업무무관 가지급금이 아닌 ‘업무 관련성 있는 채권’의 경우에는 특수관계가 소멸할 때까지 채권이 미회수 상태에 있다는 사정만으로 채권이 포기되거나 채무가 면제되어 소멸하였다고 보기는 어렵다.
업무무관 가지급금이 아닌 ‘업무 관련성 있는 채권’의 경우에는 특수관계가 소멸할 때까지 채권이 미회수 상태에 있다는 사정만으로 채권이 포기되거나 채무가 면제되어 소멸하였다고 보기는 어렵다.
이 건 과세전적부심사청구는 채택 결정합니다.
• 2016사업연도 관련, 쟁점가지급금을 손금산입(△유보) 및 손금불산입(JJJ에 대한 인정상여)하고[쟁점① 관련], 2018사업연도 관련, 쟁점대손금을 손금불산입(유보, 기타)하는[쟁점② 관련] 등의 세무조정(이하 쟁점①관련 세무조정을 “세무조정①”, 쟁점②관련 세무조정을 “세무조정②”라 한다) 결과,
• JJJ에 대한 2016년 인정상여 소득처분 금액 2,967백만원(원천징수 예상세액: 1,085백만원)을 포함한 본 건 세무조사결과통지를 하였다. <표>
(쟁점① 관련)
(쟁점① 관련)
① 특수관계가 소멸되는 날까지 미회수한 가지급금 및 미수이자에 대한 세무조정 및 인정상여 처분의 타당성 여부
② 가지급금 및 미수이자에 대한 대손상각비 계상액을 손금불산입한 처분의 타당성 여부
① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.
③ 제1항에 따른 수익의 범위와 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 1-1) 법인세법 시행령 제11조 【수익의 범위】([2016.2.12.-26981호]일부개정, 이하 같다) 법 제15조제1항의 규정에 의한 수익은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다. 9의2. 법 제28조제1항제4호나목에 따른 가지급금 및 그 이자(이하 이 조에서 "가지급금등"이라 한다)로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액. 다만, 채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유가 있는 경우는 제외한다.
① 다음 각 호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
4. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액 (괄호 생략)
1. 채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우
2. 특수관계인이 회수할 채권에 상당하는 재산을 담보로 제공하였거나 특수관계인의 소유재산에 대한 강제집행으로 채권을 확보하고 있는 경우
3. 해당 채권과 상계할 수 있는 채무를 보유하고 있는 경우
4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지와 비슷한 사유로서 회수하지 아니하는 것이 정당하다고 인정되는 경우 1-4) 법인세법 기본통칙 4-0…6【가지급금 등의 처리기준】(2014년, 2018년)
① 특수관계자와의 자금거래에서 발생한 가지급금 등과 동 이자상당액이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 영 제106조의 규정에 의하여 처분한 것으로 본다. 다만, 회수하지 아니한 정당한 사유가 있거나, 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 경우에는 그러하지 아니한다.
1. 특수관계가 소멸할 때까지 회수되지 아니한 가지급금 등과 미수이자
2. 특수관계가 계속되는 경우 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일로부터 1년이 되는 날까지 회수하지 아니한 미수이자
② 제1항의 규정에 의한 가지급금 등은 다음 각호에 게기하는 날이 속하는 사업연도에 처분한 것으로 본다.
1. 가지급금 등: 특수관계가 소멸하는 날
2. 미수이자: 발생일이 속하는 사업연도 종료일로부터 1년이 되는 날. 다만, 1년 이내에 특수관계가 소멸하는 경우 특수관계가 소멸하는 날
⑤ 제1항 단서에서 ¨회수하지 아니한 정당한 사유가 있거나, 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 경우¨라 함은 다음 각호의 1의 경우로 한다.
1. 채권・채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 상태에 있는 경우
2. 회수할 채권에 상당하는 재산의 담보제공 또는 소유재산에 대한 강제집행으로 채권을 확보하고 있는 경우
3. 당해 채권과 상계가능한 채무를 보유하고 있는 경우
4. 기타 제1호 내지 제3호와 유사한 사유에 해당하는 경우 1-5) 법인세법 시행령 제106조 【소득처분】
① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대해서도 또한 같다.
1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(괄호 생략)에게 귀속된 것으로 본다.
① 내국법인이 보유하고 있는 채권 중 채무자의 파산 등 대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권의 금액(이하 "대손금"이라 한다)은 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입한다.
② 제1항은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권에 대하여는 적용하지 아니한다.
2. 제28조제1항제4호나목에 해당하는 것 2-1) 법인세법 시행령 제19조의2 【대손금의 손금불산입】([2018.7.31.-29067호]일부개정)
① 법 제19조의2제1항에서 "대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
5. 채무자 회생 및 파산에 관한 법률에 따른 회생계획인가의 결정 또는 법원의 면책결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권
8. 채무자의 파산, 강제집행, 형의 집행, 사업의 폐지, 사망, 실종 또는 행방불명으로 회수할 수 없는 채권
③ 제1항 각 호의 대손금은 다음 각 호의 어느 하나의 날이 속하는 사업연도의 손금으로 한다.
