쟁점계약 체결 당시 쟁점거래와 같은 사례를 찾기 어려운 사정이 있었던 점 등에 비추어 쟁점거래수수료율이 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것이라고 보기 어렵고, 통지관서가 시가로 판단한 비교대상수수료율도 타사의 사례를 모두 배척한 채 위탁수수료의 시가에 해당한다고 볼 수 없음
쟁점계약 체결 당시 쟁점거래와 같은 사례를 찾기 어려운 사정이 있었던 점 등에 비추어 쟁점거래수수료율이 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것이라고 보기 어렵고, 통지관서가 시가로 판단한 비교대상수수료율도 타사의 사례를 모두 배척한 채 위탁수수료의 시가에 해당한다고 볼 수 없음
이 건 과세전적부심사청구는 채택결정합니다.
9.
1. 설립된 골프장 운영업 영위법인으로 ○○ ○○군 소재 ○○ CC 골프장(200. 11월 개장)을 운영하면서, 200. 6월 관계사 ㈜□□□(200*.
3.
30. 설립, 이하 “쟁점법인”이라 한다)와 체결한 골프카트 위탁운영 계약(이하 “쟁점계약”이라 하고, 쟁점계약에 따라 청구법인이 쟁점법인에 골프카트 운영권을 제공하는 거래를 “쟁점거래”라 한다)에 따라 ○○ CC 내 골프카트 운영을 위탁하고, 쟁점법인으로부터 골프카트 임대료의 25%를 위탁운영 수수료(이하 “위탁수수료”라 한다)로 수취하고 있다.
11. 11.부터 2022.
2. 28.까지 청구법인의 2016 사업연도부터 2020 사업연도에 대한 법인통합조사 및 청구인의 2017년부터 2020년에 대한 증여세 조사를 실시하고, 청구법인이 특수관계법인인 쟁점법인으로부터 위탁수수료를 저가 수취(총 2,773,463,880원)한 것으로 보아 ｢법인세법｣ 제52조 (부당행위계산의 부인) 및 ｢상속세 및 증여세법｣ 제45조의5 (특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제) 규정을 적용하여 청구법인에게 법인세 520,958,509원 및 부가가치세 378,234,635원(합계 899,193,144원)을, 청구인에게 증여세 847,329,057원을 과세할 예정으로 2022.
3.
7. 세무조사결과를 통지하였다. * 위탁수수료에 대하여 부당행위계산부인 규정이 적용되는 경우 쟁점법인(특정법인)이 얻은 이익에 청구인의 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액이 증여세 과세대상이라는 사실에 대해서는 다툼이 없음 <표> 세무조사결과통지 내역(생략)
4.
5. 이 건 과세전적부심사청구를 제기하였다.
통지관서가 과세근거로 적용한 시가는 쟁점거래와 비교가능하지 않으므로 이 건 세무조사결과통지는 부당하다.
1) 골프카트 위탁운영 결정 가) 청구법인은 최초 골프장 운영 계획 시 직접 골프카트를 운영하기 위해 200. 12월 골프카트 판매업체인 ㈜FFFF과 골프카트 구매계약을 체결하고 선급금을 지급하였으나, 사업 초기 자금(골프카트 구입비)에 대한 부담을 줄이고 카트 관리로 인한 경영상의 위험을 제거하기 위해 골프카트 운영을 위탁하기로 결정하였다. 나) 이에 청구법인은 200. 5월 ㈜FFFF과의 골프카트 구매계약을 해지(선급금 회수)하고, 200. 6월 쟁점법인과 쟁점계약을 체결하였다. 2) 쟁점계약 내용 가) 쟁점계약의 주요 내용은 쟁점법인이 골프카트의 구입과 유지관리에 소요되는 모든 비용을 부담하면서 ○○ CC의 골프카트를 수탁 운영하며, 청구법인은 ○○ CC 골프카트 운영권을 쟁점법인에 제공하고 이에 대한 위탁수수료를 수취하는 것이다. <표> 쟁점계약(200.6.5.) 주요 내용(생략) 나) 청구법인은 쟁점계약에 따라 2016년부터 2020년까지 쟁점법인으로부터 골프카트 임대수익의 25%(이하 “쟁점거래수수료율”이라 한다) 상당액을 수수료 명목으로 수령하고 세금계산서를 발급하였다. <표> 위탁수수료 수취내역(생략)
1. 통지관서가 주장하는 시가 가) 통지관서는 청구법인의 골프카트 수수료 과소수취분을 산정하기 위해 [㈜GGGG(골프장 업체)
• ㈜HHH(골프카트 업체)](이하 “비교대상거래”라 한다) 하나의 골프카트 거래를 확인하여 해당 거래의 5년간 수수료를 카트사용 매출액으로 나누어 수수료율 50.55%(이하 “비교대상수수료율”이라 한다)를 계산하고 이를 시가로 보아 쟁점거래가 저가 공급이라는 결론에 이르렀다. 나) 청구법인은 쟁점거래의 과세근거로 위 내용만을 제공받아 비교대상거래의 계약내용이나 각 사의 현황을 구체적으로 알 수 없으나, 비교대상거래는 2018년까지 정액수수료 950백만원이 수수되었고, 2019년부터 비율에 따라 수수료가 정해지는 것으로 보인다. 2) 비교대상거래 선정 과정의 오류(기준 없이 자의적으로 1개 업체 선정) 이 건 청구일 현재 국내에는 약 500여 개 이상의 골프장이 운영되고 있는데, 통지관서는 이러한 골프장의 골프카트 운영 현황(골프카트를 직접 운영하는지 위탁운영하는지)을 확인하지도 않고, 또한 구체적인 비교가능성에 대한 검토도 없이 자의적으로 1개 업체를 선정하여 그 수수료율을 시가라고 주장하고 있다.
3. 쟁점거래와 비교대상거래는 비교 가능하지 않다. 가) ｢법인세법｣상 시가는 “해당 거래와 유사한 상황”에서 거래된 가격이어야 하므로 비교가능성이 전제되어야 한다. 당초 비교대상 선정과정의 오류가 있어 비교대상수수료율은 적법한 시가가 아니나, 선정과정의 오류를 무시하더라도 통지관서가 선정한 비교대상거래는 다음과 같은 차이가 존재하여 비교대상에 해당하지 않는다. <표> ○○ CC와 GGGG CC 비교(생략) 나) 골프카트의 운영 수수료 결정은 골프장의 현황, 골프카트에 대한 비용 및 위험 부담 등 여러 변수에 따라 달라질 수 있다. 예를 들어 동일한 골프장에서 골프카트 운영을 하더라도 골프카트의 소유 주체 및 유지관리비의 부담 주체, 운영하는 골프카트의 수 등에 따라 수수료율은 다르며, 골프카트 운영업체가 위험을 전부 부담하여 추가 수익을 전부 누리는 정액수수료 계약과 골프카트 운영업체가 위험을 분담하여 추가되는 수익을 나누어 갖는 정률수수료 계약은 비교가 불가능하다.
