한일조세조약상 이윤배분이 발생한 회계기간은 배당금 결의일이 속하는 사업연도를 의미하며, 소유지분 비율에는 실체가 인정되는 법인을 통한 간접소유비율은 포함되지 않음
한일조세조약상 이윤배분이 발생한 회계기간은 배당금 결의일이 속하는 사업연도를 의미하며, 소유지분 비율에는 실체가 인정되는 법인을 통한 간접소유비율은 포함되지 않음
이 건 과세전적부심시청구는 이를 【불채택】 결정합니다.
1. 쟁점배당금에 대한 원천징수 세율
2. 한일조세조약 제10조 제2항 가목에 대한 해석
(1) 배당금은 배당금 재원이 발생한 회계연도 말 현재 주주에게 지급되는 점
(2) 이미 과세대상이 된 배당을 받은 주주가 사후적으로 지분율을 증가시켜 조세부담을 회피할 수 있어 조세조약의 탈세방지 목적에도 부합하지 않는 점
(3) 법인세법상 배당금을 지급할 시점에 원천징수의무자가 원천징수할 세액을 확정해야 할 필요가 있는 점
(4) 법인세법은 배당금 수령자의 지분양도로 인하여 이미 원천징수된 세액의 추가 납부(수정신고)나 환급(경정청구)을 예정한 절차를 규정하지 않고 있는 점
(1) 제한세율 5% 적용을 위한 요건으로서 한일조세조약 제10조 제2항 가목의 “the accounting period for which the distribution of profits takes place”를 ‘이윤배분의 대상이 되는 회계기간의 종료 시점’을 의미한다.
(2) 위 판결은 2심(서울고등법원 2018.7.23. 선고 2018누246)에서도 그대로 유지되었고 현재 대법원 계류 중이다(상고일: 2018.8.16., 대법원2018두54408).
1. 한일조세조약상 5% 제한세율 적용요건
2. 한일조세조약 제10조 제2항 가목의 ‘소유(own)’의 의미에 대한 판단
3. BB는 쟁점 지분 매각 이후에도 25%를 간접 소유하고 있다.
1. 한일조세조약 제10조 제2항 가목의 해석
2. 관련 기획재정부 해석례(기획재정부 국제조세협력과-352, 2016.8.3.)에서는 “이윤배분이 발생한 회계기간”은 “배당금 결의일이 속하는 회계기간의 해당 사업연도”를 의미하는 것으로 해석하고 있다.
3. 이윤배분의 발생과 배당소득의 수입시기
① 한일조세조약의 제한세율 적용기준(의결권주식 소유 비율의 충족)에서 ‘이윤배분이 발생한 회계기간’이 배당이익이 발생한 회계연도라는 청구주장의 당부
② 의결권주식 소유 비율에 간접 소유 지분도 포함된다는 청구주장의 당부
1. 한․일 조세조약 제10조
1. 일방체약국의 거주자인 법인이 타방체약국의 거주자에게 지급하는 배당에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.
2. 그러나, 그러한 배당에 대하여는 배당을 지급하는 법인이 거주자인 일방체약국에서도 동 체약국의 법에 의하여 과세할 수 있다. 다만, 그 배당의 수익적 소유자가 타방체약국의 거주자인 경우 그렇게 부과되는 조세는 다음을 초과할 수 없다.
2. 한․일 조세조약 제24조
4. 일방체약국 기업의 자본의 전부 또는 일부가 1인 또는 그 이상의 타방체약국 거주자에 의하여 직접 또는 간접으로 소유 또는 지배될 경우, 그 기업은 동 일방체약국 안에서 그와 유사한 일방체약국의 기업이 부담하거나 부담할 수 있는 조세 또는 이와 관련된 요건과 다르거나 그보다 더 과중한 조세 또는 이와 관련된 요건을 부담하지 아니한다.
