조세심판원 과세적부 법인세

예금보험료의 손금 귀속시기는 차등보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도임

사건번호 적부-국세청-2020-0119 선고일 2020.08.26
요 지

예금보험료는 간접비용에 해당하므로 권리의무 확정주의에 따라 납부할 금액이 확정되는 날이 손금의 귀속시기이므로, 차등보험료율이 적용되는 예금보험료는 차등보험료율을 예금보험공사로부터 통보받은 시점에 납부할 예금보험료가 확정되므로 차등보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도의 손금에 산입하는 것임

상세내용
주 문

이 건 과세전적부심사청구는 불채택 결정합니다.

1. 과세예고통지 내용
  • 가. 사실관계 1) 청구법인은 **..** 설립 등기한 ｢상호저축은행법｣에 따른 상호저축은행으로 ｢예금자보호법｣에서 규정하는 예금보험의 적용을 받는 ‘부보금융회사’에 해당하여 ｢예금자보호법｣ 제30조 제1항 에 따라 보험료(이하 “예금보험료”라 한다)를 납부하고 있다. 2) 청구법인은 2013년 이전까지 ｢예금자보호법｣ 제30조 제1항 에 따라 각 사업연도의 예금 등 잔액에 아래 [별표1]에 따른 보험료율(이하 “고정보험료율” 또는 “표준보험료율”이라 한다)을 곱하여 산정한 예금보험료를 각 사업연도 종료 후 3개월 이내에 예금보험공사에 납부하여 왔으나(이하 “고정보험률제”라 한다), * [별표 1] 보험료의 산정 부보금융회사 산식
5. 상호저축은행

연간보험료 = 예금 등의 연평균 잔액 × 40 1만 2009.2.3. ｢예금자보호법｣이 개정되면서 2014년 이후 최초로 납부의무가 발생하는 보험료분부터는 표준보험료율을 기준으로 100분의 10의 범위에서 결정된 보험료율(이하 “차등보험료율”이라 한다)을 예금보험공사로부터 납부기한(부과기간 사업연도 종료 후 6개월 이내)으로부터 15일 전까지 통보받아 부과기간 사업연도의 예금 등 평균잔액에 곱하여 산정한 예금보험료를 납부하고 있다(이하 “차등보험률제”라 한다). 3) 한편, 청구법인은 각 사업연도 결산일에 당해 사업연도의 예금 등의 연평균 잔액에 표준보험료율을 적용한 예금보험료를 발생주의에 따라 미지급비용으로 손금으로 계상하고 있으며, 차등보험료율제 도입 이후인 2013.7.1.～2014.6.30. 사업연도(이하 “2014.6월 사업연도”라 한다)부터는 다음 사업연도에 예금보험공사로부터 통보받은 차등보험료율을 적용한 예금보험료를 납부하는 시점에 직전 사업연도에 계상한 미지급비용(표준보험료율을 적용한 예금보험료)과의 차액을 잡손익으로 인식하고 있다. <표1> 각 사업연도별 미지급비용으로 손금계상한 예금보험료 및 납부금액 (단위: 천원) 사업연도 구분 2014.06 2015.06 2015.12 2016 2017 2018

① 미지급비용 (표준보험료) 0,000,000 0,000,000 0,000,000 0,000,000 0,000,000 0,000,000

② 납부금액 (차등보험료) 0,000,000 0,000,000 0,000,000 0,000,000 0,000,000 0,000,000 차액(②-①) 0 △188,502 △95,774 △287,797 351,142 0 차등평가등급 (차등보험료율) 2등급 (0.40%) 1등급 (0.38%) 1등급 (0.38%) 1등급 (0.38%) 3등급 (0.42%) 2등급 (0.40%) 예금보험료 납부기한 2014.12.31. 2015.12.31. 2016.6.30. 2017.6.30. 2018.6.30. 2019.6.30.