4. 수수료율 산정의 문제점 비교대상 선정과정의 오류를 무시하고 쟁점거래와 비교대상거래가 비교가능하다고 하더라도, 통지관서의 수수료율 산정 방식 자체에 오류가 있으므로 비교대상수수료율은 위탁수수료의 시가에 해당하지 않는다. 가) 통지관서는 비교대상수수료율을 시가라고 주장하고 쟁점거래를 저가공급이라고 판단하면서 청구법인에 제공한 자료는 아래 결과가 전부이다. 골프장을 운영하는 ㈜GGGG는 감사보고서를 최초 공시한 2014년 이후 현재까지 감사의견이 ‘의견거절’이어서 신뢰성 있는 재무현황을 확인할 수 없고 골프카트 업체인 ㈜HHH는 공시조차 되지 않는 소규모 업체이다. <표> 비교대상거래 수수료율(생략) 나) 즉, 청구법인은 통지관서가 제시한 비교대상거래의 계약서를 확인하거나 제시된 숫자의 진위를 확인할 수도 없고 비교대상거래 업체간 특수관계 여부도 확인할 수 없는데, 통지관서는 계약서를 제공하거나 제시된 숫자에 대한 확인절차 없이 산정한 수수료율이 시가라고 주장하고 있다. 다) 통지관서가 제공한 위 자료에 의하면, 2018년까지 비교대상거래의 수수료는 카트사용매출액과 무관하게 연간 950백만원이었으나, 2019년 이후 정액수수료가 아닌 것으로 변경되었으며, 2019년과 2020년의 수수료율은 각각 49.71%와 48.30%로 동일하지도 않다. 조사대상기간인 2016년부터 2020년까지 비교대상거래의 현황이 이러한데도 불구하고, 통지관서는 정확한 사실관계에 대한 아무런 검토 없이 해당 기간의 수수료를 카트사용매출액으로 나누어 이를 시가라고 주장하고 있다. 라) 이는 200*년 설립시점부터 25%를 적용해온 쟁점거래와 완전히 다르며, 비교대상거래는 어느 기간동안 어떻게 적용되었는지 모르는 상태에서 자의적으로 5년 평균한 수수료율일 뿐이므로 쟁점거래의 판단기준인 시가에 해당하지 않는다. 5) 비교대상거래의 현황 분석을 통한 비교가능성 검토 가) 통지관서가 쟁점거래와 비교대상으로 언급한 ㈜GGGG는 2012년 설립 이후부터 지속적인 영업손실 상태의 법인이며, 앞서 언급한 바와 같이 최초 감사보고서를 공시한 2014년부터 현재까지 독립된 외부감사인의 감사의견은 ‘의견거절’로서 관리조차 미흡한 법인이라고 판단된다. 즉, ㈜GGGG는 지속적인 결손법인으로 재무현황이 청구법인과 달라 골프카트 업체로부터 정상적인 수수료보다 높은 수수료를 지급받고자 하는 법인으로 보인다. 나) 그렇다면 지속적인 영업이익이 발생하는 청구법인과 지속적인 결손으로 인해 정상적인 수수료를 지급받을 수 없는 ㈜GGGG는 비교가능하지 않다. <표> ㈜GGGG 및 ㈜HHH 영업이익 비교(생략)
통지관서가 산정한 수수료율은 시가에 해당하므로 청구법인이 위탁수수료를 저가 수취한 것으로 보아 과세예고한 이 건 세무조사결과통지는 정당하다.
2. 청구법인이 쟁점법인에게 골프카트 운영사업권을 부여한 것은 쟁점법인의 현지법인 투자를 위한 차입금 이자 충당을 지원하기 위한 것이다. 가) 쟁점법인은 200. 3월 설립되어 현재까지 골프카트 임대업 외 다른 수익사업이 없으며, 매출의 100%를 청구법인과의 골프카트 운영사업에 의존하고 있다(200년 이후 골프카트 등 투자 21억원, 영업이익 151억원). 나) 쟁점법인은 쟁점계약 체결(200*.
6. 5.) 이전인 200. 4월과 5월 2개의 일본 현지법인(㈜JJJ, ㈜KKK)을 설립하여 골프장 건설 및 운영사업을 시작하여 현재까지 운영하고 있는데, 설립 당시 출자금은 10억원 정도였으나 현지법인의 골프장 건설에 따라 거액의 자금조달이 예정되어 있었다. <표> 일본 현지법인 현황(생략) 다) 이들 현지법인에 대한 출자 및 대여금은 쟁점법인의 차입금으로 지원한 것으로 쟁점법인은 매년 상당액의 이자비용을 지출하고 있는바, 청구법인은 쟁점법인의 일본 현지법인 골프장 사업에 필요한 자금 조달 및 이자부담을 위해서 골프카트 운영권을 쟁점법인에 부여하여 수익구조를 마련한 것이다. 라) 이러한 사정으로 청구법인은 골프카트 직영운영 및 취득을 위해 200. 12월 ㈜FFFF에 693백만원의 선급금을 지급하고 세금계산서를 수취하였다가 200. 5월 계약을 취소하고 선급금 회수한 것이며, 200. 6월 쟁점계약 체결 후 쟁점법인이 ㈜FFFF에 693백만원의 선급금을 지급하고 세금계산서를 다시 수취하였다. 마) 쟁점법인은 현재 차입금이 약 240억여 원에 달하고 청구법인과의 골프카트 위탁운영계약으로 벌어들인 매년 약 14억원의 영업이익 중 약 10억원을 이자비용으로 지출하고 있다. <표> 쟁점법인의 대여금, 차입금 및 이자비용(생략) 바) 청구법인은 쟁점법인에게 이익을 분여할 이유가 없고 카트 관리로 인한 경영상 위험을 제거하기 위해 위탁운영을 하였다고 주장하나, 쟁점법인은 단순히 골프카트 임대사업자가 아닌 일본 현지법인 투자회사로 쟁점거래의 이면에는 쟁점법인의 일본 현지법인 투자계획을 지원하기 위한 이익분여 목적이 존재하며, 이를 위해 저가로 위탁수수료를 수취한 것은 경제적 합리성을 결한 거래이다.
1. 청구법인이 제시한 시가(쟁점거래수수료율 25%)의 부당성 청구법인은 쟁점거래수수료율을 카트매출액의 25%로 적용하여 왔고 청구법인의 ○
○ CC 내에 입점한 ㈜□□골프와의 수수료율(품목별로 5～25%)을 적용하였다고 주장하나, ㈜□□골프는 일반 소매점으로 쟁점거래와는 업종이 상이하고, 내방객의 이용 여부가 불분명한 골프용품 소매점과 달리 골프카트는 골프장 내방객이 반드시 이용하는 것으로 쟁점거래와 유사성이 전혀 없다. 뿐만 아니라 매출구조나 원가구조 등이 달라서 ㈜□□골프와의 수수료율 25%는 비교가능한 시가가 아니다. <그림> ㈜□□골프와의 프로샾 위탁운영 계약서(200*.6월) 중 발췌(생략)
2. 통지관서가 제시한 시가(비교대상수수료율 50.55%)의 정당성 가) ｢법인세법｣상 시가는 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격으로 하고, 시가가 불분명한 경우 제2항에 따라 감정가액 및 상증세법상 보충적 평가금액을 시가로 보며(법인세법 시행령 제89조 제1항 및 제2항), 용역거래로서 위 규정을 적용할 수 없는 경우 당해 용역의 제공에 소요된 금액(직접비 및 간접비 포함, 원가)과 원가에 당해 사업연도 중 특수관계인 외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래에 있어서의 수익률(기업회계기준에 의하여 계산한 매출액에서 원가를 차감한 금액을 원가로 나눈 율)을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액으로 산정하여야 한다(법인세법 시행령 제89조 제4항 제2호). 나) 통지관서는 청구법인이 소재한 ○○권 골프장 135개의 세금계산서 자료를 분석하여 특수관계인 간의 거래를 제외하고 쟁점법인과 유사한 골프카트 위탁운영업체를 선별하여 ㈜HHH와 ㈜GGGG의 2016년부터 2020년까지 평균 수수료율 50.55%를 시가로 보았다. <표> 위탁수수료 과소수취 내역(생략) 다) 골프카트 운영사업의 특성상 골프카트 이용료가 전국 골프장에서 거의 동일(대당 8～9만원)하고 시점별 가격변동도 적으며, 위탁 운영을 하는 경우 운영방식이나 원가구조에서 큰 차이가 없으므로 결국 골프장의 매출규모가 유사하다면, 발생 소득이나 소득률에서 큰 차이가 없어야 할 것이다. 그러나, 쟁점법인과 ㈜HHH의 2016년부터 2020년까지 평균 영업이익률은 각각 53.4%, 20.3%로 33%p의 차이가 발생하는바, 동일 용역거래, 유사 소재지, 유사한 매출규모에도 불구하고 영업이익률에서 차이가 발생하는 것은 결국 수수료율 차이(쟁점법인 25%, ㈜HHH 50.55%)에서 기인한 것으로, 청구법인의 저가거래에 따라 쟁점법인이 이익을 분여받은 사실을 직접적으로 비교할 수 있다. <표> 영업이익률 비교(생략) 3) 청구법인이 제시한 타사 사례는 특수관계인 간의 거래로 시가로 비교할 수 없다. 가) 청구법인은 LLLL CC외 2개 업체의 골프카트 위탁운영 수수료율(25% 또는 30%)을 제시하였으나, 해당 거래는 특수관계인 간의 거래로 시가로 적용할 수 없으며, 용역 범위 등이 달라 비교가능성이 없다. <표> 청구법인이 제시한 타사 사례에 대한 검토 의견(생략) 나) 이와 별도로 통지관서가 다른 사례를 확인한 결과, ㈜NNNN, ㈜PPPP의 경우 특수관계법인인 ㈜QQQ와 골프카트 위탁운영 계약을 하였는데, 쟁점거래와 동일하게 골프카트 업체인 ㈜QQQ가 골프카트를 매입하고 수선비와 관리인력 인건비 등을 부담을 하고 있으며, 책정된 수수료율도 55%로 통지관서가 이 건에서 시가로 본 비교대상수수료율과 유사한 수준이다. 4) 골프장 총매출액 대비 카트사업자의 순매출(카트매출
