포괄적 주식교환으로 취득한 모회사 주식을 전부 반환하지 않고 일부는 양도하거나 청구인이 보유하고 있는 점 등에 비추어 포괄적 주식교환 계약의 해제조건이 성취되어 그 효력이 소급하여 상실되었다고 보기 어렵고, 수임인이 선관주의 의무를 다하지 않았다고 하여 수임인에게 국세기본법상 연대납세의무가 있다고 볼 수 없음
포괄적 주식교환으로 취득한 모회사 주식을 전부 반환하지 않고 일부는 양도하거나 청구인이 보유하고 있는 점 등에 비추어 포괄적 주식교환 계약의 해제조건이 성취되어 그 효력이 소급하여 상실되었다고 보기 어렵고, 수임인이 선관주의 의무를 다하지 않았다고 하여 수임인에게 국세기본법상 연대납세의무가 있다고 볼 수 없음
이 건 과세전적부심사청구는 불채택결정합니다.
10.
10. 체결한 포괄적 주식교환 계약(이하 “쟁점계약”이라 한다)에 따라 2018.
12.
21. 쟁점주식을 모회사가 발행한 신주 11,272주 * 와 교환(이하 “쟁점주식교환”이라 한다)하고, 이로 인해 발생한 양도차익 3,295,242,000원, 양도소득세(658,548,400원, 이하 “쟁점세액”이라 한다)에 대하여 2019.
2.
27. 양도소득세 신고 및 과세이연 신청을 하였다. * 모회사가 2019.4.23. 액면분할을 실시함에 따라 청구인의 모회사 주식수는 112,720주로 증가함
2. 7.부터 2022.
2. 25.까지 일선 세무관서에 대한 과세이연 사후관리 실태점검을 실시하여 청구인이 2020.
11.
18. 모회사에 모회사주식 101,668주를 양도하기로 하는 주식 양수도 계약(이하 “쟁점양수도계약”이라 한다)을 체결한 후, 2020.
11.
20. 동 주식을 양도함으로써 과세이연 중단사유(주식의 포괄적 교환으로 취득한 주식을 교환일이 속하는 사업연도의 다음 사업연도 개시일부터 2년 이내 처분)가 발생하였다고 보아 통지관서에 시정사항으로 통보하였고, 통지관서는 이에 따라 청구인이 과세이연 받은 2018년 과세연도 양도소득세 861,170,571원(가산세 202,622,171원 포함)을 과세할 예정으로 2022.
7.
21. 청구인에게 감사결과 과세예고 통지를 하였다.
8.
24. 이 건 과세전적부심사청구를 제기하였다.
8.
24. 양해각서(이하 “쟁점양해각서”라 한다)를 체결 후 이를 근거로 쟁점계약을 체결하였다. 2) 그러나 2019년과 2020년 자회사의 경영실적이 저조하여 2021년 코스닥 상장이 불가능하게 됨에 따라 쟁점양해각서 제2조 제8항 “양사가 합의한 시점까지 코스닥 상 장 이 안 될 경우 원상태로 분리한다” 합의 내용대로 주식을 원상태로 반환하기로 하였다. 3) 위 쟁점양해각서의 내용은 계약해제 조건을 명시한 것으로 상장 불가능이 확실해진 것은 ｢민법｣ 제147조 제2항 에 따른 해제조건이 성취된 것이며, 쟁점양수도계약은 이러한 해제조건이 성립된 것에 대한 계약해제의 의사표시를 한 것인데, 대법원과 조세심판원은 해제조건이 성취된 경우 계약은 소급하여 그 효력을 상실하게 된다고 판시하고 있다(대법원2011두31802, 2012.11.29., 조심2017중5109, 2018.3.21.). 4) 모회사와 자회사는 코스닥 상장을 목적으로 쟁점계약을 체결한바, 상장이 되지 않는다면 쟁점주식교환은 의미가 없으므로 쟁점양해각서 체결 시 코스닥 상장이 되지 않는 경우 원상태로 분리한다는 조건을 명시해 놓은 것이다. 5) 청구인은 쟁점계약과 쟁점양수도계약을 체결하는 과정에서 형식상 일부 미비한 점이 있으나 거래의 실질내용은 쟁점계약이 성립된 후 이를 해제하는 계약을 체결한 것이다. 6) 따라서 쟁점양수도계약은 쟁점양해각서의 내용에 따라 해제조건이 성취되어 쟁점계약을 해제한 것으로 그 효력이 소급하여 발생하므로 청구인에게 쟁점세액이 고지될 것이 아닌 쟁점계약에 따라 청구인이 신고한 양도소득세 신고를 경정하여야 한다. 7) 또한 쟁점계약과 쟁점양수도계약을 진행하는 과정에서 청구인이 얻은 이익은 실질적으로 거의 없음에도 고액의 양도소득세 부담이 발생한다는 것은 납세자에게 너무 가혹한 처분이라고 사료된다.