  • 나. 통지내용 1) 통지관서는 2020.1.20.부터 2020.4.8.까지 청구법인의 2016사업연도에 대한 법인사업자 통합조사 및 2015.6월～2015.12월 사업연도, 2017～2018 사업연도 법인세 부분조사를 실시한 결과, 2014년도 이후 최초로 납부의무가 발생하는 예금보험료분부터는 예금보험료의 손금 귀속사업연도가 각 사업연도의 결산일이 속하는 사업연도가 아닌 예금보험공사로부터 차등보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도로 판단하고(쟁점①), 예금보험료의 손금 귀속사업연도를 조정하여 법인세 과세표준과 세액을 경정하면서 2014.6월 사업연도는 부과제척기간이 만료되어 2014.6월 사업연도에 손금으로 계상한 예금보험료 0,000,000천원(이하 “쟁점금액”이라 한다)에 대해서는 손금불산입하는 경정을 할 수 없으므로 2015.6월 사업연도의 손금에 산입하지 않고 아래 <표>와 같이 2015.6월 사업연도～2018 사업연도에 대한 법인세 과세표준과 세액을 경정하여(쟁점②), 2020.6.29. 청구법인에게 2015.6월 ～2018 사업연도 법인세 0,000,000,000원을 과세하겠다는 내용의 세무조사결과통지를 하였다. <표2> 예금보험료 손금 귀속사업연도 조정 내역 및 세무조사결과 통지 내용 (생략) 2) 청구법인은 이에 불복하여 2020.7.24. 이 건 과세전적부심사청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장
  • 가. 주위적 청구 1) 예금보험료의 손금의 귀속시기에 관하여서는 ｢법인세법｣ 및 같은법 시행령과 그 외 ｢조세특례제한법｣ 등 세법에 특별한 규정을 두고 있지 아니하므로 기업회계의 기준 또는 관행에 따라야 한다. 가) 법인의 손익 귀속시기에 관하여 ｢법인세법｣ 제40조 에서 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정되는 날이 속하는 사업연도로 규정하여 권리․의무 확정주의를 선언하고 있고, 제43조에서는 당해 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 ｢기업회계기준｣을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 ｢법인세법｣ 및 ｢조세특례제한법｣에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 당해 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다고 규정하고 있으며, ｢국세기본법｣ 제20조 에서, “세무공무원이 국세의 과세표준을 조사ㆍ결정할 때에는 해당 납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 기업회계의 기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 것은 존중하여야 한다. 다만, 세법에 특별한 규정이 있는 것은 그러하지 아니하다.”라고 규정하고 있다. 나) 위 ｢법인세법｣ 제40조 및 ｢법인세법 시행령｣ 제68조 내지 제71조에서는 예금보험료의 손금산입 시기에 관하여 특별한 규정을 두지 않고 있다. 그렇다면 이러한 거래 유형 등에 따른 세법상 손익의 귀속시기에 관한 규정은 현대사회의 다종다양한 모든 거래 유형을 예측하여 그 자체 완결적으로 손익의 귀속을 정한 규정이라 할 수 없으므로, 위와 같은 규정들만으로 손익의 귀속을 정하는 것이 어려운 경우에는, 법인세법상의 손익에 관한 권리․의무 확정주의에 반하지 않는 한, ｢법인세법｣ 제43조 에서 정하였듯이 일반적으로 공정 타당한 회계 관행으로 받아들여지는 기업회계기준상의 손익의 발생에 관한 기준을 채택하여 손익의 귀속을 정할 수도 있다고 해석함이 타당하다 할 것이고, 이러한 해석이 ｢국세기본법｣ 제20조 소정의 기업회계 존중의 원칙에도 부합한다 할 것이다(대법원 1992.10.23. 선고 92누2936 판결 참조). 다) 따라서, 기업회계기준상의 손익의 귀속시기에 관한 규정이 세법의 개별 규정에 명시되어 있지 않다는 이유만으로 곧바로 권리․의무 확정주의에 반한다고 단정할 수는 없고, 특정 기업회계기준의 도입 경위와 성격, 관련된 과세실무 관행과 그 합리성, 수익․비용 대응 등 일반적인 회계원칙과의 관계, 과세소득의 자의적 조작 가능성, 연관된 세법 규정의 내용과 체계 등을 종합적으로 고려하여, ｢법인세법｣ 제43조 에 따라 내국법인의 각 사업연도 소득금액계산에 적용될 수 있는 ‘기업회계의 기준이나 관행’에 해당하는지를 판단함이 타당하다(대법원 2017.12.22. 선고, 2014두44847 판결 참조). 2) 예금보험료의 성격 및 ｢법인세법｣상의 손금의 귀속시기는 ｢예금자보호법｣이 개정됨에 따라 2014년 이후 최초로 납부의무가 발생하는 차등보험료를 적용하더라도 개정 후 예금보험료(표준보험료)의 손금 확정시기에 미치는 영향은 없다. 가) 예금보험은 금융회사의 파산 등의 사유로 예금자에게 예금 등을 지급할 수 없는 상황(보험사고)에 대비하여 금융회사가 예금보험료를 불입하고 보험사고시 예금자가 예금보험공사로부터 일정한 금액을 한도로 하는 보험금을 수령하게 함으로써 예금자 등을 보호하여 금융제도의 안정성을 도모하는 제도이며, 예금보험료는 피보험의 규모와 기간 그리고 위험의 정도에 따라 보험료가 결정되는 전형적인 보장성 보험제도로서, 영업규모 및 사고발생률을 감안하여 책정되므로 수익과 비용이 대응되는 반면에, 법률에 의하여 강제납부가 이루어지는 공과금이나 그와 같은 성격을 가지고 있는 ｢부담금관리 기본법｣상의 부담금과는 손금의 확정시기를 달리 한다. 나) 청구법인은 1998년부터 예금보험료가 시행됨에 따라 예금보험료(표준보험료)를 회계처리함에 있어서 각 사업연도 개시일부터 사업연도 종료일까지를 보험료 산정대상기간으로 하여 2019 사업연도까지 기업회계기준(발생주의)에 따라 미지급비용으로 하여 당해 사업연도의 손금으로 일관되게 회계처리하여 왔다. 다) ｢법인세법｣ 제40조 규정에 의한 예금보험료의 손금의 귀속 사업연도는 의무가 확정되는 시기를 말하는 것이나, 확정의 개념은 매우 추상적이어서 특별한 요건이나 절차에 의하여 확인되는 것도 아니며, 다만, 결산을 확정함에 있어 관념적으로 비용이나 채무가 상당히 높은 정도로 성숙·확정되면 손금 귀속시기가 도래하였다고 보아야 한다(대법원 2003.12.26. 선고 2001두7176 판결 등 참조). 라) 한편, 예금보험료와 관련해서는 권리․의무 확정시기를 ｢법인세법 시행령｣에서 구체적으로 규정하지 아니한 것은 ｢법인세법 기본통칙｣ 19-19…9에서 보장성 손해보험료는 기간비용임을 명백히 행정해석하고 있고, 예금보험료의 손금확정시기가 기업회계의 발생주의에 따른 보험료 일반의 손금시기와 일치하기 때문이라고 판단된다. 마) 그렇다면 ｢예금자보호법 시행령｣ 제16조의2 규정의 개정에도 불구하고 예금보험료의 손금시기 확정과 직접 관련이 있는 ｢보험료 및 특별기여금 등의 납부에 관한 규정｣ 제6조 및 제7조 규정은 부보금융회사가 납부하여야 할 보험료의 산정대상기간 및 부과기간을 여전히 사업연도 개시일부터 종료일까지 적용하고 있고, 그동안 예금자보호법 제30조 제1항 후단의 단서 규정에도 불구하고 표준보험료를 계속적으로 적용하던 중 2014년부터 최초로 납부하는 예금보험료부터 부보금융기관별로 신용도에 따른 차등보험료로 변경하였어도 예금보험료의 본질이 공과금이나 부담금으로 변경되지 않았으며, 다만, 표준보험료에 비하여 추가되는 행정절차로 인하여 납부기한만 사업연도 종료일 3개월 내에서 6개월 내로 변경하는 것에 불과한 점 등으로 볼 때, 차등보험료율 적용이 예금보험료의 손금 확정시기에 미치는 영향은 없다고 봄이 타당하다. 3) 청구법인이 예금보험료 손금의 귀속시기를 기업회계기준이나 관행에 따라, 미지급비용으로 처리한 당해 사업연도를 손금이 확정된 사업연도로 보아 법인세 과세표준과 세액을 신고․납부한 것은 다음과 같은 사유로 잘못이 없다. 가) 청구법인을 포함한 저축은행들이 예금보험료를 최초로 제정한 1998년이후부터 2019 사업연도까지 21년간 계속하여 적용하여 온 기업회계 관행(발생주의)이 계속성과 중요성의 원칙에 위배되지 아니할 뿐 아니라, 기간비용에 해당하는 예금보험료의 회계처리가 세법상 객관적으로 규정되어 있지 아니하므로 법인세법상 권리․의무 확정주의에 의한 손금시기에 명백하게 위배되지 아니한 점 나) 또한 ｢법인세법 시행령｣ 제70조 제3항 은 금융보험업을 영위하는 법인이 수입하는 보험료의 귀속사업연도는 그 보험료가 실제로 수입된 날이 속하는 사업연도로 정하고 있는 점 등으로 볼 때, 결산을 확정함에 있어 예금보험료의 손금 귀속시기에 대하여 기업회계기준이나 관행에 따라 손금처리하는 것이 공정 타당하고 수익․비용 대응 원칙에 부합할 뿐만 아니라 합리적이라는 점 다) 그리고 예금보험공사 기금운용실 회계심리팀에 유선 질의한 바, 예금보험공사 결산을 확정함에 있어 이미 경과한 기간에 대응하는 표준보험료 상당액을 해당 사업연도의 미수보험료 수익으로 계상하고 있는 것이 확인되는 점 라) ｢예금자보호법｣ 제30조 제1항 및 ｢보험료 및 특별기여금 등의 납부에 관한 규정｣ 제6조, 제7조에서 예금보험료 산정대상기간과 부과기간을 개정 후에도 계속하여 사업연도 개시일 부터 종료일까지로 규정하고 있는 점 마) 청구법인의 예금보험료에 대한 회계처리와 관련하여 회계감사기관인 삼정회계법인이 작성한 회계감사보고서에서 각 사업연도마다 재무상태와 동일로 종료되는 보고기간의 재무성과 및 현금흐름을 일반기업회계기준에 따라 중요성의 관점에서 공정하게 표시하고 있다”고 감사의견을 ‘적정’으로 표명한 점 바) 예금보험료의 손금산입은 매 사업연도에 표준보험료율을 적용한 예금보험료를 미지급비용으로 처리하고 그 이후 차등모형평가 절차에 따라 3개 등급으로 구분되어 그 요율과 납부할 예금보험료의 금액이 확정되지만 부보금융회사가 특별히 경영상에 문제점이 없는 한 표준보험료율과 차등보험료율의 차이가 없거나(2등급의 경우), 표준보험료율 대비 최대 5 % 이내 차이가 발생한 점 등으로 볼 때 저축은행을 영위하는 법인들이 이를 이용하여 과세대상 소득을 자의적으로 조작할 염려가 거의 없다는 점 사) 예금보험료는 ｢예금자보호법 시행령｣ [별표 1]에 따른 표준보험료율(40/10,000)을 적용한 예금보험료 상당액을 각 사업연도의 채무(미지급비용)로 측정이 가능하고, 또한 표준보험료율을 적용한 예금보험료와 차등보험료율을 적용한 예금보험료의 차액은 그 다음 사업연도에 영업외비용으로 계상한 점 아) 표준보험료율을 적용한 예금보험료가 권리․의무 확정주의 하에서 손금의 귀속시기를 판단하는 의무 확정상태의 구체적 요건인 ① 특정한 채무가 성립할 것 ② 당해 채무에 근거하여 구체적인 채무이행을 청구할 원인이 되는 사실이 발생할 것 ③ 채무의 금액을 합리적으로 산정할 수 있는 요건을 모두 충족하는 것으로 보여지는 점 자) ｢법인세법 기본통칙｣ 14-0…2에서도 각 사업연도 소득을 계산함에 있어서 기간손익은 법에서 정하고 있는 경우를 제외하고는 일반적으로 공정․타당하다고 인정되는 기업회계의 기준 또는 관행에 따라 계산하여야 하고, 기업회계기준 중 중요성의 원칙과 신뢰성의 원칙에 위배되지 아니하는 때에는 이를 당해 사업연도의 손금으로 할 수 있다고 규정하고 있는 점 등을 종합해 보면, 차) 손익의 귀속시기에 관하여 세법상 명백히 규정하고 있지 아니한 경우에는 법인세법상 권리․의무 확정주의에 반하지 아니하는 한, 일반적으로 공정․타당한 회계 관행으로 받아들여지는 기업회계기준에 따라 손익의 귀속을 정할 수 있다는 대법원 판례의 취지와 같이, 예금보험료 손금의 귀속시기를 ｢국세기본법｣ 제20조 및 ｢법인세법｣ 제43조 에 따라 ‘기업회계의 기준이나 관행’에 따라 각 사업연도의 법인세과세표준과 세액을 신고․납부한 것은 잘못이 없다고 봄이 타당하다. 4) 따라서, 통지관서가 청구법인에게 한 이 건 세무조사결과 통지는 예금보험료의 손금 귀속시기에 관하여 세법 해석의 원칙을 위반한 잘못이 있어 위법․부당하므로 마땅히 취소되어야 한다.
  • 나. 예비적 청구

