쟁점시행사 주식취득 당시 청구인의 시행사업 경험, 동 사업은 개발사업과 유사한 점 등을 고려할 때, 재산가치증가에 따른 이익의 증여가 있다고 보이고, 사업 손익이 주식가치에 반영, 현재화되는 건물사용승인을을 증여일로 보는 것이 타당함.
쟁점시행사 주식취득 당시 청구인의 시행사업 경험, 동 사업은 개발사업과 유사한 점 등을 고려할 때, 재산가치증가에 따른 이익의 증여가 있다고 보이고, 사업 손익이 주식가치에 반영, 현재화되는 건물사용승인을을 증여일로 보는 것이 타당함.
이 건 과세전적부심사청구는 불채택 결정합니다.
<쟁점①에 대한 주장>
1. 주식취득 시점에 시행사업과 관련하여 업무적으로 진행된 것은 시행사업을 위한 토지의 매매계약 체결 및 건축물 인허가의 사전 단계인 교통영향평가와 경관심의를 OO시에 신청한 상태였을 뿐, 그 결과도 나오기 전이었으며, 두 가지를 제외한 나머지 모든 행정 절차는 아직 신청도 이루어지기 전이었다.
2. LLLL센터는 그 본질이 공장으로서, 관련법에 따라 제조업 등 특정 업종의 사업자만이 분양을 받을 수 있는 것으로 즉, 애초에 분양대상 자체가 일반 대중이 아닌 특정 업종의 사업자로 한정되는바, 이러한 소수의 대상이 특정 시기에 특정 지역의 특정 건축물에 대하여 얼마만큼의 수요를 보일 것인지를 예측하기란 불가능하다.
3. 조세심판원은 본 건과 같이 당사자가 특수관계자에게서 시행사의 주식을 취득하고, 그 시행사가 LLLL센터(아파트형 공장)의 시행사업을 진행한 건에 대하여 법문상의 개발사업에 해당하지 아니하는 것은 물론, 분양의 성공 여부에 따라 사업의 성패가 결정되는 사업이므로, 실제 분양이 이루어지기 전에는 그 결과를 예측하기 어려운 사업으로서, 해당 사업을 상증세법에서 열거하고 있는 사유들과 같이 재산가치증가 발생이 객관적으로 예상되는 경우에 해당한다고 볼 수 없다는 판단을 내린 바 있다(조심 2014서1982, 2015.12.3. 결정 등 참조). <쟁점②에 대한 주장>
1. 쟁점규정은 수증자가 최종적으로 얻은 이익 전부를 확실하게 밝혀 증여이익으로 산정하라는 취지의 규정이 아니라, ‘재산가치증가사유가 발생한 그 날’ 그로 인한 기대이익이 일응 현실화되었다는 전제에서 관련 사업의 성패 또는 손익 확정 여부와 관계없이, 재산가치증가사유 그 자체의 발생일을 기준으로 법정된 방법에 따라 계산된 재산가액 증가분을 증여이익으로 산정하라는 취지이다. 2) 상증세령 제24조 제1항 제3호에 열거된 각 재산가치증가사유 발생일 모두, 해당 사유와 관련한 사업이 종료되어 그로 인한 최종 손익이 확정지어진 때를 기준일로 규정하고 있지 아니하며, 특히 본 건 사업이 개발사업의 시행과 유사한 것으로서 재산가치증가사유에 해당한다고 본다면, 그 사유 발생일 역시 개발사업의 시행에 관한 사유 발생일인 개발구역의 지정·고시일에 준하는 시기가 되어야 하는바, 그와 가장 유사한 시점인 ‘건축허가일’ 또는 ‘분양공고승인일’을 재산가치증가사유 발생일로 보는 것이 타당하다.
1. 본 건 시행사업의 사용승인일이 1년 이상 지난 현재 시점을 기준으로 계약해제 등으로 인한 손실 예상 금액 약 000백만원(계약해제 소송 중이거나 경찰에 고발되어있는 건 00건 000백만원과, 잔금(00%) 미지급 상태로 계약해제를 주장하여 향후 소송 등을 통해 계약 해제될 것으로 예상되는 건 00건 000백만원의 합계액)에 달하여, 분양이익이 급감할 우려가 있다.
2. 그리고, 중도금 대출에 대한 보증채무에 따라 추가 손실이 발생할 가능성이 있는바, 건물사용승인일 이후 발생하는 손실로 인해 주식가치가 감소하더라도 이를 사후적으로 반영할 수 없어 건물사용승인일을 재산가치증가사유 발생일로 본다면 불합리한 결과가 발생한다.