1. 제1항제1호부터 제7호까지의 규정에 해당하는 경우에는 해당 사유가 발생한 날
2. 제1호 외의 경우에는 해당 사유가 발생하여 손금으로 계상한 날
1. 청구법인 주요 사항
(1) 법인세 신고 내역 <표>
(2) 재무상태표 <표>
2. 청구법인에 대한 법인사업자 조사종결 보고서 본 건 세무조사결과통지(세무조정①, 세무조정② 등)의 근거가 된 “법인사업자 조사종결 보고서” 중 본 건 관련 주요 내용들은 다음과 같다. <그림>
3. 기본재산 관련 사항
4. 쟁점가지급금에 대한 담보부동산 관련 사항
5. 청구법인 세부주장 및 증빙자료
(1) 기초사실 (가) (법인설립 허가) 청구법인은 2013.9.5. ▽▽도청의 허가를 받아 설립되었다. 의료재단은 “토지 및 건물 등 의료시설물”과 같은 기본재산을 지방자치단체의 허가 조건에 맞추어 개인 등 출연자(기부자)가 의료재단에 기부채납할 경우 설립이 가능하다. (나) 설립 당시 개인 출연자(JJJ, KSS)들은 안정적인 병원운영 및 ▽▽도청에서 요구하고 기준에 부합하는 병상(174병상)의 확보를 위해 기부채납 할 건물과 토지를 매입한 후 동시에 리모델링 및 건물신축 공사를 진행하였고, 모든 공사의 완료 후 감정평가하여 건물 5,295,121,520원(면적 2,410.16㎡), 토지 1,607,056,000원(면적 4,367㎡)의 감정평가 금액을 기본재산으로 출연하여 해당 의료재단을 설립하였다. (다) (법인설립 시 가지급금 발생) 그러나 기부채납자 KSS, JJJ은 건물 및 토지 등 양수자금을 충당하기 위해 발생시킨 개인채무(건물, 토지 매입을 위한 대출 13.3억원)를 의료재단 설립 이전 개인이 변제하지 못하였고, 또한 건물 공사 등으로 다수의 공사업체로부터 발생된 채무(공사미지급금 8.4억원)을 상환하지 못하는 등 채무관계가 정리되지 않은 상황에서 법인설립이 진행되었다. (라) 이는 의료법인을 설립하는 행정절차를 전적으로 비전문가인 브로커 PPP과 KKK(행정원장, JJJ의 배우자), KSS(의사) 등이 담당하여, 의료재단 설립 실질구조인 부담부증여(자산과 부채를 같이 신설법인에 이전)의 방식을 취하지 않고, 기본재산으로 감정평가된 자산만 출연재산(69억원)으로 기부채납하여 설립 업무를 진행한데 기인한 것이다. (마) 행정절차 관련자들은 이후 기본재산(건물 및 토지 감정가액 69억원)을 담보로 의료재단이 금융권대출(OCN 21.7억원)을 실행하여, 해당 기부채납 전 발생된 건물, 토지 매입채무 및 공사미지급금등 출연재산에서 제외된 부채를 상환하는 방향으로 법인설립 초기 업무를 진행하였으며 이러한 과정에서 대표자에 대한 가지급금이 발생되기 시작하였다. (바) 청구법인 설립 과정에서 상기와 같은 상황은 ▽▽도청도 인지하고 있었고, 청구법인은 설립 이후 감정평가받은 기부채납자산을 담보로 대출을 진행하고자 ▽▽도지사의 “기본재산처분(담보제공) 변경허가”를 받았고, 당시 ▽▽도지사는 “조건부 허가”를 하면서 기존 담보대출금(건물 및 토지 매입 관련 대출금) 및 법인시설자금의 변제에만 사용되도록 사용 용도를 제한했고, 청구법인은 2013.11월에 OCN에서 21.7억원의 대출을 받을 수 있었다. 법인 대출실행 즉시 OCN에서 직접 송금하여 해당 부동산매입가액 중 일부 및 공사비 등을 변제하였다. (사) “의료재단 자산을 담보로 받은 대출금”이 기부채납 시 포함되지 않은 부채를 변제하기 위해 지출되고, 그러한 기록을 장부상 특정할 방법이 없어, 대표자의 대여금 형태의 “가지급금”으로 재무제표 상 기록하였다. 이러한 이유로 부동산매입대금 일부 및 공사비 변제금액이 실제 대표자(전임 JJJ 이사장)가 영득하지 않았음에도 회계처리상 불가피하게 “대표자에 대한 가지급금”으로 계상하게 되었다. (아) (법인설립 이후 가지급금 증가) 법인설립 초기에 당초 예상보다 환자유치가 부진하고 출연자 및 법인 간에 여러 소송이 얽혀 있었고, 이러한 과정에 협박 및 업무방해 등을 수시로 받는 상황이 발생해 법인 운영에 심각한 곤란을 겪고 있었다. 하지만, 법인대출금에 대한 조기상환 및 이자율 인상을 방지하기 위해서 부득이하게 영업이익이 발생하는 것으로 처리하는 과정에서 실제 발생한 법인 비용 일부를 비용으로 계상하지 않고 이에 대한 지급액을 가지급금으로 처리(441백만원)하였으며 가지급금에 대한 인정이자(227백만원) 또한 가지급금을 증가시키게 되었다. ※ 설립시 부채(가지급금) 21.7억원 + 설립이후 공사비 등 지급 1.29억원 + 비용불처리 4.41억원 + 인정이자 2.27억원 = 29.67억원 (자) (법인설립 이후 법인 운영의 난조) 설립 당시 기부채납 설립자는 JJJ, KSS이다. 