1. 청구법인이 2014.6월 사업연도에 손금 계상한 예금보험료 상당액에 대하여 예금보험공사가 차등보험료율을 통보한 날은 2014.12월경이고, 청구법인은 2014.12.30. 예금보험료를 전액 납부하였음이 전표 및 금융자료에 의하여 확인되며, 통지관서 또한 이에 대하여 다툼이 없다. 2) 그러나, 통지관서는 청구법인이 2014.6월 사업연도에 손금계상한 예금보험료가 이 건 세무조사 종결 당시 이미 부과제척기간이 만료되었으므로 2015.6월 사업연도에 동 금액을 손금으로 산입할 수 없다고 판단하고 권리․의무 확정주의를 적용하지 아니하는 것은, 세법적용상 위법․부당하다. 가) 국세청 과세기준자문례(법규과-1295, 2007.3.20.)에 의하면, 당해 과소신고 금액이 부과제척기간의 만료로 인하여 이를 증액 경정할 수 없는 경우에 부과제척기간이 만료되지 아니한 그 이후 사업연도의 과세소득의 계산은 당초의 세무조정 오류에 불구하고 세무상 정당하게 신고하여야 할 익금 또는 손금을 기준으로 하여야 한다고 해석하고 있고, 나) 또한 국세의 부과제척기간이 경과한 경우 그 과세연도에 대하여는 부과권이 소멸되어 과세당국은 과세표준이나 세액을 변경하는 어떠한 결정도 할 수 없으므로 그 소득금액도 조정할 수 없는 것이나, 국세기본법에서 국세부과제척기간의 규정 취지가 납세의무자와 국가 간의 국세에 관한 권리․의무관계를 조속히 종결함으로써 조세채무에 관한 법적 안정성을 보장하기 위하여 과세당국에서 국세를 부과할 수 있는 기간에 제한을 두는데 그 목적이 있으며, 개별세법에서 규정하고 있는 과세표준과 세액의 계산방법 및 범위에 제한을 두는 것이 아니므로 원인행위가 언제 이루어졌는지 보다는 언제의 과세표준 및 세액에 영향을 미치는가가 부과제척기간의 기간계산에 있어 기준이 되므로, 특정사업연도가 부과제척기간이 경과하여 그 과세표준과 세액을 경정할 수 없다 하여 그 이후 부과제척기간이 경과하지 아니한 사업연도의 손익을 부과제척기간이 경과한 사업연도가 없었던 경우와 달리 계산할 것은 아니라고 봄이 타당하고, 다) 국세청 사전답변례(법규법인 2012-218, 2012.7.19.)에서도 “내국법인이 손금에 대한 귀속시기를 잘못 적용하여 인식함에 따라 해당 사업연도의 결손금이 과다하게 계상되었으나 ｢국세기본법｣ 제26조의2 에 따른 부과제척기간의 경과로 경정하지 못하여 해당 사업연도의 결손금이 당초 신고내용대로 확정된 경우, 해당 내국법인은 부과제척기간이 경과되어 당초 신고내용대로 확정된 결손금을 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 계산함에 있어서 ｢법인세법｣ 제13조 에 따라 공제하는 것”이라고 해석하고 있다. 라) 그렇다면, 이 건 각 사업연도별 손익은 먼저 부과제척기간을 고려하지 아니한 상태에서 부과제척기간이 이미 경과한 청구법인의 2014.6월 사업연도분은 그 오류의 존재여부에 관계없이 청구법인이 신고한 손익을 그대로 두고, 2014.12월경 차등보험료율을 통보받은 쟁점금액의 예금보험료는 부과제척기간이 경과하지 아니한 2015.6월 사업연도의 손금에 산입하여 ｢법인세법｣이 규정하는 바에 따라 재계산된(오류가 없는) 손익을 당해 사업연도의 손익으로 보는 것이 ｢국세기본법｣에서 부과제척기간을 둔 취지에 비추어 합리적이라고 할 것이다. 3) 따라서, 통지관서는 청구법인이 2014.6월 사업연도에 손금 계상한 예금보험료 0,000백만원(쟁점금액)을 2015.6월 사업연도의 손금으로 산입하여 각 사업연도 소득금액을 00,000백만원(=00,000백만원- 0,000백만원)으로 산정한 다음, 2015.6월 사업연도의 과세표준을 △0,000백만원(=이월결손금 △00,000백만원 - 각 사업연도 소득금액 00,000백만원)으로 경정하고, 이에 따라 정당한 세액을 초과하는 법인세 상당액은 취소하여야 한다.

  • 다. 사전열람결과 청구법인 추가의견 이 건 과세전적부심사청구는 통지관서의 세무조사결과통지 범위 내에서 세법해석 및 적용을 법문과 같이 엄격해석하여야 하고, 또한 이 건을 심리함에 있어서도 청구법인의 과세전적부심사청구 범위 내에서 판단함이 타당하므로, 쟁점금액을 2015.6월 사업연도에 손금산입하여 법인세 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다. 1) 통지관서는 쟁점금액을 2015.6월 사업연도에 손금산입할 경우, 향후 ｢국세기본법｣ 제26조의2 제2항 제1호 및 제1호의2를 적용하면 <표11>과 같이 2014.6월 사업연도에 쟁점금액을 손금불산입할 수 있다고 보고 있으나, 이 건과 같이 과세전적부심사청구 단계에서는 ｢국세기본법｣ 제26조의2 제2항 제1호 및 제1호의2에서 정하고 있는 결정 또는 경정이 아니므로, 위 규정에서 정하고 있는 부과제척기간 특례를 적용할 수 없다. 2) 또한, 통지관서가 이 건 법인사업자 통합조사를 하는 과정에 2015.6월 사업연도～2018 사업연도에 대하여서만 통합조사 및 부분조사로 확대하여 이 건 세무조사결과통지는 2015.6월 사업연도～2018 사업연도에 국한된 것인바, 설령 통지관서가 ｢국세기본법｣ 제26조의2 제2항 규정에 따라 2014.6월 사업연도에 대해 쟁점금액을 손금불산입하는 경정을 할 수 있다고 가정하더라도, ｢국세기본법｣ 제81조의9 규정에 따라 세무조사 범위(2015.6월 사업연도～2018 사업연도)를 임의적으로 확대한 것으로서 세무조사 절차상 위법․부당하므로 (향후에 2014.6월 사업연도에 대하여 별도로 경정이 가능하다 하더라도 이는 별론으로 하고) 당연 무효에 해당된다.
3. 통지관서 의견
  • 가. 주위적 청구에 대하여 1) 손익의 귀속사업연도에 관한 판단 기준 가) ｢법인세법｣에서 권리․의무 확정주의를 기본 원칙으로 정하고 있는 이상 수익․비용 대응의 원칙은 특정 수익과 직접적 또는 개별적으로 관련성이 있는 직접비의 경우에 한하여 적용될 수 있을 뿐이고, 그 밖의 비용(간접비 등)은 원칙대로 권리․의무 확정주의에 따라 판단하여야 하고, 이는 법원 및 학계의 일반적인 입장과도 같다. 나) 법령 및 판례에서 확인되는 손금의 귀속사업연도에 관한 판단 기준 및 순서를 정리하면, 원칙적으로 당해 손금이 확정되는 날이 속하는 사업연도를 손금의 귀속 사업연도로 보아야 합니다. 다만 세법 규정만으로 구체적인 귀속사업연도를 파악하기 어려운 경우에는 보조적으로 기업회계기준에 따라 판단할 수 있으나, 이 경우에도 과세실무 관행 및 합리성, 과세소득의 자의적 조작 가능성 등을 종합적으로 고려하여 법인세법상 권리․의무 확정주의에 위배되지 않는 범위 내에서 제한적으로 기업회계기준을 따를 수 있을 뿐이다. 다) 또한 당해 손금이 특정 수익과 직접 또는 개별적으로 관련성이 있는 직접비에 해당할 경우에는 수익․비용 대응의 원칙이 적용될 여지도 있으나, 특정 수익에 직접 대응하지 않는 성질의 비용일 경우 원칙대로 권리․의무 확정주의에 따라 손금의 귀속시기를 판단하여야 한다. 2) 예금보험공사가 청구법인에게 차등보험료율을 통보한 시점에 예금보험료가 구체적으로 확정되므로 해당 사업연도를 손금의 귀속 사업연도로 보아야 한다. 가) 예금보험료의 손금 귀속시기는 앞서 검토한 법리에 따라 지급의무가 구체적으로 확정되는 시기를 우선적으로 검토할 필요가 있다. ｢예금자보호법 시행령｣ 제16조의2 및 부칙 제2조에 따르면 차등보험료율제가 시행된 이후의 예금보험료 채무는 해당 사업연도 종료일로부터 6월 이후에 발생함을 알 수 있다. 또한 차등보험료율제는 종전 고정보험료율제와는 달리 예금보험공사(차등평가위원회)가 부보금융기관의 위기대응능력, 건전성 관리능력, 손실회복능력, 재무위험관리능력 등을 종합 평가하여 각 부보금융회사의 등급별 보험료율이 차등적으로 반영(±10% 범위)되므로, 예금보험공사가 해당 사업연도의 등급을 최종적으로 확정하여 고지하기 전까지는 정확한 예금보험료를 계산할 수 없다. 이처럼 차등평가모형에 따른 등급 및 차등보험료율 확정 및 고지 기간이 사업연도 종료일로부터 약 6월이 지난 시점에서 이루어지는 점을 감안할 때, 차등보험료율이 결정되기 이전인 사업연도 결산일 시점에는 해당 사업연도의 정확한 예금보험료를 계산할 수 없으므로 손금이 확정되었다고 보기 어렵다. 나) 대구고법 판결(대구고법2017누6465, 2018.2.2.)에 따르면, ‘원자력발전사업자의 관리부담금의 귀속시기’가 문제된 사안에 대하여 ① 원자력발전사업자의 관리부담금 납부의무는 사용후핵연료를 원자로에서 인출하는 해당 분기말에 성립하지만, 그 의무 확정은 원자력발전사업자의 자료 제출과 한국원자력환경공단의 관리부담금 산정을 거쳐 관리부담금이 고지될 때 비로소 이루어지고, 원자력발전사업자가 관리부담금을 납부할 때 그 의무가 실현된다고 보는 것이 합리적이고, ② 관리부담금의 액수는 산업통상자원부장관으로부터 권한을 위임받은 한국원자력환경공단이 산정할 권한이 있으므로, 이를 고지받기 전까지는 관리부담금의 액수가 특정되었다거나 변경의 여지가 없을 정도로 확정되었다고 볼 수 없는 점 등을 종합하여 볼 때 ‘관리부담금의 손금 귀속시기’는 사용후핵연료가 인출된 해당 분기말이 속한 사업연도가 아니라 한국원자력환경공단의 원고에 대한 관리부담금 고지일이 속한 사업연도라고 판시하였다. 다) 위 판례 사안과 본 건의 사실관계를 비교해 볼 경우, 아래의 <표>와 같이 판례 사안의 “관리부담금”과 본 건의 “예금보험료”는 근거 법령만을 달리 할 뿐 비용의 성격 및 구체적인 비용 산정 기준, 절차 등 상당 부분이 유사함을 알 수 있다. <표3> 구분 판례 사안 (“관리부담금”) 본 건 사례 (“예금보험료”) 근거 법령 방사성폐기물관리법 예금자보호법 비용 성격 사용후핵연료의 안전한 관리를 목적 으로 원자력발전사업자에게 부과 금융회사의 파산 등 보험사고 발생시 예금자 보호를 목적으로 부보금융 회사에게 부과 산정 기준 사용후핵연료의 종류, 발생량, 단위 발생량당 소요비용 등을 기준으로 근거 법령으로부터 위임받은 [별표 2] 산식에 따라 계산 예금 등의 연평균 잔액 등을 기준 으로 근거 법령으로부터 위임받은 [별표 1]산식에 따라 계산 산정 절차 원자력발전사업자로부터 제출받은 자료를 바탕으로 한국원자력환경 공단에서 관리부담금 확정 및 고지 부보금융회사로부터 제출받은 자료를 바탕으로 차등평가위원회 심의하여 예금보험위원회 의결로서 예금보험료 확정 및 고지 따라서 위 판례 법리는 본 건에도 동일하게 적용 가능할 것으로 판단되어 차등보험료율이 적용된 예금보험료의 경우에도 납부의무 성립시기와 무관하게 예금보험료의 정확한 금액 등 구체적인 납부의무가 확정되는 시기는 예금보험공사가 평가모형에 따른 평가등급 및 차등보험료율을 청구법인에게 통지한 시점으로 봄이 합당하다. 3) ｢예금자보호법｣의 개정으로 인하여 예금보험료가 확정되는 시기가 변동되었다. 가) 고정보험료율제 하에서는 예금 등의 연평균 잔액에 고정보험료율(표준보험료율)을 곱하여 예금보험료를 산정하기 때문에 각 부과기간 결산일에 다음 해에 납부해야 할 예금보험료의 액수가 특정되고 변경의 여지가 없을 정도로 확정되었다고 할 수 있다. 나) 하지만 차등보험료율제 하에서는 예금보험료 산정에 적용되는 차등보험료율이 부과기간 다음 해 6월에 결정되므로 부과기간 결산일에는 청구법인이 납부해야 할 예금보험료가 특정되었다거나 변경의 여지가 없을 정도로 확정되지 않았을 뿐 아니라 예금보험공사가 청구법인에 구체적인 예금보험료 납부 이행을 청구할 수도 없으므로 예금보험료 납부 의무가 확정되었다고 볼 수 없다. 다) 또한, 아래와 <표>와 같이 등급별 차등보험료율이 단계적으로 확대되면 표준보험료율과 차등보험료율의 차이가 점점 커지므로 납세자의 회계처리를 인정할 경우 납세자의 추정에 의하여 사업연도별 과세소득의 귀속을 임의로 변경할 수 있어 납세자의 과세소득을 획일적으로 파악하여 법적 안정성을 도모하고 과세의 공평을 꾀함과 동시에 납세자의 자의를 배제하기 위한 권리․의무 확정주의에 반하는 결과를 가져오게 된다. <표4> 등급별 차등보험료율 (출처: 예금보험공사 홈페이지) 등급 소프트랜딩 기간 본격 가동 기간 2014～2015 2016 2017～2018 2019～2020 2021～ 1등급 △5% △5% △5% △7% △10% 2등급
전 문