4. Enterprises of a Contracting State, the capital of which is wholly or partly owned or controlled, directly or indirectly, by one or more residents of the other Contracting State, shall not be subjected in the first-mentioned Contracting State to any taxation or any requirement connected therewith which is other or more burdensome than the taxation and connected requirements to which other similar enterprises of the first-mentioned Contracting State are or may be subjected.
3. 한․일 조세조약 제3조
2. 일방체약국이 이 협약을 적용함에 있어서 이 협약에 정의되어 있지 아니한 용어는, 문맥에 따라 달리 해석되지 아니하는 한, 이 협약이 적용되는 조세의 목적상 동 체약국의 당시 법이 정하는 의미와, 그 체약국의 다른 법상의 용어에 주어진 의미보다 우월한 동 체약국의 적용가능한 세법에서의 의미를 가진다. 4) 법인세법 제93조 【국내원천소득】[2014.12.23.-법률 제12850호]로 일부 개정된 것 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다. <개정 2011.12.31>
2. 내국법인 또는 법인으로 보는 단체나 그 밖에 국내로부터 지급받는 소득세법 제17조제1항 에 따른 배당소득(같은 항 제6호에 따른 소득은 제외한다) 및 국제조세조정에 관한 법률 제9조 및 제14조에 따라 배당으로 처분된 금액 5) 법인세법 제98조 【외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례】[2014.12.23.-법률 제12850호]로 일부 개정된 것
① 외국법인에 대하여 제93조제1호・제2호 및 제4호부터 제10호까지의 규정에 따른 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자(제93조제7호에 따른 소득의 금액을 지급하는 거주자 및 비거주자는 제외한다)는 제97조에도 불구하고 그 지급을 할 때에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 해당 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서등에 납부하여야 한다. 다만, 제93조제5호에 따른 소득 중 조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득은 제외한다. <개정 2013.1.1>
2. 제93조제6호에 따른 소득: 그 지급액의 100분의 20
3. 제93조제1호・제2호・제8호 및 제10호에 따른 소득: 그 지급액(제93조제10호다목의 소득에 대해서는 대통령령으로 정하는 금액)의 100분의 20. 다만, 제93조제1호의 소득 중 국가, 지방자치단체 및 내국법인이 발행하는 채권에서 발생하는 이자소득의 경우에는 그 지급액의 100분의 14로 한다. 6) 국제조세조정에 관한 법률 제29조 【이자・배당 및 사용료에 대한 세율의 적용 특례】[2014.12.23.-법률 제12849호]로 일부 개정된 것
① 조세조약의 규정상 비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득 중 이자, 배당 또는 지식재산권 등의 사용대가(조세조약에서 소득세법 제119조제4호 및 법인세법 제93조제4호 에 따른 산업상·상업상·과학상의 기계·설비·장치 등을 임대함으로써 발생하는 소득을 지식재산권 등의 사용대가로 구분하는 경우 그 사용대가를 포함한다)에 대해서는 조세조약상의 제한세율과 다음 각 호의 어느 하나에 규정된 세율 중 낮은 세율을 적용한다. 다만, 소득세법 제156조의4제1항 또는 법인세법 제98조의5제1항 에 해당하는 경우에는 소득세법 제156조의4제1항 또는 법인세법 제98조의5제1항 에 따라 원천징수한다. 이 경우 소득세법 제156조의4제3항 또는 법인세법 제98조의5제3항 에 따라 과세표준과 세액을 경정하는 경우에는 조세조약상의 제한세율과 다음 각 호의 어느 하나에 규정된 세율 중 낮은 세율을 적용한다. <개정 2010.1.1, 2010.3.31, 2013.1.1, 2014.1.1>
1. 조세조약의 대상 조세에 지방소득세가 포함되지 아니하는 경우에는 소득세법제156조제1항제3호 또는 법인세법제98조제1항제3호에서 규정하는 세율
2. 조세조약의 대상 조세에 지방소득세가 포함되는 경우에는 소득세법제156조제1항제3호 또는 법인세법제98조제1항제3호에서 규정하는 세율에 지방세법제103조의18제1항의 원천징수하는 소득세의 100분의 10 또는 같은 법 제103조의52제1항의 원천징수하는 법인세의 100분의 10을 반영한 세율
7. 한·미 조세조약 제12조【배당】[1979.10.20]
(1) 타방 체약국의 거주자가 일방 체약국내의 원천으로부터 받는 배당은 양 체약국에 의하여 과세될 수 있다.