이사장은 JJJ이, 진료는 KSS가 맡기로 하였으나 실질적으로 청구법인의 모든 경영에 JJJ 이사장의 배우자였던 KKK가 영향력을 행사하였다. 당시 행정원장으로 부임한 KKK는 청구법인에 더 많은 대출을 진행하려 하였고, 이는 개인이 가지고 있는 채무를 변제하기 위해서였다. (차) 당시 JJJ 이사장은 추가대출로 의료재단에 피해를 줄 수 없어 이에 응하지 않았다. 이미 기본자산 출연과 동시에 발생된 법인의 담보대출금이 JJJ 이사장의 가지급금으로 처리되어 있었고, 이 또한 청구법인에서 회수해야 하는 상황에서 그 불합리한 업무에 협조할 이유가 없었던 것이다. 또한 KKK 행정원장은 업무보다 개인의 이익을 위해 병원의 자금을 유용하는 등 의료재단을 경제적 어려움에 빠뜨렸고, 청구법인과 JJJ 개인에게 각종 소송(개인 간 이혼소송 포함)까지 진행하여, 그 피해로 청구법인은 경영상 더욱 어려운 현실에 직면하게 되었다. (카) (이사장 변경) 그러던 중 JJJ의 배우자 KKK가 병원 내에서 환자폭행 및 약물과다투여 등의 사유로 인해 2015.2.10. 보건복지부에서 의료법 제61조 및국민건강보험법제97조,의료급여법제32조에 의한 실태조사 실시명령을 통보받았고, 실태조사는 2015.2.23.부터 2015.2.26.까지 4일간 진행되었다. 보건복지부 실태조사에 따른 조치 과정에서 JJJ 이사장은 배우자의 문제, 병원 운영에 대한 회의 및 무능력함을 느껴 병원을 실질적으로 장악하여 안정되게 운영가능한 자에게 넘겨야 할 상황에 놓이게 되었고(JJJ 이사장이 실태조사과정에서 압박에 못이겨 병원 내에서 자살시도 및 미수에 그치는 사건이 있었음, 이와 관련하여 보건복지부 실태조사팀장이 이사장 변경권고하였음) 이 당시 행정부장으로 근무 중이던 PSS을 이사로 추대하여 실질적인 청구법인 운영에 관여토록 하여 2015.4.25. JJJ은 이사장직을 사임하였고, 같은 날 청구법인은 병원 업무에 능통한 PSS을 이사로 선임하여 임시대표직을 맡기기로 하였다. (타) (가지금금 회수노력 및 JJJ 퇴사) 이사장 변경 후 신임 이사장 PSS은 전임 이사장 JJJ에 대한 거액의 가지급금을 확인하고 2016.7월부터 수차례 이사회를 소집하여 대책을 강구하였고 JJJ으로부터 가지급금 확인서를 받아두어 채권 확보 및 추심방안을 모색하였다. 또한 흥신소를 통한 JJJ 재산조회에서 충남 보령시 소재 농가주택 외에는 재산이 없다는 정보를 얻어 채권확보 차원에서 2016.9월 경에 10억원의 담보를 설정하였다. JJJ의 배우자 KKK는 JJJ이 이사장직 사임과 관계없이 JJJ에게 회수받지 못한 자금이 있다며, 청구법인과 PSS 현 이사장을 상대로 법적 분쟁을 계속 발생시켰고, 채권을 주장하기 위해 예고없이 청구법인을 방문하여 업무방해 및 임직원에게 협박 등을 지속적으로 행한 바 이러한 상황에 대한 부담을 느낀 JJJ은 사직서를 제출하였다. 청구법인은 사직서를 수 차례 반려하였으나 JJJ이 출근을 하지 않아 2016.10월경 퇴사 처리를 하게 되었다. (파) (JJJ 파산신청 및 결정, 가지급금의 처리) 퇴사한 전임 이사장 JJJ은 2017.7월 파산선고를 받았으며, 2018.3월 파산관재인으로부터 이시폐지 신청을 받고 2018.10월 청주지방법원으로부터 면책결정을 받기에 이르렀다. 청구법인은 JJJ 퇴임 시 가지급금의 사외유출로 판단하지 아니하고 관련 담보설정도 되어 있어 인정상여 처분을 하지 아니하고 특수관계 해소에 따라 일반 대여금으로 계정만 변경하였으며, 2018년에 JJJ의 파산면책결정에 따라 전액 대손처리하였다. (하) (청구법인 가지급금의 미회수 원인) 출연자들이 법인설립 시 “부담부증여”로 행정업무를 처리하지 않고 기본재산만 기부채납하는 형태로 행정 업무를 진행하였다. 청구법인이 인수하지 않은 채무를 상환하기 위해 청구법인의 담보대출이 발생하였고 이는 당시 JJJ 이사장의 가지급금으로 계상되었다. 이처럼 회계처리 상 불가피하게 발생한 가지급금일지라도 이로 인해 법인이 피해를 입지 않기 위해서는 JJJ으로부터 가지급금을 회수하기 위한 방안을 마련해야 했다. 따라서, 전술한 바와 같이 이사장 변경 후 가지급금 상환 독촉도 해 보고, 가지급금 해소방안도 요청해 보고, 흥신소 통한 재산조회도 해 보았으나 별 소득이 없어 농가주택에 대한 담보 설정이 할 수 있는 것의 전부였다. 또한 JJJ을 상대로 소송하는 방안도 강구하였으나 실제로 회사자금을 편취한 것도 아닌 상황에서 제소를 한다는 것이 소의 실익이 없을 것으로 판단하기도 하였거니와 당시 병원 경영 사정상 변호사 선임 비용 충당 여력이 없었던 것도 사실이다.