<쟁점①에 대한 의견>
1. 청구인은 00세이던 당시 QQ대학에 재학 중 쟁점시행사 발행주식을 취득한 사실 외에 2018.6.28. 졸업 후 他법인에 근무하며 시행사업과 관련하여 단순 사무보조업무를 한 것 외에 달리 개발사업 관련 경력이 전혀 없으며, 그마저도 2019년 중순부터는 커피운영사업에 전념하였다.
2. MMMM2차 사업과 관련된 사업성 검토·입찰·토지취득·자금융통·시공사 선정, 관리·분양업무 등은 모두 청구인의 부친에 의해 진행·관리되었는바, 청구인은 상증세법 제42조의3 제1항에서 말하는 직업, 연령, 소득 및 재산상태로 보아 자력(自力)으로 해당 행위를 할 수 없다고 인정되는 자에 해당할 것이다.
1. MMMM2차 사업부지는 ‘MMMM1차’ 사업부지의 연접필지로 청구인은 쟁점시행사 발행주식 취득 당시 ‘MMMM1차 사업’의 분양성공과 MMMM2차 사업의 시공사가 NNNN로 내정되어 있던 점에서 MMMM2차 사업의 성공가능성 등을 충분히 알 수 있었고, 이러한 내부정보를 바탕으로 청구인은 부친의 권유 등에 따라 쟁점시행사 발행주식을 액면가액으로 취득(유상취득)한 것이다.
2. 즉, 청구인은 ‘특수관계인으로부터 기업의 경영 등에 관하여 공표되지 아니한 내부정보를 제공받아 그 정보와 관련된 재산을 유상으로 취득’한 경우에 해당한다.
2. 해당 사업의 연접지인 MMMM1차 사업의 성공적 분양 완료, 2020.8월 OOPP역 계통 예상, 82.2%에 달하는 사전분양률 등에 비추어 볼 때, 청구인이 쟁점시행사 발행주식을 취득할 당시에는 특별한 사정이 없는 한 MMMM2차 사업을 시행하는 쟁점시행사의 발행주식 가치가 증가한다는 것은 객관적으로 예상되는 상태였다.
1. 2015년말 개정된 상증세법 제2조 제6호의 “증여”란 ‘직접 또는 간접적인 방법으로…타인의 재산가치를 증가시키는 것’이라 정의하고 있고, 상증세법 제4조 제6호는 ‘제4호의 각 규정의 경우와 경제적 실질이 유사한 경우’를 규정하여 비록 가액산정 규정에 해당하지 않더라도 해당 규정을 준용하여 증여세를 부과할 수 있도록 하고 있다.
2. 쟁점시행사 발행주식 취득은 부모가 자녀에게 세부담 없이 이익을 증여하고자 미래에 재산가치증가가 예상되는 주식을 자녀가 저가에 취득하도록 허락 또는 조력한다는 점에서 증여세 회피목적이 있을 것으로 추정되고, 부친의 기여에 의한 MMMM2차 사업의 성공은 쟁점시행사 발행주식의 급격한 재산가치증가를 가져왔으므로 이는 상증세법 제42조의3과 경제적 실질이 유사한 경우에 해당한다. <쟁점②에 대한 의견>
1. 만일 재산가치증가사유 발생일을 고시일이나 허가일로 본다면 MMMM2차 사업과 같은 ‘부동산개발업’의 경우 분양률조차 알 수 없고 개발이익이 현재화되지 않은 상태여서 증여이익을 제대로 산정할 수 없을 것이다.
2. 개발회사의 이익이 확정된 때는 쟁점시행사의 자산가치와 수익성이 상승하여 구체적인 주식가치의 상승으로 이어져 분양에 따른 기대이익이 주식가치에 상당부분 반영된 날, 즉, 분양수입금액과 공사원가를 최종적으로 확정하여 손익계산을 산출할 수 있는 ‘건물사용승인일’이 주식가치증가사유 확정일에 해당하는 것이므로 이때를 재산가치증가사유 발생일로 보아야 한다.
