수출하는 선박의 제조과정에서 발판 등 가설구조물을 설치하고 해체하는 쟁점용역은 부가가치세법상 수출재화임가공용역에 해당하지 않는 것이나, 쟁점용역을 영세율로 보아 부가가치세를 과세하지 않은 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 경우에 해당한다고 볼 수 있으므로 쟁점용역에 대하여 영세율을 배제하고 부가가치세를 과세하겠다는 이 건 과세예고통지는 국세기본법제18조제3항에 규정된 소급과세금지의 원칙에 위배됨
수출하는 선박의 제조과정에서 발판 등 가설구조물을 설치하고 해체하는 쟁점용역은 부가가치세법상 수출재화임가공용역에 해당하지 않는 것이나, 쟁점용역을 영세율로 보아 부가가치세를 과세하지 않은 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 경우에 해당한다고 볼 수 있으므로 쟁점용역에 대하여 영세율을 배제하고 부가가치세를 과세하겠다는 이 건 과세예고통지는 국세기본법제18조제3항에 규정된 소급과세금지의 원칙에 위배됨
이 건 과세전적부심사청구는 채택결정합니다.
1) 청구인은 2016.
10.
25. ○○시 ○○구 ○○로 ○○에 건축공사마무리업을 영위하는 △△이라는 상호로 사업자등록을 하였다. 2) 청구인은 ○○중공업 주식회사(이하 “○○중공업”이라 한다)의 사내협력업체로서 선박건조에 투입되는 작업공들이 용접․도장․의장용역 등을 안전하고 원활하게 수행할 수 있도록 선박 부분품인 선박블록 내․외부체 발판 1) 을 설치하고 해체하는 용역(이하 “쟁점용역”이라 한다)을 공급하고 있다. 3) 청구인은 사업 개시 이후 쟁점용역이 부가가치세법상 영세율 적용대상인 ‘수출재화임가공용역’으로 보아 ○○중공업에 영세율세금계산서를 발급하고 부가가치세 신고를 하였다. 4) 통지관서는 2022.
4. 28.부터 2022.
5. 27.까지 청구인의 2017년 제1기부터 2021년 제2기까지 과세기간의 쟁점용역 영세율 적용 적정 여부에 대한 서면확인을 실시한 결과, 청구인이 2017년 제2기 과세기간에 ○○중공업에 쟁점용역을 공급하고 발급한 영세율세금계산서(이하 “쟁점영세율세금계산서”라 한다)에 대하여 <표1>과 같이 영세율대상이 아닌 일반세율대상으로 보아 2022.
5.
27. 2017년 제2기 부가가치세를 과세하겠다는 과세예고통지를 하였다. 5) 청구인은 이에 대하여 2022.
6.
24. 이 건 과세전적부심사청구를 제기하였다.
3. 10.). (2) 쟁점조항은 ① 수출업자와 ② 직접 도급계약에 의하여 ③ 수출재화를 ④ 임가공하는 용역을 공급하는 것을 그 적용요건으로 한다. (가) 그 입법취지 및 일정한 국내거래에 대한 영세율 적용규정의 취지상 쟁점조항의 요건 중 ① 용역을 공급받는 자의 수출업자 여부, ② 수출업자와 직접 도급계약 체결 여부 및 ③ 임가공 용역의 목적물의 수출재화(또는 그 구성품) 여부는 ‘그 실질이 수출에 준하는 거래만’을 영세율 적용 대상으로 제한하기 위한 것이므로 법문언에 따라 엄격하게 해석할 필요가 있다. (나) 반면, ④ ‘임가공’용역 여부에 대하여는 임가공의 사전적 의미보다 엄격하게 해석하여야 할 필요성 내지 근거가 없으며, 쟁점조항의 ‘임가공’에 실제로 수출재화 생산을 위하여 필수적으로 공급된 쟁점용역이 포함되지 않는 것으로 해석한다면, “수출업자의 자금부담 경감과 수출경쟁력 강화”라는 해당 시행령의 입법취지를 온전히 달성하지 못하는 불합리한 결과가 발생하게 된다. (3) 특히, 부가가치세법령이 임가공의 의미에 관하여 명확하게 규정하지 않고 있는 이상, 쟁점조항의 ‘임가공’은 대상 제품이나 반제품의 성격, 작업의 방식과 그 공정과정 등을 종합적으로 고려하여 탄력적으로 해석하는 것이 타당하며, 대법원 또한 우리나라 소비세법을 구성하는 큰 축 중 하나인 관세법의 해석에 관하여, ‘가공’이라는 개념이 세법에 명확히 규정되어 있지 않다면 탄력적으로 해석해야 한다는 전제하에 제품의 필수적 공정과정들인 불순물 제거(정선), 이물질 제거(석발), 수분함량 조절(건조)의 작업은 ‘가공과정’에 포함되는 것으로 해석하고 있다(대법원2007도4811, 2007.11.29.). (4) 따라서 수출업자에게 공급한 용역이 수출의 전단계 거래에 해당하는지 여부를 판단하는 요건들은 엄격하게 해석하더라도, 일단 위 요건들을 모두 충족하였다면, “수출재화를 생산(임가공)하기 위한 공정과정에 필수적으로 부수되는 용역” 또한 영세율 적용대상 ‘임가공’용역으로 보아 영세율을 적용하는 것이 쟁점조항의 입법취지에 부합하는 해석이다. (가) 앞서 ‘1)’에서 살펴본 것처럼 쟁점용역은 선박 부분품에 직접 발판을 설치․해체하여 선박블록이 후속 공정에 투입될 수 있도록 물리적 변형을 가하는 행위이므로 ‘임가공’이라는 개념에 부합하며, 선박블록에 발판 설치가 이루어지지 않으면 선박 건조를 위한 후속 공정(조립, 도장, 의장 등)을 수행할 수 없고, 발판의 설치는 관련 법률에 의해서도 강제되는바, 쟁점용역은 수출재화인 선박의 건조 과정의 일부를 구성하는 필수적 요소이므로 영세율 적용대상 ‘수출재화임가공용역’으로 보는 것이 타당하다. (나) 만일 쟁점용역을 일련의 선박의 건조과정에서 별도로 떼어내어 영세율을 적용할 수 없다고 본다면, 선박이 수출되어 영세율을 적용받을 것이 확실함에도 불구하고 선박의 생산단계에서 투입된 쟁점용역만 영세율을 적용받지 못하여 수출업자의 자금부담 경감이라는 당초 입법목적을 온전히 달성할 수 없게 되는 불합리한 결과가 발생한다. 다) 조세심판원은 법문언에도 불구하고 입법취지를 고려한 합목적적 해석을 통해 영세율을 적용한 바 있다. (1) ｢부가가치세법 시행령｣ 제31조제2항제5호 는 외국법인과 직접계약에 따라 국내사업자에게 ‘재화’를 공급하는 경우 영세율 적용대상이라고 규정하고 있는데, 조세심판원은 위 조문의 취지상 위탁가공용역의 목적물인 재화가 최종적으로 국외로 반출(수출)되었다면, 그 재화의 생산을 위해 외국법인과 직접 계약에 의해 위탁가공 ‘용역’을 공급한 경우에도 영세율이 적용될 수 있다고 판단하였다(조심2019부0209, 2020.
7. 28.). (2) 그리고 조세심판원은 ｢부가가치세법 시행령｣ 제33조제2항제5호 는 외항선박에게 공급하는 재화 또는 용역이 영세율 적용대상이라고 규정하고 있는데, 과세관청이 “국내선사에게 공급한 유류중개용역은 외항선박에게 직접 공급한 용역이 아니라 국내선사에게 공급된 것이라는 이유로 부가가치세를 과세”한 사안에 대하여, 해당 시행령의 입법취지, 외항선박에게 유류중개용역은 필수적인 점을 근거로 해당 용역은 영세율 적용대상이라고 판단하였다(조심2016서1632, 2016.
