있다.
(3) 청구법인이 해외모회사와 체결한 기술지원서비스 계약서상 비밀유지 관련 조항은 명시적으로 규정되어 있지 않고, 제3조 기술지원 용역의 범위에 ‘제공되는 최종 서비스의 품질 보증’을 규정하고 있으며, Eu Regulation 등에 의해 해외모회사는 자회사들에 대한 연대책임을 부담하고 있어 해외모회사가 기술지원서비스에 따른 결과를 보증하는 것으로 볼 수 있다.
(4) 기술지원서비스와 관련하여 발생한 해외모회사의 비용의 상당 부분(42.56%)이 인건비성 경비로 인적용역의 특성을 보이며, 동 인건비 등 원가에 가산한 Mark-up율은 19%∼24%인데 그룹 소속 자회사들의 과거 5년 외부 매출 관련 Mark-up율의 평균을 적용한 것으로서, 청구법인이 달성한 과거 5년 평균 외부 매출 관련 Mark-up율(53%)에 비해 상당히 낮고, 기술지원서비스 대가 결정 방식에 그룹 소속 자회사의 능숙도, 전문성 등을 높이기 위한 경영의사결정의 성격도 포함되어 있는 것으로 보여, 이를 두고 노하우 대가의 특성인 통상이윤을 훨씬 초과하여 지급된 것에 해당한다고 단정하기는 어렵다.
3. 쟁점②에 대한 판단(전산지원서비스 대가가 사용료 소득인지에 대한 판단)
(1) 청구법인이 전산지원서비스 계약을 통해 해외모회사로부터 제공받은 것은 선급용역에 필요한 각종 소프트웨어 등 IT 관련 서비스로서, 소프트웨어의 저작권을 양수하거나 소프트웨어의 복제, 배포 등의 권한을 허여받은 것이 아니라 단지 사용권만을 부여받은 것이고, 소프트웨어라는 산출물 외에 관련 노하우 자체를 이전 받아 사용한 것으로 보기는 어렵다.
(2) 전산지원서비스 계약 관련 소프트웨어의 비공개 원시코드가 청구법인에 제공되지 아니하였으며, 이러한 소프트웨어가 청구법인의 개별적인 주문에 의해 제작되거나 개작된 것이 아니라 그룹이 전세계적으로 제공하는 선급 용역의 품질을 유지·관리하기 위해 전사 차원에서 마련된 것이고, 전산지원서비스 대가의 유효 Mark-up율은 4.15% 정도인데 총 (추정)발생원가에 동 Mark-up율을 더하여 청구금액이 먼저 정해지고, 이를 전산지원서비스의 세부 종류(공통 서비스, 특정 서비스 라인 관련 서비스, 특정 사업부문 관련 서비스)의 개별 특성을 고려한 합리적 배부기준(인원수 등)을 적용하여 배부한 것으로서, 지급대가가 소프트웨어의 사용형태 또는 재생산량의 규모 등과 관련하여 결정되었다고 보기는 어렵다.
이 건 과세전적부심사청구는 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법제81조15 제5항 제2호의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.