결정 내용은 붙임과 같습니다.

3등급 +1% +2.5% +5% +7% +10% 4) 기업회계기준에 따른 귀속사업연도 판단 기준은 법령상 권리․의무 확정주의 원칙에 위배되어 본 건에 적용할 수 없다. 가) ｢법인세법｣ 제43조 의 규정 내용과 그 입법 경위 등에 비추어 보면, 기업회계기준은 내국법인이 익금과 손금의 귀속사업연도에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행을 계속 적용하여 온 경우, 관계 법령의 규정들만으로는 손익의 귀속을 정하기 어려운 경우에 이를 적용할 여지는 있다. 나) 그러나 위 규정의 법문에 따르더라도 “이 법 등에 달리 규정하는 경우를 제외하고는”이라고 보충적 규정임을 분명히 밝히고 있고, 대법원 역시 같은 취지로 위 원칙은 “법인세법상의 권리․의무 확정주의에 반하지 아니하는 범위 내에서 보충적으로 적용되는 것”이라고 판시하여 귄리․의무 확정주의에 따라 손익의 귀속시기를 판단할 수 있을 경우에는 위 기업회계의 존중 원칙은 적용될 수 없음을 분명히 하였다(대법원2014두44847, 2017.12.22. 판결 참조) 다) 본 건의 경우, 앞서 검토한 바와 같이 ｢법인세법｣과 그 시행령에서 규정하고 있는 권리․의무 확정주의에 따라 예금보험료의 손금 귀속사업연도를 확정할 수 있음을 확인하였다. 그렇다면 세법상 예금보험료의 손금 귀속사업연도는 변함없이 의무가 확정된 날이 속하는 사업연도로 보아야 하고, 설령 청구법인이 기업회계기준에 따라 일관되게 회계처리를 하였다거나 이와 같은 관행이 성립된 경우라 하더라도 달리 볼 수 없다. 5) 예금보험료는 준조세적 부담금의 성격을 가진 비용으로서 청구법인의 수익활동에 직접 대응하는 비용에 해당하지 않으므로 수익․비용 대응의 원칙에도 어긋나지 않는다. 가) ‘예금보험제도’는 ｢예금자보호법｣에 의해 설립된 예금보험공사가 평소에 금융회사로부터 예금보험료를 받아 금융회사가 영업정지나 파산 등으로 고객의 예금을 지급할 수 없게 되면 제3자인 예금보험공사가 예금을 대신 지급함으로써 예금자를 보호하고 금융시장의 안정을 유지하고자 도입된 제도이다(｢예금자보호법｣ 제1조) 이러한 예금보험제도는 통상적인 보험상품과 크게 3가지의 차이점을 가지고 있다. 우선 ① 예금보험의 경우 부보금융회사가 금융업 영위를 위해서 의무적으로 가입을 해야 하고, ② 예금보험료를 납부하더라도 직접적인 반대급부가 발생하지 않으며, ③ 반대로 예금보험료를 납부하지 않더라도 예금자는 예금보험제도의 보호를 받을 수 있다. 나) 이처럼 예금보험료의 특성을 고려한다면 단순히 명칭만을 이유로 일반적인 보험료와 동일한 성격의 비용으로 평가하기 어렵다. 오히려 예금보험료는 예금자 보호라는 공익 목적을 위해 금융업을 영위하는 모든 사업자에게 반대급부 없이 징수하는 준조세 성격의 부담금으로 봄이 더욱 합당하다. 다) 서울행정법원 판결(서울행정법원2018구합55210, 2018.8.24.)에서도 예금보험료와 유사한 성질을 가진 건강보험료는 원재료비, 인건비, 사무실 임차료 등과 같이 과세기간의 수익과 직접 대응하는 비용이 아니라 간접 대응하는 비용에 해당한다고 판단하였다. 또한 앞서 살펴본 대구고법 판결(대구고법2017누6465, 2018.2.2.)에서도 핵폐기물 관리부담금에 대해 같은 취지로 원고의 수익․비용 대응의 원칙이 적용되어야 한다는 주장을 배척하였다. 라) 예금보험료 또한 앞서 검토한 건강보험료, 핵폐기물 관리부담금과 같이 일종의 공적 부담금으로서의 성질을 가지고 있는 점을 고려할 경우 부과기간의 수익에 대응하는 직접비용 또는 기간비용으로 보기 어렵다. 그렇다면 간접비용에 불과한 예금보험료의 귀속시기를 권리․의무 확정주의에 따라 판단하더라도 수익․비용 대응의 원칙에 어긋난다고 볼 수 없다. 6) 소결 이상 말씀드린 바와 같이 관련 법령 및 판례의 법리에 따를 경우 예금보험료의 손익 귀속시기는 권리․의무 확정주의에 따라 의무가 확정된 날이 속하는 사업연도로 보아야 한다. 그리고 기업회계기준에 따른 귀속사업연도 판단 기준은 보충적 기준에 불과하므로, 법령상 권리․의무 확정주의로 구체적인 귀속 사업연도를 확인할 수 있는 쟁점 예금보험료에 원용할 수 없다. 또한 준조세적 부담금의 성격을 가진 예금보험료는 청구법인의 수익활동에 직접 대응하는 비용에 해당하지 않으므로 위 귀속시기에 관한 판단이 수익․비용 대응의 원칙에도 어긋나지 않는다. 그렇다면 차등보험료율이 적용되는 예금보험료는 예금보험공사가 청구법인에게 구체적인 차등보험료율을 통보한 시점에 종국적으로 확정되었다고 볼 수 있으므로, 부과기간의 결산시점이 아닌 차등보험료율을 통보받은 시점이 속하는 사업연도를 예금보험료의 손금 귀속사업연도로 보아야 할 것이다.