6. 29.). 이는 ① 국내 선사에 대한 용역 공급과 영세율이 적용되는 국외 선사에 대한 용역의 공급은 입법목적 달성(외화획득) 측면에서 아무런 차이가 없고, ② 용역을 공급받는 대상이 국외 선사인지, 국내 선사인지 여부에 따라 영세율을 달리 적용하면 형평에 반하며, ③ 외항선박이 연료유를 공급받기 위해 청구법인의 용역이 필요한 점 등을 고려하여 합목적적 해석을 한 것으로 볼 수 있다. (3) 이러한 영세율 적용 여부에 대한 조세심판원의 입장을 고려하더라도, 수출경쟁력 강화라는 입법목적 달성에 기여하는 한 ｢부가가치세법 시행령｣ 제32조제2항제3호 의 영세율 적용대상도 합목적적으로 해석할 필요가 있으므로, 영세율 적용대상인 ‘수출재화임가공용역’은 ① 수출업자와 ② 직접 도급계약을 맺고 ③ 수출재화(또는 그 구성품)에 물리적 변형을 가하여 제품의 질을 높이거나 또는 그에 준하는 행위로서 ④ 수출재화를 임가공하는 일련의 연속적인 과정에 필수적인 용역으로 해석하는 것이 타당하다. 3) 쟁점용역에 대해 영세율을 적용하지 않을 경우 선박 건조공정에 참여하는 다른 사업자들과의 과세형평이 침해되는 결과가 발생한다. 가) 세법은 과세형평을 고려하여 해석․집행되어야 하는데, 쟁점용역이 수출재화임가공용역에 해당하지 않는다고 해석하는 것은 과세형평에 반한다. (1) 앞에 ‘2)’에서 설명한 바와 같이 ｢국세기본법｣ 제18조제1항 은 입법취지와 과세형평에 따라 합리적으로 해석해야 함을 전제로 규정하고 있는데, 대법원은 해당 조항을 단순한 선언적 규정이 아니라 과세처분의 위법성을 판단하는 재판규범으로 보아 과세관청의 세법 해석 또는 적용이 형평에 반하는 경우 해당 과세처분은 위법하다는 입장이다(대법원2010두3138, 2016.12.29.). (2) 즉, 실질이 동일한 거래나 행위에 대해서는 동일하게 세부담이 지워지도록 세법이 해석․적용되어야 할 것인데, 쟁점용역이 쟁점조항의 수출재화임가공용역에 해당하지 않고 부가가치세 과세대상이라고 해석하는 것은 선박 건조에 참여하는 다른 사업자들과의 과세형평에 반하는 결과가 발생하는바, 이하 이에 대하여 구체적으로 설명하겠다. 나) 쟁점용역을 부수적으로 공급하는 사외협력업체들과 비교할 때 쟁점용역을 독립적으로 공급하는 청구인에게 부가가치세를 과세하는 것은 불합리하다. (1) 만약 쟁점용역을 부가가치세 과세대상이라고 해석한다면, 조선사 외부에서 선박블록을 조립하는 경우와 비교할 때 과세형평이 현저히 침해된다. (2) 선박블록은 일반적으로 조선사 내에서 조립공정이 수행되는데 조선사 내에서 조립 물량을 전부 처리할 수 없는 경우, 조선사 외부의 사외협력업체에게 철판을 제공하고, 이후 사외협력업체가 제공받은 철판을 블록으로 조립하여 조선사에 공급하는 방식으로 조립 작업이 진행된다. (3) 선박블록을 공급하는 사외협력업체는 선박블록 조립과정에서 선박블록에 발판을 설치하고, 이 상태의 선박블록을 조선사에 공급하는 경우가 다수 발생하는데, 이 경우 선박블록 조립 용역대가에는 쟁점용역과 동일한 발판 설치용역의 대가가 포함되어 있으나 이는 선박블록 조립용역에 부수되어 있다는 이유에서 영세율을 적용받을 수 있다. (4) 이와 달리, 청구인처럼 조선사에 독립적으로 쟁점용역을 공급하는 경우에 대하여는 영세율이 적용되지 않는다면, 이는 쟁점용역과 선박블록 조립용역 모두 선박 건조과정에 필수적인 용역이고, 거래의 실질이 동일함에도 불구하고 양자를 다르게 취급하는 것이므로 과세형평에 반한다. 다) 선박 건조과정에 필수적인 다른 용역들과 비교할 때 쟁점용역만을 과세대상으로 보는 것은 불합리하다. (1) 선박 건조과정에는 다수의 사내협력사가 참여하여 조선사에 선박 공정과정에 필요한 용접, 도장, 절단, 성형 등의 역무를 제공하고 있다. (2) 위와 같은 역무들은 선박을 건조하는 과정에서 물리적 변화를 가져와 새로운 부분품(블록)이나 완제품(선박)이 만들어진다는 점에서, ‘임가공’개념에 부합한다는 점이 명백하다. (3) 위와 같은 역무들과 쟁점용역은 모두 수출재화를 생산하기 위해 필수적인 용역이라는 점에서 본질이 동일한데, 쟁점용역만을 ‘임가공’에 해당하지 않는 것으로 보아 영세율 적용을 배제하여 협력업체 간 부가가치세 부담에 차이를 발생시키는 것은 과세형평에 반한다. 라) 이러한 과세형평의 차이는 결국 조선사의 경제적 의사결정에 영향을 미치므로 조세중립성에 위배된다. (1) 부가가치세는 거래세로서 쟁점용역거래를 과세거래로 처리할 경우 사내협력업체들은 매출세액을 납부하고 조선사들은 매입세액을 공제받으며, 영세율 거래로 처리할 경우 매출세액과 매입세액이 모두 발생하지 않으므로 어떤 거래로 보더라도 국가의 조세수입에는 영향이 없다. 다만, 쟁점용역거래를 영세율 거래로 처리할 경우 쟁점용역을 공급받은 조선사들의 입장에서 거래징수되는 세액이 없어 징수된 세액이 환급될 때까지 일시적인 자금부담이 발생하지 않게 되는데, 이와 같이 수출업자의 일시적 자금부담을 제거하여 수출경쟁력을 강화하는 것이 쟁점조항의 입법목적 중 하나이다. (2) 다른 협력업체들이 공급하는 절단, 가공 등의 용역과 달리, 쟁점용역에 대하여 영세율을 적용할 수 없다고 본다면, 조선사들은 쟁점용역 매입 거래에서만 부가가치세가 거래징수되어 환급 전까지 일시적인 자금부담이 발생하게 된다. (가) 이 경우 조선사들은 협력업체와 수직적 통합을 하여 쟁점용역을 내재화시키거나, 영세율을 적용할 수 있는 협력업체와 적용 불가능한 협력업체를 통합시킬 유인이 발생하며, 청구인과 같이 쟁점용역에 대해 영세율을 적용받을 수 없는 업체와의 거래를 회피할 유인도 커질 것이다. (나) 결국 선박 건조를 위해 필수적으로 공급되는 용역 중에서 쟁점용역만 영세율을 적용할 수 없다고 해석한다면, 다른 모든 거래조건이 동일함에도 불구하고 조세부과의 차이로 인해 거래당사자들의 경제적 의사결정이 왜곡되는 문제가 발생하며, 이는 조세부과의 결과로 인해 납세자의 상대적 경제상황에 변화가 없어야 한다는 조세중립성 원칙에 위배된다.
10.