(2) 청구법인 의견‧견해 (가) 쟁점가지급금은 JJJ이 사익을 위해 영득하거나 횡령한 것이 아니다.
① JJJ은 막대한 부채를 개인채무로 감당하면서까지 법인설립을 위해 출연할 여력이나 의도가 없었다(청구법인 설립 당시 기본재산 관련 부채 규모는 21.7억원이었는데, 출연자가 청구법인의 임직원으로 근무하면서 급여 등으로 당해 부채를 상환해 나가기에는 무리가 있다).
② 이는 JJJ 이사장의 파산 및 JJJ과 배우자(KKK)간의 이혼 및 기타 소송으로도 확인할 수 있으며, 대출 외의 개인 충당분마저도 상당 부분 지인으로부터 차입한 금액이다.
③ 실질과세원칙을 고려할 때 청구법인 설립의 실질은 “부담부증여”라고 보는 것이 타당하다. 부동산만의 출연으로 청구법인을 설립한 행정처리는 행정착오 내지 무지에 의한 것이다. 또한 설립 이후 충북도청에서 부동산 매입 대금 및 공사비 미지급금의 변제를 위해 대출 및 사용을 허가하였다는 것은 주무관청에서 청구법인의 부채인수를 용인한 것이라고 보아야 할 것이다.
④ 청구법인이 기본재산 관련 기존 부채 상환액을 회계처리상 불가피하게 “가지급금”으로 계상하기는 하였다. 하지만, 출연자의 의도 및 재력을 고려할 경우 설립 시 청구법인은 출연자와의 약속과는 다르게 부채까지 인수한 것이 실질이며, 주무관청은 이러한 부담부증여를 추인한 것이다.
⑤ 또한 상기의 가지급금은 대표자(전임이사장 JJJ)가 법인대출을 받아 대출 금융기관이 부동산매입대금 일부, 공사비 미지급금 관련 업체에 직접 송금한 것이 명백하므로 대표자가 사익을 위해 영득하거나 횡령한 것으로 보는 것은 사실관계와 다르다고 판단된다. (나) 쟁점가지급금을 사외유출되었다고 보는 것은 잘못이다.
① 상기한 바와 같이 법인설립 허가 시 출연자의 실제 재력에 따른 의도와는 다르게 부동산 69억을 출연하기로 했지만 실제는 46억원(부동산 69억원 – 설립시 부채 21.7억원 – 설립이후 공사비 등 지급액 1.3억)만 출연한 것이다. 이로 인한 차액 23억원과 분식으로 인한 가지급금 및 인정상여 6.7억원을 합한 29.7억원을 특수 관계 해소 시 사외유출로 본다는 것은 사실관계에 부합하지 않고 세법상 실질과세원칙에 어긋나는 판단으로 보인다.
② 법인세법제106조(소득처분) 제1항 제1호는 “익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것”이라고 규정하고 있는데, 본 사안은 “사외불유출”이 분명한 사안이다.
③ 가지급금의 발생 원인이 출연부동산의 가치증가(공사 전 출연 부동산 46억 상당 → 공사 후 출연 부동산 69억원)를 위한 공사비 및 부동산 매입대금 지급액이며 공익법인의 이러한 출연자산은 국가에 귀속되는 속성 상 공사비 등 지출액(결과물, 효익)이 내부에 유보된 것이지 사외유출되었다고 보는 것은 잘못된 판단으로 보인다. (다) 청구법인은 가지급금 회수를 위한 최선의 노력을 하였으므로 “회수하지 아니한 정당한 사유”가 있다고 보아야 한다.
① 상기한 바와 같은 이유로 청구법인은 쟁점가지급금이 사외유출이 아니라고 판단이 되지만, 설령 조사청의 주장과 같이 사외유출로 본다고 하여도 후술하는 바와 같은 사정을 고려하면 쟁점가지급금에 대한 인정상여 처분 및 소득세 원천징수 대상으로 보는 것은 부당하다.
② PSS 이사장 선임 이후 청구법인은 가지급금 회수를 위해 JJJ을 압박하였고, JJJ은 이에 대한 책임을 다하겠다는 약속으로 가지급금 확인서 등을 받아 이사회에 변제 의무를 약속하였으며 이 당시 청구법인은 그 약속을 믿을 수 밖에 없었다.
