AAA는 사업부진 등 장래의 수익이 기대되는 계속기업으로 보기 어려워 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인에 해당하므로, 쟁점주식은 순자산가치에 의해 평가함이 타당하다고 판단됨.
AAA는 사업부진 등 장래의 수익이 기대되는 계속기업으로 보기 어려워 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인에 해당하므로, 쟁점주식은 순자산가치에 의해 평가함이 타당하다고 판단됨.
이 건 과세전적부심사청구는 채택 결정합니다.
○ 쟁점주식은 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인의 비상장주식에 해당하므로 순자산가치에 의해 해당 주식을 평가해야 한다는 청구주장의 당부
- 나. 관련법령 1) 상속세 및 증여세법 제2조 【정의】<2017.12.19. 법률 제15224호로 개정된 것> 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
10. "특수관계인"이란 본인과 친족관계, 경제적 연관관계 또는 경영지배관계 등 대통령령으로 정하는 관계에 있는 자를 말한다. 이 경우 본인도 특수관계인의 특수관계인으로 본다. 1-1) 상속세 및 증여세법 시행령 제2조의2 【특수관계인의 범위】<2018.2.13. 대통령령 제28638호로 개정된 것>
① 법 제2조제10호에서 "본인과 친족관계, 경제적 연관관계 또는 경영지배관계 등 대통령령으로 정하는 관계에 있는 자"란 본인과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다. <개정 2014.2.21, 2016.2.5>
1. 국세기본법 시행령제1조의2제1항제1호부터 제4호까지의 어느 하나에 해당하는 자(이하 "친족"이라 한다) 및 직계비속의 배우자의 2촌 이내의 혈족과 그 배우자
2. 사용인(출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 사용인을 포함한다. 이하 같다)이나 사용인 외의 자로서 본인의 재산으로 생계를 유지하는 자
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자
- 가. 본인이 개인인 경우: 본인이 직접 또는 본인과 제1호에 해당하는 관계에 있는 자가 임원에 대한 임면권의 행사 및 사업방침의 결정 등을 통하여 그 경영에 관하여 사실상의 영향력을 행사하고 있는 기획재정부령으로 정하는 기업집단의 소속 기업[해당 기업의 임원(법인세법 시행령 제20조제1항제4호 에 따른 임원과 퇴직 후 5년이 지나지 아니한 그 임원이었던 사람으로서 사외이사가 아니었던 사람을 말한다. 이하 같다)을 포함한다]
- 나. 본인이 법인인 경우: 본인이 속한 기획재정부령으로 정하는 기업집단의 소속 기업(해당 기업의 임원을 포함한다)과 해당 기업의 임원에 대한 임면권의 행사 및 사업방침의 결정 등을 통하여 그 경영에 관하여 사실상의 영향력을 행사하고 있는 자 및 그와 제1호에 해당하는 관계에 있는 자
4. 본인, 제1호부터 제3호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제3호까지의 자가 공동으로 재산을 출연하여 설립하거나 이사의 과반수를 차지하는 비영리법인
5. 제3호에 해당하는 기업의 임원이 이사장인 비영리법인
6. 본인, 제1호부터 제5호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제5호까지의 자가 공동으로 발행주식총수 또는 출자총액(이하 "발행주식총수 등"이라 한다)의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인
7. 본인, 제1호부터 제6호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제6호까지의 자가 공동으로 발행주식총수 등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인
8. 본인, 제1호부터 제7호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제7호까지의 자가 공동으로 재산을 출연하여 설립하거나 이사의 과반수를 차지하는 비영리법인
② 제1항제2호에서 "사용인"이란 임원, 상업사용인, 그 밖에 고용계약관계에 있는 자를 말한다.
③ 제1항제2호 및 제39조제1항제5호에서 "출자에 의하여 지배하고 있는 법인"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인을 말한다.