① 청구인이 쟁점시행사 발행주식을 취득한 후 주식가치가 상승한 것에 대해 상증세법(§42조의3)상 재산가치증가에 따른 이익의 증여가 있다고 보아 증여세를 과세하는 것은 부당하다는 청구주장의 당부
② 건물사용승인일을 증여시기로 보는 것은 부당하다는 청구주장의 당부
6. "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형ㆍ무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증, 사인증여, 유언대용신탁 및 수익자연속신탁은 제외한다. 2) 상속세 및 증여세법 제4조 【증여세 과세대상】
① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산에 대해서는 이 법에 따라 증여세를 부과한다. <개정 2016.12.20>
1. 무상으로 이전받은 재산 또는 이익
2. 현저히 낮은 대가를 주고 재산 또는 이익을 이전받음으로써 발생하는 이익이나 현저히 높은 대가를 받고 재산 또는 이익을 이전함으로써 발생하는 이익. 다만, 특수관계인이 아닌 자 간의 거래인 경우에는 거래의 관행상 정당한 사유가 없는 경우로 한정한다.
3. 재산 취득 후 해당 재산의 가치가 증가한 경우의 그 이익. 다만, 특수관계인이 아닌 자 간의 거래인 경우에는 거래의 관행상 정당한 사유가 없는 경우로 한정한다.
4. 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2 또는 제42조의3에 해당하는 경우의 그 재산 또는 이익
5. 제44조 또는 제45조에 해당하는 경우의 그 재산 또는 이익
6. 제4호 각 규정의 경우와 경제적 실질이 유사한 경우 등 제4호의 각 규정을 준용하여 증여재산의 가액을 계산할 수 있는 경우의 그 재산 또는 이익 3) 상속세 및 증여세법 제32조 【증여재산의 취득시기】 증여재산의 취득시기는 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2, 제42조의3, 제44조, 제45조 및 제45조의2부터 제45조의5까지가 적용되는 경우를 제외하고는 재산을 인도한 날 또는 사실상 사용한 날 등 대통령령으로 정하는 날로 한다. 4) 상속세 및 증여세법 제42조의3 【재산 취득 후 재산가치 증가에 따른 이익의 증여】
① 직업, 연령, 소득 및 재산상태로 보아 자력(自力)으로 해당 행위를 할 수 없다고 인정되는 자가 다음 각 호의 사유로 재산을 취득하고 그 재산을 취득한 날부터 5년 이내에 개발사업의 시행, 형질변경, 공유물(共有物) 분할, 사업의 인가ㆍ허가 등 대통령령으로 정하는 사유(이하 이 조에서 "재산가치증가사유"라 한다)로 인하여 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다. 다만, 그 이익에 상당하는 금액이 대통령령으로 정하는 기준금액 미만인 경우는 제외한다.
1. 특수관계인으로부터 재산을 증여받은 경우
2. 특수관계인으로부터 기업의 경영 등에 관하여 공표되지 아니한 내부 정보를 제공받아 그 정보와 관련된 재산을 유상으로 취득한 경우
3. 특수관계인으로부터 차입한 자금 또는 특수관계인의 재산을 담보로 차입한 자금으로 재산을 취득한 경우
② 제1항에 따른 이익은 재산가치증가사유 발생일 현재의 해당 재산가액, 취득가액(증여받은 재산의 경우에는 증여세 과세가액을 말한다), 통상적인 가치상승분, 재산취득자의 가치상승 기여분 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다. 이 경우 그 재산가치증가사유 발생일 전에 그 재산을 양도한 경우에는 그 양도한 날을 재산가치증가사유 발생일로 본다.
③ 거짓이나 그 밖의 부정한 방법으로 증여세를 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 특수관계인이 아닌 자 간의 증여에 대해서도 제1항을 적용한다. 이 경우 제1항 중 기간에 관한 규정은 없는 것으로 본다. 4-1) 상속세 및 증여세법 시행령 제32조의3 【재산 취득 후 재산가치 증가에 따른 이익의 계산방법 등】(2020.2.11. 대통령령 제30391호로 개정된 것)
① 법 제42조의3제1항 각 호 외의 부분 본문에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유를 말한다.
1. 개발사업의 시행, 형질변경, 공유물(共有物) 분할, 지하수개발ㆍ이용권 등의 인가ㆍ허가 및 그 밖에 사업의 인가ㆍ허가
2. 비상장주식의자본시장과 금융투자업에 관한 법률제283조에 따라 설립된 한국금융투자협회에의 등록
3. 그 밖에 제1호 및 제2호의 사유와 유사한 것으로서 재산가치를 증가시키는 사유
② 법 제42조의3제1항 각 호 외의 부분 단서에서 "대통령령으로 정하는 기준금액"이란 다음 각 호의 금액 중 적은 금액을 말한다.