(2) 타방 체약국의 거주자가 일방 체약국내의 원천으로부터 받는 배당에 대하여 동 일방 체약국이 부과하는 세율은 아래의 것을 초과해서는 아니된다. (a) 총배당액의 15퍼센트, 또는 (b) 배당 수취인이 법인인 경우에는 다음의 사정하에서 총배당액의 10퍼센트 (i) 배당지급 일자에 선행하는 지급법인의 과세연도의 일부기간 중 및 그 직전 과세연도의 전체 기간 중에 지급법인의 발행된 의결권 주식중 적어도 10퍼센트를 배당수취 법인이 소유하며, 또한 (i) During the part of the paying corporation's taxable year which precedes the date of payment of the dividend and during the whole of its prior taxable year (if any), at least 10 percent of the outstanding shares of the voting stock of the paying corporation was owned by the recipient corporation; and (ii) 상기 직전 과세연도 중에 지급법인의 총소득의 25퍼센트 이하가 이자 또는 배당으로 구성되는 경우(은행, 보험 또는 금융업으로 발생한 이자와 동 배당 또는 이자의 수취시에 발행된 의결권 주식 중 50퍼센트 이상을 지급법인이 소유하고 있는 자회사로부터 받는 배당과 이자는 제외됨).
8. 한·미 조세조약 제17조【투자회사 또는 지주회사】[1979.10.20] 타방 체약국내의 원천으로부터 배당, 이자, 사용료 또는 양도소득을 발생시키는 일방 체약국의 법인은 다음의 경우에 제12조(배당), 제13조(이자), 제14조(사용료) 또는 제16조(양도소득)상의 혜택을 받을 권리를 가지지 아니한다. (a) 특별조치에 의한 이유로 동 배당, 이자, 사용료 또는 양도소득에 대하여 상기 일방 체약국이 동 법인에 부과하는 조세가, 동 일방 체약국이 법인소득에 대하여 일반적으로 부과하는 조세보다 실질적으로 적으며, 또한 (b) 동 법인 자본의 25퍼센트 이상이 상기 일방 체약국의 개인 거주자가 아닌 (또는 한국법인의 경우에는 미국시민)1인 이상의 인에 의하여 직접적으로 또는 간접적으로 소유되는 것으로 등록되어 있거나, 또는 양 체약국의 권한있는 당국간의 협의를 거쳐 달리 결정되는 경우 (b) 25 percent or more of the capital of such corporation is held of record or is otherwise determined, after consultation between the competent authorities of the Contracting States, to be owned directly or indirectly, by one or more persons who are not individual residents of the first-mentioned Contracting State (or, in the case of a Korean corporation, who are citizens of the United States). 9) 소득세법 시행령 제46조 【배당소득의 수입시기】 배당소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다. <개정 2012.2.2>
당해 법인의 잉여금 처분결의일 10) 법인세법 시행령 제70조 【이자소득 등의 귀속사업연도】
② 법 제40조제1항 및 제2항을 적용할 때 법인이 수입하는 배당금은 소득세법 시행령 제46조 에 따른 수입시기에 해당하는 날이 속하는 사업연도의 익금에 산입한다. 다만, (이하 생략)
1. 청구법인과 통지관서는 BB가 2015.7.1. 청구법인의 보유주식 50%를 양도한 사실에 대하여는 다툼이 없다.