13. 선고 2016두43077판결). 2) 쟁점용역의 공급에 대한 비과세관행이 성립되었으므로 서면확인 대상기간 동안 공급된 쟁점용역에 대해 부가가치세를 과세한다면 기존의 비과세관행에 반하게 된다. 가) 과세관청이 상당한 기간 동안 조선사에 대한 쟁점용역의 공급에 대하여 부가가치세를 과세하지 않은 객관적 사실이 존재한다. (1)
○○중공업에 쟁점용역과 동일한 용역을 공급하는 협력업체들은 19○○년 ○○중공업 설립 이후 현재까지 쟁점용역을 “수출재화임가공용역”으로 보아 영세율로 부가가치세를 신고하여 왔으며, 이 건 과세예고통지 시점인 2022.5월 이전까지는 과세관청은 이에 대하여 세무조사, 현장확인 등을 통해 부가가치세를 과세한 바 없다. (2) 또한, ○○중공업의 관계사인 □□중공업주식회사(이하 “□□중공업”이라 한다)과 ◇◇조선주식회사(이하 “◇◇조선”이라 한다)의 협력업체들 역시 사업개시 이후 현재까지 □□중공업과 ◇◇조선에 쟁점용역을 공급하고 영세율세금계산서를 발급하여 왔는데, 이에 대하여 과세관청이 부가가치세를 과세한 사례는 없는 것으로 확인된다. 나) 조선사에 대한 쟁점용역의 공급에 대하여 부가가치세를 과세하지 않겠다는 과세관청의 묵시적 의사표시가 존재한다. (1) 과세관청은 상당한 기간 동안 ○○중공업 등 조선사에 쟁점용역을 공급하는 다수의 사업자들이 쟁점용역의 공급에 대해 영세율을 적용한 부가가치세 환급신고에 대하여 일괄적으로 환급하여 왔는데, 이러한 과세관청의 행위는 쟁점용역의 공급에 대하여 부가가치세를 과세하지 않겠다는 묵시적 의사표시를 한 것으로 보아야 한다. (2) 또한, 대법원은 “사업소세 도입 이래 20년 이상 사업소세를 부과하지 않았고 비과세조치를 계속 유지해왔다면 비과세관행이 이루어진 것으로 볼 수 있다”고 판시하였는바(대법원 2009.12.24.선고, 2008두15350판결), 본 건 역시 비과세의 사실상태가 장기간에 걸쳐 계속되었으므로 조선사에 대한 쟁점용역의 공급에 대하여 부가가치세를 과세하지 않겠다는 과세관청의 묵시적 의사표시가 있는 것으로 보아야 한다. 다) 과세관청은 조선사에 대한 쟁점용역의 공급에 대하여 부가가치세를 과세할 수 있었음에도 행정지도의 방식으로 조선사 협력업체들의 빈번한 부가가치세 체납문제 해결이라는 특별한 사정이 있어 과세하지 않겠다는 명시적 의사표시를 하였다. (1) ☆☆중공업 협력사에 대한 과세전적부심사청구 결정(적부2021-0132, 2022.
2. 16.)에 의하면, ○○세무서는 관할구역에 소재한 다른 조선사인 □□해양 주식회사(이하 “□□해양”이라 한다)의 협력사들이 □□해양에 쟁점용역을 공급하고 영세율세금계산서를 발급하고 있음을 알고 있었으나, 조선사 협력업체들의 “빈번한 부가가치세 체납문제 해결”이란 특별한 사정이 있으므로 □□해양의 사례를 참고하여 오히려 ☆☆중공업 협력사에 ☆☆중공업에 대한 쟁점용역의 공급에 대하여 영세율을 적용하여야 한다는 내용의 행정지도를 한 것으로 확인된다. (2) 이는 과세관청이 조선사에 대한 쟁점용역의 공급에 대하여 영세율세금계산서가 수수되고 있음을 이미 알고 있었고, 이에 대하여 세무조사, 현장확인 등을 통해 부가가치세를 과세할 수 있었음에도 불구하고 과세하지 않았음을 방증하는 것이며, 이러한 행정지도를 통해 과세관청은 쟁점용역의 공급에 대하여 부가가치세를 과세하지 않겠다는 명시적인 의사표시를 한 것으로 봄이 타당하다. (3) 더욱이 앞선 과세전적부심사청구 결정에서도 위 행정지도를 과세관청이 명시적인 공적견해를 납세자에게 표명한 것으로 인정한 바 있다. (4) 또한, 전국에서 통일적으로 운용된 사항만이 비과세관행으로 성립되는 것은 아니므로, 과세관청이 위 행정지도를 통해 쟁점용역을 과세하지 않겠다는 명시적 의사표시를 하였다면, 이러한 행정지도가 국세청 본청이나 지방청의 통일된 유권해석 또는 지침이 아니더라도 쟁점용역에 대한 비과세관행이 성립된 것으로 보아야 한다(대법원80누203, 1983.4.12. 참조).
- 다. 청구인의 납세의무 불이행에 정당한 사유가 있으므로 가산세를 감면하여야 한다. 1) ｢국세기본법｣ 제48조제1항제2호 는 세법상 가산세 면제사유 중 하나로 납세자가 의무를 이행하지 아니한 것에 정당한 사유가 있는 경우를 규정하고 있다. 여기서 정당한 사유란 “납세자가 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법해석상 의의에 대한 견해의 대립이 있거나 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있는 경우”를 의미한다(대법원2016두44711, 2016.
10.
27. 등 다수). 2) 이 건의 경우에 ① 부가가치세법령이 임가공의 의미에 관하여 명확하게 규정하지 않고 있는 점, ② 쟁점②에서 설명한 바와 같이 과세관청이 장기간에 걸쳐 쟁점용역의 공급에 대하여 부가가치세를 과세하지 아니한 객관적 사실이 존재하며, 이에 대하여 부가가치세를 과세하지 않겠다는 과세관청의 명시적․묵시적 의사표시가 존재하여 조선사에 대한 쟁점용역의 공급에 대한 비과세관행이 성립된 점을 고려하면, 청구인과 같은 영세 사업자가 쟁점용역의 공급을 부가가치세 과세대상으로 보아 ○○중공업과 같은 대형 조선사로부터 부가가치세를 거래징수하여 신고할 것을 기대하기 어렵다. 조세심판원 역시 이와 같은 취지에서, 처분청이 부가가치세 환급조사나 현지확인 등을 실시하면서 매입세액 공제에 대한 유효․적절한 행정지도를 하지 않고 별다른 이의제기 없이 30년간 부가가치세를 정상적으로 환급해왔다면, 처분청의 공적 견해가 성립된 것으로 볼 수 있어 이에 대해 가산세를 부과할 수 없다고 판단한 바 있다(조심2010구3138, 2010.
12. 29.). 3) 특히, ○○중공업의 사내협력업체인 청구인은 이른바 ‘역발행’의 방법으로 세금계산서를 ○○중공업에게 발급하였는데, 역발행이란 공급받는 자가 세금계산서의 필요적 기재사항 등 내용을 기입하고, 공급자에게 발송하여 공급자가 세금계산서 발행을 승인하는 방법으로, 영세한 사내협력업체인 청구인은 국내 굴지의 대기업인 ○○중공업이 작성한 세금계산서의 내용을 신뢰할 수밖에 없었고, 이의제기를 하기도 어려운 처지에 있었다. 더욱이 ○○중공업은 청구인에게 쟁점용역의 공급이 영세율 적용대상이라는 내용의 ‘수출재화임가공용역 증명원’까지 발행하였는바, 청구인이 이와 달리 ○○중공업에 대한 쟁점용역의 공급을 부가가치세 과세대상으로 보아 부가가치세 신고할 것을 기대하는 것은 불가능에 가깝다. 4) 이처럼 청구인에게는 단순한 법률의 부지나 오해가 아니라 쟁점용역의 공급을 부가가치세 과세대상으로 보아 부가가치세 신고를 할 것을 기대하기 어려운 사정이 존재하였으므로, 청구인에 대한 가산세는 ｢국세기본법｣ 제48조제1항제2호 에 따라 면제되어야 한다.