  • 나. 예비적 청구에 대하여 1) 쟁점금액을 2015.6월 사업연도 손금에 재차 산입하는 것은 이중손금에 해당하여 부당하다. 가) 청구법인은 2014.6월 사업연도 법인세 과세표준 신고 시 쟁점금액을 이미 손금에 산입하여 각 사업연도 소득금액을 계산하고 그 범위 안에서 이월결손금을 공제하여 과세표준을 계산하였다. 나) 2014.6월 사업연도의 부과제척기간이 경과하여 과세표준과 세액을 경정하지 못하는 상황에서 청구법인의 주장과 같이 쟁점금액을 2015.6월 사업연도의 손금에 산입할 경우 동일한 손금이 서로 다른 사업연도 소득금액 계산 시 이중으로 차감되는 결과를 가져오게 된다. 다) 국세청 심사결정례(심사법인1999-0037, 1999.4.9.)에 따르면, 당초 거래행위 발생시기가 부과제척기간이 지난 사업연도의 거래행위에 대한 손익 귀속시기가 잘못되었다 하여 손익을 귀속연도별로 다시 계산하면서, 당초 신고시 전액을 익금으로 인식하여 이미 신고․납부한 소득은 부과제척기간이 만료되었다는 사유로 손익을 조정하지 않음으로써, 동일한 소득에 대한 이중과세가 되어 당초 처분은 납세자의 재산권을 부당하게 침해하는 과세처분이라고 판단하고 있다. 위 심사결정례는 납세자에게 불리한 증액 경정에 관한 사안이지만, 이 건과 같이 납세자에게 유리한 결과로 이어지는 경우라 하더라도 동일하게 적용될 필요가 있다. 왜냐하면, 세무공무원은 직무를 수행할 때 과세의 형평과 해당 세법의 목적에 비추어 부과권을 적정하게 행사할 의무가 있기 때문이다(｢국세기본법｣ 제19조) 라) 제척기간을 감안하지 않고 쟁점금액을 손금불산입하여 2014.6월 사업연도 소득금액을 계산할 경우 이월결손금이 감소하고, 2015.6월 사업연도에 손금산입하면 동일한 금액만큼 이월결손금이 증가하여 이후 사업연도 과세표준 계산시 공제할 수 있는 이월결손금 금액은 통지관서의 소득조정에 따른 이월결손금과 동일하다. 마) 청구법인의 주장과 같이 쟁점금액을 2015.6월 사업연도 손금에 산입할 경우 2015.12월 사업연도와 2016 사업연도의 과세표준이 제척기간을 감안하지 않은 예금보험료 소득조정에 따른 과세표준보다 감소하는 결과를 가져오게 된다. 바) 따라서 차등보험료율이 적용된 예금보험료의 귀속사업연도를 청구법인이 차등보험료율을 통보받은 시점으로 보아 청구법인의 각 사업연도 과세표준을 경정함에 있어, 부과제척기간의 경과로 경정이 불가하여 당초 청구법인의 신고내용대로 확정된 2014.6월 사업연도의 소득금액의 범위 안에서 납세자의 이월결손금을 공제하고 2015.6월 사업연도 과세표준 경정 시 쟁점금액을 손금에 산입하지 않는 것이 과세의 합목적성과 과세 형평상 합당하다고 판단된다. 2) 최근 법원도 제척기간이 경과한 2000 사업연도에 이미 손금으로 귀속시킨 출연금을 제척기간이 경과하지 않은 2013 사업연도의 손금에 해당함을 사유로 2013 사업연도 소득금액 계산 시 재차 손금산입할 수 없다고 판결하였다. 가) 서울행정법원 판결(서울행정법원2019구합63454, 2020.5.7.)에 따르면, “원고가 2000 사업연도에 손금산입한 쟁점출연금 603억 5,000만원은 원고 주장대로 2013 사업연도까지 이월결손금으로 계속 잔존한 것이 아니라, 2000 사업연도 과세표준 계산 시 이미 공제됨으로써 세제상 혜택을 부여받았음을 알 수 있다. 이와 같이 쟁점출연금이 해당 사업연도 과세표준 계산 시 이미 손금에 반영되었다면 설령 거액의 이월결손금이 남아 있어 2000～2002 각 사업연도 법인세 과세표준 및 산출세액에 아무런 변동이 없고 이월결손금 잔액만 변동이 있을 뿐이라고 하더라도 그러한 사정만으로 쟁점출연금의 감액손실 인식 시점(2000년)과 별개로 부실채권정리기금의 잔여재산 가액 확정 시점(2013년)에 재차 손금산입이 가능하다고 볼 수 없다.”라고 판시하였다. 나) 청구법인이 2014.6월 사업연도에 손금으로 계상한 쟁점금액은 2014.6월 사업연도 과세표준 계산시 이미 공제됨으로써 세제상 혜택을 부여받았으므로, 쟁점금액의 손금 인식시점과 별개로 예금보험료 확정시점에 재차 손금산입이 가능하다고 볼 수 없다. 3) 소결 이상 말씀드린 바와 같이 2014.6월 사업연도에 손금으로 계상하여 세제상 혜택을 부여받은 쟁점금액을 2015.6월 사업연도에 재차 손금에 산입하는 것은 이중손금에 해당하여 부당하며, 2015.6월 사업연도 이후 개시하는 사업연도 과세표준 계산에 있어 이월결손금이 과다하게 공제되어 제척기간을 감안하지 않고 계산한 과세표준과 차이가 발생하여 과세의 합목적성과 과세 형평상 합당하지 않은 결과를 초래하므로 통지관서의 세무조사결과 통지에는 잘못이 없다.
  • 다. 사전열람결과 통지관서 추가의견 1) 통지관서가 <표11>을 제시한 것은 2014.06월 사업연도가 부과제척기간이 경과하여 경정을 할 수 없다고 하더라도 부과제척기간이 경과하지 않은 2015.12월과 2016년 사업연도의 과세표준과 세액은 부과제척기간이 경과한 사업연도가 없었던 경우와 동일해야 함을 보이기 위한 것이다. 따라서, 통지관서가 과세전적부심사청구에 대한 결정에 따라 2014.6월 사업연도를 경정할 수 있다고 주장하였다는 전제하에 청구법인이 제출한 추가의견은 통지관서의 의견에 대한 해석의 오류에서 기인한 것으로 판단된다. 2) ｢국세기본법｣ 제2조 제21호 는 “세무조사”란 국세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하기 위하여 질문을 하거나 해당 장부ㆍ서류 또는 그 밖의 물건(이하 "장부등"이라 한다)을 검사ㆍ조사하거나 그 제출을 명하는 활동이라고 규정하고 있다. ｢국세기본법｣에 따른 이의신청, 심사청구, 심판청구, ｢감사원법｣에 따른 심사청구 또는 ｢행정소송법｣에 따른 소송(이하 “조세불복”이라 한다)에 대한 결정이나 판결에 따라 쟁점금액을 2015.6월 사업연도 손금에 산입하고 ｢국세기본법｣ 제26조의2 제2항 제1호 의2에 근거하여 2014.6월 사업연도에 손금불산입하는 것은 과세표준과 세액을 경정하기 위하여 질문을 하거나 장부등을 검사ㆍ조사하거나 그 제출을 명하는 활동을 수반하지 않으므로 세무조사에 해당하지 않는다. 따라서 ｢국세기본법｣ 제26조의2 제2항 제1호 의2에 근거하여 2014.6월 사업연도를 경정하는 것이 세무조사 범위를 벗어나 절차상 위법․부당하므로 당연 무효에 해당한다는 청구법인의 주장은 이유가 없는 것으로 판단된다.

4. 심리 및 판단

  • 가. 쟁 점

① 예금보험료의 손금 귀속시기를 부과기간의 결산일이 속하는 사업연도로 볼 것인지 차등보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도로 볼 것인지

② 손금을 인식한 사업연도의 부과제척기간이 경과한 후, 해당 손금의 귀속사업연도에 재차 손금으로 산입가능한지

  • 나. 관련법령 1) 법인세법 제40조 【손익의 귀속사업연도】

① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 1-1) 법인세법 제43조 【기업회계기준과 관행의 적용】 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산․부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정․타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 ｢조세특례제한법｣에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 그 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다. 1-2) 국세기본법 제20조 【기업회계의 존중】 세무공무원이 국세의 과세표준을 조사ㆍ결정할 때에는 해당 납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 기업회계의 기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 것은 존중하여야 한다. 다만, 세법에 특별한 규정이 있는 것은 그러하지 아니하다. 1-3) 법인세법 시행령 제70조 【이자소득 등의 귀속사업연도】

③ 법 제40조제1항 및 제2항을 적용할 때 한국표준산업분류상 금융보험업을 영위하는 법인이 수입하는 보험료ㆍ부금ㆍ보증료 또는 수수료(이하 이 항에서 "보험료등"이라 한다)의 귀속사업연도는 그 보험료등이 실제로 수입된 날이 속하는 사업연도로 하되, 선수입보험료등(제63조제2항에 해당하는 법인이 결산을 확정할 때 부채로 계상한 미경과보험료적립금을 포함한다)을 제외한다. 다만, 결산을 확정함에 있어서 이미 경과한 기간에 대응하는 보험료상당액 등을 해당 사업연도의 수익으로 계상한 경우(제63조제2항에 해당하는 법인이 결산을 확정할 때 미경과 보험료적립금의 환입액을 수익으로 계상한 경우를 포함한다)에는 그 계상한 사업연도의 익금으로 하고, ｢자본시장과 금융투자업에 관한 법률｣에 따른 투자매매업자 또는 투자중개업자가 정형화된 거래방식으로 같은 법 제4조에 따른 증권(이하 이 조에서 "증권"이라 한다)을 매매하는 경우 그 수수료의 귀속사업연도는 매매계약이 체결된 날이 속하는 사업연도로 한다. 1-4) 법인세법 시행령 제71조 【임대료 등 기타 손익의 귀속사업연도】

⑦ 법 제40조제1항 및 제2항을 적용할 때 법(제43조를 제외한다)․ ｢조세특례제한법｣ 및 이 영에서 규정한 것 외의 익금과 손금의 귀속 사업연도에 관하여는 기획재정부령으로 정한다. 1-5) 법인세법 시행규칙 제36조 【기타 손익의 귀속사업연도】 영 제71조제7항을 적용할 때 이 규칙에서 별도로 규정한 것 외의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다. 2) 국세기본법 제2조 【정의】 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다

8. “공과금”(公課金)이란 ｢국세징수법｣에서 규정하는 체납처분의 예에 따라 징수할 수 있는 채권 중 국세, 관세, 임시수입부가세, 지방세와 이에 관계되는 체납처분비를 제외한 것을 말한다. 3) 예금자보호법 제1조 【목적】 이 법은 금융기관이 파산 등의 사유로 예금 등을 지급할 수 없는 상황에 대처하기 위하여 예금보험제도 등을 효율적으로 운영함으로써 예금자 등을 보호하고 금융제도의 안전성을 유지하는데 이바지함을 목적으로 한다. 3-1) 예금자보호법 제2조 【정의】 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “부보금융회사”(附保金融會社)란 이 법에 따른 예금보험의 적용을 받는 자로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금융회사를 말한다.