• 수수료) 비교 가) 이 건과 같이 카트 임대사업자가 카트매출을 인식하고 골프장 운영사업자에게 수수료를 지급하는 방식이 아닌 골프장에 카트를 임대하는 형식으로 임대수입을 매출액으로 인식하는 골프카트 사업자(SSS, UUU)가 있으므로, 골프장 총 매출액(골프장 매출 + 카트매출)과 카트사업자의 순매출액(임대수입금액, 또는 카트매출-수수료)을 비교하면, ‘청구법인-쟁점법인’의 쟁점거래는 골프장 매출액 대비 쟁점법인의 카트임대 순매출액 비율이 12.8%인 반면, ‘GGGG-HHH’는 5.87%, 비특수관계인 ‘RRRR-SSS’은 4.92%, 특수관계인 ‘TTTT-UUU’, ‘NNNN-QQQ’가 각각 5.76%, 7.45%로 쟁점거래가 월등히 높다. 나) 또한 통지관서가 시가로 본 ㈜HHH의 순매출 비율(5.87%)은 SSS(4.92%, 비특수관계인 간 거래)과 UUU(5.76%, 특수관계인 간 거래)의 순매출 비율와 유사하므로 통지관서가 시가로 본 비교대상수수료율의 보편성이 확인된다. <표> 골프장 매출액 대비 카트사업자 순매출 비교(생략)
5. 렌트카 사업자와 비교 쟁점거래를 차량운반구를 임대하는 사업자라는 측면에서 국내 렌트카 사업자와 비교하면, 수입금액이 15억원에서 50억원 범위의 국내 렌트카 사업자의 2016년부터 2020년의 평균 영업이익률은 10.03%로 쟁점거래 영업이익률 53.4%와 상당한 차이가 있다. <표> 2016～2020년 영업이익률 비교(생략) 6) ㈜GGGG와 ㈜HHH의 수수료 계약은 2012년부터 형성된 것으로, 이후 ㈜GGGG의 결손은 시가 비교가능성을 저해하지 않는다. 가) ㈜GGGG는 2012년 개장하여 현재까지 영업 중으로 별장형 콘도 공사 등으로 결손 상태이나, 카트사업자 ㈜HHH는 채권회수에 어려움이 없이 매월 카트매출을 확인하고 수수료를 정상적으로 정산하는 등 위탁운영을 정상적으로 영위하고 있다. 나) 또한 ㈜HHH와의 위탁운영 계약은 ㈜GGGG의 개장 시점에 형성된 것으로, 이후 ㈜GGGG의 결손이 계약의 공정성에 영향을 준다고 볼 수 없으며, ㈜HHH 영업환경 측면에서 ㈜GGGG의 결손을 마이너스 요인으로 본다면, 리스크를 감안하여 더 낮은 수수료를 지급하여야 할 것인데, 약 50%의 수수료 를 지급하고 있다는 점은 오히려 쟁점거래수수료율이 저가임을 반증한다고 볼 수 있다.
- 다. 결론 1)
○○그룹 소유로 20**년 개장한 ○○시 ○○면 소재 The ◇◇◇◇ 골프장의 운영계획서를 보더라도 골프카트 구입비는 15억원에 불과하나, 매년 카트수입 28억원(수수료율 50.55% 차감 시 14억원)으로 골프카트 위탁운영 사업은 투자 첫해에 투자금을 회수할 수 있고, 골프장 사업초기의 허가․건설․자금 등의 투자 부담이 없는 알짜 사업이다. 2) 또한 쟁점법인은 카트 관리인원 1～2명의 인건비를 부담하고 있으나, 해당 인원은 사실상 청구법인의 시설관리팀에 배속되어 업무지시를 받고 있으며, 카트 구매 및 예산편성 등을 청구법인의 시설관리팀에서 결정하고 있는데 쟁점법인이 청구법인보다 높은 영업이익률을 보이는 것은 경제적 합리성 기준에서 납득하기 어렵다. <표> 청구법인과 쟁점법인의 손익 비교(2016～2020년)(생략) <표> 경정 시 손익 비교(2016～2020년)(생략) 3) 청구법인은 청구법인과 쟁점법인의 지분구조가 유사하므로 이익분여 목적이 없다 고 주장하나, 청구법인은 ○○그룹 회장 AAA와 배우자가 각각 10%, 女 CCC․DDD․EE E가 15%, 子 BBB이 65%의 지분을 보유하고 있고, 쟁점법인은 AAA와 배우자가 각각 10%, BBB이 79.9%를 보유하고 있어 주주 구성이 상이하다. 또한, 앞서 살펴본 바와 같이 쟁점법인의 일본 현지법인 투자로 자금지원을 위한 수익구조가 필요하여 이익을 분여한 것으로, 청구법인은 쟁점법인 지원을 위하여 골프카트 위탁운영 사업권을 부여하고 저가의 수수료로 이익을 분여하였으며, 통지관서가 산정한 위탁수수료의 시가는 비특수관계인의 거래가격과 비교한 것으로 비교가능성이 충분하므로 이 건 과세예고통지는 정당하다.
① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다.
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 "시가"라 한다)을 기준으로 한다. 1-1) 법인세법 시행령 제88조 【부당행위계산의 유형 등】
① 법 제52조제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율ㆍ요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. (단서 생략) 1-2) 법인세법 시행령 제89조 【시가의 범위 등】(2021.2.17. 대통령령 제31443호로 개정되기 전의 것)
① 법 제52조제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.
④ 제88조제1항제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.
2. 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 용역의 제공에 소요된 금액(직접비 및 간접비를 포함하며, 이하 이 호에서 "원가"라 한다)과 원가에 당해 사업연도중 특수관계인 외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래에 있어서의 수익률(기업회계기준에 의하여 계산한 매출액에서 원가를 차감한 금액을 원가로 나눈 율을 말한다)을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액 2) 부가가치세법 제29조 【과세표준】(2021.12.08. 법률 제18577호로 개정되기 전의 것)
④ 제3항에도 불구하고 특수관계인에게 공급하는 재화 또는 용역에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 것으로 인정되는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 공급한 재화 또는 용역의 시가를 공급가액으로 본다.
1. 재화의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받거나 아무런 대가를 받지 아니한 경우 2-1) 부가가치세법 시행령 제62조 【시가의 기준】(2021.02.17. 대통령령 제31445호로 개정되기 전의 것) 법 제29조제3항 및 제4항에 따른 시가(時價)는 다음 각 호의 가격으로 한다.