- 라. 쟁점용역 관련 세금계산서상 부가가치세액이 잘못 기재되었더라도 다른 필요적 기재사항에 의해 거래사실이 확인되므로 세금계산서기재불성실가산세를 부과할 수 없다. 1) ｢부가가치세법｣ 제60조제2항제5호 는 세금계산서의 필요적 기재사항이 사실과 다른 경우 세금계산서기재불성실가산세(공급가액의 1%)를 부과하도록 규정하고 있다. 다만, 세금계산서의 필요적 기재사항을 사실대로 기재하도록 한 것은 거래의 진실성을 담보하기 위한 것이므로, 같은 법 시행령 제108조 제3항은 세금계산서의 필요적 기재사항 중 일부가 착오나 과실로 사실과 다르게 적혔거나 해당 세금계산서에 적힌 나머지 필요적 기재사항 또는 임의적 기재사항으로 보아 거래사실이 확인되는 경우에는 세금계산서기재불성실가산세를 적용하지 않는 것으로 규정하고 있다. 2) 이 건의 경우에 청구인은 착오로 쟁점용역 관련 세금계산서의 부가가치세율을 0%로 기재하여 세금계산서의 필요적 기재사항 중 하나인 부가가치세액을 잘못 기재하였으나, 그 외에 공급가액, 공급받는 자, 작성연월일 등은 적법하게 작성하여 실제 거래사실이 확인되어 쟁점용역 관련 세금계산서를 통해 쟁점용역거래의 진실성이 담보되므로, ｢부가가치세법 시행령｣ 제108조제3항 에 따라 청구인에게 세금계산서기재불성실가산세는 부과될 수 없다.
1) 쟁점용역은 수출재화인 선박을 구성하는 선박블록이 공정과정에서 부분품으로서의 기능을 수행할 수 있도록 물리적 변형을 가하는 행위로서 임가공의 정의에 부합하므로 쟁점조항의 영세율 적용대상 수출재화임가공용역에 해당한다고 보는 것이 타당하다. 또한, 상기 조문의 입법취지를 고려할 때, ‘임가공’행위의 의미를 극히 제한적으로 해석해서는 안 되며, 수출재화를 제조․생산하기 위하여 필수적으로 공급받은 용역에 해당한다면 영세율 적용대상으로 보아야 한다. 그리고 선박 공정과정에 용역을 공급하는 다른 사업자들과의 과세형평과 조세중립성 원칙을 고려할 때에도 쟁점용역은 영세율 적용대상으로 해석해야 하는 것이 타당하다. 2) 쟁점용역이 쟁점조항의 영세율 적용대상이 아니라 할지라도 쟁점용역을 영세율 적용대상으로 본다는 비과세관행이 존재하였으므로, 서면확인 대상기간 동안 공급된 쟁점용역에 대해 부가가치세를 과세한다면 ｢국세기본법｣ 제18조제3항 에 반하게 된다. 3) 가사 서면확인 대상기간 동안 공급된 쟁점용역에 대해 부가가치세를 과세하는 것이 적법하다 하더라도 청구인은 쟁점용역이 부가가치세 과세대상이라는 것을 알지 못한 정당한 사유가 있었으므로 가산세는 면제되어야 한다. 4) 청구인의 납세의무 불이행에 정당한 사유가 있는 것으로 인정되지 않더라도 청구인이 발급한 쟁점영세율세금계산서상 필요적 기재사항인 부가가치세액이 사실과 다르게 기재된 것에 대하여는 다른 필요적 기재사항에 의하여 거래사실이 확인되므로 ｢부가가치세법｣ 제60조제2항제5호 의 세금계산서기재불성실가산세를 부과하는 것은 부당하다.
8.
21. 판결 참조). (3) 부가가치세법제14조의 입법취지와 판례를 감안하면 청구인의 과세형평성 침해 주장은 그 이유가 없다. 오히려 청구인의 주장을 인용한다면 영세율을 적용받지 못하는 대다수 업체와의 조세형평성에 문제가 발생할 것이다.
1.
17. 판결 참조). 나) 조세법률관계에서 과세관청의 행위에 대하여 신뢰보호의 원칙이 적용되기 위하여는 첫째, 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해를 표명하여야 하고, 둘째, 납세자가 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한 데 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며, 셋째, 납세자가 그 견해표명을 신뢰하고 이에 따라 무엇인가 행위를 하여야 하고, 넷째, 과세관청이 위 견해표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 한다(대법원95누13746, 1996.
1.
23. 판결 참조). 다) 형평에 부합하는 것으로 인정되는 특별한 사정이 있는 경우에 적용되는 것으로서 납세자의 신뢰보호라는 점에 그 법리의 핵심적 요소가 있는 것이므로 당해 언동을 하게 된 구체적인 경위 및 그에 대한 납세자의 신뢰가능성에 비추어 실질에 의하여 판단하여야 한다(대법원94누12159, 1995.
6.
16. 판결 참조). 라) 신의성실의 원칙은 과세관청과 납세의무자 모두에게 적용한다고 볼 수 있으며 납세자에게 귀책사유가 없어야 하나, 청구인이 상당 기간 동안 쟁점용역에 대한 부가가치세 환급신고 당시 부가가치세법상 영세율 첨부서류인 ‘수출재화임가공 확인명세서’를 발급하여 제출하여 왔고 과세관청은 신의성실에 기초하여 청구인이 제출한 신고서를 바탕으로 부가가치세를 환급하기에 이르렀으므로 쟁점용역을 과세하지 않은 사실에서 과세관청의 공적인 비과세 의사의 표시를 도출하는 것은 조세법률주의에 위배된다. 마) 또한, ☆☆해양 사내협력업체들의 경우 청구인과 동일한 쟁점용역에 대하여 일반세금계산서를 계속하여 발급한 사실에 비추어 보면 청구인이 귀책사유가 없다고 보기 어렵다.
2. 청구인은 쟁점용역에 대하여 과세관청이 상당 기간 동안 부가가치세를 과세하지 않은 객관적 사실이 존재하고 부가가치세를 과세하지 않겠다는 묵시적 의사표시로 비과세관행이 성립한다고 주장한다. 가) 청구인은 2017.
5. 29., 양○○은 2016.
10.
25. 개인사업자로 등록을 하고, 개업 이후 현재까지 영세율매출명세서를 제출하여 부가가치세 신고를 하였다. ○○중공업은 청구인에게 쟁점용역에 대하여 부가가치세법상 영세율 첨부서류인 ‘수출재화임가공 확인명세서’를 발급하였고, 쟁점영세율세금계산서를 역발행하였다. 나) 청구인은 ○○중공업과 직접 도급계약을 체결하고, 쟁점용역을 공급받은 ○○중공업은 수출업자로서 자신의 계산과 책임으로 건조를 완료한 선박을 국외로 인도하여 수출하는 자에 해당하며, 이는 ○○중공업이 제조하는 선박에 대한 수출신고필증을 통해 명확히 확인된다. 다) 통지관서는 청구인이 적법하게 제출한 영세율매출명세서 및 공사도급계약서, 수출재화임가공확인명세서등 관련자료 검토하여 부가가치세법제24조(외화 획득 재화 또는 용역의 공급 등)에 의거하여 부가가치세를 환급하였다. 라) 청구인은 부가가치세 환급신고에 대한 부가가치세를 과세하지 않겠다는 과세관청의 묵시적 의사표시가 존재한다고 주장하고 있으나, 일정기간 과세되지 않은 사실에서 공적인 비과세 의사의 표시를 도출하는 것은 명확성이 요구되는 조세법주의에 위배된다. 마) 청구인은 상당 기간 동안 쟁점용역에 대한 부가가치세 환급신고에 부가가치세법상 영세율 첨부서류인 ‘수출재화임가공 확인명세서’를 발급하여 제출하여 왔고 과세관청은 신의성실에 기초하여 청구인이 제출한 신고서를 바탕으로 부가가치세를 환급하기에 이르렀고, 이러한 영세율자료로 인해 과세관청이 쟁점용역에 대한 부가가치세의 납부여부를 거론한 적이 없었던 사실만으로는 묵시적 의사표시가 존재한다고 볼 수 없다(대법원90누202, 1990.