  • 카. ｢상호저축은행법｣에 따른 상호저축은행 및 상호저축은행중앙회 3-2) 예금자보호법 제29조 【보험관계】

① 공사와 부보금융회사 및 예금자등 사이의 보험관계는 예금자등이 부보금융회사에 대하여 예금등 채권을 가지게 된 때에 성립한다. 3-3) 예금자보호법 제30조 【보험료의 납부 등】

① 각 부보금융회사는 매년 예금등의 잔액(보험회사의 경우에는 ｢보험업법｣ 제120조 에 따른 책임준비금을 고려하여 대통령령으로 정하는 금액)에 1천분의 5를 초과하지 아니하는 범위에서 대통령령으로 정하는 비율을 곱한 금액(그 금액이 10만원보다 적은 경우에는 10만원)을 연간 보험료로 공사에 내야 한다. 이 경우 부보금융회사별로 경영상황 및 재무상황, 제24조의3제2항에 따른 각 계정별 적립금액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 비율을 다르게 한다.

⑦ 제1항에 따른 보험료를 받을 공사의 권리는 납부기한부터 3년간, 제6항에 따른 환급을 받을 부보금융회사의 권리는 납부한 때부터 3년간 행사하지 아니하면 시효의 완성으로 소멸한다. 3-4) 예금자보호법 제30조의5 【차등보험료율에 대한 이의신청】

① 부보금융회사는 차등보험료율에 대하여 이의가 있으면 공사에 이의신청을 할 수 있다.

② 제1항에 따른 이의신청은 부보금융회사가 차등보험료율을 공사로부터 통지받은 날부터 30일 안에 문서로 하여야 한다. 3-5) 예금자보호법 시행령(2009.6.9. 대통령령 제21532호로 개정된 것, 이하 같다) 제16조【보험료의 납부시기 등】

① 부보금융회사는 법 제30조제1항에 따라 매 사업연도 종료 후 3개월 이내에 별표 1의 산식에 따른 보험료를 공사에 납부하여야 한다. 다만, 은행의 경우에는 매 분기 종료 후 1개월 이내에 납부하여야 한다. 3-6) 예금자보호법 시행령 제16조의2 【차등보험료율의 적용 등】

① 법 제30조제1항 후단에 따라 공사는 별표 1의 산식에 따른 보험료율(제16조의5제1항의 경우에는 그 감액된 보험료에 따라 산정한 보험료율을 말한다)을 기준으로 100분의 10의 범위에서 부보금융회사별로 위원회가 정하는 보험료율(이하 “차등보험료율”이라 한다)을 적용한다.

② 차등보험료율을 적용받는 부보금융회사는 제16조제1항에도 불구하고 매 사업연도 종료 후 6개월(은행의 경우에는 매 분기 종료 후 1개월) 이내에 차등보험료율에 따른 보험료를 공사에 납부하여야 한다.  예금자보호법 시행령 부칙 <제21532호 2009.6.9. > 제1조(시행일) 이 영은 공포한 날부터 시행한다. 제2조(적용례) 제16조의2의 개정규정은 2014년도 이후 최초로 납부의무가 발생하는 보험료분부터 적용하되,(이하생략)  예금자보호법 시행령 [별표 1] 보험료의 산식 (제16조제1항 및 제16조의2 제1항 관련) 부보금융회사 산식

1. 은행 분기별 보험료=예금등의 분기별 평균잔액× 8 × 1 1만 4

2. 투자매매업자·투자중개업자 연간보험료=예금등의 연평균잔액× 15 1만

3. 보험회사 생명보험 회사 연간보험료=제16조제3항에 따른 금액× 15 1만 손해보험 회사 연간보험료=제16조제3항에 따른 금액× 15 1만

5. 상호저축은행 연간보험료 = 예금등의 연평균잔액 × 40 1만 3-7) 보험료 및 특별기여금 등의 납부에 관한 규정 제3조(정의) 이 규정에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다.

6. “산정대상기간”이라 함은 보험료 및 특별기여금을 산정함에 있어 금액 산정의 대상이 되는 기간을 말한다.

7. “부과기간”이라 함은 부보금융회사가 산정된 보험료 및 특별기여금을 납부할 의무가 있는 기간을 말한다. 제6조(산정대상기간) ① 부보금융회사가 납부하여야 할 보험료 및 특별기여금의 산정대상기간은 부보금융회사의 사업연도 개시일부터 종료일까지로 한다. 제7조(부과기간) ① 보험료의 부과기간은 부보금융회사의 사업연도 개시일부터 종료일까지로 한다. 제11조(납부기한) ① 부보금융회사는 보험료를 매 사업연도(괄호 생략) 종료일의 다음 날부터 6개월(괄호 생략) 이내에 공사에 납부하여야 한다.. 제12조(산정자료의 제출) ① 부보금융회사는 제11조의 납부기한 1개월(괄호 생략) 전까지 보험료 및 특별기여금의 산정에 필요한 자료를 공사에 전산적인 방법 등으로 제출하여야 한다.

② 제1항에 따른 자료에 관한 세부사항은 시행세칙으로 정한다. 3-8) 보험료 및 특별기여금 등의 납부에 관한 규정 시행세칙 제3조(산정자료) ② 규정 제12조제2항에 따라 부보금융회사가 공사에 보험료 및 특별기여금의 산정을 위하여 제출하여야 할 자료는 다음 각 호와 같다.

1. 별지 제1호 서식에 따른 보험료 산정표 및 별지 제2호 서식에 따른 특별기여금 산정표

2. 평균잔액 재무상태표

3. ｢예금자보호법 시행령｣ 제16조제3항제1호 에 따른 보험료 및 책임준비금 산출방법서(보험회사의 경우에 한한다)

4. 그 밖에 공사가 보험료 및 특별기여금의 산정을 위하여 필요하다고 인정하는 자료 제5조(미납액의 처리) ① 공사는 규정 제14조에 따른 미납액 및 연체료를 납부하도록 해당 부보금융회사에 대하여 최고 또는 독촉하여야 한다. 3-9) 차등보험료율제 운영 등에 관한 규정 제5조(차등평가 실시주기) ① 차등평가는 매 사업연도 종료 후 연 1회 실시함을 원칙으로 한다. 제15조(차등보험료율 등의 결정) ① 제5조제1항에 따라 차등평가 결과 산출된 차등보험료율 등은 예금보험위원회의 의결을 거쳐 확정한 후 영 제16조의2제2항에 따른 납부기한(이하 “납부기한”이라 한다)으로부터 15일 전까지 부보금융회사에 통보한다. 4) 국세기본법 제15조 【신의ㆍ성실】 납세자가 그 의무를 이행할 때에는 신의에 따라 성실하게 하여야 한다. 세무공무원이 직무를 수행할 때에도 또한 같다. 5) 국세기본법(2016.12.20. 법률 제14382호로 개정된 것) 제26조의2【국세의 부과제척기간】

② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 구분에 따른 기간이 지나기 전까지 경정결정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있다.

1. 제7장에 따른 이의신청, 심사청구, 심판청구, ｢감사원법｣에 따른 심사청구 또는 ｢행정소송법｣에 따른 소송에 대한 결정이나 판결이 확정된 경우: 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년 1의2. 제1호의 결정이나 판결이 확정됨에 따라 그 결정 또는 판결의 대상이 된 과세표준 또는 세액과 연동된 다른 과세기간의 과세표준 또는 세액의 조정이 필요한 경우: 제1호의 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년

2. (생략)

3. 제45조의2제1항 및 제2항 또는 ｢국제조세조정에 관한 법률｣ 제10조의2제1항 및 제19조제4항에 따른 경정청구 또는 같은 법 제10조의3제1항에 따른 조정권고가 있는 경우: 경정청구일 또는 조정권고일부터 2개월

4. 제3호에 따른 경정청구 또는 조정권고가 있는 경우 그 경정청구 또는 조정권고의 대상이 된 과세표준 또는 세액과 연동된 다른 과세기간의 과세표준 또는 세액의 조정이 필요한 경우: 제3호에 따른 경정청구일 또는 조정권고일부터 2개월

5. 최초의 신고·결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그 거래·행위 등과 관련된 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다. 이하 이 호에서 같다)에 의하여 다른 것으로 확정된 경우: 판결이 확정된 날부터 1년 (이하 생략)  국세기본법 부칙 <제14382호 2016.12.20.> 제1조(시행일) 이 법은 2017년 1월 1일부터 시행한다. 제8조(국세부과의 제척기간에 관한 적용례 등)

① 이 법 시행 전에 제26조의2 제2항제1호에 따른 결정이나 판결이 확정된 경우 또는 제26조의2제1항에 따른 제척기간이 만료된 경우에는 제26조의2제2항제1호의2의 개정규정에도 불구하고 종전의 규정에 따른다.

② 이 법 시행 전에 제26조의2제1항에 따라 제척기간이 만료된 경우에는 제26조의2제2항 제3호 및 제4항제6호의 개정규정에도 불구하고 종전의 규정에 따른다.  국세기본법 부칙 <제15220호 2017.12.19.> 제1조(시행일) 이 법은 2018년 1월 1일부터 시행한다. 제2조(국세부과의 제척기간에 관한 적용례 등)

① 제26조의2제2항 제4호 및 제5호의 개정규정은 이 법 시행 이후 제26조의2제2항제3호에 따른 경정청구 또는 조정권고가 있거나 판결이 확정되는 경우부터 적용한다.