③ 청구법인은 별도로 2016.6.10.부터 2016.9.9.까지 PSS 이사의 개인 사비로 흥신소를 동원해 JJJ의 재산을 조회하는 등 가지급금 회수를 위한 방안을 찾기 위해 노력하였다. 흥신소 재산조회로 JJJ은 “충남 보령시 소재 대지 250평방미터, 위 지상 단층주택 66.12평방미터”(담보부동산)만 소유하고 있으며 그 외 다른 물적 재산이 없는 것으로 확인되어, 청구법인은 가지급금 회수를 위해 담보부동산에 대한 담보권을 설정하기에 이르렀다.
④ JJJ 퇴사 이후에도 쟁점가지급금 관련 확인서를 작성하여 이사회에 변제방법을 명시하는 등 약속과 다짐을 하였고, 청구법인은 여전히 JJJ을 믿을 수 밖에 없는 상황에 있었다. 청구법인은 JJJ의 변제의무를 꼭 실천시키기 위해 지속적으로 관리하기로 하였다.
⑤ 청구법인은 다만, 개인적 편취가 아닌 회계처리상 발생한 가지급금 회수를 위한 제소가 승소 가능성도 낮고(횡령 등 불법행위 및 부당이득 편취에 해당되지 않음) 소의 실익이 없는(승소한다 하더라도 JJJ의 무자력으로 가지급금 회수가 불가능함) 것으로 판단하였으며 소송비용을 충당하기에도 어려운 실정이었기에 소송을 진행하지는 않았다.
⑥ 하지만, 청구법인은 JJJ 퇴사 이후 2017∼2018년 파산‧면책과 관련하여 파산관재인에게 JJJ으로부터 회수해야 할 쟁점가지급금(29.7억원)의 채권을 신고하는 등 가지급금 회수를 위한 노력을 게을리 하지 않았다.
⑦ JJJ 명의의 부동산에 담보 설정 및 JJJ 파산 시 가지급금 채권을 주장하는 등 회수 의사가 없다고 보기 어렵고, 청구법인이 채권회수를 위해 할 수 있는 현실적 방안(흥신소에 재산조사 의뢰 등)은 모두 강구한 것이므로법인세법시행규칙제6조의2(가지급금익금산입 배제사유) 제4호 “회수하지 아니한 것이 정당하다고 인정되는 경우”에 해당되어 특수관계 해소시 가지급금 익금산입 배제사유를 구비한 것으로 해석하는 것이 법 취지에 부합하는 것으로 판단된다.
⑧ 또한, 대법원 판결(2005두4755, 2007.11.22. 선고, 2004두3328, 2005.5.13. 선고)에 의하면 “법인세법상 어떠한 채권이 발생하였을 경우 이를 익금에 산입할 것인지 여부를 판단함에 있어 그 채권의 행사에 법률상 제한이 없다면 일단 권리가 확정된 것으로서 당해 사업연도의 익금으로 산입되는 것이고...”라고 판시한 바 소송대상이 되지 않는 쟁점대여금은 채권 행사에 법률상 제한이 있다 할 것이므로 소송을 하지 아니하였다 하여 인정상여로 익금 처리하는 것은 부당하다고 판단된다.
⑨ 그리고, 행정오류에 의해 발생한 가지급금에 대한 인정상여 처분은 설립시의 경제적 사실관계를 간과하고 설립허가서의 행정적 사무처리 결과를 기준으로 적용하여 과잉금지원칙을 위배하여 법인재산권의 본질적 내용을 침해하는 것이라고 판단된다. (라) (쟁점② 관련) 아울러 2018년 JJJ의 파산‧면책 결정에 의해 가지급금을 대손 처분한 것도 인정되어야 한다고 판단된다. (마) 결어
① 결론적으로 (ⅰ) 설립행위시 오류로 인해 누가 이익(소득)을 얻었느냐? (ⅱ) 증여 약속을 69억 하기로 하고 실제는 46억만 증여한 JJJ은 실제로 이익(소득)을 얻었느냐? (ⅲ) 실제 소득을 얻지 않은 JJJ에 대한 가지급금을 사외유출로 보는 것이 타당하냐? (ⅳ) JJJ의 행정오류로 인한 피해(인정상여 과세처분)을 JJJ이 아닌 청구법인이 부담하는 것이 정당하냐? 라는 종합적인 관점에서 본 사안을 살펴봐 주시기를 간곡히 부탁드린다.
② 마지막으로 출연자들의 어설픈 설립 과정에 의해 발생한 가지급금으로 인해, 청구법인의 안정적 의료시스템 및 경영환경을 구축하고자 노력해 온 현 임직원들의 그 간의 노력과 인내가 부정당하지 않기를 바란다. 해당 과세 내용이 고지된다면, 청구법인은 이를 부담할 경제적 여력이 없어 체납이 명약관화(明若觀火)하며, 이러한 체납 정보가 청구법인의 대출금융기관에 공유되는 경우라면 상환요구가 있거나 만기연장이 불가하게 될 것이며 이는 청구법인의 존립에 지대한 영향을 줄 것이 자명하다. 청구법인은 조세를 탈루할 계획도 목적도 없다. 청구법인은 오로지 안정적인 의료재단 운영을 목표로만 하고 있다. 모든 임직원이 4주간 코호트 격리를 겪어야만 했던 이 어려운 코로나19 시국에도 서로 아끼며 난관을 극복하려 노력하고 있는 상황이다. 따라서, 많은 임직원과 가족, 갈 곳이 분명하지 않은 알콜중독 환자들 모두의 생존이 달린 이번 과세관청의 과세 결정이 철회되기를 바란다. 충북에서 알콜중독자들을 치유해 주고 보살필 병원은 청구법인 외에는 없다. 실제 부담능력이 없어 아무런 과세실익이 없는 청구법인에 대한 가지급금 인정상여 처분 철회로, 많은 사람들이 고통받을 환경에서 벗어나길 바랄 뿐이다. 부디 쟁점가지급금의 과세판단에 대한 사실관계를 해량해 주시고 과세부적정의 판단결정을 내려주시길 바란다.