11.
18. 쟁점양수도계약을 체결하여 청구인이 보유한 모회사 주식 101,668주와 모회사가 보유한 자회사 주식 67,500주을 재교환하고 현금 42,828원을 지급받았다. 라) 청구인은 2022.
8.
23. 모회사 주요 경영진 ◇◇◇ 대표이사와 ◆◆◆ 고문을 사기죄로 고소하였으며, 청구인은 이들에게 쟁점양수도계약과 관련하여 민형사상 책임을 다툴 예정이다. 2) 청구인은 양도소득세가 납부 가능한 현금을 수령할 때까지 쟁점세액 납부가 연기된다는 모회사 경영진의 설득을 신뢰하고 쟁점계약 및 쟁점양수도계약을 체결하였다. 또한 청구인이 운영한 자회사는 소규모 회사이나, 모회사는 기업공개 예정 법인으로 세무와 회계에 능력이 출중한 회사이다. 3) 이에 모회사는 ｢민법｣상 대리인으로서 청구인을 대리하여 ‘주식의 포괄적 교환등 과세특례신청서’와 ‘양도소득과세표준 신고 및 납부계산서’를 작성․제출하였는데, 이는 ‘주식의 포괄적 교환등 과세특례신청서’에서 모회사의 기명날인만 존재할 뿐 청구인의 기명날인은 존재하지 않으며, ‘양도소득과세표준 신고 및 납부계산서’상 청구인의 기명날인도 청구인이 작성한 것이 아니라 세무대리인 등이 대리로 청구인의 기명날인을 대신한 부분에서 모회사가 청구인의 대리인임을 확인할 수 있다(청구인은 통지관서의 2022.
5. 24.자 2차 과세예고통지서를 수령하고 쟁점세액을 확인하는 과정에서 위 제출서류의 존재를 확인하였고, 그 전에는 그 내용을 인지 및 확인하지 못하였다). 4) 한편, 모회사는 ｢조세특례제한법 시행령｣ 제35조의2 제12항 에 따라 쟁점양수도계약을 체결하면서 2018년 이연받은 쟁점세액을 납부하여야 하는 상황임에도 불구하고 쟁점양수도계약을 체결하는 명백한 귀책사유가 존재하고 있다. 5) 모회사 경영진은 기업공개를 준비하는 회사를 운영하고 있으며, 국내 Big4 중 하나인 회계법인으로부터 외부회계감사를 받는 등 사회적으로 세무적인 정보와 능력이 출중함에도 불구하고 ｢민법｣ 제681조 의 수임인의 선관의무인 일반적으로 요구되는 정도의 주의를 다하지 않았다. 6) 쟁점계약 시 모회사 경영진으로부터 쟁점세액 납부는 향후 주식 매각 등으로 확보한 현금으로 납부할 수 있다는 약속을 받았던 점, 세법에 무지한 청구인에게 세무상 Risk를 공유하지 않고 쟁점양수도계약을 체결한 점, 사후관리 훼손 등을 충분히 인지할 수 있음에도 불구하고 선관주의 의무를 다하지 않고 청구인에게 불이익을 초래한 점 등이 확인되므로 모회사는 ｢국세기본법｣ 제25조의2 및 ｢민법｣ 제681조 에 따라 연대납세의무가 존재한다. 7) 청구인은 쟁점세액에 대해 최대한 성실히 납부하고자 하나 쟁점계약 및 쟁점양수도계약 체결 후 주식만 보유하고 있는데, 해당 주식은 빠른 시일 내에 현금화가 곤란하며, 청구인이 보유하고 있는 보통예금 등으로도 쟁점세액을 납부할 능력이 존재하지 않는다. 반면, 모회사는 현재 기업공개 준비 중으로 쟁점세액을 납부할 능력이 충분한 연대납세의무자로서 조세채권의 조속한 확보를 위해서는 연대납세의무자인 모회사가 쟁점세액을 우선하여 납부하여야 한다.