1. 제1항제6호에 해당하는 법인
2. 제1항제7호에 해당하는 법인
3. 제1항제1호부터 제7호까지에 해당하는 자가 발행주식총수 등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인 1-2) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제2조 【특수관계인의 범위】<2018.3.19. 기획재정부령 제658호로 개정된 것>
① 상속세 및 증여세법 시행령(이하 "영"이라 한다) 제2조의2제1항제3호 및 영 제38조제13항제1호에서 "기획재정부령으로 정하는 기업집단의 소속 기업"이란 독점규제 및 공정거래에 관한 법률 시행령제3조 각 호의 어느 하나에 해당하는 기업집단에 속하는 계열회사를 말한다. <개정 2016.3.21.> 1-3) 독점규제 및 공정거래에 관한 법률 제2조 【정의】<2018.6.12. 법률 제15694호로 개정된 것> 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다. <개정 1992.12.8, 1996.12.30, 1999.2.5, 2001.1.16, 2004.12.31, 2007.4.27, 2007.8.3, 2017.4.18, 2017.10.31>
2. "기업집단"이라 함은 동일인이 다음 각목의 구분에 따라 대통령령이 정하는 기준에 의하여 사실상 그 사업내용을 지배하는 회사의 집단을 말한다.
- 가. 동일인이 회사인 경우 그 동일인과 그 동일인이 지배하는 하나이상의 회사의 집단
- 나. 동일인이 회사가 아닌 경우 그 동일인이 지배하는 2이상의 회사의 집단 1-4) 독점규제 및 공정거래에 관한 법률 시행령 제3조 【기업집단의 범위】<2018.4.17. 대통령령 제28807호로 개정된 것> 법 제2조제2호 각 목외의 부분에서 "대통령령이 정하는 기준에 의하여 사실상 그 사업내용을 지배하는 회사"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 회사를 말한다. <개정 1999.3.31, 2000.4.1, 2001.3.27, 2002.3.30, 2005.3.31, 2007.7.13, 2009.5.13, 2016.3.8>
1. 동일인이 단독으로 또는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자(이하 "동일인관련자"라 한다)와 합하여 해당 회사의 발행주식(상법제344조의3제1항에 따른 의결권 없는 주식을 제외한다. 이하 이 조, 제3조의2, 제17조의5, 제17조의8 및 제18조에서 같다) 총수의 100분의 30이상을 소유하는 경우로서 최다출자자인 회사
- 가. 배우자, 6촌 이내의 혈족, 4촌이내의 인척(이하 "친족"이라 한다)
- 나. 동일인이 단독으로 또는 동일인관련자와 합하여 총출연금액의 100분의 30이상을 출연한 경우로서 최다출연자가 되거나 동일인 및 동일인관련자중 1인이 설립자인 비영리법인 또는 단체(법인격이 없는 사단 또는 재단을 말한다. 이하 같다)
- 다. 동일인이 직접 또는 동일인관련자를 통하여 임원의 구성이나 사업운용등에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 비영리법인 또는 단체
- 라. 동일인이 이 호 또는 제2호의 규정에 의하여 사실상 사업내용을 지배하는 회사
- 마. 동일인 및 동일인과 나목 내지 라목의 관계에 해당하는 자의 사용인(법인인 경우에는 임원, 개인인 경우에는 상업사용인 및 고용계약에 의한 피용인을 말한다)
2. 다음 각목의 1에 해당하는 회사로서 당해 회사의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 회사
- 가. 동일인이 다른 주요 주주와의 계약 또는 합의에 의하여 대표이사를 임면하거나 임원의 100분의 50이상을 선임하거나 선임할 수 있는 회사
- 나. 동일인이 직접 또는 동일인관련자를 통하여 당해 회사의 조직변경 또는 신규사업에의 투자등 주요 의사결정이나 업무집행에 지배적인 영향력을 행사하고 있는 회사
- 다. 동일인이 지배하는 회사(동일인이 회사인 경우에는 동일인을 포함한다. 이하 이 목에서 같다)와 당해 회사간에 다음의 1에 해당하는 인사교류가 있는 회사
(1) 동일인이 지배하는 회사와 당해 회사간에 임원의 겸임이 있는 경우
(2) 동일인이 지배하는 회사의 임ㆍ직원이 당해 회사의 임원으로 임명되었다가 동일인이 지배하는 회사로 복직하는 경우(동일인이 지배하는 회사중 당초의 회사가 아닌 회사로 복직하는 경우를 포함한다)
(3) 당해 회사의 임원이 동일인이 지배하는 회사의 임ㆍ직원으로 임명되었다가 당해 회사 또는 당해 회사의 계열회사로 복직하는 경우
- 라. 통상적인 범위를 초과하여 동일인 또는 동일인관련자와 자금ㆍ자산ㆍ상품ㆍ용역 등의 거래를 하고 있거나 채무보증을 하거나 채무보증을 받고 있는 회사, 기타 당해 회사가 동일인의 기업집단의 계열회사로 인정될 수 있는 영업상의 표시행위를 하는 등 사회통념상 경제적 동일체로 인정되는 회사 2) 상속세 및 증여세법 제35조 【저가 양수 또는 고가 양도에 따른 이익의 증여】