6.
26. 판결 참조). 바) 국세기본법제15조(신의성실의 원칙)는 과세관청과 납세의무자 모두에게 적용되는 사안으로 ‘납세자가 그 의무를 이행함에 있어서 신의에 쫓아 성실히 하여야 한다’라고 명문으로 규정하고 있는바, 납세자가 허위의 세무신고를 하고 과세관청이 그에 기초하여 과세처분을 하였을 경우 장기간 과세하지 않았다고 하여 비과세관행이라고 볼 수 없다. 3) 청구인은 과세관청이 쟁점용역에 대하여 부가가치세를 과세할 수 있었음에도 조선사 협력업체들의 빈번한 부가가치세 체납 문제해결이란 특별한 사정이 있어 과세하지 않겠다는 명시적 의사표시를 하였다고 주장하고 있다. 가) 청구인은 ☆☆중공업 협력사에 대한 과세전적부심사청구 결정을 인용하여 ○○세무서에서 조선사 협력사들의 빈번한 체납분 해결이란 특별한 사정이 있으므로 쟁점용역의 공급에 대하여 영세율을 적용하여야 한다는 내용의 행정지도를 했다고 주장하고 있다. 나) 그러나, 과세전적부심사청구 결정문에 따르면 조사청 법인팀장과 2015.11월경 조선경기부진 등으로 ☆☆중공업 내 사내협력업체의 부가가치세 체납이 발생하자 이를 해결하기 위해 업무협의가 이루어진 것으로 보이며, ☆☆해양과도 진행한 사실이 확인된다. 다) 과세관청이 세법을 잘못 해석하여 납세의무를 감면하는 언동을 한 경우에도 그 잘못을 바로잡아 과세처분을 하는 것이 당연하며, 업무협의 이후 ☆☆해양 사내협력업체들의 경우 동일한 쟁점 용역에 대하여 영세율세금계산서가 아닌 일반세금계산서를 계속하여 발행한 사실에 비추어 청구인의 귀책사유가 없다고 보기 어렵다.
1. 국세기본법제48조제1항제2호에서는 가산세를 부과하지 아니할 예외적인 사유로서 ‘납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때’를 들고 있다. 2) 대법원 판례는 ‘세법상 가산세와 같은 행정상 제재는 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우가 아닌 한 세법상 의무의 불이행에 대하여 부과되어야 하는 것이다’라고 하여 ‘납세자의 의무해태에 정당한 사유가 있는 때’에 예외적으로 가산세가 면제된다는 점을 밝히고 있다(대법원2001두4849, 2002.
11.
8. 판결 참조)
3. 가산세의 면제와 관련한 법률 규정 및 판결의 취지를 종합하여 보면, 납세자가 세법상 각종 의무를 위반하는 경우 납세자의 고의·과실을 불문하고 가산세가 부과되는 것이 원칙이나, 의무해태의 정당한 사유가 인정되는 경우에 한하여 예외적으로 가산세가 면제되는 것임을 알 수 있다.
4. 법률 규정 등에서 예외에 해당되는지 여부에 대한 판단은 신중을 기하여야 하고 함부로 예외를 인정하게 되면 원칙이 무너지는 결과를 초래하게 되어 심각한 법적 불안정을 가져오게 된다. 5) 세법상 각종 의무를 위반한 납세의무자에 대하여 예외적인 가산세 면제 사유를 함부로 인정하게 되면 방임으로 인한 납세의무자의 태만과 부주의를 초래하게 되고, 성실납세자와의 상대적 불평등이 발생할 것이기 때문이다. 또한 의무위반한 납세자에 대하여 가산세를 부과하여야 하는 과세관청으로서는 자신의 부과처분의 정당성을 쉽게 예측하지 못하는 등 불안한 지위에 놓이게 될 것이다. 6) 쟁점용역에 대한 비과세 관행이 성립되었다고 보기 어려우며, 현행 부가가치세 같은 신고납세제도에서는 납세자 스스로 부가가치세 신고 및 납부에 대한 최종적인 책임을 져야 하는바, 청구인은 쟁점용역이 영세율 대상인지 여부에 대해 청구인이 확인해야 할 의무가 있음에도, 관할 세무서에 어떠한 질의조차도 하지 아니하는 등 특별한 노력이나 대비 없이 공급받는 자인 ○○중공업이 역발행한 쟁점영세율세금계산서 내용대로 신고할 수밖에 없었다는 사정만으로는 쟁점용역을 영세율로 신고한 정당한 사유가 있었다고 보기 어렵다.
① 선박 건조를 위해 선박블록에 발판을 설치․해체하는 쟁점용역이 ‘수출재화임가공용역’에 해당한다는 청구주장의 당부
② 쟁점용역에 대하여 영세율을 배제하고 부가가치세를 과세하는 것이 소급과세금지의 원칙에 위배된다는 청구주장의 당부
③ 납세의무 불이행에 정당한 사유가 있으므로 가산세를 면제해야 한다는 청구주장의 당부
④ 쟁점용역 거래 관련하여 발급한 영세율세금계산서는 다른 필요적 기재사항에 의해 거래사실이 확인되므로 세금계산서기재불성실가산세 부과대상이 아니라는 청구주장의 당부
① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따른 것으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.
1-1) 부가가치세법 시행령 제25조 【용역 공급의 범위】 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것은 법 제11조에 따른 용역의 공급으로 본다.
2. 자기가 주요자재를 전혀 부담하지 아니하고 상대방으로부터 인도받은 재화를 단순히 가공만 해 주는 것 2) 부가가치세법 제24조 【외화 획득 재화 또는 용역의 공급 등】
① 제21조부터 제23조까지의 규정에 따른 재화 또는 용역의 공급 외에 외화를 획득하기 위한 재화 또는 용역의 공급으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제30조에도 불구하고 영세율을 적용한다.
3. 그 밖에 외화를 획득하는 재화 또는 용역의 공급으로서 대통령령으로 정하는 경우 2-1) 부가가치세법 시행령 제33조 【그 밖의 외화 획득 재화 또는 용역 등의 범위】
② 법 제24조제1항제3호에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 공급하는 경우를 말한다.
3. 수출업자와 직접 도급계약에 의하여 수출재화를 임가공하는 수출재화임가공용역(수출재화염색임가공을 포함한다. 이하 같다). 다만, 사업자가 법 제32조에 따라 부가가치세를 별도로 적은 세금계산서를 발급한 경우는 제외한다. 2-2) 부가가치세법 기본통칙 24-33…4【수출재화 임가공용역의 범위】 수출업자와 직접 도급계약에 의하여 수출재화의 부분품, 반제품 및 포장재를 임가공하는 용역은 직접 도급계약을 체결한 사업자 자신이 임가공하였는지의 여부에 불구하고 수출재화 임가공용역으로 본다. 3) 대외무역관리규정 제2조【정의】 이 규정에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
6. “위탁가공무역”이란 가공임을 지급하는 조건으로 외국에서 가공(제조, 조립, 재생, 개조를 포함한다. 이하 같다)할 원료의 전부 또는 일부를 거래 상대방에게 수출하거나 외국에서 조달하여 이를 가공한 후 가공물품등을 수입하거나 외국으로 인도하는 수출입을 말한다. 4) 산업안전보건기준에 관한 규칙 제42조【추락의 방지】
① 사업주는 근로자가 추락하거나 넘어질 위험이 있는 장소[작업발판의 끝․개구부(開口部) 등을 제외한다] 또는 기계․설비․선박블록 등에서 작업을 할 때에는 근로자가 위험해질 우려가 있는 경우 비계(飛階)를 조힙하는 등의 방법으로 작업발판을 설치하여야 한다. 5) 건설산업기본법 제2조 【정의】 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
2. "건설업"이란 건설공사를 하는 업(業)을 말한다.