1. 사업자가 특수관계인이 아닌 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 가격 또는 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격
2. 제1호의 가격이 없는 경우에는 사업자가 그 대가로 받은 재화 또는 용역의 가 격(공급받은 사업자가 특수관계인이 아닌 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으 로 거래한 해당 재화 및 용역의 가격 또는 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격을 말한다)
3. 제1호나 제2호에 따른 가격이 없거나 시가가 불분명한 경우에는 ｢소득세법 시행령｣ 제98조제3항 및 제4항 또는 ｢법인세법 시행령｣ 제89조제2항 및 제4항에 따른 가격 3) 상속세 및 증여세법 제45조의5 【특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제】(2019.12.31. 법률 제16846호로 개정되기 전의 것)
① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인(이하 이 조 및 제68조에서 “특정법인”이라 한다)의 대통령령으로 정하는 주주등(이하 이 조에서 "특정법인의 주주등"이라 한다)과 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자가 그 특정법인과 제2항에 따른 거래를 하는 경우에는 거래를 한 날을 증여일로 하여 그 특정법인의 이익에 특정법인의 주주등의 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액을 그 특정법인의 주주등이 증여받은 것으로 본다.
3. 증여일 현재 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 법인으로서 제45조의3제1항에 따른 지배주주와 그 친족의 주식보유비율이 100분의 50 이상인 법인
② 제1항에 따른 거래는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.
2. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도․제공하는 것 3-1) 상속세 및 증여세법 시행령 제34조의4 【특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제】(2020.2.11. 대통령령 제30391호로 개정되기 전의 것)
① 법 제45조의5제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 주주등"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다.
2. 법 제45조의5제1항제3호에 해당하는 특정법인의 경우: 그 특정법인의 지배주주등
② 법 제45조의5제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다.
2. 법 제45조의5제1항제3호에 해당하는 특정법인의 경우: 그 특정법인의 지배주주등과 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자
④ 법 제45조의5제1항에서 "특정법인의 이익"이란 제1호의 금액에서 제2호의 금액을 뺀 금액을 말한다.
1. 다음 각 목의 구분에 따른 금액
2. 가목의 금액에 나목의 비율을 곱하여 계산한 금액
⑤ 법 제45조의5제1항을 적용할 때 특정법인의 주주등이 증여받은 것으로 보는 경우는 제4항에 따른 특정법인의 이익에 다음 각 호의 구분에 따른 비율을 곱하여 계산한 금액이 1억원 이상인 경우로 한정한다.
2. 법 제45조의5제1항제3호에 해당하는 특정법인의 경우: 그 특정법인의 지배주주등의 주식보유비율
⑦ 법 제45조의5제2항제2호 및 제3호에서 "현저히 낮은 대가" 및 "현저히 높은 대가"란 각각 해당 재산 및 용역의 시가와 대가(제6항제2호에 해당하는 경우에는 출자한 재산에 대하여 교부받은 주식등의 액면가액의 합계액을 말한다)와의 차액이 시가의 100분의 30 이상이거나 그 차액이 3억원 이상인 경우의 해당 가액을 말한다. 이 경우 금전을 대부하거나 대부받는 경우에는 법 제41조의4를 준용하여 계산한 이익으로 한다.
○○권 소재 골프장 분석내용 심리담당자의 요청에 따라 통지관서가 제출한 ○○권 소재 135개 골프장에 대한 분석내용은 다음과 같다. (1) 쟁점거래는 골프카트 사업자인 쟁점법인이 위탁운영 수수료를 지급하고 매출을 인식하는 유형으로, 거래구조가 동일하면서 비특수관계인 간의 거래는 ㈜HHH가 유일하다. (2) 경제적 실질이 동일한 카트 사업자의 골프장 총 매출액 대비 매출비율을 보아도 앞서 살펴본 ㈜HHH 및 그 외 카트 사업자의 매출비율 4～6%와 유사한바, 쟁점법인의 카트 매출비율이 과다하다는 사실이 확인된다. <표> 골프카트 운영 유형(생략) <표> 위탁운영 업체(8개) 세부내역 및 카트매출(2016～2020년) 비율(생략) 4) 통지관서 의견에 대한 청구법인의 항변 가) 통지관서가 제시한 수수료율은 ㈜GGGG 단 하나의 사례로 일반적인 경우로 볼 수 없고, 설령 일반적인 경우라 하더라도 비교대상의 선정, 시가의 산정에 오류가 있으므로 ｢법인세법｣상 시가로 볼 수 없다. (1) 비교대상거래의 ㈜GGGG와 ㈜HHH는 특수관계가 없으므로, 그 거래의 수수료율은 ‘특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격’에 해당하여 위탁수수료의 시가에 해당한다는 통지관서 의견에 대하여 (가) ｢법인세법｣은 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격을 ‘시가’로 정의한 다음, 시가의 구체적인 산정은 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 따른다고 정하고 있다(법인세법 제52조 제2항 및 제4항, 같은 법 시행령 제89조 제1항). (나) 위 ‘일반적으로 거래된 가격’에 대해 ｢법인세법｣은 따로 정의하고 있지 않으나, 대법원은 ｢법인세법｣ 제19조 제2항 의 ‘일반적으로 인정되는 통상적인 것’에 대하여 납세의무자와 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 법인도 동일한 상황 아래에서는 지출하였을 것으로 인정되는 비용을 의미한다고 판시하였으며(대법원 2009.11.12. 선고 2007두12422 판결 참조), 표준국어대사전에 따르면 ‘일반적’의 의미는 ‘일부에 한정되지 않고 전체에 걸치는’ 것이고, 그 유의어인 ‘보편적’은 ‘모든 것에 두루 미치거나 통하는’이라는 뜻이다. (다) 이에 따라 ‘특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격’이란 납세의무자와 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 법인을 기준으로, 동일한 상황에서 거래하였을 것으로 인정되는 가격을 의미하며, 이는 어느 하나의 특수한 사례가 아닌 보편적으로 인정되는 사례여야 할 것이다. (라) 그럼에도 불구하고 통지관서는 ○○권 골프장 135개의 세금계산서 자료를 분석하였다고 하면서 오로지 1개 골프장의 수수료율을 시가로 주장하고 있는데, 이는 ‘일반적’이라는 단어의 용례와 심히 어긋나는 것으로서 ｢법인세법｣상 시가를 오해한 위법․부당한 주장이다. 뿐만 아니라 통지관서가 제시한 수수료율은 후술하는 바와 같이 비교대상 선정, 시가 산정, 비교방식에 오류가 있으므로 ｢법인세법｣상 시가에 해당하지 않는다. (2) 통지관서는 ㈜GGGG를 청구법인의 비교대상으로 선정하였으나, ㈜GGGG는 골프장을 보유한 업체가 아닌 골프장 수탁운영업체로 청구법인과 매출구조 및 위험의 수준이 달라 비교대상에 해당하지 않는다. (가) 통지관서가 비교대상으로 선정한 GGGG CC는 ㈜▽▽▽▽이 보유․운영하였으나, ㈜▽▽▽▽은 과도한 금융비용 부담으로 인해 2010년 채권금융기관협의회와 ‘경영정상화계획 이행을 위한 약정’을 체결하고 2012년 ㈜GGGG에 골프장 운영을 위탁하였다. <그림> ㈜▽▽▽▽ 2012년 감사보고서 중 발췌(생략) (나) 골프장을 수탁운영하는 ㈜GGGG에 대해 외부감사인은 설립 이후 계속하여 계속기업으로 존속능력에 의문을 제기하였고, 손익계산서상 매출액이 적정하다고 결정하지 못하였다. <그림> GGGG 2020년 감사보고서(생략) (다) 골프장을 직접 운영하는 업체의 경우 골프장의 장기적인 운영 및 성장을 고려하지만, 일정기간만 골프장을 운영하는 수탁운영업체의 경우 단기적인 경영성과에 집중할 수밖에 없어 계약의 요구조건이 다르다. 