1. 제3항제2호부터 제4호까지의 규정에 따른 금액의 합계액의 100분의 30에 상당하는 가액
2. 3억원
③ 법 제42조의3제2항 전단에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액"이란 제1호의 가액에서 제2호부터 제4호까지의 규정에 따른 가액을 뺀 것을 말한다. <개정 2017.2.7>
1. 해당 재산가액: 재산가치증가사유가 발생한 날 현재의 가액(법 제4장에 따라 평가한 가액을 말한다. 다만, 해당 가액에 재산가치증가사유에 따른 증가분이 반영되지 아니한 것으로 인정되는 경우에는 개별공시지가ㆍ개별주택가격 또는 공동주택가격이 없는 경우로 보아 제50조제1항 또는 제4항에 따라 평가한 가액을 말한다)
2. 해당 재산의 취득가액: 실제 취득하기 위하여 지불한 금액(증여받은 재산의 경우에는 증여세 과세가액을 말한다)
3. 통상적인 가치 상승분: 제31조의3제5항에 따른 기업가치의 실질적인 증가로 인한 이익과 연평균지가상승률ㆍ연평균주택가격상승률 및 전국소비자물가상승률 등을 감안하여 해당 재산의 보유기간 중 정상적인 가치상승분에 상당하다고 인정되는 금액
4. 가치상승기여분: 개발사업의 시행, 형질변경, 사업의 인가ㆍ허가 등에 따른 자본적지출액 등 해당 재산가치를 증가시키기 위하여 지출한 금액 4-2) 상속세 및 증여세법 시행령 제24조 【증여재산의 취득시기】
① 법 제32조에서 “재산을 인도한 날 또는 사실상 사용한 날 등 대통령령으로 정하는 날”이란 다음 각 호의 구분에 따른 날을 말한다. <개정 2016. 2. 5.>
1. 권리의 이전이나 그 행사에 등기ㆍ등록을 요하는 재산에 대하여는 등기ㆍ등록일. 다만,민법제187조에 따른 등기를 요하지 아니하는 부동산의 취득에 대하여는 실제로 부동산의 소유권을 취득한 날로 한다.
2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 건물의 사용승인서 교부일. 이 경우 사용승인 전에 사실상 사용하거나 임시사용승인을 얻은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 임시사용승인일로 하고, 건축허가를 받지 아니하거나 신고하지 아니하고 건축하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일로 한다.
3. 타인의 기여에 의하여 재산가치가 증가한 경우에는 다음 각 목의 구분에 따른 날
4. 제1호부터 제3호까지 외의 재산에 대하여는 인도한 날 또는 사실상의 사용일 5) 개발이익 환수에 관한 법률 제2조 【정의】(2020.6.9. 법률 제17453호로 개정된 것) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
2. "개발사업"이란 국가나 지방자치단체로부터 인가·허가·면허 등(신고를 포함하며, 이하 "인가등"이라 한다)을 받아 시행하는 택지개발사업이나 산업단지개발사업 등 제5조에 따른 사업을 말한다. 6) 개발이익 환수에 관한 법률 제5조 【대상 사업】
① 개발부담금의 부과 대상인 개발사업은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사업으로 한다. <개정 2014.1.14.>
1. 택지개발사업(주택단지조성사업을 포함한다. 이하 같다)
3. 관광단지조성사업(온천 개발사업을 포함한다. 이하 같다)
4. 도시개발사업, 지역개발사업 및 도시환경정비사업
5. 교통시설 및 물류시설 용지조성사업
6. 체육시설 부지조성사업(골프장 건설사업 및 경륜장·경정장 설치사업을 포함한다)
7. 지목 변경이 수반되는 사업으로서 대통령령으로 정하는 사업
8. 그 밖에 제1호부터 제6호까지의 사업과 유사한 사업으로서 대통령령으로 정하는 사업 6-1) 개발이익 환수에 관한 법률 시행령 제4조 【대상 사업】(2020.10.8. 대통령령 제31101호로 개정된 것)
① 법 제5조에 따라 부담금의 부과 대상이 되는 개발사업의 범위는 별표 1과 같고, 그 규모는 관계 법률에 따라 국가 또는 지방자치단체로부터 인가·허가·면허 등(신고를 포함하며, 이하 "인가등"이라 한다)을 받은 사업 대상 토지의 면적(부과 종료 시점 전에 공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률 제84조 에 따라 등록 사항 중 면적을 정정한 경우에는 그 정정된 면적을 말한다)이 다음 각 호에 해당하는 경우로 한다. 이 경우 동일인[법인을 포함하며, 자연인인 경우에는 배우자 및 직계존비속(直系尊卑屬)을 포함한다. 이하 같다]이 연접(連接)한 토지[동일인이 소유한 연속된 일단(一團)의 토지인 경우를 포함한다]에 하나의 개발사업이 끝난 후 5년 이내에 개발사업의 인가등을 받아 사실상 분할하여 시행하는 경우에는 각 사업의 대상 토지 면적을 합한 토지에 하나의 개발사업이 시행되는 것으로 본다.<개정 2009.12.14.> 7) 부동산개발업의 관리 및 육성에 관한 법률 제2조 【정의】(2020.6.9. 법률 제17453호로 개정된 것) 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다. <개정 2020.6.9.>
1. "부동산개발"이란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다. 다만, 시공을 담당하는 행위는 제외한다.