② 이 법 시행 전에 제26조의2제1항에 따라 제척기간이 만료된 경우에는 제26조 의2제2항 제4호 및 제5호의 개정규정에도 불구하고 종전의 규정에 따른다. 5-1) 국세기본법 제45조의2 【경정 등의 청구】

① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 및 제45조의3제1항에 따른 기한후과세표준신고서를 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 5년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)에 경정을 청구할 수 있다.(각 호 생략)

  • 다. 사실관계 1) 법인세 신고내용 및 쟁점 예금보험료 손금 귀속사업연도 조정내역 가) 청구법인의 법인세 신고내용 <표5> (생략) 나) 통지관서의 쟁점 예금보험료 손금 귀속사업연도 조정내역 통지관서는 2014년도 이후 최초로 납부의무가 발생하는 차등보험료율을 적용한 예금보험료는 손금 귀속사업연도가 예금보험공사로부터 차등보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도로 판단하고, 아래 <표>와 같이 예금보험료의 손금 귀속사업연도를 조정하여 법인세 과세표준과 세액을 경정하겠다는 세무조사결과 통지를 하였다. <표6> 쟁점 예금보험료 손금 귀속사업연도 조정내역 및 법인세 예상고지세액 (생략) 《쟁점① 관련》 2) 예금보험료 가) 예금보험료 개요 ｢예금자보호법｣에 따라 예금보험의 적용을 받는 부보금융회사가 파산 등으로 예금자의 예금을 지급할 수 없는 경우, 예금보험공사가 부보금융회사를 대신하여 예금을 지급하는 예금보험기금의 재원 마련을 위해 부보금융회사으로부터 매년 고정보험료율에 따른 예금보험료 납부제도를 1996.1.1.부터 시행하다가 ｢예금자보호법｣ 개정으로 2014년 이후 최초로 납부의무가 발생하는 보험료분부터 차등보험료율에 따른 예금보험료 납부제도를 시행하고 있다. 나) 예금보험료의 산정 및 납부 (1) 고정보험료율제 예금보험료(2013년 이전 납부의무가 발생하는 보험료까지 적용) 2013년 이전까지는 예금보험료는 ｢보험료 및 특별기여금 등의 납부에 관한 규정｣(이하 “보험료납부규정”이라 함) 제6조 제1항에 따라 각 사업연도 개시일부터 종료일까지를 보험료 산정대상기간(이하 “사업연도”라 함)으로 하여 아래 [별표 1]의 부보금융회사별 표준보험료율에 따라 산정되며, 부보금융회사는 해당 예금보험료를 각 사업연도 종료 후 3개월 이내 납부하여 왔다. * [별표 1] 보험료 산정 (영 제16조 제1항) 부보금융회사 산식

1. 은행 분기별 보험료 = 예금 등의 분기별 평균 잔액 × 8 × 1 1만 4

2. 투자매매업자 ･ 투자중개업자 연간보험료 = 예금 등의 연평균 잔액 × 15 1만

3. 보험회사 생명보험 회 사 연간보험료 = 제16조 제3항에 따른 금액 × 15 1만 손해보험 회 사 연간보험료 = 제16조제3항에 따른 금액 × 15 1만

4. 종합금융회사 연간보험료 = 예금 등의 연평균 잔액 × 15 1만

5. 상호저축은행 연간보험료 = 예금 등의 연평균 잔액 × 40 1만 (2) 차등보험료율제 예금보험료(2014년 이후 납부의무가 발생하는 보험료부터 적용) 2009.2.3. ｢예금자보호법｣ 개정으로 2014년 이후 최초로 납부의무가 발생하는 보험료분부터 부보금융회사별 위험정도에 따라 산정되는 차등보험료율에 따른 예금보험료를 각 사업연도의 종료 후 6개월 이내(이하 “납부기한”이라 함) 납부하여야 한다. 다) 차등보험료율제 개요 및 운영방법 (1) 차등보험료율제는 경영 및 재무상황 등을 고려하여 개별 부보회사별로 보험료율을 달리 적용하는 제도로서, 차등평가는 차등모형평가, 특정보험료율 적용평가, 등급외 적용평가로 구분하여 실시하는데, 청구법인의 경우 차등모형평가대상에 해당하는 부보금융회사이다. (2) 차등모형평가(1～3등급 부여): 청구법인에 해당

• 차등모형에 따라 100점 만점으로 절대평가 실시 후 그 결과를 바탕으로 차등보험료율을 1등급, 2등급, 3등급으로 결정(차등평가위원회, 예금보험위원회 심의 의결)하여 다음과 같이 등급별로 요율을 적용 <표7> 등급별 차등보험료율(2015년 평가까지 적용되는 요율) 등급 차등보험 요율 적용시점 1 등급 표준요율의 5% 할인 0.38% 2015년 평가까지 적용 2 등급 표준요율 0.4% 3 등급 표준요율의 1% 할증 0.404%

• 등급별 차등보험료율: 시행 초기 업계 수용상 제고, 보험료 수입의 안정성 확보, 평가모형에 대한 검증필요성 등을 감안하여 단계적으로 확대 ※ 시행 초기 3년간을 제도 정착을 위한 소프트랜딩 기간으로 설정 ← 준비단계 소프트랜딩 (3년) 본격 가동 → ∼ FY 2013년 FY 2014 ∼ 2016 년 FY 2017년 ∼ <표8> 등급별 적용 요율표: 업권별 표준보험료율 대비 등 급 소프트랜딩 기간 본격 가동 기간 2014 ∼2015 2016 2017∼2018 2019∼2020 2021 ∼ 1 등급 △ 5 % △ 5 % △ 5 % △ 7 % △ 10 % 2 등급 0 % 0 % 0 % 0 % 0 % 3 등급 + 1 % + 2.5 % + 5 % + 7 % + 10 %

  • 예) 2014년 1등급 저축은행: 0.40 % (표준보험료) × (100-5 (할인폭)) % = 0.380 % 2014년 3 등급 저축은행: 0.40 % (표준보험료) × (100-1(할증폭)) % = 0.404 % <차등평가 절차> (생략) 라) 예금보험료 산정자료의 제출 (1) 부보금융회사는 예금보험료의 산정을 위한 다음 자료를 납부기한 1개월 전까지 예금보험공사에 제출하여야 하며(보험료납부규정 제12조 제1항)

① 예금보험료 산정표

② 평균잔액 재무상태료

③ 그 밖에 공사가 보험료 및 특별기여금의 산정을 위해 필요하다고 인정하는 자료 (2) 예금보험료의 산정 및 수납업무를 수행하기 위하여 관련 자료의 제출에 응하지 아니하거나 거짓 자료를 제출한 자에 대해서는 1년 이하의 징역 또는 1천만원 이하의 벌금에 처하게 된다(예금자보호법 제41조). 마) 차등보험료율 통보 등 (1) 예금보험공사는 예금보험료 납부기한으로부터 15일 전까지 부보금융회사에게 적용될 차등보험료율을 통보하여야 한다(｢차등보험료율제 운영 등에 관한 규정｣ 제15조 제1항). ※ ｢차등보험료율제 운영 등에 관한 규정｣ [별표4] 차등모형 평가등급별 차등보험료율 구분 1등급 2등급 3등급 2014년 및 2015년 고정보험료율의 95% 고정보험료율 고정보험료율의 101% 2016년 ＂ ＂ 고정보험료율의 102.5% 2017년 및 2018년 ＂ ＂ 고정보험료율의 105% 2019년 및 2020년 고정보험료율의 93% ＂ 고정보험료율의 107% 2021년 이후 고정보험료율의 90% ＂ 고정보험료율의 110%

  • 예) 2014년, 2015년에 납부의무가 발생하는 보험료분에 적용 (2) 부보금융회사는 차등보험료율에 따른 예금보험료를 납부기한까지 납부하지 아니하거나 부족하게 납부한 경우에는 납부기한의 다음 날부터 납부일까지의 일수에 대한 연체료를 납부하여야 한다(｢보험료납부규정 시행세칙｣ 제5조). (3) 예금보험료를 받을 예금보험공사의 권리는 납부기한부터 3년간 행사하지 아니하면 시효의 완성으로 소멸하게 된다(예금자보호법 제30조 제7항). 3) 청구법인의 쟁점 예금보험료에 대한 회계처리 청구법인은 각 사업연도 결산일에 당해 사업연도 예금 등의 연평균 잔액에 표준보험료율을 곱하여 산출한 예금보험료를 미지급비용으로 계상하고, 다음 해 6월에 예금보험공사로부터 차등평가등급을 통보받은 후 차등보험료율을 적용하여 계산한 쟁점 예금보험료를 납부하면서 전기말에 계상한 미지급비용과 상계하고 차액은 잡손익으로 인식하였다. <표9> 사업연도별 미지급비용 계상금액 및 납부금액 (단위:천원) 구 분 2015.06 2015.12 2016 2017 2018 예금보험료 미지급비용 0,000,000 0,000,000 0,000,000 0,000,000 0,000,000 차등평가등급 (차등보험료율) 1등급 (0.38%) 1등급 (0.38%) 1등급 (0.38%) 3등급 (0.42%) 2등급 (0.40%) 납부금액 0,000,000 0,000,000 0,000,000 0,000,000 0,000,000 <표10> 청구법인의 쟁점 예금보험료에 대한 회계처리 예시 시 기 예금보험료 납부 절차 청구법인 회계처리 2015.12.31 부과기간(’15.7.1.∼’15.12.31.) 종료 <2015.12월 사업연도> (차)예금보험료 0,000,000,000 (대)미지급비용 0,000,000,000 2016.5.2. 예금보험공사