① 내국법인이 다음 각 호의 요건을 모두 갖추어 ｢상법｣ 제360조의2 에 따른 주식의 포괄적 교환 또는 같은 법 제360조의15에 따른 주식의 포괄적 이전(이하 이 조에서 "주식의 포괄적 교환등"이라 한다)에 따라 주식의 포괄적 교환등의 상대방 법인의 완전자회사로 되는 경우 그 주식의 포괄적 교환등으로 발생한 완전자회사 주주의 주식양도차익에 상당하는 금액에 대한 양도소득세 또는 법인세에 대해서는 대통령령으로 정하는 바에 따라 완전자회사의 주주가 완전모회사 또는 그 완전모회사의 완전모회사의 주식을 처분할 때까지 과세를 이연받을 수 있다.
1. 주식의 포괄적 교환ㆍ이전일 현재 1년 이상 계속하여 사업을 하던 내국법인 간의 주식의 포괄적 교환등일 것. 다만, 주식의 포괄적 이전으로 신설되는 완전모회사는 제외한다.
2. 완전자회사의 주주가 완전모회사로부터 교환ㆍ이전대가를 받은 경우 그 교환ㆍ이전대가의 총합계액 중 완전모회사 주식의 가액이 100분의 80 이상이거나 그 완전모회사의 완전모회사 주식의 가액이 100분의 80 이상으로서 그 주식이 대통령령으로 정하는 바에 따라 배정되고, 완전모회사 및 대통령령으로 정하는 완전자회사의 주주가 주식의 포괄적 교환등으로 취득한 주식을 교환ㆍ이전일이 속하는 사업연도의 종료일까지 보유할 것
3. 완전자회사가 교환ㆍ이전일이 속하는 사업연도의 종료일까지 사업을 계속할 것
② 완전자회사의 주주가 제1항에 따라 과세를 이연받은 경우 완전모회사는 완전자회사 주식을 ｢법인세법｣ 제52조제2항 에 따른 시가로 취득하고, 이후 3년 이내의 범위에서 대통령령으로 정하는 기간에 다음 각 호의 어느 하나의 사유가 발생하는 경우 완전모회사는 해당 사유의 발생 사실을 발생일부터 1개월 이내에 완전자회사의 주주에게 알려야 하며, 완전자회사의 주주는 제1항에 따라 과세를 이연받은 양도소득세 또는 법인세를 대통령령으로 정하는 바에 따라 납부하여야 한다.
1. 완전자회사가 사업을 폐지하는 경우
2. 완전모회사 또는 대통령령으로 정하는 완전자회사의 주주가 주식의 포괄적 교환등으로 취득한 주식을 처분하는 경우 1-1) 조세특례제한법 시행령 제35조의2 【주식의 포괄적 교환ㆍ이전에 대한 법인의 과세특례】
⑪ 법 제38조제2항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 기간"이란 주식의 포괄적 교환ㆍ이전일이 속하는 사업연도의 다음 사업연도 개시일부터 2년을 말한다.
⑫ 완전자회사의 주주는 제11항의 기간에 법 제38조제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하는 경우 다음 각 호의 구분에 따라 과세를 이연받은 양도소득세 또는 법인세를 납부하여야 한다.
1. 완전자회사의 주주가 거주자등인 경우: 해당 사유가 발생한 날이 속하는 반기의 말일부터 2개월 이내에 법 제38조제1항에 따라 이연받은 세액(이연받은 세액 중 이미 납부한 부분과 이 조 제3항에 따라 납부한 세액을 제외한다)을 납부. 이 경우 완전모회사등주식을 양도하는 경우에는 그 주식의 취득가액을 주식의 포괄적 교환ㆍ이전일 현재 완전모회사등주식의 시가로 한다.