① 특수관계인 간에 재산(전환사채 등 대통령령으로 정하는 재산은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)을 시가보다 낮은 가액으로 양수하거나 시가보다 높은 가액으로 양도한 경우로서 그 대가와 시가의 차액이 대통령령으로 정하는 기준금액(이하 이 항에서 "기준금액"이라 한다) 이상인 경우에는 해당 재산의 양수일 또는 양도일을 증여일로 하여 그 대가와 시가의 차액에서 기준금액을 뺀 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
④ 제1항 및 제2항을 적용할 때 양수일 또는 양도일의 판단 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 2-1) 상속세 및 증여세법 시행령 제26조 【저가 양수 또는 고가 양도에 따른 이익의 계산방법 등】
① 법 제35조제1항에서 "전환사채 등 대통령령으로 정하는 재산"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다. <개정 1997.11.10, 1998.12.31, 2000.12.29, 2002.12.30, 2003.12.30, 2005.8.5, 2008.2.22, 2010.2.18, 2015.2.3, 2016.2.5>
1. 법 제40조제1항에 따른 전환사채 등 2.자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따라 거래소에 상장되어 있는 법인의 주식 및 출자지분으로서 증권시장에서 거래된 것(제33조제2항에 따른 시간외시장에서 매매된 것을 제외한다)
② 법 제35조제1항에서 "대통령령으로 정하는 기준금액"이란 다음 각 호의 금액 중 적은 금액을 말한다. <개정 2016.2.5>
1. 시가(법 제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조에서 "시가"라 한다)의 100분의 30에 상당하는 가액
2. 3억원
⑤ 법 제35조제1항 및 제2항에 따른 양수일 또는 양도일은 각각 해당 재산의 대금을 청산한 날(소득세법 시행령 제162조제1항제1호 부터 제3호까지의 규정에 해당하는 경우에는 각각 해당 호에 따른 날을 말하며, 이하 이 항에서 "대금청산일"이라 한다)을 기준으로 한다. 다만, 매매계약 후 환율의 급격한 변동 등 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 매매계약일을 기준으로 한다. <개정 2016.2.5.> 3) 상속세 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】
① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조제1항제1호가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다. <개정 2016.12.20>
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다. 4) 상속세 및 증여세법 제63조 【유가증권 등의 평가】
① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다. <개정 2013.5.28, 2016.12.20>
① 법 제63조제1항제1호나목에 따른 주식 등(이하 이 조에서 "비상장주식 등"이라 한다)은 1주당 다음의 계산식에 따라 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율[부동산과다보유법인(소득세법제94조제1항제4호다목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다]로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 그 가중평균한 가액이 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액 보다 낮은 경우에는 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액을 비상장주식등의 가액으로 한다. <개정 1999.12.31, 2002.12.30, 2003.12.30, 2005.8.5, 2008.2.22, 2010.2.18, 2015.2.3, 2016.2.5., 2017.2.7>
② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. <개정 1999.12.31., 2003.12.30> * 1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다)
④ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항에도 불구하고 제2항에 따른 순자산가치에 따른다. <개정 2004.12.31, 2005.8.5, 2012.2.2, 2015.2.3, 2017.2.7, 2018.2.13>
1. 법 제67조 및 법 제68조에 따른 상속세 및 증여세 과세표준신고기한 이내에 평가대상 법인의 청산절차가 진행 중이거나 사업자의 사망 등으로 인하여 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인의 주식 등
2. 사업개시 전의 법인, 사업개시 후 3년 미만의 법인 또는 휴업·폐업 중인 법인의 주식 등. 이 경우법인세법제46조의3, 제46조의5 및 제47조의 요건을 갖춘 적격분할 또는 적격물적분할로 신설된 법인의 사업기간은 분할 전 동일 사업부분의 사업개시일부터 기산한다.