2. 한일조세조약과 한·미 조세조약상의 배당금에 대한 제한세율과 관련된 조문의 내용은 다음 <표2>과 같다. <표2>한일조세조약 및한·미 조세조약상 조문 내용 한일조세조약 한·미 조세조약 제10조(배당)
1. 일방체약국의 거주자인 법인이 타방체약국의 거주자에게 지급하는 배당에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다
2. 그러나, 그러한 배당에 대하여는 배당을 지급하는 법인이 거주자인 일방체약국에서도 동 체약국의 법에 의하여 과세할 수 있다. 다만, 그 배당의 수익적 소유자가 타방체약국의 거주자인 경우 그렇게 부과되는 조세는 다음을 초과할 수 없다.
(1) 타방체약국의 거주자가 일방체약국내의 원천으로부터 받는 배당은 양 체약국에 의하여 과세될 수 있다.
(2) 타방 체약국의 거주자가 일방체약국내의 원천으로부터 받는 배당에 대하여 동 일방체약국이 부과하는 세율은 아래의 것을 초과해서는 아니된다. (a) 총배당액의 15퍼센트 또는 (b) 배당수취인이 법인인 경우에는 다음의 사정 하에서 총 배당액의 10퍼센트 (i) 배당지급 일자에 선행하는 지급법인의 과세연도의 일부 기간 중 및 그 직전 과세연도의 전체 기간 중에 지급법인의 발행된 의결권 주식 중 적어도 10퍼센트를 배당수취 법인이 소유하며(이하 생략)
3. 청구법인과 통지관서의 주요 주장내용을 요약하면 다음 <표3>과 같다. <표3> 청구법인과 통지관서의 주장내용 요약
청구법인 통지관서 “the accounting period for which the distribution of profits takes place”에 대한 해석 이윤배분의 대상이 되는 배당금의 재원이 발생한 회계 연도(춘천지방법원 강릉지원 2017구합30307, 2018.2.1.) 이윤배분이 발생한 회계기간 (기획재정부 국제조세협력과-352, 2016.8.3.) 발행된 의결권이 있는 주식의 소유에서 ‘소유’에 대한 해석 수익적 소유자가 ‘직접’ 소유할 것을 명시적으로 규정하고 있지 않은 이상 ‘직접 소유’만으로 축소하여 해석 할 수 없음[대법원2012두24573(2013.5.24.), 기획재정 부 국제조세협력과-147(2016. 3.24.) ‘소유(owned by)’의 개념은 투자자가 투자대상 기업에 직접(directly) 출자한 경우만을 의미(기획재정부 국제 조세협력과-773, 2009.12.3.)
4. 한일조세조약 및 한·미 조세조약에서는 소유의 개념을 간접 소유까지 확장하는 경우에는 다음 <표4>와 같이 이를 명시적으로 규정하고 있다. <표4> 직접 소유 및 간접 소유에 대한 규정 비교 한일조세조약 한·미 조세조약 한일조세조약 제24조 제4항 직접 또는 간접으로 소유 또는 지배될 경우(partly owned or controlled, directly or indirectly) 한·미 조세조약제17조(b) 직접적으로 또는 간접적으로 소유되는 것(to be owned directly or indirectly)
5. 청구법인의 심리자료 사전열람 후 추가의견
(1) 서울고등법원(춘천) 2018누246 판결을 보면 “참고로, 한일조세조약의 일본어 번역본은 쟁점문구를 ‘利得の分配に係ゐ事業年度の終了の日’이라고 번역하고 있는데, 이는 ‘이득의 분배에 관련(관계)된 사업연도의 종료일’로 해석되는바, 이러한 일본어 번역본의 기재에 비추어보더라도 쟁점문구는 ‘이윤배분이 발생한 회계기간’이 아니라 ‘이윤배분의 대상이 되는 회계기간’의 종료 시점을 의미하는 것으로 해석함이 타당하다.”라고 확인하고 있다.
(2) ‘이윤배분이 발생한 회계기간’이 ‘배당금 결의일이 속하는 회계기간의 해당 사업연도’라고 본 조세심판원 결정례(조심2017중0589, 2017.4.24.)는 후속 행정소송[서울고등법원(춘천)2018누246]에서 ‘이윤배분의 대상이 되는 회계기간의 종료 시점’으로 번복되었다.