2. "부동산개발업"이란 타인에게 공급할 목적으로 부동산개발을 수행하는 업을 말한다.
1. 통지관서가 제출한 BBB그룹 현황, MMMM2차 사업 추진경과 등에 대한 내용은 다음과 같다.(생략) 2) 자력의 의미, AAA, CCC, 청구인의 사업이력, 소득내용 등은 다음과 같다.(생략)
3. 국세청 대내포털시스템에 따르면, AAA이 쟁점시행사에서 2018년부터 2021년까지 받은 급여는 4,197백만원이고, 다른 BBB그룹 계열사에서도 상당의 급여를 받은 것으로 확인된다.(생략)
4. 쟁점시행사의 주주변동사항은 다음과 같다.(생략)
5. 쟁점시행사의 상호, 대표자, 업종 변경내용은 다음과 같다.(생략)
6. 2014년부터 2021년까지의 쟁점시행사의 손익계산서상 매출액, 경상이익 등은 다음과 같다.(생략)
7. 쟁점시행사의 쟁점토지대금(000백만원) 납부내역은 다음과 같다.(생략)
8. MMMM2차 LLLL센터의 공부(건축물대장)상 현황은 다음과 같다.(생략)
9. 쟁점토지 현황은 다음과 같다.(생략)
10. 2022.8.11. 국세청 과세사실판단 자문(사실판단-2022-국세청-0015) 의결내용은 다음과 같다.(생략)
11. 청구인의 상세 주장내용은 다음과 같다.(생략)
12. 통지관서의 상세 의견은 다음과 같다.(생략)
1. 상증세법상 재산가치 증가에 따른 이익의 증여가 있는지
(1) 상속세 및 증여세법(2020.12.22. 법률 제17654호로 개정된 것, 이하 “상증세법”이라 한다)제42조의3제1항에서는 “직업, 연령, 소득 및 재산상태로 보아 자력(自力)으로 해당 행위를 할 수 없다고 인정되는 자가 다음 각 호의 사유로 재산을 취득하고 그 재산을 취득한 날부터 5년 이내에 개발사업의 시행, 형질변경, 공유물(共有物) 분할, 사업의 인가ㆍ허가 등 대통령령으로 정하는 사유(이하 이 조에서 "재산가치증가사유"라 한다)로 인하여 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다. 다만, 그 이익에 상당하는 금액이 대통령령으로 정하는 기준금액 미만인 경우는 제외한다”라고 규정하면서, 제2호에 “특수관계인으로부터 기업의 경영 등에 관하여 공표되지 아니한 내부정보를 제공받아 그 정보와 관련된 재산을 유상으로 취득한 경우”를 규정하고 있다. (2) 같은 조 제2항에서는 “제1항에 따른 이익은 재산가치증가사유 발생일 현재의 해당 재산가액, 취득가액(증여받은 재산의 경우에는 증여세 과세가액을 말한다), 통상적인 가치상승분, 재산취득자의 가치상승 기여분 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다. 이 경우 그 재산가치증가사유 발생일 전에 그 재산을 양도한 경우에는 그 양도한 날을 재산가치증가사유 발생일로 본다”라고 규정하고 있다. (3) 상속세 및 증여세법 시행령(2020.2.11. 대통령령 제30391호로 개정된 것, 이하 “상증세령”이라 한다)제32조의3제1항에서는 “법 제42조의3제1항 각 호 외의 부분 본문에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유를 말한다”라고 규정하면서, 제1호에는 “개발사업의 시행, 형질변경, 공유물(共有物) 분할, 지하수개발·이용권 등의 인가·허가 및 그 밖에 사업의 인가·허가”를, 제3호에는 “그 밖에 제1호 및 제2호의 사유와 유사한 것으로서 재산가치를 증가시키는 사유”를 규정하고 있다.