즉, 골프장을 직접 운영하는 업체와 수탁운영업체의 수수료율은 ｢법인세법｣상 ‘해당 거래와 유사한 상황’의 거래가격에 해당하지 않으므로 비교대상이 아니다. (라) 또한, 손익계산서상 매출액의 적정성도 확보되지 아니하는 ㈜GGGG의 수수료율과 이익률은 과세근거가 될 수 없으므로, 이를 통해 쟁점거래를 부당행위계산이라고 하는 이 건 세무조사결과통지 위법하다. (마) 더불어 통지관서는 골프장 135개의 세금계산서 자료를 분석하였다고 하면서 해당 골프장의 골프카트 운영현황, 위탁운영시 수수료율에 대한 일언반구도 없이 공시도 되지 아니하여 청구법인이 확인조차 할 수 없는 수수료율을 시가라고 하고 있다. 청구법인은 조사과정에서 수차례 통지관서가 산정한 시가의 산정근거(계약서, 손익계산서 등)를 요구하였으나, 현재까지도 시가라고 산정한 결과 외에는 제공받은 자료가 없다. 이는 ｢국세기본법｣ 제81조의14 (납세자의 권리 행사에 필요한 정보의 제공)를 위반한 위법한 것이므로 이 건 과세예고통지는 취소되어야 한다. (3) 설령 ㈜GGGG가 비교대상에 해당하더라도 통지관서가 산정한 비교대상수수료율은 아래 사유로 위탁수수료의 시가에 해당하지 않는다. (가) 통지관서는 ㈜HHH의 5년간 매출액과 매입세금계산서 합계액을 근거로 위탁수수료의 시가를 산정하였으나, 이는 수수료 평균값일 뿐 시가로 적용할 수 있는 거래가격이 아니다. (나) ㈜HHH의 2016년부터 2018년 수수료를 보면 연 950백만원의 정액으로 결정되었다. 정액수수료 계약은 골프카트의 이용현황과 무관하게 골프카트 업체가 골프장에 정해진 수수료를 지급하는 계약으로, 이용고객이 적은 경우 골프카트 운영업체가 위험을 전부 부담하여 상대적으로 높은 수수료를 지급하게 되고, 이용고객이 많은 경우에는 추가 수익을 전부 누리게 된다. 이에 반해 정률수수료 계약은 골프카트 이용현황에 따라 일정 수수료를 골프장에 지급하는 계약으로, 골프카트 운영업체와 골프장이 위험을 분담하게 되어 골프카트 운영업체의 위험부담이 다르다. 즉, 정액수수료 계약과 정률수수료 계약은 비교대상이 될 수 없다. (다) 그럼에도 불구하고 통지관서는 정액수수료 계약기간의 수수료와 정률수수료 계약기간의 수수료를 단순 합산하여 평균 수수료를 산정하는 오류를 범하였으므로 ㈜HHH의 수수료율은 시가에 해당하지 않는다. (라) 통지관서가 제시한 ㈜HHH의 수수료는 2016년부터 2018년까지 정액수수료 계약, 2019년과 2020년은 정확히 알 수 없으나 정액수수료 계약과 정률수수료 계약이 혼합된 것으로 보인다. (마) 통지관서는 ㈜HHH의 평균수수료율을 시가라고 하였으나, 청구법인과 ㈜HHH가 비교대상에 해당하는 경우 명확히 확인되는 연 950백만원의 정액수수료가 시가에 해당한다고 볼 수 있는데, 이 경우 청구법인의 수수료와 시가의 차이는 통지관서의 과세예고통지 내용과 달리 아래와 같이 산정된다. 즉, 통지관서의 비교대상 선정 및 시가 산정은 부당하므로 이 건 과세예고통지는 위법하다. <표> ㈜HHH의 정액수수료를 시가로 보는 경우 저가공급액(생략) (4) 통지관서는 골프장에 카트를 임대하는 법인의 이익률을 근거로 ㈜GGGG 거래가 적정하고 쟁점거래가 부당하다고 하였으나, 운영권을 가지고 골프카트를 운영하는 업체와 단순히 골프카트를 임대하는 업체는 비교대상이 아니며, 이는 통지관서도 인지하고 있는 사실이다. (가) 통지관서는 운영권을 가지고 골프카트를 운영하는 ㈜HHH의 순매출액 비율이 단순히 골프카트를 골프장에 임대하여 골프장의 책임으로 골프카트가 운영되는 SSS, UUU과 유사하므로 통지관서가 제시한 ㈜HHH의 수수료율이 보편적이라고 하나, 운영권을 가지고 골프카트를 운영하는 업체의 투자, 골프카트 사고시 위험부담, 골프카트 유지관리비 등의 차이를 고려하면 당연히 운영권을 가지고 골프카트를 운영하는 업체가 보다 높은 수수료를 수령해야 한다. (나) 그런데 통지관서의 분석은 이와 다르다. 2016년을 예로 들면, 통지관서가 제시한 ㈜HHH 순매출액 805백만원은 카트매출액 1,755백만원에서 ㈜GGGG에 지급한 수수료 950백만원을 차감한 금액인데, 운영권을 가지고 골프카트를 운영하는 ㈜HHH의 순매출액 비율(5.02%)이 단순히 골프카트를 임대하는 UUU의 매출 비율(6.49%)보다 낮다는 것은 ㈜HHH가 ㈜GGGG에 지급한 수수료 950백만원이 과도하다는 것이다. ㈜HHH의 비율이 UUU과 동일하게 되기 위해서는 ㈜GGGG에 지급한 수수료 236백만원이 차감되어야 하고 이 경우 수수료율은 54.13%에서 40.68%로 낮아지는데, 이는 2018년과 2019년도 동일하다. (다) 통지관서의 분석이 타당하다면 ㈜HHH는 ㈜GGGG에 과도한 수수료를 지급하고 있는 것이므로 과도한 수수료를 지급한 업체를 근거로 쟁점거래가 부당하다는 통지관서의 과세예고통지는 위법하다. (라) 통지관서는 세무조사시 ○○권 골프장 135개를 분석하면서 카트를 단순 임대하는 업체는 거래구조가 달라 쟁점거래와 비교 불가하다고 보아 제외한 점을 고려하면, 업체간 이익률의 비교는 통지관서의 자의적인 해석에 불과하다. (5) 통지관서는 렌트카 사업자의 영업이익률과 비교하여 쟁점거래가 부당하다고 주장하나, 운영방식 및 형태가 완전히 다른 렌트카 사업자의 이익률은 쟁점거래와 비교대상이 아니며 이는 통지관서도 인지하고 있는 사실이다. 나) 청구법인의 쟁점거래는 부당성이 없으며 경제적 합리성을 갖춘 거래이므로 부당행위계산 부인에 해당하지 않는다. (1) 통지관서는 청구법인이 200년 쟁점거래수수료율을 결정할 때 고려한 ㈜□□골프의 수수료율은 업종이 상이하고 매출구조나 원가구조가 달라 비교가능하지 않다고 주장하나, 쟁점거래는 쟁점거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래해 온 ㈜□□골프와의 가장 높은 수수료율과 같으므로 객관적인 교환가치가 반영된 정상가격이다. (가) 쟁점거래수수료율은 200년 결정되었고, 당시 골프카트 위탁운영 사례가 없어 제3자의 수수료율을 확인하기 어려운 점, 통지관서가 골프장 135개의 거래내역을 확인하고도 비교대상을 하나만 선정하였다는 것은 골프카트 위탁운영 수수료율의 확인이 어렵다는 점, 200년에는 통지관서가 제시한 거래는 없었다는 점, 청구법인이 수수료율을 결정한 절차 등을 보면 쟁점거래는 부당하지 않다. (나) ｢법인세법｣상 시가는 “해당 거래와 유사한 상황”에서 거래된 가격이어야 하므로 비교가능성이 전제되어야 하는데, 청구법인은 200년 쟁점거래에 나설 당시, 골프카트 운영권을 부여하는 대가로 얼마의 수수료가 적정한지 확인할 수 없었다. 이에 청구법인은 특수관계가 없으며 ○○ CC에서 계속 영업하는 ㈜□□골프의 가장 높은 수수료율을 참고하여 쟁점법인과 쟁점거래수수료율을 결정하였다. (다) ㈜□□골프와 쟁점법인은 ○○ CC 외 다른 곳에서 매출을 일으킬 수 없는 점, 골프장 이용객을 소비자로 하는 점, 쟁점법인은 ㈜□□골프의 인테리어 등 초기 투자비용과 대응되는 골프카트 구입비용이 있는 점을 보아 쟁점거래수수료율은 ㈜□□골프의 수수료율과 비교가능한 가격으로서 ｢법인세법｣상 시가에 해당한다. (2) 청구법인이 확인한 사례를 보면 쟁점거래와 수수료율이 유사하다는 측면을 고려할 때 쟁점거래는 부당행위계산 부인 대상이 아니다. (가) 대법원은 특수관계에 있는 자와의 거래라고 하더라도 제반사정을 고려하여 객관적 교환가치가 반영된 정상적인 거래가격이면 그 가액을 시가로 볼 수 있다고 판단하였다(대법원 2007.1.11. 선고 2006두17055). (나) 청구법인이 확인한 사례는 특수관계인 사이의 거래이기는 하나, 쟁점거래와 동일한 골프카트 운영권 계약인 점, ○○권 골프장의 수수료인 점을 고려할 때 객관적인 교환가치가 반영된 가격에 해당한다. 그러므로 유사 거래와 동일한 수수료율인 쟁점거래는 부당행위계산 부인에 해당하지 않는다. <표> 청구법인이 확인한 골프카트 수수료율 사례(생략) 다) 쟁점거래수수료율이 결정된 200년과 이후 쟁점법인 및 일본 현지법인의 현황을 보면, 쟁점거래가 쟁점법인의 일본 현지법인 투자를 위한 자금 지원 목적의 거래라는 통지관서의 주장은 터무니없음을 알 수 있다. (1) 과세요건의 입증책임은 과세관청에게 있다. 또한 통지관서도 자인하듯이, 법인과 특수관계인과의 거래행위가 경제적 합리성을 무시한 비정상적인 것이지 여부는 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 것인지 여부에 따라 판단하여야 한다(대법원 2002.9.4. 선고 2001두728 판결, 대법원 2006.1.13. 선고 2003두13267 판결 등 참조). (2) 쟁점법인은 200.