(1) 2013년 대법원판례(대법원2012두24573, 2013.5.24.) 및 2014년 조세심판원 결정례[조심2012구218(2014.5.29.), 조심2013전2875(2014.7.24.), 조심2014중966(2014.7.24.) 등]에서 ‘소유’의 의미를 ‘직접 소유’만으로 축소하여 해석할 수 없다고 판시 및 판단한 바가 있다.
(2) 기획재정부도 2016년 “한일조세조약 제10조 제2항 가목에서 규정하는 ‘소유(owns)’란 배당 수취 법인이 배당의 실질 귀속자가 아닌 중간 단계 법인을 통해 소유하는 경우를 포함’한다고 해석하였다(국제조세협력과-147, 2016.3.24.)
2. 청구법인의 추가의견 내용 중 일본의 한일조세조약상 “이윤배분이 발생한 회계기간”과 관련하여 심리담당자가 추가로 확인한 내용은 다음과 같다.
1. 한일조세조약 제10조 제2항 가목에 규정된 ‘이윤배분이 발생한 회계기간’을 배당이익이 발생한 회계연도로 볼 수 있는지
(1) 한일조세조약 제10조 제1항은 “일방체약국의 거주자인 법인이 타방체약국의 거주자에게 지급하는 배당에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.”고 규정하고 있고, 제2항은 “그러나, 그러한 배당에 대하여는 배당을 지급하는 법인이 거주자인 일방체약국에서도 동 체약국의 법에 의하여 과세할 수 있다. 다만, 그 배당의 수익적 소유자가 타방체약국의 거주자인 경우 그렇게 부과되는 조세는 다음을 초과할 수 없다.”고 규정하고 있으며, 가목은 “그 수익적 소유자가 이윤배분이 발생한 회계기간의 종료 직전 6월동안 배당을 지급하는 법인이 발행한 의결권 주식을 적어도 25퍼센트를 소유하고 있는 법인인 경우에는 배당총액의 5퍼센트”라고 규정하고 있다.
(2) 위 규정의 취지는 배당소득에 대하여 거주지국 과세 및 원천지국 과세를 모두 허용하되, 다만 이중과세를 최소화하고 국제투자를 촉진하기 위하여 제한세율의 한도 내에서만 원천지국 과세를 인정하며, 특히 배당의 수익적 소유자가 배당을 지급하는 법인이 발행한 의결권 있는 주식을 25% 이상 소유하고 있는 법인인 경우에는 그와 같은 필요성이 크다고 보아 일반적인 경우보다 낮은 세율, 즉 5%의 제한세율을 적용하도록 하고 있는 것으로 볼 수 있다[부산고등법원(창원)2017누11926, 2018.5.2., 같은 뜻].
(3) 기획재정부 해석례(기획재정부 국제조세협력과-352, 2016.8.3.)에서는 “한·일 조세조약제10조의 밑줄 친 부분(이윤배분이 발생한 회계기간)은 ‘배당금 결의일이 속하는 회계기간의 해당 사업연도’를 의미하는 것이다.”라고 해석하였다.
(1) 청구법인은 서울고등법원의 “한일조세조약 제10조 제2항 가목의 ‘the end of the accounting period for which the distribution of profits takes place’는 ‘이윤배분의 대상이 되는 회계기간의 종료 시점’을 의미하는 것으로 봄이 타당하다.”는 취지의 판결[서울고등법원(춘천)2018누246, 2018.7.23.]을 들어 ‘이윤배분이 발생한 회계기간’을 ‘배당이익이 발생한 회계연도’라고 주장하나, 다음과 같은 내용으로 볼 때 ‘배당이익이 발생한 회계연도’라고 보기 어렵다.