• 예금보험료 납부 안내문 발송

• 2016.5.31.까지 청구법인

• 보험료 산정자료 제출

• 2016.6.10. 예금보험공사

• 차등평가등급 및 차등보험료율 확정 통보

• 2016.6.30.까지 청구법인

• 예금보험료 확인 및 납부 <2016 사업연도> (차)미지급비용 0,000,000,000 (대)현금 0,000,000,000 잡이익 00,000,000 2016.12.31. 부과기간(’16.1.1.∼’16.12.31.) 종료 <2016 사업연도> (차)예금보험료 0,000,000,000 (대)미지급비용 0,000,000,000 《쟁점② 관련》 4) 양 당사자 주장의 소득조정에 따른 소득금액(이월결손금) 비교 가) 제척기간을 감안하지 않고 쟁점금액을 손금불산입하여 2014.6월 사업연도 소득금액을 계산할 경우 이월결손금이 감소하고, 2015.6월 사업연도에 손금산입하면 동일한 금액만큼 이월결손금이 증가하여 이후 사업연도 과세표준 계산시 공제할 수 있는 이월결손금 금액은 통지관서의 소득조정에 따른 이월결손금과 동일하다. <표11> 제척기간을 감안하지 않은 예금보험료 소득조정에 따른 소득금액 및 과세표준 (생략) <표12> 통지관서의 세무조사결과 통지내용(예금보험료 소득조정) (생략) 나) 청구법인의 주장과 같이 쟁점금액을 2015.6월 사업연도 손금에 산입할 경우 2015.12월 사업연도와 2016 사업연도의 과세표준이 제척기간을 감안하지 않은 예금보험료 소득조정에 따른 과세표준보다 감소한다. <표13> 청구법인 주장에 따른 예금보험료 소득조정 (생략)

  • 라. 판단 1) 차등보험료율이 적용되는 예금보험료의 손금 귀속시기 가) 관련 법리 (1) ｢법인세법｣ 제40조 제1항 은 “내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.”라고 정하고 있고, ｢법인세법｣ 제40조 제2항 의 위임에 따라 ｢법인세법 시행령｣ 제68조 내지 제71조는 손익의 귀속사업연도를 상품 등의 인도일이나 대금청산일, 건설 등의 착수일로부터 목적물 인도일까지의 작업진행률, 이자 등의 수입시기 해당일 및 임대료 지급일 등이 속하는 사업연도로 정하고 있다. 이처럼 ｢법인세법｣은 손익이 권리의무의 확정 시에 실현되는 것으로 보는 권리의무확정주의를 채택하여 손익의 귀속시기를 명확하게 규정하고 있다. 이는 납세자의 과세소득을 획일적으로 파악하여 법적 안정성을 도모하고 과세의 공평을 기함과 동시에 납세자의 자의를 배제하기 위한 것이다(대법원 2017. 3. 22. 선고 2016두51511 판결 등 참조). (2) 권리의무확정주의에서 과세대상 소득이 발생하였다고 하기 위하여는 소득이 현실적으로 실현되었을 것까지는 필요 없다고 하더라도 소득이 발생할 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙, 확정되어야 하고, 따라서 그 권리가 이런 정도에 이르지 아니하고 단지 성립한 것에 불과한 단계로서는 소득의 발생이 있다고 할 수 없다. 즉, 익금이나 손금이 확정되었다고 하기 위해서는 소득의 원인이 되는 권리나 의무가 실현가능성에서 상당히 높은 정도로 성숙되어야 하고, 이런 정도에 이르지 아니하고 단지 성립한 것에 불과한 단계에서는 익금이나 손금이 확정되었다고 할 수 없다. 여기서 소득이 발생할 권리나 의무가 성숙, 확정되었는지 여부는 일률적으로 말할 수 없고 개개의 구체적인 권리의 성질과 내용 및 법률상・사실상의 여러 사항을 종합적으로 고려하여 결정하여야 한다(대법원 2011. 9. 29. 선고 2009두11157 판결 등 참조). 나) 차등보험료율이 적용되는 예금보험료의 손금 귀속시기에 대한 판단 (1) 다음과 같은 사정을 종합하여 볼 때 예금보험료는 간접비용에 해당하므로 권리․의무 확정주의에 따라 납부할 금액이 확정되는 날이 속하는 사업연도의 손금에 산입하여야 한다. (가) 예금보험은 ① 금융업을 영위하기 위해서는 의무적으로 가입되고, ② ｢예금자보호법｣에 따라 예금자 등이 부보금융회사에 예금을 가지게 된 때에는 자동적으로 보험관계가 성립하며, ③ 보험사고시 예금보험공사가 예금자 등에 대한 부보금융회사의 권리를 취득하므로 예금보험료 납부에 따른 반대급부가 발생하지 않으며, ④ 예금보험료를 납부하지 않더라도 예금자의 보험관계가 소멸하는 것이 아닌 점 등을 감안할 때, 예금보험료는 반대급부 없이 징수하는 준조세 성격의 부담금에 해당하므로 수익활동에 대응되는 기간비용으로 볼 수 없다. (나) 예금보험료는 각 사업연도의 이자수익 등의 발생 여부와 무관하게 그 사업연도의 예금 등 연평균 잔액에 차등보험료율을 단순 곱하여 산정되기 때문에 수익에 직접적 또는 개별적으로 대응되는 직접비용으로도 볼 수 없다. (다) 손익의 귀속시기를 기업회계기준에 따라 발생주의에 의해 인식하는 것은 해당 손익을 권리․의무 확정주의를 적용할 수 없을 때 보충적으로 적용하는 것이므로, 간접비용에 해당하는 예금보험료는 권리․의무 확정주의에 따라 납부할 금액이 확정되는 날이 속하는 사업연도의 손금에 산입하여야 한다. (2) 차등보험료율이 적용되는 예금보험료는 다음과 같은 사정에 비추어 차등보험료율을 예금보험공사로부터 통보받은 시점에 납부할 예금보험료가 구체적으로 확정되므로 차등보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도의 손금에 산입하는 것이 타당하다고 판단된다. (가) 차등보험료율을 통보받기 전까지는 예금보험료를 산정할 수 없기 때문에 각 사업연도 종료일에 예금보험료가 구체적으로 확정되었다고 볼 수 없다. (나) 청구법인이 직전 사업연도의 예금 등 연평균 잔액에 차등보험료율을 적용하여 납부하는 예금보험료는 예금보험공사의 차등보험료율 통보절차를 통해 납부할 예금보험료가 구체적으로 확정된다고 봄이 타당하다. (다) 차등보험료율을 통보받은 시점에 예금보험료에 대해 채무성립의 요건을 갖추고 현실적으로 급부를 하여야 할 상태에 놓이게 된다고 보아야 한다. 2) 손금을 인식한 사업연도의 부과제척기간이 경과한 후, 해당 손금의 귀속사업연도에 재차 손금으로 산입가능한지 여부 가) 관련 법리 ｢국세기본법｣ 제15조 는 “납세자가 그 의무를 이행함에 있어서는 신의에 좇아 성실히 하여야 한다.”고 규정함으로써 신의성실의 원칙이 조세법 분야에서도 기본적 지도이념이 되어야 함을 천명하고 있다. 기존의 법을 구체화하거나 이를 보충하고, 또 성문법의 경직성을 보완하는 등의 기능을 통해 법의 운용에 구체적 타당성을 확보할 수 있게 하는 이 신의성실의 원칙은 조세법 영역에서도 조세법률주의의 허점을 보정하는 역할을 하므로, 조세법 규정을 개별 사안에 그대로 적용하면 보편적인 정의관과 윤리관에 비추어 도저히 용납할 수 없는 부당한 결과가 초래됨으로써 오히려 건전한 법질서에 역행하는 것으로 볼 특별한 사정이 있다면 신의성실의 원칙에 의해 예외적으로 그 규정의 적용을 제한 또는 배제할 수 있다(대법원2009두13474, 2011.1.20. 전원합의체 판결 참조). 나) 쟁점금액을 2015.6월 사업연도에 재차 손금으로 산입 여부에 대한 판단 다음과 같은 사정에 비추어 청구법인이 2014.6월 사업연도에 손금으로 계상하여 세제상 혜택을 부여받은 쟁점금액을 부과제척기간 만료 이후 손금산입 시기에 관한 기본적인 원칙을 그대로 적용하여 2015.6월 사업연도에 재차 손금에 산입하는 것은 이중 손금에 해당하여 현저히 부당한 결과를 초래하므로 조세공평의 원칙 및 신의칙 원칙에 따라 2015.6월 사업연도의 손금에 산입하지 않은 이 건 세무조사결과통지는 잘못이 없다고 판단된다. (1) 청구법인은 2014.6월 사업연도 법인세 과세표준 신고시 쟁점금액을 이미 손금에 산입하여 각 사업연도 소득금액을 계산하고 그 범위 안에서 이월결손금을 공제하여 과세표준을 계산함으로서 세제상 혜택을 부여받았다. (2) 불복청구 또는 행정소송에 대한 결정이나 판결로 쟁점금액을 2015.6월 사업연도의 손금으로 산입할 경우에는 2014.6월 사업연도의 손금으로 계상한 쟁점금액을 ｢국세기본법｣ 제26조의2 제2항 제1호 의2에 따라 손금불산입하는 경정을 할 수 있으므로 이중 손금의 문제가 발생되지 않으나, 이 건 과세전적부심사청구에 대한 결정으로 쟁점금액을 2015.6월 사업연도의 손금으로 산입할 경우에는 2014.6월 사업연도의 손금으로 계상한 쟁점금액을 손금불산입하는 경정을 할 수 없으므로 소득금액 계산시 쟁점금액이 이중으로 차감되는 결과를 가져오게 된다. (3) 2014.6월 사업연도의 부과제척기간이 경과하여 과세표준과 세액을 경정하지 못하는 상황에서 쟁점금액의 손금 귀속사업연도가 2015.6월 사업연도임을 사유로 쟁점금액을 2015.6월 사업연도의 손금에 산입할 경우 2015.6월 사업연도 이후 사업연도의 과세표준 계산에 있어 쟁점금액 상당액의 이월결손금이 과다하게 공제되어 세법상 정당하게 계산한 과세표준과 차이가 발생하게 된다.

5. 결 론 이 건 과세전적부심사청구는 청구주장이 이유 없다고 인정되므로 ｢국세기본법｣ 제81조의15 제5항 제1호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

원본 출처 (국세법령정보시스템)