4. "건설공사"란 토목공사, 건축공사, 산업설비공사, 조경공사, 환경시설공사, 그 밖에 명칭과 관계없이 시설물을 설치ㆍ유지ㆍ보수하는공사(시설물을 설치하기 위한 부지조성공사를 포함한다) 및 기계설비나 그 밖의 구조물의 설치 및 해체공사 등을 말한다. 6) 국세기본법 제18조 【세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지】
③ 세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다. 6-1) 국세기본법 기본통칙 18-0…1【세법해석의 기준】 법 제18조 제3항에서 “세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후”라 함은 성문화의 여부에 관계없이 행정처분의 선례가 반복됨으로써 납세자가 그 존재를 일반적으로 확신하게 된 것을 말하며 명백히 법령위반인 경우는 제외한다. 7) 부가가치세법 제32조 【세금계산서 등】
① 사업자가 재화 또는 용역을 공급(부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역의 공급은 제외한다)하는 경우에는 다음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 "세금계산서"라 한다)를 그 공급을 받는 자에게 발급하여야 한다.
8) 국세기본법 제48조 【가산세 감면 등】
① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.
2. 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우 8-1) 부가가치세법 제60조 【가산세】
② 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하면 각 호에 따른 금액을 납부세액에 더하거나 환급세액에서 뺀다. 이 경우 제1호 또는 제2호가 적용되는 부분은 제3호부터 제5호까지를 적용하지 아니하고, 제5호가 적용되는 부분은 제3호 및 제4호를 적용하지 아니한다.
5. 세금계산서의 필요적 기재사항의 전부 또는 일부가 착오 또는 과실로 적혀 있지 아니하거나 사실과 다른 경우 그 공급가액의 1퍼센트. 다만, 대통령령으로 정하는 바에 따라 거래사실이 확인되는 경우는 제외한다. 8-2) 부가가치세법 시행령 제108조 【가산세】
③ 법 제32조에 따라 발급한 세금계산서의 필요적 기재사항 중 일부가 착오나 과실로 사실과 다르게 적혔으나 해당 세금계산서에 적힌 나머지 필요적 기재사항 또는 임의적 기재사항으로 보아 거래사실이 확인되는 경우에는 법 제60조제2항제5호에 따른 사실과 다른 세금계산서로 보지 아니한다.
1) 청구인의 ○○중공업에 대한 쟁점용역의 공급 가) (쟁점용역의 개요) 선박 건조는 선박의 설계부터 시작하여 철판 가공, 조립, 도장, 결합 및 탑재 공정을 거쳐 완성품인 선박을 만들고, 이후 바다에 진수시켜 시운전을 거쳐 발주처에 인도하는 절차에 따라 이루어지는데, 쟁점용역은 위와 같은 선박 건조 과정에서 작업자가 재료 운반, 용접, 도장 작업 등을 수행할 수 있도록 발판 등 구조물을 선체에 설치하거나 해체하는 역무를 제공하는 것이다. 나) (쟁점용역의 역할) 선박은 철판을 자른 뒤 이를 조립하여 ‘선박블록’을 만들고 이 선박블록들을 결합하는 과정을 통해 완성되는데, 선박과 그 부분품의 규모가 고층빌딩과 유사 3) 하여 작업자들이 고공작업을 수행할 수 있는 발판이 설치되어야만 선박 건조가 진행될 수 있다. 구체적인 선박 건조 과정은 다음 <표2>와 같은데, 일반적으로 쟁점용역은 선박블록이 만들어지는 ‘조립’시점부터 공급되기 시작하며, 선박의 기능을 테스트하는 ‘시운전’과정까지 완료되면 발판을 전부 해체하면서 끝나게 된다. 다) (쟁점용역의 구체적 수행방법) 선박 건조 과정에서의 발판 설치․해체 작업은 <그림3>과 같이 일반적인 건설현장과 달리, 지표면이 아니라 선박블록에 직접 지지대를 설치하고, 그 위에 발판을 결속 4) 하는 방식으로 이루어진다. 구체적인 발판의 설치 방식은 설치 공법별로 조금씩 차이가 있으나 대체로 아래 <표3>과 같은 과정을 거쳐 이루어진다. ※ 선박 건조작업이 종료되면 선체에 설치되었던 모든 발판이 해체되는 반면, 선체에 용접된 발판피스는 향후 선박 보수작업에 사용하기 위하여 제거하지 않고 남겨두는 경우도 있음(다만, 높이 2m 이내로 설치된 발판피스 중 통로에 위치한 것들은 안전상 문제로 전부 제거함) 2) 청구인의 영세율세금계산서 발급 내역 가) 청구인은 ○○중공업의 사내협력업체 5) 로서 사업 개시 이후 ○○중공업에 쟁점용역 등을 공급하였으며, 청구인은 사업개시 이후 2022.5월 통지관서의 서면확인 실시 전까지 ○○중공업에 공급한 쟁점용역이 부가가치세법상 영세율 적용 대상인 수출재화 임가공용역에 해당하는 것으로 보고 아래 <표4>와 같이 영세율세금계산서를 발급하였다. (1) 이 경우 세금계산서는 이른바 ‘역발행’의 방법으로 발급되는데, 역발행이란 용역을 공급받는 자인 ○○중공업이 전자세금계산서에 필요적 기재사항 등을 작성하여 공급자인 청구인에게 전송하면 청구인이 승인하는 방식이다. (2) 그리고 ○○중공업은 청구인에게 쟁점용역이 부가가치세법상 영세율 적용대상이라는 ‘수출재화임가공용역 증명원’을 발급하고, 청구인은 이를 수령하여 영세율 증빙서류로 보관․제출하였다. 나) 청구인은 아래 <표5>와 같이 사업개시 이후 영세율세금계산서와 일반세금계산서를 발급하였는데, 청구인이 ○○중공업에 발급한 영세율세금계산서가 쟁점용역 공급분이라는 사실에 대해서는 청구인과 통지관서 간에 다툼이 없다. 청구인은 ○○중공업에 대한 쟁점용역의 공급에 대하여 2022년 2월 이전까지는 영세율세금계산서로 발급하면서 품목명을 ‘△△-외주기성/영세’로 기재하고, 2022년 3월 이후부터 심리일 현재까지는 일반세금계산서를 발급하면서 품목명을 ‘△△-외주기성/과세’로 기재한 사실이 전자세금계산서 발급내역에서 확인된다. 3) 청구인의 부가가치세 신고 내역 가) 청구인의 사업개시일 이후부터 2021년 제2기까지 부가가치세 신고내역은 <표6> 및 <표7>과 같으며, 쟁점용역 공급가액을 영세율 과세표준에 포함하여 부가가치세 신고를 하였다. 나) 통지관서는 2022.5월 서면확인 전까지 청구인의 신고내역대로 환급통지하였을 뿐, 환급신고에 대한 환급조사 또는 쟁점용역이 영세율 적용 대상에 해당되는지 여부에 대한 소명요구 등을 한 적이 없는 것으로 확인된다. 4)
○○중공업 관계사(◇◇조선, □□중공업) 동종협력업체들의 쟁점용역 공급에 대한 세금계산서 발급 등 가) (○○중공업 관계사 동종협력업체들의 세금계산서 발급) 청구인이 제시한 심리자료에 따르면, ○○중공업의 관계사이자 동일 업종(선박건조업)을 영위하는 ◇◇조선 및 □□중공업에 쟁점용역을 공급하는 ○○개(청구인 포함)의 사내협력업체들 역시 아래 <표8>과 같이 영세율세금계산서를 발급하고 있는 것으로 확인된다. 나) (○○중공업 관계사 동종협력업체들의 부가가치세 신고) 위 ○○중공업 관계사의 동종협력업체들도 사업개시 이후부터 현재까지 일관되게 ◇◇조선, □□중공업에 영세율세금계산서를 발급하고 부가가치세 환급신고를 하였으며, 위 동종협력업체들의 관할세무서는 신고내용대로 환급통지하였을 뿐, 환급신고에 대한 환급조사 또는 쟁점용역이 영세율 적용 대상에 해당되는지 여부에 대한 소명요구 등을 한 적이 없는 것으로 확인된다. 다) (쟁점용역을 공급받은 ○○중공업 및 그 관계사들의 세무처리)
○○중공업의 경우 19○○년 설립 이후 현재까지 쟁점용역을 공급하는 모든 협력업체들로부터 영세율세금계산서를 발급받아 법인세 및 부가가치세 신고를 해왔으나, 과세관청은 수차례에 걸친 세무조사 과정에서 쟁점용역 거래에 관한 부가가치세 처리의 적정성에 대해서는 아무런 문제도 삼지 않았다. 마찬가지로 ◇◇조선(19○○년 설립), □□중공업(19○○년 설립)도 현재까지 계속하여 쟁점용역을 공급하는 협력업체들로부터 영세율세금계산서를 발급받아 왔으나, 과세관청이 쟁점용역의 부가가치세 처리에 대한 문제를 제기한 사례는 없었다. 5) 유사 사안에 대한 ○○세무서의 과세예고통지 및 과세전적부심사청구 결정 가) (☆☆중공업 협력사의 과세전적부심 개요) 이 건 과세예고통지 전인 2021.12월경 ○○세무서는 ☆☆중공업 주식회사(이하 “☆☆중공업”이라 한다)에 쟁점용역을 공급하는 협력사에 대하여 ‘쟁점용역은 영세율 적용대상에 해당하지 않으므로 부가가치세 과세처분을 하겠다’는 내용의 과세예고통지를 하였으나, 해당 협력사가 이에 대하여 국세청에 과세전적부심사를 청구하여 채택결정을 받은 바 있다(적부2021-0132, 2022.