① 한일조세조약의 국문 번역본에는 명백히 ‘그 수익적 소유자가 이윤배분이 발생한 회계기간’이라고 기재되어 있고 부산고등법원의 판결[부산고등법원(창원)2017누11926, 2018.5.2.]에서도 같은 의미로 판단한바 있다.
② 기획재정부 해석례(기획재정부 국제조세협력과-352, 2016.8.3.)에서는 한일조세조약 제10조제2항가목의 “the accounting period for which the distribution of profits takes place”를 “배당금 결의일이 속하는 회계기간의 해당 사업연도”를 의미하는 것으로 해석하였다.
③ 청구법인의 주장처럼 ‘배당이익이 발생한 회계연도’라고 볼 경우 배당금을 지급받는 주주는 배당결의일이 속하는 직전 연도 말 현재 주주임에도 배당금은 그 배당이익의 발생이 어느 회계연도에서 발생한 것인지 관계없이 지급되므로 배당이익이 발생한 회계연도와 배당금을 지급받는 주주가 일치하지 않게 된다.
④ 한일조세조약에 규정된 제한세율의 적용은 외국인의 투자를 촉진하기 위한 것이므로 소유 지분을 처분하여 투자금을 회수한 경우에는 낮은 세율의 혜택을 부여할 필요성이 부족한 것으로 보인다.
⑤ ‘배당이익이 발생한 회계연도’라고 볼 경우 이미 과세대상이 된 배당을 받은 주주가 사후적으로 지분율을 증가시켜 조세부담을 회피할 우려가 있기는 하나 지분율이 낮은 경우에는 배당되는 금액이 적어 이러한 목적으로 지분율을 높이려 할 것이라는 우려는 지나친 것으로 보인다.
⑥ 법인세법에는 배당금 수령자의 지분양도로 인하여 이미 원천징수된 세액의 추가 납부(수정신고)나 환급(경정청구)을 예정한 절차가 규정되어 있지 않으나 국세기본법에서 총괄적으로 규정하고 있어 법인세법에 직접 그 절차가 규정되어 않다는 것이 한일조세조약 제10조 제2항 가목의 해석을 달리할 이유가 되지 못하는 것으로 보인다.
⑦ 기획재정부가 일본 과세관청과 한일조세조약 제10조 제2항 가목의 적용 요건에 대하여 문답한 내용에 따르면, 일본 과세관청은 “한일 조세조약은 이익의 배분(=배당의 지급)이 일어난 시기에 핵심이 있는 것이고, 어떤 이익으로부터 배당이 발생했는지에 방점이 있는 것이 아니므로, 2014.3.30. 배당이 지급된 경우 한일조약에 따른 제한세율 적용을 위해서는 2014.7.1.부터 2014.12.31.까지 주식을 보유하고 있어야 한다.”고 회신한 사실이 있다.
(2) 따라서 통지관서가 BB가 2015.7.1. 청구법인의 쟁점 지분 매각으로 ‘이윤배분이 발생한 회계기간의 종료 직전 6개월 동안 배당을 지급하는 법인이 발행한 의결권 있는 주식을 적어도 25%를 소유하고 있는 법인’에 해당하지 않는 것으로 보아 제한세율을 15%를 적용하여 당초 5%의 제한세율을 적용하여 원천징수한 세액과의 차액을 과세예고한 이 건 통지는 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
2. 한일조세조약 제10조 제2항 가목에 규정된 ‘의결권 주식을 적어도 25퍼센트를 소유하고 있는’의 ‘소유’에 간접 소유 지분도 포함되는지
(1) 한일조세조약 제10조 제2항 가목은 “그 수익적 소유자가 이윤배분이 발생한 회계기간의 종료 직전 6월동안 배당을 지급하는 법인이 발행한 의결권 주식을 적어도 25퍼센트를 소유하고 있는 법인인 경우에는 배당총액의 5퍼센트”라고 규정하고 있다.