⑭ 법 제38조제1항을 적용받으려는 완전자회사의 주주는 주식의 포괄적 교환ㆍ이전일이 속하는 과세연도의 과세표준 신고를 할 때 완전모회사와 함께 기획재정부령으로 정하는 주식의 포괄적 교환등 과세특례신청서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다. 2) 국세기본법 제25조 【연대납세의무】
① 공유물(共有物), 공동사업 또는 그 공동사업에 속하는 재산과 관계되는 국세 및 강제징수비는 공유자 또는 공동사업자가 연대하여 납부할 의무를 진다.
② 법인이 분할되거나 분할합병된 후 분할되는 법인(이하 이 조에서 "분할법인"이라 한다)이 존속하는 경우 다음 각 호의 법인은 분할등기일 이전에 분할법인에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세 및 강제징수비에 대하여 분할로 승계된 재산가액을 한도로 연대하여 납부할 의무가 있다.
2. 분할 또는 분할합병으로 설립되는 법인(이하 이 조에서 "분할신설법인"이라 한다)
3. 분할법인의 일부가 다른 법인과 합병하는 경우 그 합병의 상대방인 다른 법인(이하 이 조에서 "분할합병의 상대방 법인"이라 한다)
③ 법인이 분할 또는 분할합병한 후 소멸하는 경우 다음 각 호의 법인은 분할법인에 부과되거나 분할법인이 납부하여야 할 국세 및 강제징수비에 대하여 분할로 승계된 재산가액을 한도로 연대하여 납부할 의무가 있다.
④ 법인이 ｢채무자 회생 및 파산에 관한 법률｣ 제215조 에 따라 신회사를 설립하는 경우 기존의 법인에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세 및 강제징수비는 신회사가 연대하여 납부할 의무를 진다. 3) 국세기본법 제25조의2 【연대납세의무에 관한 ｢민법｣의 준용】 이 법 또는 세법에 따라 국세 및 강제징수비를 연대하여 납부할 의무에 관하여는 ｢민법｣ 제413조 부터 제416조까지, 제419조, 제421조, 제423조 및 제425조부터 제427조까지의 규정을 준용한다. 4) 민법 제147조 【조건성취의 효과】
② 해제조건있는 법률행위는 조건이 성취한 때로부터 그 효력을 잃는다. 5) 민법 제413조 【연대채무의 내용】 수인의 채무자가 채무전부를 각자 이행할 의무가 있고 채무자 1인의 이행으로 다른 채무자도 그 의무를 면하게 되는 때에는 그 채무는 연대채무로 한다. 6) 민법 제414조 【각 연대채무자에 대한 이행청구】 채권자는 어느 연대채무자에 대하여 또는 동시나 순차로 모든 연대채무자에 대하여 채무의 전부나 일부의 이행을 청구할 수 있다. 7) 민법 제548조 【해제의 효과, 원상회복의무】
① 당사자 일방이 계약을 해제한 때에는 각 당사자는 그 상대방에 대하여 원상회복의 의무가 있다. 그러나 제삼자의 권리를 해하지 못한다. 8) 민법 제681조 【수임인의 선관의무】 수임인은 위임의 본지에 따라 선량한 관리자의 주의로써 위임사무를 처리하여야 한다.
2.
27. 양도소득과세표준 신고 및 납부계산서를 제출하였고, 이와 함께 동 양도소득세를 과세이연 받기 위하여 주식의 포괄적 교환등 과세특례신청서를 제출한 것으로 확인된다. <표> 쟁점주식 양도소득금액 계산명세서 내역(생략) 2) 사업자 기본사항 및 주주현황 등 가) 자회사와 모회사의 사업자 기본사항 및 2016 사업연도 이후 법인세 신고현황은 다음과 같다. <표> 사업자 기본사항 및 법인세 신고내역(생략) 나) 자회사와 모회사가 법인세 신고 시 제출한 2017년 이후 주식등변동상황명세서상 주주현황은 다음과 같다. <표> 연도별 주주 현황(생략) 다) 청구인이 제출한 양도소득세 신고서 등에 따르면, 2018년 이후 청구인의 자회사 및 모회사 주식 취득․양도내역은 다음과 같다. <표> 자회사 및 모회사 주식 취득․양도내역(생략) 3) 쟁점양해각서 및 쟁점계약서 등 가) 쟁점양해각서 모회사와 자회사는 2018.