(3) 조사청 의견에 대한 청구인의 항변 (가) 항변 이유 조사청은 청구법인이 JJJ에 대한 가지급금을 회수하기 위한 노력을 하지 않았다는 근거로 다음의 사실을 제시하고 있다.
① 2015.5.8. JJJ 소유 충북 진천 ○○면 ○○리 ○○○외 1필지 1,180㎡(지분 123/132)의 토지를 현 대표 PSS에게 120백만원에 양도한 사실
② 2016.1.29. JJJ 소유 충남 ○○시 ○○구 ○○동 00-00번지 201호의 부동산을 120백만원에 양도한 사실 조사청은 JJJ에게 상기의 두 사실과 관련한 해당 양도대금 수령분이 있었을 것임에도 청구법인이 이에 대해 가지급금 회수 노력을 하지 않았다고 판단하고 있는 듯하다. 청구법인은 상기의 JJJ 개인재산의 처분에 대해 알고 있는 사항을 정리하여 반박하고자 한다. (나) 충북 진천 소재 토지 처분 관련 조사청 의견에 대한 반론
① 2015.5.8. 거래된 JJJ 소유의 진천 ○○면 토지는 청구법인이 현재 사용하고 있는, 사무동과 입구 중앙에 위치한 주차장 부지로서 청구법인의 영업을 위해 필수적으로 사용되는 토지이다. 해당 부지는 2015.5월까지 JJJ 개인 소유의 부지로서 청구법인 출연 시 기부재산에 포함되지 않았던 토지이다.
② 청구법인은 사업 초기에 법인 설립 당시의 예상과 달리 환자 유치가 저조해 어려운 경영환경에 처해 있어 유동성이 매우 부족한 상황이었다. 이에 따라 직원들의 월급 등 병원 운영비를 법인 의료수익으로는 충당하기 어려워 JJJ이 개인 사채 등의 차입을 통해 운영비를 조달하여 어렵게 경영을 유지하여 왔지만, JJJ은 이를 변제할 수 있는 개인 재력을 갖추지 못했다. 상기의 토지는 청구법인 입장에서는 반드시 필요한 토지이다. 그런데, JJJ 개인 사채 만기일(2015.9.20.) 도래시 JJJ의 재산에 압류가 이루어지고 이로 인해 상기 토지가 타인에게 소유권이 넘어가게 되면 청구법인에게 피해가 발생할 수 있는 상황을 예상할 수 있었다.
③ 따라서, PSS(현 이사장)은 청구법인의 영업상 필수적인 해당 토지 확보를 위해 JJJ과 토지매매거래를 진행하였고 토지매각대금은 JJJ 개인사채를 채무인수하는 형태로 지불하기로 하였다. 이러한 과정을 통해 PSS은 사채권자들의 채권 일부를 변제하면서 병원 운영에 어려움이 없도록 하고자 했다.
④ PSS은 당해 토지에 사무동을 건축하여 2018.12.20. 토지‧건물을 청구법인에게 양도하였다. 참고로 청구법인은 당해 양도대금을 아직 PSS에게 지불하지 않고 미지급금으로 계상하고 있다.
⑤ 요컨대 JJJ의 상기 토지는 PSS이 JJJ의 개인채무를 대납(채무인수)하는 조건으로 매수한 것으로서, JJJ은 이와 관련하여 현금을 수취한 것이 아니다. 따라서 청구법인은 당해 매매거래를 근거로 가지급금 회수를 위해 JJJ에게 독촉할 수 있는 상황은 아니었던 것이다. 조사청은 이를 근거로 청구법인이 회수 노력을 하지 않았다고 보고 있는데, 이는 거래 실체를 잘못 해석한 것으로 판단된다. (다) 충남 천안 소재 부동산 처분 관련 조사청 의견에 대한 반론
① 2016.1.29. JJJ 소유의 천안 ○○동 부동산 매도거래(거래가액 1.2억)는 개인 재산 매각 거래일 뿐 청구법인이 알지 못한 거래이다. 조사청이 청구법인이 알 수 없는 개인간의 부동산 거래를 근거로 청구법인이 회수 노력을 하지 않았다고 보고 있는 것은 납득하기 어렵다.
② 청구법인은 최근(2022.1.25.) 조사청의 당해 의견을 보고서야 2015.12.28. JJJ→PSS→청구법인으로 1천만원이 입금되었고 이것이 상기 부동산 매각대금의 계약금이라는 점을 알게 되었다. 여기서 청구법인은 JJJ의 가지급금을 해소하기 위해 노력하였음이 확인된다.