4.
5. ㈜JJJ을 설립하였고, ㈜JJJ은 같은 해 5.
24. ㈜KKK를 각각 일본에 설립하였다. 그리고 쟁점법인은 같은 해 6.
5. 청구법인과 쟁점계약을 체결하였다. (3) 통지관서는 쟁점거래수수료율이 일본 현지법인을 지원하기 위한 청구법인의 차입금 이자비용을 충당하기 위한 것이라고 주장하나, 실제 200년말까지 ㈜JJJ은 은행차입금만 존재할 뿐 쟁점법인으로부터의 차입금은 없으며, 200년이 되어서야 쟁점법인은 ㈜JJJ에 금전대여를 하였고 200년 이자비용은 7백여 만원에 불과하다. 즉, 쟁점거래수수료율이 결정된 200년 이후 3년간 현황을 보면 ㈜JJJ은 골프장 건설을 위해 청구법인으로부터 자금조달을 하지 않았고 쟁점법인은 쟁점거래를 통해 이자를 충당할 필요도 없었다. (4) 그럼에도 통지관서는 일본 현지법인의 골프장 건설사업의 경과, 자금조달의 경위를 어느 것도 살피지 않은 채 단순히 골프장을 건설하려면 막대한 자금조달이 필요하고, 그 자금조달은 주주인 쟁점법인이 하였으며, 발생하지도 않은 차입금 이자 부담을 완화하기 위하여 쟁점거래를 하였다는 근거 없는 주장을 하고 있다. (5) 쟁점거래수수료율이 결정된 것은 200*년이고 이후 3년간 재무현황을 고려하면 쟁점법인이 차입금을 조달하여 일본 현지법인을 지원한 적이 없는데, 2016년 시점의 영업이익과 이자비용 수준이 유사하다는 점을 근거로 12년 전에 결정된 수수료율이 이자비용을 충당하기 위해 결정된 것이라는 통지관서의 주장은 과세를 위해 거래시점을 고려하지 않은 끼워맞추기식 주장으로 이를 근거로 한 이 건 세무조사결과통지는 위법하다. 5) 청구법인들 항변에 대한 통지관서 의견 가) 통지관서가 제시한 위탁수수료의 시가는 ｢법인세법｣상 시가에 해당한다. (1) ｢법인세법｣상 시가는 복수 비교 요건을 규정하고 있지 않으며, 제반사정에 차이가 없으므로 통지관서가 제시한 시가는 ｢법인세법｣에서 규정한 일반적인 시가에 해당한다. (가) 청구법인은 통지관서가 제시한 비특수관계인 간의 수수료율이 1개의 사례에 불과하므로 ‘일반적’이라는 문언적 의미를 충족하지 못한다고 주장하나, ｢법인세법｣상 시가의 범주는 “특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격”으로 다수 요건을 명문으로 규정하고 있지 않다. (나) 이를 상증세법과 비교하자면 상증세법 제60조에서 감정가액의 경우 “둘이상의 감정가액의 평균”을 적용도록 복수 요건을 명시하고 있고, 상증세법 시행령 제49조에서는 “둘 이상의 매매사례가격의 경우 평가기준일에 가까운 날”을 적용하도록 복수의 가격이 존재하는 경우에도 단일 시가를 적용하도록 하고 있는데, ｢법인세법｣상 시가는 특수관계인이 아닌 제3자 간에 통상적으로 성립될 것으로 인정될 것을 요건으로 할 뿐 다수 요건을 필요로 하지 않으며, 만약 이 건과 유사한 거래가 다수 존재하더라도 그 중에서 가장 유사한 거래를 선택하여 시가로 적용해야 할 것이므로, 앞서 기술한 바와 같이 비교가능성이 충분한 사례를 두고 한가지 사례임을 이유로 일반성이 결여되어 시가로 볼 수 없다는 주장은 자기편의적 해석에 불과하다. (다) 청구법인과 쟁점법인의 쟁점거래는 통지관서가 비교대상으로 본 비교대상거래와 ① 용역범위․위험부담․책임소재가 동일하고, ② 직선 거리 **㎞로 지역적으로 유사하며, ③ 골프카트 이용료, ④ 1홀당 매출액이 동일하여 비교가능성이 충분하며, 특수관계인 간의 거래까지 확대하여 보더라도 ⑤ NNN, PPP의 수수료율이 55%로 통지관서가 제시한 50.5%와 유사하며, ⑥ RRRR CC, TTTT CC의 경우에도 골프장 매출액 대비 골프카트 사업자의 순매출액의 비율이 4～5% 수준으로 유사성을 보이는 바, 통지관서가 비교사례로 본 비교대상수수료율은 일반성이 충분히 입증된다. (라) 이와 같이 비교대상수수료율은 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격으로 ｢법인세법｣상 시가에 해당한다. (2) ㈜GGGG의 결손 및 수탁운영 사실은 시가 비교가능성을 저해하지 않는다. (가) ㈜GGGG는 2012년부터 골프장 소유법인 ㈜▽▽▽▽로부터 골프장 등 운영을 위탁받아 현재까지 운영 중인 법인이며, 골프카트 운영사업자 ㈜HHH는 골프장 개장 당시부터 현재까지 정상적인 영업을 운영하고 있다. (나) 단순히 ㈜GGGG의 결손 등을 쟁점거래와의 차이를 둘만한 사정으로 보는 것은 다분히 확대해석이 불과하며, 골프카트 운영업자인 ㈜HHH 입장에서는 채권회수에 어려움 없이 현재까지 정상영업 중으로 쟁점거래와 다른 상황으로 볼 이유가 되지 못한다. (다) 더불어 세무조사 과정에서 통지관서는 위탁수수료의 시가를 50.55%로 본 이유와 계산근거를 제시하고 그 과정을 설명하였고, 청구법인은 이 건 과세전적부심사청구 과정을 통해서 통지관서의 과세근거를 반박하고 있음에도 권리행사에 필요한 정보를 제공받지 못했다는 주장은 사실에 반한다. (3) 이 건의 쟁점은 수수료율 산정에 대한 것으로 ｢법인세법｣상 용역의 시가는 특수관계인 외의 자에게 제공한 유사한 용역제공 거래에 있어서의 수익률을 적용할 수 있으므로 비교대상수수료율 적용은 정당하다. (가) 통지관서는 ㈜HHH의 2016년부터 2020년까지 평균 수수료율 50.55%를 시가로 보았는데, 이는 실무적으로 청구법인이 매년 타 법인의 수수료율을 적용하여 수수료율을 정할 수도 없고, 위수탁 운영계약은 특별한 사정이 없는 한 장기간 계약으로 이루어지는 사정을 고려하여 합리적으로 적용한 것일 뿐, 5개년 평균값을 적용하였다고 하여 시가의 범주에서 벗어났다고 볼 수 없다. (나) 설령 ㈜HHH의 각 연도별 수수료율을 적용하더라도 경정대상금액은 3,415백만원으로 통지관서가 산정한 3,407백만원과 유사한 수준이다. <표> 각 연도별 수수료율 적용시 과소수취금액 계산(생략) (다) 또한, 이 건의 쟁점은 청구법인과 쟁점법인이 골프카트 매출액을 얼마의 비율로 배분할 것인가인데, ｢법인세법 시행령｣ 제89조 제4항 에서 용역의 경우 수익률로 시가를 비교할 수 있도록 규정하고 있고, 청구법인의 쟁점계약 구조도 카트매출액 대비 수수료율로 구성되어 있는바, 이를 합리적으로 고려하여 ㈜HHH의 총 카트매출액 대비 수수료율인 50.55%를 시가로 적용한 것이므로 ｢법인세법｣상 시가의 취지에서 벗어난 것으로 볼 수 없다. (라) 청구법인은 ㈜HHH와 ㈜GGGG 간의 수수료 계약을 연 950백만원의 정액계약으로 오해하고 있는데, ㈜HHH 위수탁 계약서에서와 같이 해당 계약내용은 “연 950백만원 + 카트매출 17억원 초과시 35%”이며, 이를 동일하게 적용하면 과소수취금액은 3,108백만원으로 산정된다. 