2. 16.). 나) (유사 사안 과세전적부심 청구주장) 위 과세전적부심사청구에서 ☆☆중공업 협력사는 ○○세무서의 과세예고통지의 위법사유로 쟁점① 쟁점용역은 수출재화임가공용역으로 영세율을 적용해야한다는 주장과 쟁점② 쟁점용역에 대하여 영세율을 배제하고 부가가치세를 과세하는 것은 신의성실의 원칙 위반이라는 주장을 하였다. 다) (각 조선사 혐력업체들의 쟁점용역에 대한 세금계산서 발급 내역) 위 과세전적부심사청구 결정서상 확인되는 각 조선사 협력업체들의 쟁점용역에 대한 세금계산서 발급 내역을 살펴보면 다음과 같다. (1)
□□해양 협력업체들은 쟁점용역에 대하여 2015년 이전부터 영세율세금계산서를 발급하였고, ○○세무서는 2015.11월경 당시 조선업 경기부진 등으로 ☆☆중공업 협력업체들 및 ☆☆해양 협력업체들의 부가가치세 체납이 빈번하게 발생하자 이를 해결하기 위해 □□해양의 사례를 참고하여 선박임가공용역을 영세율거래로 처리할 것을 ☆☆중공업과 ☆☆해양에 업무협의하였다. (2) ☆☆중공업의 협력업체들은 쟁점용역에 대하여 2015년 제2기까지는 일반세금계산서를 발급해오다가 2015.11월경 ○○세무서와의 업무협의 이후인 2016년 제1기부터는 영세율세금계산서를 발급하였다. (3) ☆☆해양의 협력업체들은 쟁점용역에 대하여 2015년 제2기까지 일반세금계산서를 발급하였고, 2015.11월경 ○○세무서와의 업무협의 이후에도 계속 일반세금계산서를 발급하였다. 라) (유사 사안 과세전적부심사청구 결정내용) 국세청장은 <표9>와 같이 쟁점①에 관하여는 쟁점용역은 수출재화임가공용역으로 보기 어렵다는 결정을 하였으나, 쟁점②에 관하여는 ○○세무서가 쟁점용역에 대하여 영세율을 배제하고 ☆☆중공업 협력업체에게 부가가치세를 과세하는 것은 신의성실의 원칙에 위배된다고 보아 청구주장을 채택결정한 것으로 확인된다. 6) 통지관서의 청구인에 대한 서면확인 결과 가) 통지관서는 청구인에 대하여 2022. 4. 28.부터 2022. 5. 27.까지 청구인의 2017년 제1기부터 2021년 제2기까지 과세기간의 영세율 적용 적정 여부에 대한 서면확인을 실시한 결과, (1) 청구인이 ○○중공업에 공급한 쟁점용역은 쟁점조항에 따른 ‘수출재화임가공용역’에 해당하지 않으므로 서면확인 대상기간 중에 ○○중공업에 쟁점용역을 공급하고 발행한 영세율세금계산서는 영세율 적용을 배제하여 부가가치세를 과세함이 타당하다고 판단하였다. (2) 통지관서는 국세청 해석례(기준-2019-법령해석부가-0611, 2019. 12. 10.)에 따라 쟁점용역을 수출재화임가공용역에 해당되지 않는 것으로 판단하였다. 나) 다만, 과세대상금액이 고액인 점을 고려하여 청구인의 각 1개 과세기간의 쟁점영세율세금계산서에 대하여만 이 건 과세예고통지를 하고 추후 과세전적부심사 결정에 따라 경정 등을 할 예정인 것으로 확인된다. 7) 조선사별 쟁점용역에 대한 세금계산서 수수 현황 가) 청구인 및 통지관서가 제시한 심리자료 및 유사 사안 과세전적부심사청구 심리자료에 따르면, 쟁점용역을 공급받은 조선사들이 협력업체들로부터 수취한 쟁점용역에 대한 세금계산서(영세율세금계산서 또는 일반세금계산서) 현황은 <표10>과 같다. 나) 국세청 전산시스템자료의 ‘전자세금계산서 발급목록 조회’에 따르면, □□중공업에 쟁점용역을 제공하는 ㈜○○산업은 □□중공업에 쟁점용역을 제공하고 일반세율을 적용하여 2013. 10. 31.부터 2022. 9. 29.까지 공급가액 ○○백만원(○○매)의 세금계산서를 발급하였다. ㈜○○산업이 발급한 매출세금계산서의 품목란에 ‘○○산업 LNG 시스템 족장 ○월 기성’, ‘족장 설치 및 해체’, ‘족장 해체’ 등으로 기재되어 있다. 8) 청구인 제출 증빙자료 가) 조립, 도장, 의장 단계별 발판 설치 사진 나) 발판 설치․해체작업 사진 청구인은 선박 건조과정 상의 발판 설치․해체작업은 일반적인 건설현장과 다르게 지표면이 아니라 선박블록에 직접 지지대를 설치하고 그 위에 발판을 결속하는 방식으로 이루어진다면서 발판 설치․해체작업 사진을 제출하였다. 다)
○○중공업이 발급한 수출재화임가공용역 증명원 청구인은 ○○중공업이 청구인에게 쟁점용역의 공급이 영세율 적용대상이라는 내용의 ‘수출재화임가공용역 증명원’을 발행하였는바, 청구인이 이와 달리 쟁점용역의 공급을 일반세율 적용대상으로 보아 부가가치세 신고할 것을 기대하는 것은 사실상 불가능하므로 청구인의 납세의무 불이행에 정당한 사유가 있다고 주장하면서 ○○중공업이 발급한 수출재화임가공용역 증명원을 제출하였다. 라)
○○중공업과 청구인 간의 공사계약서 청구인은 ○○중공업과 청구인 간에 쟁점용역 공급과 관련하여 체결한 공사계약서 및 공사계약세부내역의 예시로 공사계약서 및 공사계약 세부내역 각 1부를 제출하였다.