(4) 상증세령 제32조의3 제2항에서는 “법 제42조의3 제1항 각 호 외의 부분 단서에서 "대통령령으로 정하는 기준금액"이란 다음 각 호의 금액 중 적은 금액을 말한다”라고 규정하면서, 제1호에는 ‘제3항 제2호부터 제4호까지의 규정에 따른 금액의 합계액[해당 재산가액에서 해당 재산의 취득가액, 통상적인 가치 상승분, 가치상승기여분의 가액을 뺀 가액(제3항)의 100분의 30에 상당하는 가액]’을, 제2호에는 “3억원”을 규정하고 있다.
(5) 상증세법 제42조의3에 의한 증여세 납세의무가 성립하기 위해서는 ① 미성년자 등 직업․연령․소득․재산상태로 보아 자신의 계산으로 당해 행위를 할 수 없다고 인정되는 자(이하 “주체요건”이라 한다)가, ② 타인으로부터 재산을 증여받아 취득하거나 특수관계인으로부터 기업경영 등과 관련하여 공표되지 않은 내부정보를 제공받는 등으로 재산을 취득하고(이하 “재산취득요건”이라 한다), ③ 재산을 취득한 날로부터 5년 이내에 개발사업의 시행, 형질변경, 공유물 분할, 사업의 인․허가 등의 사유가 발생하여(이하 “재산가치증가사유요건”이라 한다), ④ 그 재산가치증가사유로 인하여 재산가치가 증가하였으며(이하 “인과관계요건”이라 한다), ⑤ 재산가치 상승 금액이 일정액 이상일 것이 요구된다(서울고등법원 2018.12.12. 선고 2017누86721 판결 참조).
(1) 관련 법리, 쟁점시행사 주식취득 당시 청구인의 연령(22세)과 시행사업 경험, MMMM2차 사업은 개발사업과 유사한 경제적 효과를 가져오는 점 등 다음의 여러 사정들을 종합적으로 볼 때, 상증세법 제42조의3에 따라 재산가치증가에 따른 이익의 증여가 있다고 봄이 타당하다. (가) (주체요건, 재산취득요건) 입법취지와 문언상 ‘해당 행위’는 재산취득 행위에 한정되지 않고 자력으로 재산가치를 증가시키는 행위를 할 수 없다고 인정되는 자로 봄이 타당하고, 다음의 사정을 살펴보면, 청구인은 해당 행위를 할 수 없는 자로서 특수관계인(父 AAA 등)으로부터 공표되지 아니한 기업 내부정보를 제공받아 쟁점시행사 발행주식을 취득한 것으로 보인다.
① MMMM2차 사업 추진현황을 살펴보면, 청구인이 쟁점시행사 발행주식을 취득하기 전에 이미 BBB그룹 임직원의 주도하에 사업구상, 기본분석, 사업성검토, 토지매입(2017.3월)이 이루어졌음을 알 수 있다.
② 쟁점시행사는 청구인이 입국하기 전인 2017.12월 홍보관을 개관하고 2018.4.9. 사업계획 승인(건축시공허가), 2018.5.23. 착공, 2018.5.29. 본분양(분양공고승인)을 시작하여 MMMM2차 사업의 대부분을 진행하고 있었고, 청구인은 입국한 이후부터 2021.1.6. 사용승인일까지 MMMM2차 사업에 관여한 사실이 확인되지 않는데 살펴보면, 동 시행사업은 실제로는 부친 AAA의 지휘 아래 BBB그룹 직원들에 의해 이루어진 것으로 보인다.