따라서 청구법인이 정액 950백만원을 시가로 비교하는 것은 기초 사실관계를 잘못 이해한 것에 불과하다. <표> ㈜HHH 수수료 산정 기준 적용 시 경정대상액(생략) (4) 타 골프카트 운영사업자와 비교하더라도 쟁점법인의 월등한 수익발생은 합리적으로 설명할 수 없는 비정상적인 것이다. (가) 통지관서는 앞서 청구법인의 쟁점거래와 ㈜HHH 및 타 골프장인 RRRR CC, TTTT CC, NNNN CC의 골프카트 운영사업자의 골프장 매출액 대비 카트 매출액을 비교하여 제시하였다. (나) RRRR CC, TTTT CC의 골프카트 운영사업자가 위탁사업자인지, 단순 임대사업자인지 여부는 확인하지 못하였으나, 해당 비교값이 나타내는 것은 청구법인 과 거래하는 쟁점법인의 매출액 비율이 12.8%로 타 사업자의 4.9～7.4%보다 월등히 높 은 수준이고, ㈜HHH의 매출비율은 5.8%로 타 사업자와 유사한 수준이라는 점이다. (다) 청구법인은 TTTT CC와 UUU의 2016년 매출액 비교 수치만 ㈜HHH와 비교(5.02%: 6.49%)하여 ㈜HHH가 수수료를 과다하게 지급하였다고 주장하나, 5년 평균값 비교시 5.87%: 5.76%로 미미한 차이일 뿐이다. 정작 청구법인은 쟁점법인의 매출비율이 2016년 11.1%, 5년 평균 12.8%로 타 골프장 골프카트 매출비율보다 과다한 점에 대하여 어떠한 이유도 설명하지 못하고 있으나, 그 실제 이유는 청구법인의 수수료 과소수취로 인한 것임을 쉽게 판단할 수 있다. (5) 골프용품점 ㈜□□골프의 수수료율은 비교가능한 것이 아니다. 청구법인이 비교 시가로 주장하는 ㈜□□골프의 수수료율(25%)은 업종이 상이하고, 매출구조나 원가구조 등이 달라 비교가능한 시가가 아니다. 오히려 내방객 입장 시 매출발생이 필연적인 골프카트 사업자의 수수료율이 소매점 수수료율과 동일하다는 것이 청구법인의 쟁점거래 비합리성을 반증하는 것이다. 나) 청구법인의 쟁점거래는 쟁점법인의 일본 현지법인 투자자금 지원을 위한 것이다.
(1) 청구법인과 쟁점법인의 주주 구성은 다르다. (가) 두 법인의 주주 구성은 상이하며, 청구인의 청구법인과 쟁점법인 지분은 각각 65%, 79.9%로 약 15%p의 분명한 차이를 보이고 있음에도 이를 “사실상 동일하다”고 표현하는 것은 사실과 다른 주장일 뿐이다. (나) 아울러 ○○그룹은 건설업을 주업으로 하며, ㈜○○○○○(AAA 69%, BBB 30%)를 통해 ㈜●●●● 등 주요 ●●사를 보유하고 있는데, 사주 2세 중 외아들인 청구인이 가장 많은 지분을 가지고 있으며, 타 계열사 ㈜■■■■은 장녀 CCC의 배우자 ▣▣▣, ㈜▶▶▶▶은 차녀 DDD, ㈜◀◀◀◀은 삼녀 EEE가 최대주주로 2세들이 각각의 승계구조를 구성하는 등 주주를 달리 하고 있는데, 쟁점법인의 주주를 통틀어 사주일가 보유 지분이 동일하므로 이익분여 이유가 없다고 주장하는 것은 납득할 수 없다. (2) 골프장 사업 특성상 쟁점법인의 일본 현지법인에 대한 장기간 투자는 쉽게 예측할 수 있는바, 쟁점거래를 통한 쟁점법인 지원목적은 일본 현지법인 투자자금 지원으로 보는 것이 타당하다. (가) 청구법인은 일본 현지법인에 대한 추가 지분투자 및 대여금은 200년부터 본격적으로 발생하였고, 200년부터 200년에는 대여금이 없었다는 이유로 쟁점거래의 이익분여 목적이 쟁점법인의 해외법인 투자자금 지원이라는 점을 부인하고 있으나, 골프장 사업의 특성상 법인 설립 이후 정상 개장까지 상당 시일이 소요되고 200년 33억원에 불과하던 일본 현지법인의 유형자산가액이 200년 344억원, 200년 585억원으로 급격히 증가한 것으로 보아 골프장 건립과 자금투자가 200년까지 계속되었음을 알 수 있다. (나) 쟁점법인은 청구법인에 대한 매출 의존도가 100%로, 200년부터 2020년까지 발생한 영업이익 152억원 중 128억원을 이자비용으로 지출한바, 청구법인이 쟁점법인에 분여한 이익은 실제로 일본 현지법인 출자 및 자금대여를 위한 재원으로 사용되었고, 현재까지도 동일한 구조로 사업을 영위하고 있다. <표> 쟁점법인의 대여금 및 이자비용 등 현황(생략) (다) 아울러 청구법인 입장에서 쟁점법인에 골프카트 운영사업권을 부여할 이유도 없었다.
① 청구법인은 200. 12월 ㈜FFFF으로부터 골프카트를 매입하기로 하였다가 200. 5월 이를 취소하였으며, 200*. 6월 쟁점계약 체결 후 쟁점법인이 골프카트를 매입하게 되는데, 청구법인이 골프카트 매입을 취소하면서까지 청구법인 영업이익의 76% 상당액(7,234백만원 / 9,414백만원)을 창출하고 있는 알짜사업인 골프카트 운영사업권을 쟁점법인을 별도로 설립하여 부여할 다른 이유가 없어 보인다.
② 쟁점계약 직전 쟁점법인이 골프장 사업이 예정된 일본 현지법인 2곳에 투자하고 200년부터 추가 출자(134억원)와 대여금이 발생하는 동시에 일본 현지법인의 유형자산은 200년까지 550억원 규모로 증가하였는데, 200*. 4월 및 5월 일본 현지법인 인수 당시 추가 투자금의 필요를 인지하지 못하였다거나 자금조달계획 없이 투자결정을 하였다고 보기는 어렵다.