8.
24. 양사의 합병을 전제로 한 주식교환을 추진하기 위하여 쟁점양해각서를 체결하였고, 쟁점양해각서 제2조 제8항에는 ‘양사가 합의한 시점까지 코스닥 상장이 안될 경우 원상태로 분리한다’고 기재되어 있는 것으로 확인된다. <그림> 쟁점양해각서(2018.8.24.) 중 발췌(생략) 나) 쟁점계약서 모회사와 자회사가 2018.
10.
10. 체결한 쟁점계약서에 따르면, 2018.
12.
21. 주식교환을 통해 모회사와 자회사는 각각 완전모회사 및 완전자회사가 되며, 모회사가 발행하는 신주의 주당 발행가격은 316,287원으로, 자회사의 주당 가격은 66,023원으로 산정됨에 따라 모회사와 자회사의 주식교환비율은 1: 0.2087439572로 정한 것으로 확인된다. <그림> 쟁점계약서(2018.10.10.) 중 발췌(생략) 다) 주식재교환합의서 초안 통지관서가 제출한 심리자료에 따르면, 모회사는 쟁점주식교환 이후 자회사의 실적이 저조하고 영업권손상평가 리스크 등으로 인해 코스닥시장 상장이 어려울 것으로 예상됨에 따라 2020. 11월말까지 영업권손상 가능성이 있다고 판단되면 2020.
12. 30.까지 주식을 재교환한다는 내용의 주식재교환합의서 초안을 작성하여 2020.
9.
11. 청구인에게 전송한 것으로 확인된다. <그림> 이메일(2020.9.11.) 및 주식재교환합의서 초안(생략) 라) 쟁점양수도계약서 청구인은 2020.
11.
18. 모회사로부터 자회사 주식 67,500주를 주당 47,640원(총 매매대금 3,215,700,000원)에 양수하기로 하는 쟁점양수도계약을 체결하고, 양수대금은 모회사 주식 101,668주(주당 31,629원, 총 3,215,657,172원)와 현금 42,828원으로, 대금 지급일은 2020.
11. 20.로 정한 것으로 확인된다. <그림> 쟁점양수도계약서(2020.11.18.) 중 발췌(생략) 4) 쟁점양수도계약에 따른 양도소득세 신고내용 국세청 전산시스템(NTIS)에 따르면, 청구인은 쟁점양수도계약에 따라 모회사 주식 101,668주를 모회사에 양도한 후, 2020.
12.
22. 동 주식양도에 대하여 양도일자를 2020.
11. 20.로, 양도가액을 3,215,700,004원(주당 31,629.4213원)으로 하여 양도소득세 신고를 한 것으로 확인된다. <표> 모회사주식 양도소득금액 계산명세서 내역(생략)
5. 모회사 감사보고서 금융감독원 전자공시스템에 공시된 모회사의 2020년 감사보고서(2021.4.8.)에 따르면, 모회사는 전년도까지 종속기업에 해당하던 자회사의 지분 전부를 당사 주주에게 매각함에 따라 지배력을 상실하였으며, 그 대가로 동 주주가 보유한 당사 지분을 자기주식으로 취득한 것으로 기재한 내용이 나타난다. <그림> 2020년 감사보고서(2021.4.8.) 중 발췌(생략)
6. 청구인 추가 의견 가) 쟁점계약 및 쟁점양수도계약 체결 당시 모회사 경영진이 청구인을 설득하는 과정에서의 약속(쟁점세액이 납부가 가능한 현금 확보까지 연기)이 이루어지지 않았다. 또한 모회사는 청구인의 대리인으로서 선관주의 의무를 다하지 않음에 따라 민․형사상 고소가 접수되어 있다. 나) 청구인은 2022.
8.
23. ▷▷▷경찰서를 관할로 사기 기타 부정한 방법에 따른 사기죄로 형사고소(현재 고소인 조사 완료)하였으며, 2022.
9.