③ 참고로 해당 부동산에는 대출금 95백만원이 있었기에 잔금 1.1억의 대부분은 이를 상환하는데 사용되었고 나머지 15백만원은 JJJ의 마이너스대출을 상환하는데 사용되었다. 즉, 청구법인이 미리 매매 정황을 파악하였다 하여도 이를 가지급금 변제를 위해 활용할 수는 없었던 것이다. (라) 결어
① 또한, 조사청은 JJJ이 가지급금을 청구법인에 상환한 일이 전무하다는 의견을 제시하고 있지만 이는 사실과 다르고, 이미 세무조사 과정에서 JJJ이 청구법인에게 상환한 가지급금의 내용을 제출한 바가 있고, 해당 금액이 적다 하여 전무하다는 의견은 과도한 해석이다. <표>
② JJJ이 평소 우울증과 자살충동으로 여러 번 자살 시도를 하였던 전례를 알고 있는 상황에서 불미스러운 일이 발생하여 JJJ 사망 시 채권 회수가 완전히 불가능한 상황으로 전환되지 않기 위한 조치로, 조금씩이라도 본인의 채무상환 의지를 꺾지 않고 상환받는 것이 청구법인이 취할 수 있는 유일한 방법이라 생각하였던 것이 사실이고, 채권회수를 적극적으로 하지 않았다는 것은 사실이 아님을 알려드린다.
(1) 청구법인은 2013.11월 충청북도지사 명의로 날인된 “기본재산처분(담보제공)변경허가서”를 제출하였다. 당해 서류에는 기본재산을 담보로 한 담보대출 승인 금액은 2,530백만원이며, 이 중 1,630백만원은 청구법인 설립 전 기본재산에 설정된 기존부채 상환 용도로만 사용하고, 900백만원은 병원 시설자금 확보를 위해서만 사용해야 한다고 기재되어 있다.
(2) 청구법인은 쟁점가지급금(2,967백만원)의 세부 구성내역을 작성하여 제출하였다. 쟁점가지급금은 대체로 기본재산 관련 채무 상환액, 리모델링 비용 상환액, 미수이자로 구성되어 있음을 확인할 수 있다.
(3) 청구법인은 청구법인이 JJJ에 대한 가지급금을 회수하기 위한 노력을 하였다는 점을 입증하는 취지로 다음과 같은 서류들을 제출하였다. <표>
(4) 청구법인은 조사청 의견에 대한 항변서를 제출하면서 항변 사실을 뒷받침하기 위해 JJJ이 소유하고 있던 부동산(진천 토지, 천안 부동산) 관련 등기사항전부증명서 및 매매계약서, 사채업자 차용증, 부동산 매매계약서, 채무양도양수계약서 등을 제출하였다.
3. 조사청 세부의견 및 증빙자료
(1) (쟁점① 관련) 쟁점가지급금에 대해 JJJ에게 인정상여 처분한 본 건 세무조정①은 타당하다. (가) 청구법인은 전 대표(전임 이사장) JJJ 외 1인이 개인재산을 출연하여 청구법인을 설립하는 과정에서 출연자들의 어설픈 진행으로 출연재산에 대한 은행 부채 및 공사 미지급금을 출연하지 않아 가지급금이 발생하였다고 주장하고 있다. (나) 하지만, 전 대표 JJJ 외 1인이 청구법인에 재산을 출연하면서 출연재산에 대한 은행부채 및 공사미지급금을 출연재산에서 차감하지 않고 출연한 이유는, 개인재산을 출연하여 비영리법인을 설립할 경우 출연재산가액(자산가액에서 부채가액 차감)을 기준으로 병상 수가 결정이 되므로 법인설립 초기에 병상 수를 더 많이 확보하여 이익을 얻기 위한 것으로 확인되는 바, 청구법인의 주장은 사실과 다르다. (다) 그 외 조사청 과세논리의 타당성은 대체로 법인사업자 조사종결 보고서(p. 8 참조)에 기재된 바와 같다. (라) 부연컨대, 청구법인의 현 대표 PSS은 2015.5.8. JJJ 소유의 충북 진천 ○○면 ○○리 ○○○외 1필지 1,180㎡의 토지(지분 123/132)를 취득하였다. 또한, JJJ은 2016.1.29. 소유하고 있던 충남 천안시 ○○구 ○○동 00-00번지 201호를 120백만원에 양도한 바 있다. 이처럼 JJJ 퇴사 이전, JJJ 소유의 부동산이 존재하던 상황에서도, 청구법인 및 당시 행정부장으로 근무한 현 대표 PSS은 JJJ에 대한 가지급금을 회수하기 위한 적극적인 노력을 하지 않았음이 확인된다.