1) 선박 건조를 위해 선박블록에 발판을 설치․해체하는 쟁점용역이 ‘수출재화임가공용역’으로 영세율을 적용해야 하는지
(1) 부가가치세법제11조제1항, 제24조 및 같은 법 시행령 제33조는 수출업자와 직접 도급계약에 의하여 수출재화를 임가공 하는 수출재화임가공용역에 대하여는 영세율을 적용하도록 규정되어 있다. (2) 부가가치세법 기본통칙21-31-11【주요자재를 부담하는 임가공 용역의 영세율 적용】에는 “사업자가 주요 자재의 전부 또는 일부를 부담하고 일부 자재는 상대방으로부터 인도받아 공작을 가하여 생산한 재화를 거래상대방이 수출하는 경우에 해당 사업자간의 거래는 재화의 공급에 해당하므로 내국신용장 또는 대외무역법에서 정하는 구매확인서에 의하여 공급하는 경우(금지금은 제외한다) 영의 세율을 적용한다.”고 규정되어 있고, 부가가치세법 기본통칙24-33-4【수출재화 임가공용역의 범위】는 “수출업자와 직접 도급계약에 의하여 수출재화의 부분품, 반제품 또는 포장재를 임가공하는 용역은 직접 도급계약을 체결한 사업자 자신이 임가공하였는지의 여부에 불구하고 수출재화 임가공용역으로 본다”고 규정하고 있다.
(3) 위의 내용에 따르면 ‘공작을 가하여 생산하는 행위’를 ‘임가공용역’이라 할 수 있고, 수출업자와 직접 도급계약에 따라 수출재화의 생산에 임가공용역을 제공하는 경우에는 영세율이 적용된다고 할 것이다. 나) 쟁점용역은 ‘수출재화임가공용역’으로 영세율을 적용해야 하는지에 대한 판단
(1) 위의 법령 등과 앞서 살펴본 사실관계 및 다음 내용으로 볼 때, 쟁점용역을 부가가치세법상 수출재화임가공용역으로 보기는 어려워 보인다. (가) ‘가공’의 사전적 의미는 타인의 재료(동산)에 노력을 가하여 새로운 물건을 제작하는 것으로 제조활동의 하나이며, ｢대외무역법｣ 및 ｢대외무역관리규정｣ 제2조제6호에서 ‘위탁가공무역’을 정의하며 ‘위탁가공’은 거래상대방에게 가공임을 지급하는 조건으로 원료의 전부 또는 일부를 제공하여 가공(제조, 조립, 재생, 개조를 포함)하는 것으로 설명하고 있으므로, 쟁점조문의 법문상 임가공 역시 이에 준하는 정도의 용역으로 해석하는 것이 타당하다고 보이나, 쟁점용역은 이에 준하는 정도의 용역으로는 보이지 않는다. (나)
○○중공업이 수출재화임가공용역으로 보아 영세율을 적용하고 있는 절단, 가공, 용접, 도장 공정 등은 수출재화인 선박을 제조하기 위해 재료에 물리적 작용을 가하여 직접 재화를 생산하는 가공(제조)활동에 해당하는 것으로 보이나, 쟁점용역은 가설구조물(발판)을 설치하고 해체하는 용역으로 제조․가공활동을 보조하기 위한 건설용역에 해당하는 것으로 보인다. (다) 한편, 쟁점용역이 선박의 제조에 필수불가결한 용역에 해당한다 하더라도 쟁점조항에서 영세율 적용대상을 임가공용역에 한정하고 있는 이상 임가공용역이 아닌 쟁점용역을 선박의 제조에 필수적이라는 이유로 영세율 적용대상으로 확장․유추해석 하는 것은 조세법률주의 원칙에 위배된다.
(2) 따라서, 쟁점용역이 수출재화임가공용역에 해당하므로 영세율이 적용되어야 한다는 청구인의 주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. 2) 쟁점용역에 대하여 영세율을 배제하고 부가가치세를 과세하는 것이 소급과세금지의 원칙에 위반인지
- 가) 관련 법리 (1) 국세기본법제18조제3항은 “세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다”고 규정하고 있다. (2) 소급과세금지의 원칙을 규정하고 있는 ｢국세기본법｣ 제18조제3항 소정의 “세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 것”이라고 함은 특정한 납세자가 아닌 불특정의 일반납세자에게 그와 같은 해석 또는 관행이 이의 없이 받아들여지고, 납세자가 그 해석 또는 관행을 신뢰하는 것이 무리가 아니라고 인정될 정도에 이른 것을 말한다(대법원91누9824, 1992.
3. 31.). 나) 쟁점용역에 대하여 영세율을 배제하고 부가가치세를 과세하는 것이 소급과세금지의 원칙에 위배인지에 대한 판단
(1) 위의 법리와 앞서 살펴본 사실관계 및 아래 내용으로 볼 때 쟁점용역을 영세율로 보아 부가가치세를 과세하지 않은 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 경우에 해당한다고 볼 수 있으므로 쟁점용역에 대하여 영세율을 배제하고 부가가치세를 과세하겠다는 이 건 과세예고통지는 국세기본법제18조제3항에 규정된 소급과세금지의 원칙에 위배된다고 보인다. (가) 선박을 제조하여 수출하는 조선사인 ○○중공업, ◇◇조선 및 □□중공업의 협력업체들은 사업개시 이후 현재까지 위 조선사에 쟁점용역을 공급하고 영세율세금계산서를 발급하여 왔는데, 이에 대하여 과세관청이 부가가치세를 과세하지 않은 객관적 사실이 존재한다. (나) 과세관청은 상당한 기간 동안 ○○중공업 등 조선사에게 쟁점용역을 공급하는 다수의 협력업체들이 쟁점용역의 공급에 대해 영세율을 적용하여 부가가치세 환급신고를 한 것에 대하여 일괄적으로 환급하여 왔는데, 이러한 과세관청의 행위는 쟁점용역의 공급에 대해 부가가치세를 과세하지 않겠다는 묵시적 의사표시로 볼 수 있다. (다)
○○세무서는 2015.11월경 조선사 협력업체들의 빈번한 부가가치세 체납문제 해결이라는 특별한 사정에 의하여 ☆☆중공업 협력사들에게 쟁점용역에 대해서 영세율을 적용하여야 한다는 내용의 행정지도를 하였는바, 이는 과세관청이 일반세금계산서를 발급하던 납세자들에게 영세율세금계산서를 발급하도록 행정지도를 한 것이므로, 쟁점용역을 영세율로 보아 부가가치세를 과세하지 않겠다는 의사가 표시된 것으로 볼 수 있다.
(2) 따라서, 통지관서가 쟁점용역에 대하여 영세율을 배제하고 부가가치세를 과세하겠다는 이 건 과세예고통지는 잘못이 있다고 판단된다. 3) 쟁점③, 쟁점④에 대하여 쟁점③, 쟁점④는 쟁점②가 채택 결정되어 심리할 실익이 없으므로 심리를 생략한다.
이 건 과세전적부심사청구는 이유 있다고 인정되므로 국세기본법제81조의15제5항제2호 규정에 따라 주문과 같이 결정한다. 1) 조선업계에서는 ‘족장’이라고 일컬음 2) 대법원85누586, 1986.9.9. ; ｢부가가치세법 기본통칙｣ 2-4…2, 21-31…11 3) 구체적으로 선박블록 하나의 규모는 평균 8,000㎥ (20m x 20m x 20m)에 달함 4) 조선업계에서는 선박에 설치하는 발판을 ‘걸침 비계’라고 부르기도 함 5) 2021년 ○○중공업에 대한 매출 비중: △△(청구인) 96.2%
결정내용은 붙임과 같습니다.