8. △△△지방법원을 관할로 주식인도 등 청구의 소를 민사 접수하였다. 다) 청구인의 민․형사상의 판결 결과에 따라 쟁점계약의 성립 요건이 변경된다. 이에 불필요한 행정력이 낭비(수정신고와 경정청구 등)되지 않기 위해서는 현재 접수된 민․형사상의 결과 추이를 확인할 필요가 있다.
12.
22. 양도물건을 모회사 주식 101,668주로, 양도일자를 2020.
11. 20.로, 양도가액을 3,215,700,004원으로 하여 양도소득세 신고(쟁점양수도계약서 등 첨부)를 하였고, 청구인이 모회사 경영진을 상대로 제출한 고소장에도 청구인은 모회사 주식을 다시 양도하더라도 세금 관련 문제가 없다는 피고소인의 말에 속아 2020. 11월 보유하던 모회사 주식 101,668주를 양도하였다고 적시한 것으로 확인된다. (2) 따라서, 통지관서가 쟁점주식교환으로 취득한 모회사 주식을 양도한 것으로 보아 청구인에게 한 이 건 과세예고통지는 달리 잘못이 없다고 판단된다. 2) 모회사를 청구인의 대리인으로서 선관주의 의무를 다하지 않은 연대납세의무자로 볼 수 있는지 가) 관련 규정 국세기본법 제25조 (연대납세의무)는 제1항에서 공유물, 공동사업 또는 그 공동사업에 속하는 재산과 관계되는 국세 및 강제징수비는 공유자 또는 공동사업자가, 제2항에서 법인이 분할되거나 분할합병된 후 분할되는 법인(이하 이 조에서 "분할법인"이라 한다)이 존속하는 경우 분할등기일 이전에 분할법인에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세 및 강제징수비는 분할법인과 분할신설법인, 분할합병의 상대방 법인이, 제3항에서 법인이 분할 또는 분할합병한 후 소멸하는 경우 분할법인에 부과되거나 분할법인이 납부하여야 할 국세 및 강제징수비는 분할신설법인과 분할합병의 상대방 법인이, 제4항에서 법인이 ｢채무자 회생 및 파산에 관한 법률｣ 제215조 에 따라 신회사를 설립하는 경우 기존의 법인에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세 및 강제징수비는 신회사가 연대하여 납부할 의무를 진다고 규정하고 있고, 제25조의2는 이 법 또는 세법에 따라 국세 및 강제징수비를 연대하여 납부할 의무에 관하여는 ｢민법｣ 제413조 부터 제416조까지, 제419조, 제421조, 제423조 및 제425조부터 제427조까지의 규정을 준용한다고 규정하고 있다. 나) 모회사를 청구인의 대리인으로서 선관주의 의무를 다하지 않은 연대납세의무자로 볼 수 있는지에 대한 판단 (1) 위 법리와 앞서 인정한 사실관계에 비추어 알 수 있는 다음과 같은 사정을 종합하여 보면, 연대납세의무가 있는 모회사에게도 쟁점세액의 과세예고통지를 하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다. (가) 청구인은 모회사가 청구인의 대리인으로서 선관주의 의무를 다하지 않은 연대납세의무자라고 주장하나, ｢국세기본법｣ 제25조 에 따른 연대납세의무자는 공유자, 공동사업자, 분할법인 및 분할신설법인 등으로 정하고 있을 뿐 수임인을 규정하고 있지는 않으며, 제25조의2도 연대납세의무의 내용 및 법적 효력 등에 관하여 ｢민법｣의 연대채무 관련 규정을 준용하는 형식을 취하고 있을 뿐이므로, 수임인이 선관주의 의무를 다하지 않았다고 하여 수임인에게 연대납세의무가 있다고 보기 어렵다. (나) 청구인이 모회사 경영진과 모회사를 상대로 형사 고소 및 주식인도 등 청구의 소를 제기한 사실이 있다고 하더라도, 이러한 사정만으로 이들이 청구인의 수임인에 해당한다거나 청구인의 ｢민법｣상 대리인으로서 선관주의 의무를 다하지 않았다고 보기도 어렵다. (2) 따라서, 통지관서가 청구인에게만 한 이 건 과세예고통지는 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 과세전적부심사청구는 청구주장이 이유 없다고 인정되므로 ｢국세기본법｣ 제81조의15 제5항 제1호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.