3. 법인의 자산총액 중소득세법제94조제1항제4호다목1) 및 2)의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 80 이상인 법인의 주식 등
5. 법인의 자산총액 중 주식 등의 가액의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 80 이상인 법인의 주식 등
6. 법인의 설립 시 정관에 존속기한이 확정된 법인으로서 평가기준일 현재 잔여 존속기한이 3년 이내인 법인의 주식 등
1. 다음의 사항들에 대하여는 양측의 다툼이 없다.
2. 청구인 총사업내역, AAA 주주현황ㆍ체납내역 등은 다음과 같다.(생략)
3. 2016년 ～ 2019년 AAA 거래처별 매출현황은 다음과 같다.(생략) 4) 2011년 ～ 2019년 AAA 법인세 신고내용, 자산ㆍ부채 현황은 다음과 같다.(생략) 5) 2017년 ～ 2019년 AAA 대차대조표 상 자산ㆍ부채 현황은 다음과 같다.(생략)
6. 2017년 ～ 2019년 AAA 공사미수금, 보증금 등 현황은 다음과 같다.(생략)
7. 심리일 현재 청구인에게 폐업 등 사업의 계속이 곤란하였다는 것을 증명하는 서류 등 다음의 서류를 보정요구하였는바, 그 회신내용은 다음과 같다.(생략)
8. 청산중인 법인 등 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인에 대한 주식평가방법관련 상증세령 개정내용은 다음과 같다(기획재정부 2003년 간추린 개정세법 참조).
□ 청산중인 법인의 주식 평가방법 보완(상증세령 §54④)
○ 개정내용 종 전 개 정
□ 비상장주식 평가방법 ㅇ 원칙: 순손익가치 ㅇ 순손익가치가 순자산가치보다 작은 경우에는 순자산가치
□ 상속․증여세 신고기한내 당해 법인의 청산절차가 진행 중이거나 ㅇ 사업자의 사망으로 계속 사업이 곤란하다고 인정되는 경우에는 순자산가치에 의하여 평가
○ 개정이유
• 현행의 과거 순손익가치에 의한 평가는 계속 기업을 전제하여 평가하는 것 이므로, 상속․증여세 신고기한내 사업부진에 의한 청산이 진행 중이거나 관계법령에 의하여 기술사 등 자격사만이 사업을 영위할 수 경우로서 자격사인 피상속인이 사망함으로써 계속사업이 곤란한 경우 등
• 계속 사업이 곤란하다고 인정되는 경우에는 순자산가치로만 평가(과대평가에 따른 불합리를 해소함 1))
○ 적용시기 및 적용례: 2004.1.1이후 상속세 및 증여세를 결정하는 분부터 적용
9. 청구인의 상세주장 내용은 다음과 같다.(생략)
10. 사전열람 후 통지관서가 제출한 추가의견은 다음과 같다.(생략)
- 라. 판단
1. 관련 규정 등 가)상속세 및 증여세법(2017.12.19. 법률 제15224호로 개정된 것, 이하 “상증세법”이라 한다)제60조제1항은 “이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다”라고 규정하고 있으며, 같은 조 제3항은 “제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다”라고 규정하고 있다. 나) 상증세법 제63조 제1항 제1호 나목은 ‘같은 호 가목(상장주식 등) 외의 주식 등은 해당 법인의 자산 및 수익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다’라고 규정하고 있고, 상속세 및 증여세법 시행령(2018.2.13. 대통령령 제28638호로 개정된 것, 이하 “상증세령”이라 한다)제54조제4항은 ‘비상장주식 등을 평가하는 경우로서, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항에도 불구하고 제2항에 따른 순자산가치에 따른다’라고 규정하면서 제1호에서 “법 제67조 및 법 제68조에 따른 상속세 및 증여세 과세표준신고기한 이내에 평가대상 법인의 청산절차가 진행 중이거나 사업자의 사망 등으로 인하여 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인의 주식 등”을 규정하고 있다.