③ 비록 청구인이 쟁점시행사 발행주식을 취득할 당시 22세로 QQ대학에서 경영학을 전공하였다고는 하나, 이러한 사정 외 관련 업종에 대한 전문지식 보유정도, 경력사항 등을 고려하여 쟁점시행사 발행주식의 가치를 증가시키는 해당 행위를 자력으로 할 수 있는 자에 해당하는지를 살펴보아야 하는데, MMMM2차 사업의 추진과정, 쟁점시행사 발행주식 취득과정 등 거래 전반의 과정을 종합적으로 고려할 때, 청구인 스스로의 판단과 계산으로 쟁점시행사 발행주식을 취득한 것으로는 보이지 않는다.
④ 오히려, 청구인은 父 AAA에게서 MMMM1차 사업의 분양성공에 대한 정보(쟁점시행사 주식취득 직전인 2017.10월말 기준 분양률은 89.3%, 최종 분양률은 97.6%임)와, 연접필지의 MMMM2차 사업의 시공사가 NNNN로 선정된 사실 등 MMMM2차 사업의 분양시행이 외부적으로 알려지지 않은 시기에 당해 사업의 성공확률이 높았음을 사전에 확신할 수 있는 정보 등을 제공받은 후 쟁점시행사 발행주식을 취득한 것으로 보는 것이 합리적이라 판단된다. (나) (재산가치증가사유요건) 쟁점시행사가 추진한 MMMM2차 사업은 개발사업의 시행과 유사한 경제적 효과를 초래하는 것으로 재산가치증가사유요건에 해당한다고 봄이 타당하다.
① 청구인은 상증세령 제32조의3 제1항에서 재산가치증가사유로 규정한 ‘개발사업의 시행’이란 행정청에 의한 개발구역 지정․고시를 전제로 이루어지는 일련의 개발사업, 즉개발이익 환수에 관한 법률제2조제2호 소정의 개발사업을 의미하는 것으로, 쟁점시행사는 이미 조성된 택지를 구입하여 그 토지 위에 LLLL센터(아파트형 공장)를 건축하여 분양하는 단순 시행사업을 한 것일 뿐, 법령에 규정된 ‘개발사업의 시행’에 해당하지 아니한다고 주장한다. 그러나, 상증세법 제42조의3 제1항에서 구체적인 증가사유의 범위를 위임한 상증세령 제32조의3 제1항 제3호에서는 “그 밖에 제1호부터 제2호까지의 사유와 유사한 것으로서 재산가치의 증가를 가져오는 사유”를 규정하고 있고, 동 규정은 재산가치증가사유를 제한적으로 열거하던 종전 규정(상증세령 제31조의9 제5항, 2013.6.11. 대통령령 제24576호로 개정되기 전의 것)으로 인해 발생하였던 과세공백을 메우기 위해 2013.6.11. 개정(상증세령 제31조의9 제5항 제5호 신설, 이후 위 3호로 조번 개정)을 통해 부분적 포괄주의방식을 채택한 것으로, 입법취지를 고려하면 위 규정(3호)은 같은 항 1호의 “개발사업의 시행”에는 해당하지 않으나 그와 유사한 경제적 효과를 초래할 수 있는 사업과 같은 건물신축·분양 사업도 제1호의 개발사업 자체는 아니더라도 ‘그와 유사한 것으로서 재산가치를 증가시키는 사유’에 해당한다고 볼 수 있다(서울행정법원 2022.1.21. 선고 2020구합68592 판결 참조).
② BBB그룹이 MMMM1․2차 사업과 관련하여 착공 전인 2017.6.12.과 2017.10.10. 작성한 사업수지표에 따르면 MMMM1차 사업 경상이익 예상액은 000백만원(경상이익률 00.0%), MMMM2차 사업 경상이익 예상액은 000백만원(경상이익율 00.0%)로 되어 있음을 알 수 있고, 이후 2018.2월 RR증권․SSSS에서 MMMM2차 사업의 PF대출을 목적으로 작성한 ‘사업성 평가서’에서도 사업수지를 000백만원으로 예상한 사실이 있음을 알 수 있는데, 실제로 쟁점시행사의 MMMM2차 사업 분양률은 건물사용승인일 기준 87.9%에 이르고, 이익잉여금은 2020년말 000백만원, 2021년말 000백만원으로 사업시행 전 예상한 사업이익이 달성된 사실을 볼 때에도 해당 사업의 성공가능성이 충분히 객관적으로 예상되었음을 알 수 있다.