(2) (쟁점② 관련) 청구법인의 가지급금 미회수 금액에 대한 대손처리는 적정하지 않으므로 세무조정②와 같은 반대 조정이 필요하다. (가) 청구법인은 쟁점가지급금을 특수관계가 소멸할 때까지(2016년 JJJ이 퇴사할 때까지) 회수하지 않고 채권으로 보유하다가, 파산 선고를 받은 JJJ이 2018년 법원으로부터 면책결정을 받자 쟁점가지급금 및 미수이자 상당액 3,017백만원을 대손상각비로 비용처리 하였다. (나) 쟁점가지급금은 JJJ이 청구법인에서 퇴사한 시점에 ‘법에 정한 회수하지 아니한 정당한 사유’ 없이 JJJ에게 사외유출된 것이므로 대손상각비로 계상될 수 있는 성질의 것이 아니다. 따라서 조사청이 쟁점대손금을 전액 손금불산입(소득처분: 유보)한 것은 정당하다.
(1) 조사청은 청구법인이 2021.4.30. 조사청에 제출한 “가지급금 잔액 확인서”(청구법인의 대표이사 PSS 작성)를 제출하였다. 당해 서류에는 2016.9.28. 현재 JJJ에 대한 쟁점가지급금이 2,967,475,647원이라고 기재되어 있다.
(2) 조사청은 JJJ이 자필로 작성한 것으로 보이는 사직서를 제출하였다. 당해 서류에 따르면, 작성일은 2016.9.1. 사직일은 2016.9.30.으로 나타나 있다.
(3) 조사청이 제출한 서류 중 JJJ의 파산관재인이 2018.3. 작성한 “수지계산서” 등에 따르면, 담보부동산은 40백만원에 매각되어 국세‧지방세 등으로 36백만원, 재단운영비(파산관재인 보수 등)로 4백만원이 지출되었음이 확인된다.
(4) 조사청이 제출한 ☆☆지방법원 결정문에 따르면 JJJ은 2018.10.30. 파산선고에 따른 면책결정을 받은 것으로 확인된다. 당해 결정문 중 일부는 아래와 같다. <그림>
1. 쟁점①에 대하여
(2) 이러한 업무무관 가지급금이 아닌 ‘업무 관련성 있는 채권’의 경우에는 특수관계가 소멸할 때까지 채권이 미회수 상태에 있다는 사정만으로 채권이 포기되거나 채무가 면제되어 소멸하였다고 보기는 어렵다(서울행정법원2003구합13298, 2004.3.23. 판결 참조).
(1) 청구법인의 설립 당시 출연된 기본재산에는 JJJ 외 1인을 채무자로 하여 근저당권이 설정되어 있었으며, 청구법인은 기본재산이 부담하고 있던 이러한 제한을 해소하기 위해 가지급금을 계상하며 JJJ 외 1인의 채무를 상환한 것으로 보인다. 즉, 당해 가지급금은 청구법인의 재산 관리를 위해 발생된 것으로 해석된다.
(2) 이와 함께, ① 청구법인 설립 당시 JJJ의 진정한 의도는 기본재산 관련 채무까지 출자 대상에 포함하는 ‘부담부 증여’이나 실무상 처리 미숙으로 이를 반영하지 못하였다는 주장이 여러 정황상 신빙성이 있는 점, ② 충북도청이 기본재산을 담보로 한 대출을 승인하면서 대출금의 용도를 기본재산 관련 채무상환 등으로 제한한 점, ③ 쟁점가지급금은 기본재산 관련 당초 채무 상환 외에도 리모델링 비용 등 실제 청구법인 운영을 위한 지출액 등으로 구성된 점 등을 고려할 때 쟁점가지급금은 ‘업무무관’ 가지급금이라기 보다는 청구법인의 업무와 관련성이 있는 채권으로 보는 것이 타당하다.
(3) 이러한 경우 법인세법 시행령제11조(제9의2호 가목) 등을 직접 적용하여 쟁점가지급금을 익금산입(손금불산입) 및 인정상여 소득처분 대상이라고 보기는 어렵고, 그렇다면 JJJ이 퇴사한 사정만으로 쟁점가지급금이 자산성을 상실하고 JJJ에게 사외유출되었다고 보기에는 무리가 있다.
(4) 따라서, 2016년 JJJ의 퇴사 당시에도 쟁점가지급금은 일반 채권과 마찬가지로 청구법인의 자산성이 유지되고 있다고 볼 수 있고, 이를 고려하면 조사청의 세무조정① 및 이에 따른 JJJ에 대한 인정상여 처분에는 잘못이 있다고 판단된다.
2. 쟁점②에 대하여
(1) 쟁점①에 대한 판단에서 살펴본 바와 같이 청구법인이 회계처리상 2016년 JJJ의 퇴사 이후에도 계속하여 쟁점가지급금을 소멸시키지 않고 자산으로 계상하고 있던 점에 문제는 없다.
(2) 이후 JJJ은 2018.10월 법원으로부터 파산선고에 따른 면책결정을 받은 것으로 확인된다. 청구법인은 이를 근거로 쟁점가지급금 등에 대해 대손처리하면서 쟁점대손금을 손비로 처리하였다. 이러한 회계처리 역시법인세법제19조의2 제1항 및 같은 법 시행령 제19조의2 제1항 제5호에 따른 것으로서 문제가 없는 것으로 보인다.
(3) 따라서, 조사청이 쟁점가지급금에 대한 대손상각비 계상액을 상쇄하기 위해 행한 세무조정②에도 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 과세전적부심사청구는 청구주장이 이유 있다고 인정되므로 국세기본법제81조의15 제5항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.