- 다) 상증세법 제60조, 제63조 제1항 제1호 나목, 상증세법 시행령 제54조는 비상장주식의 1주당 가액은 평가기준일인 상속개시일 또는 증여일 현재의 시가에 따르고, 시가를 산정하기 어려운 경우에는 원칙적으로 1주당 순손익가치(1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융기관이 보증한 3년 만기 회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하여 고시하는 이자율)와 1주당 순자산가치(당해 법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수)를 3과 2의 비율로 가중평균한 가액으로 하되, 상속세 및 증여세 과세표준신고기한 이내에 평가대상 법인의 청산절차가 진행 중이거나 사업자의 사망 등으로 인하여 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 경우 등에는 1주당 순자산가치만에 의하여 평가할 수 있도록 규정하고 있는데, 이는 사업부진으로 청산절차가 진행되는 등 계속기업으로 보기 곤란한 경우 장래의 수익이 기대되는 계속기업으로 보아 주식의 가치를 평가하는 불합리함을 해소하기 위하여 청산가치인 순자산가치로만 평가하도록 한 것이다(서울고등법원2019누49610, 2020.12.3. 판결 참조).
2. 쟁점주식은 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인의 주식에 해당되어 순자산가치에 의해 평가해야 하는지에 대한 판단
- 가) 위 법리와 다음의 여러 사정을 고려할 때, AAA은 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인에 해당하므로, 쟁점주식은 상증세법 제63조 및 같은 법 시행령 제54조 제4항 제1호의 규정에 의하여 순자산가치에 의해 평가함이 타당하다고 판단된다. (1) AAA은 2017년 하반기부터 영업이 힘들어져 2018년부터는 기존 거래처의 추가 공사 등외에는 신규 영업실적이 발생하지 않아 사업이 매우 힘들어졌으며, 2018년 매출액이 026백만원으로 2017년 0,859백만원 대비 약 6.8%(93.2% 감소)로 급감한 것을 알 수 있다.
(2) 청구인은 쟁점주식 양수도 시점(2018.11.16.)에는 AAA 근무자는 대표이사 1인(청구인)을 포함하여 2인이었고 매출이 발생할 가능성이 거의 없어, AAA은 휴·폐업을 신청하지 아니하였으나, 실질적인 휴업상태와 다름없었다고 주장하는데, AAA의 2018년 하반기(4/4분기)와 2019년 매출신고 내용이 전혀 없는 점, AAA은 2019.6.30. 폐업한 점 등에 비추어 볼 때 이러한 주장은 타당해 보인다.
(3) 청구인은 이러한 매출급감과 사업부진으로 AAA의 자금사정은 악화되었고, 2018년 하반기부터는 AAA의 폐업이 논의되었으며, 결국 2019.6.30. 폐업하게 되었는데, 폐업처리가 늦어진 것은 세금체납과 각종 공사문제 때문이었다고 주장한다. 이에 대해 청구인은 증거를 제시하지는 못하고 있으나 매출신고내용과 2017년 하반기부터 체납이 발생한 점 등을 고려할 때, 청구주장에 수긍이 간다.
(4) 이상에서 살펴본 바와 같이, AAA은 장래의 수익이 기대되는 계속기업으로 보기 어려워 상증세령 제54조 제4항 제1호에서 정하는 ‘사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인’에 해당한다고 봄이 타당하다.
- 나) 따라서, 통지관서가 쟁점주식을 순자산가치와 순손익가치에 의한 가중평균액으로 평가하여 한 이 건 과세예고 통지는 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 과세전적부심사청구는 청구주장이 이유 있다고 인정되므로국세기본법제81조의15제5항제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 1) ()부분은 기획재정부 2003년 간추린 개정세법에는 없으나, 국세법령정보시스템상 <조문별 개정내용>, <개정취지>에 나와 있는 내용이다(붙임4. 참조)
결정 내용은 붙임과 같습니다.