③ 현재도 쟁점법인 총 자산의 93.7%는 일본 현지법인에 대한 출자금 및 대여금이며, 실제 이자비용 지출 사실로 볼 때 자금조달에 필요한 이자부담을 위해 청구법인이 쟁점법인에 골프카트 운영권을 부여하였음을 합리적으로 판단할 수 있다. <표> 쟁점계약 및 쟁점법인의 해외투자 등 시점 비교(생략) 6) 사전열람 후 청구법인의 추가 의견 가) 비교대상거래는 쟁점거래의 비교대상이 될 수 없다. 국세청은 정상가격의 비교가능성을 확보하기 위해 아래와 같은 기준을 설정하고 비교대상거래를 선정하는데, ｢법인세법｣상 시가와 ｢국제조세조정에 관한 법률｣의 정상가격은 동일하게 특수관계인이 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용하거나 적용할 것으로 판단되는 가격이라는 점을 고려하면 비교대상 선정의 기준은 동일해야 한다. 이를 고려하면 지속적인 영업손실이 발생하며 감사의견이 ‘의견거절’인 ㈜GGGG는 쟁점거래의 비교대상이 될 수 없다. <그림> 감사원 감사보고서(정상가격 산출기준 운용실태, 2017.8월) 중 발췌(생략) 나) LLLL CC는 카트업체가 코스관리 용역을 제공하여 용역범위가 상이하다는 통지관서 의견에 대하여 코스관리 용역은 골프카트 수수료 25%와 별도의 수수료가 지급되므로 골프카트 위탁운영에 대해서는 용역범위가 동일하여 비교대상에 해당한다. 또한, MMMM CC는 2018년부터 카트매출이 발생하여 비교대상이 아니라고 하나, 골프장 개장일이 2018. 6월이므로 2018년부터 카트매출이 발생하는 것은 당연하다. 다) 청구법인은 이 건 사전열람을 통해 처음으로 통지관서의 ○○권 소재 골프장 135개의 분석내용을 확인하였는데, 통지관서의 분석내용은 사실과 다르고 분석 결과도 의미가 없다. (1) 통지관서가 제시한 위탁운영 업체의 세부내역에서 ㈜▮▮▮▮과 ▯▯▯▯㈜은 ◍◍골프클럽을 운영하는데, 2020년말 기준 ▯▯▯▯㈜는 ㈜▮▮▮▮의 주식 9.09%를 보유하여 특수관계인에 해당하나 통지관서는 특수관계인이 아니라고 분석하였다. <표> 2020년 ▮▮▮▮ 감사보고서 중 발췌(주주구성)(생략) (2) 또한, 통지관서는 골프장매출 대비 카트매출 비율을 통지관서 주장의 근거로 하였으나 카트매출은 전국적으로 유사한데 반해 골프장매출(입장료)은 골프장의 위치, 회원제 ․대중제 여부 등에 따라 상이하므로 해당 비율은 쟁점거래수수료율의 적정성을 판단하는 기준이 될 수 없다.
(3) 실제 ▮▮▮▮은 카트대여 매출액의 65%를 수취하여 통지관서가 선정한 ㈜GGGG와 15% 차이가 발생하나, 통지관서가 분석한 비율이 유사한 점을 고려하면 골프장매출 대비 카트매출 비율은 쟁점거래수수료율의 적정성 판단 근거가 될 수 없다.
(4) 그렇다면 통지관서의 ○○권 골프장 135개의 분석은 ㈜GGGG 하나를 선정하기 위한 자의적인 분석에 불과하다. 라) 청구법인은 앞서 청구법인과 동일하거나 유사한 수수료율을 적용하고 있는 LLLL․MMMM 등의 사례를 제시하였는데, ◎◎레저도 200*년 결정된 수수료율로 쟁점거래수수료율이 결정된 시점과 유사한 시점에 유사한 수수료율을 적용한 것으로 확인된다(조심2008중3007, 2009.5.29. 참고). <표> ◎레저 수수료율(생략)
- 라. 판단
1. 관련 법리 구 법인세법(2010.12.30. 법률 제10423호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제52조에서 정한 부당행위계산 부인이란 법인이 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 구 법인세법 시행령(2007.2.28. 대통령령 제19891호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제88조 제1항 각 호에 열거된 여러 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도로서, 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되는 것이고, 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 거래행위의 여러 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지 여부에 따라 판단하여야 한다(대법원 2007.12.13. 선고 2005두14257 판결, 대법원 2010.10.28. 선고 2008두15541 판결 등 참조). 그리고 부당행위계산 부인의 적용기준이 되는 시가에 관한 주장․증명책임은 부당행위계산 부인을 주장하는 과세관청에 있다(대법원 2013.9.27. 선고 2013두10335 판결 등 참조). 2) 특수관계법인으로부터 골프장 카트 운영권 수수료를 저가수취한 것으로 보아 과세하는 것이 부당한지에 대한 판단 가) 위 법리와 앞서 인정한 사실관계에 비추어 알 수 있는 다음과 같은 사정을 종합하여 보면, 청구법인이 쟁점법인으로부터 위탁수수료를 저가수취한 것으로 보기는 어렵다. (1) 통지관서는 쟁점거래가 경제적 합리성을 결한 거래라고 주장한다. 그러나, ① 200년 쟁점계약 체결 당시 청구법인으로서는 타사의 영업비밀 등으로 인하여 쟁점거래와 같은 골프카트 위탁운영 사례를 찾거나 해당 수수료율이 얼마인지 확인하기는 어려웠던 것으로 봄이 상당한 점, ② 청구법인은 이에 따라 ○○ CC에 입점한 ㈜□□골프의 품목별 수수료율 중 가장 높은 수수료율을 참고하여 쟁점거래수수료율(25%)로 결정하였고, 현재까지도 위탁수수료로 쟁점거래수수료율을 적용하고 있는 점, ③ 청구법인이 제시한 타사 사례의 수수료율(25%, 30%)도 쟁점거래수수료율과 동일하거나 유사한 수준인 것으로 나타날 뿐 아니라, 해당 사례가 단순히 특수관계인 간의 거래라는 등의 이유만으로 이를 시가로 볼 수 없다거나 비교가능성이 없다고 단정할 수 없는 점 등에 비추어 쟁점거래수수료율이 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것이라고 보기 어렵다. (2) 통지관서는 비교대상수수료율이 위탁수수료의 시가에 해당한다고 주장한다. 그러나, 부당행위계산부인의 규정을 적용함에 있어서 시가는 당해 거래와 유사한 상황에서 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격을 의미하고, 쟁점거래와 같은 골프카트 위탁운영에 따른 수수료는 그 계약 방식 및 조건 등에 따라 다양한 방법으로 결정된다고 할 것인바, 통지관서가 시가로 판단한 비교대상수수료율은 국내 500여개 골프장 중 비교대상거래 단 1건의 수수료율을 근거로 산정된 것으로, 이 건에서 청구법인과 통지관서가 제시한 타사 사례(25～55%)까지도 모두 배척한 채 비교대상수수료율(50.55%)만이 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격으로서 위탁수수료의 시가에 해당한다고 보기는 어렵다(통지관서가 제시한 골프장 총매출액 대비 카트사업자 순매출액 비율, 영업이익률 비교 또한 비교대상수수료율이 위탁수수료의 시가에 해당한다는 사실을 입증한다고 볼 수 없다). (3) 쟁점법인이 쟁점계약 체결 직전 일본 현지법인을 설립하여 골프장 사업을 시작하고, 200년 이후 발생한 영업이익 중 상당 금액을 이자비용으로 지출한 것으로 나타나나, 이러한 사정만으로 청구법인이 쟁점법인의 일본 현지법인 투자를 지원하기 위하여 위탁수수료를 저가 수취하는 방법으로 이익을 분여하였다고 보기도 어렵다. 나) 따라서, 통지관서가 특수관계법인으로부터 수수료를 저가수취한 것으로 보아 청구법인 및 청구인에게 한 이 건 세무조사결과통지는 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 과세전적부심사청구는 청구주장이 이유 있다고 인정되므로 ｢국세기본법｣ 제81조의15 제5항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.