③ 아울러, 상증세법 제42조의3에서 개발사업 시행 등으로 인하여 이익을 얻는 경우 ‘그 이익을 얻는 대상’을 구체적으로 명시하고 있지 않으나, ‘재산취득 후 재산가치증가에 따른 이익의 증여’라는 해당 조문의 제목과 같이 ‘재산’은 타인의 기여에 따라 가치가 증가하는 재산을 의미하는 것이지 ‘개발사업 등의 직접 대상이 되는 재산’을 가리킨다고 할 수 없는 것으로(서울행정법원 2017.11.16. 선고 2017구합58755 판결 참조), 해당 법인의 주주가 주식가치 상승으로 얻은 간접이익도 쟁점규정이 적용되는 ‘이익’에 해당하는 것으로 봄이 타당해 보인다.
(2) 따라서, 쟁점시행사가 시행한 MMMM2차 사업은 상증세법 제42조의3에서 규정하는 개발사업 또는 이와 유사한 사업에 해당하는 것으로 봄이 타당하고, 동 규정에 따라 청구인은 쟁점시행사 발행주식 보유비율에 상응하는 이익상당액을 증여받았다고 봄이 타당하다.
2. 건물사용승인일을 증여시기로 보는 것인지
(1) 상증세령 제24조 제1항에서는 “법 제32조에서 “재산을 인도한 날 또는 사실상 사용한 날 등 대통령령으로 정하는 날”이란 다음 각 호의 구분에 따른 날을 말한다”라고 규정하면서, 제3호에는 “타인의 기여에 의하여 재산가치가 증가한 경우에는 다음 각 목의 구분에 따른 날, 가. 개발사업의 시행: 개발구역으로 지정되어 고시된 날, 나. 형질변경: 해당 형질변경허가일, 다. 공유물(共有物)의 분할: 공유물 분할등기일, 라. 사업의 인가ㆍ허가 또는 지하수개발ㆍ이용의 허가 등: 해당 인가ㆍ허가일, 마. 주식등의 상장 및 비상장주식의 등록, 법인의 합병: 주식등의 상장일 또는 비상장주식의 등록일, 법인의 합병등기일, 바. 생명보험 또는 손해보험의 보험금 지급: 보험사고가 발생한 날, 사. 가목부터 바목까지의 규정 외의 경우: 재산가치증가사유가 발생한 날”을 규정하고 있다.
(2) 당해 법령 자체에 그 법령에서 사용하는 용어의 정의나 포섭의 구체적인 범위가 명확히 규정되어 있지 아니한 경우 법령상 용어의 해석은 그 법령의 전반적인 체계와 취지·목적, 당해 조항의 규정 형식과 내용 및 관련 법령을 종합적으로 고려하여 해석하여야 한다(대법원 2010.6.24. 선고 2010두3978 판결 참조).
(1) 청구인은 건물신축ㆍ분양사업의 경우 개발사업 시행과 유사한 것으로 재산가치증가사유 발생일도 개발구역 지정․고시와 유사한 효과를 가져오는 특정 시점으로 보아야지 ‘건물사용승인일’로는 볼 수 없다고 주장하나, 건물신축ㆍ분양사업은 상증세령 제32조의3 제1항 제3호에서 정하는 바와 같이 ‘개발사업의 시행과 유사한 것’에 해당하는 것으로 봄이 타당하고, 재산가치가 증가하는 사유가 발생하는 날은 상증세령 제24조 제1항 제3호 사목의 규정에 따라 해당 법인의 경영상황, 주식상장 여부 등을 고려하여 판단하는 것이 보다 더 합리적으로 보인다.
(2) 쟁점시행사의 경우 비상장법인이어서 상장법인들과 달리 MMMM2차 사업의 성공이 손익 및 주식가치에 반영(이때 비로소 사업의 성공여부도 결정되는데, 앞서 살펴보았듯이 건물사용승인일 기준 분양률은 87.9%이다), 현재화되려면 분양수입과 공사원가를 최종적으로 확정하여 손익을 계산할 수 있는 때인 ‘건물사용승인일’이 도래해야 가능한 것으로 판단되는바, MMMM2차 사업의 기대이익이 주식가치에 상당부분 반영되는 날인 ‘건물사용승인일’을 재산가치증가사유 발생일(증여일)로 보는 것이 타당해 보인다(조심2020중1740, 2020.12.9. 결정 등 참조).
(3) 따라서, 재산가치증가사유발생일(증여일)을 건물사용승인일로 보는 것은 타당하다고 판단된다.
이 건 과세전적부심사청구는 심리결과 청구주장이 이유 없다고 인정되므로 국세기본법제81조의15제5항제1호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.