(2) ‘배당의 수익적 소유자’에 대한 규정인 한일조세조약 제10조 제2항 가목에서는 배당의 수익적 소유자가 배당을 지급하는 법인이 발행한 주식을 ‘소유’하고 있을 것을 요건으로 하고 있을 뿐 수익적 소유자가 ‘직접’ 소유할 것을 명시적으로 규정하고 있지는 않다. 그러나 위 조약 제10조 제2항 가목에서 정한 ‘소유’(영문본에서 ‘own’으로 규정)는 위 조약 제13조 제5항에서 정한 ‘직접 또는 간접적으로 보유’(영문본에서 ‘held directly or indirectly’)와 명백하게 구별되므로, 위 ‘소유’의 의미를 ‘직접 소유’에 축소하여 해석할 수 없다고 하더라도, 적어도 배당이 지급되는 경우 배당소득의 실질 귀속자가 그 수익적 소유자와 동일하다고 볼 수 있어야 한다[부산고등법원(창원)2017누11926, 2018.5.2., 같은 뜻].
(3) 기획재정부 해석례(국제조세협력과-773, 2009.12.4.)에서는 “한일조세조약 제10조 제2항 가목에서 규정하는 ‘소유(owned by)’의 개념은 투자자가 투자대상 기업에 직접(directly) 출자한 경우만을 의미한다.”라고 해석하였다.
(1) 청구법인은 대법원의 『“한일조세조약 제10조 제2항 가목에 규정된 ‘소유(own)’의 의미를 ‘직접 소유’만으로 축소하여 해석할 수 없다.”는 내용이 포함된 전심판단에 대하여 “전심의 해석에 관한 법리오해 등의 위법이 없다.”』는 판례(대법원2012두24573, 2013.5.24.) 및 같은 취지의 조세심판원 심판례(조심2013전2875, 2014.7.24.) 등을 들어 ‘소유(own)’에는 간접 소유도 포함된다고 주장한다. 그러나, 앞에서 살펴본 법리 및 다음과 같은 내용으로 볼 때 BB의 간접 소유 지분도 BB의 소유로 보아야 한다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
① 청구법인이 청구주장의 근거로 든 판례 및 조세심판원 심판례는 도관형태의 법인인 형식적인 수익적 소유자와 실질적 소유자가 다른 예외적인 경우에 있어서 배당소득의 실질귀속자의 소유도 ‘소유(own)’로 보아야한다는 취지로 보인다.
② 기획재정부 해석례(국제조세협력과-147, 2016.3.24.)에서 “배당의 실질 귀속자가 아닌 중간 단계 법인을 통해 소유하는 경우를 포함한다.”라는 의미는 대법원 판례(대법원2012두24573, 2013.5.24.)의 경우인 “중간 단계의 법인에게 배당금이 지급되었으나 그 배당소득의 실질귀속자가 일본법인”인 경우와 같이 중간 단계 법인이 형식적인 도관형태의 법인인 경우에 그 법인을 통해 소유하는 것을 포함하다고 해석한 것으로 보인다.
③ 청구법인과 통지관서는 CC가 도관형태의 법인에 해당하지 않고 실체가 있는 법인이라는 점에 대하여는 다툼이 없다.
④ 한일조세조약에서는 소유의 개념을 간접 소유까지 확장하는 경우에는 이를 명시적으로 규정(한일조세조약」제24조 제4항)하고 있으므로, 이러한 조약의 체계에 비추어 볼 때도 명시적으로 규정하지 않은 주식의 소유는 주식을 직접 소유하는 경우만을 의미하는 것으로 보인다.
(2) 따라서 통지관서가 BB가 ‘청구법인이 발행한 의결권 있는 주식을 적어도 25%를 소유하고 있는 법인’에 해당하는지를 판정함에 있어서 간접소유 지분을 포함하지 않고 25%를 소유하지 않은 것으로 보아 한 이 건 과세예고 통지는 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 과세전적부심사청구는 청구가 이유 없다고 인정되므로 국세기본법제81조의15제5항제1호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.