「한·일 조세조약」제10조제2항가목에서 ‘이윤배분이 발생한 회계기간’은 배당금 결의일이 속하는 회계기간을 의미함

이 건 과세전적부심사청구는 【불채택】결정합니다.

• 가. 사실관계

1. 청구법인은 2000. 8월 설립되어 AA시 면 길 134에 본사를 두고 있으며 자동차용 안전유리 및 콘크리트 파일의 제조와 판매를 주요 사업으로 영위하고 있는 법인이다.

2. 청구법인의 주주 중 일본에 본점을 둔 BBB Inc.(이하 “일본법인”이라 함)은 2000년부터 청구법인의 발행주식을 40% 보유하고 있던 중 2015.

12.

29. 유가증권시장에 상장하면서 주식보율이 19.9%로 감소하였다.

3. 청구법인은 2015.

3.

30. 정기주주총회에서 2014사업연도에 대한 배당금을 지급하기로 결의(총 10,000백만원, 주당 500원)하고, 2015.

29. 일본법인에게 4,000백만원을 지급하였고, 또한 2015. 9.23. 이사회에서 2015년 상반기에 대한 (중간)배당을 지급하기로 결의(총 5,000백만원, 주당 250원)하고 2015.

10.

23. 일본법인에게 2,000백만원을 지급하였으며, 위 배당금 총 6,000백만원(이하 “쟁점배당1”이라 함)에 대하여한·일 조세조약제10조제2항가목에 따른 세율 5%(지방소득세 포함)를 적용하여 법인세(원천징수) 각각 200백만원, 100백만원을 납부하였다.

4. 한편, CC지방국세청 성실납세지원국(이하 “통지관서”라 함)은 2017. 6월 청구법인의 2013 및 2015사업연도에 대한 정기세무조사를 실시한 결과, 청구법인이 일본법인에 지급하였던 로열티 금액(사용료소득)이 과다하다고 보아, 2013〜2015사업연도 총 1,465백만원을 이전소득 배당으로 처분(이하 “쟁점배당2”라 하고, 합하여 쟁점배당1과 합하여 “쟁점배당”이라 함)하고,한·일 조세조약제10조제2항가목에 따라 원천징수세율 5%를 적용하여 법인세(원천징수) 73백만원”이라 함)을 납부하였다.

• 나. 통지내용

1. 감사원(재경*과)은 국세청 기관운영 감사를 실시한 결과, 쟁점배당(2015년 쟁점배당1, 2017년 쟁점배당2)에 대하여한·일 조세조약에 따른 배당에 대한 제한세율 적용 시 “이윤배분이 발생한 회계기간(the accounting period for which the distribution of profits takes place)”은 배당금 결의일이 속하는 회계기간의 사업연도를 의미하고,

• 해당 회계기간의 종료 직전 6월동안 일본법인의 청구법인에 대한 지분 소유 비율이 25%에 미달하므로 제한세율 15%를 적용하여 법인(원천)세를 추징하라는 내용으로 감사결과 처분요구를 하였다.

2. 통지관서는 이에 따라한·일 조세조약제10조제2항나목에 따른 제한세율 15%를 적용하여 2019.

23. 청구법인에게 2015사업연도 법인세 600백만원과 2017사업연도 법인세 146백만원을 과세예고통지를 하였다(총 746,493,570원). 600백만원 = (4,000백만원 + 2,000백만원) × (15% - 5%)

• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2019.

11.

21. 이 건 과세전적부심사청구를 제기하였다.

한·일 조세조약제10조제2항가목에 규정한 ‘이윤배분이 발생한 회계기간’은 배당결의일이 속한 회계기간이 아니라 이윤배분의 대상이 발생한 회계기간을 의미한다.

1. 통지관서는 쟁점배당과 관련하여한·일 조세조약제10조제2항가목의 제한세율 5%(지방소득세 포함)를 적용 받기 위해서는 일본법인이 배당결의일이 속한 회계기간(2015 및 2017 사업연도)의 종료일부터 직전 6개월 동안 청구법인의 주식을 보유하고 있어야 한다고 주장하고 있으나 이는 잘못된 해석이다.

2. 먼저,한·일 조세조약제10조제2항가목에 규정한 이윤배분이 발생한 회계기간은 통지관서의 주장처럼 배당결의일이 속한 회계기간을 뜻하지 않고 이윤배분의 대상이 발생한 회계기간을 나타내고 있다고 보아야 한다. 논란의 여지가 있는 문구는 조세법률주의의 원칙상 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 조세조약의 경우에도 마찬가지이다. 따라서 이 건은 한·일 조세조약의 원문의 Article 10 Paragraph 2 Sub- paragraph (a)의 the accounting period for which the distribution of profits takes place의 해석이 쟁점이 될 것이다. 여기서 ‘for'의 의미를 어떻게 해석하느냐에 따라 ’the accounting period'가 어느 회계기간을 가리키는지 그 결론이 달라질 것인데, 영어 전치사 ‘for’의 통상적인 용례는 ‘~을 위한(위해)’ 내지 ‘~에 대한(대해)’이라 할 수 있다. 그러므로 이윤배분을 위한 회계기간으로 해석하는 것이 타당할 것이다. 통지관서의 해석대로 이윤배분을 발생시킨 회계기간을 나타내기 위해서는 the accounting period in which the distribution of profits takes place로 명시하는 것이 더 명확할 것이라고 여겨진다.

3. 또한 이익배당은 원칙적으로 이익배분의 결의가 이루어진 시점이 아니라 이윤배분의 대상이 되는 회계기간의 주식보유 여부에 따라 지급된다. 통지관서의 해석대로 적용할 경우 일본법인이 받은 배당금액과 그에 따른 세율을 적용함에 있어 주식보유비율의 괴리가 발생한다. 이는 상황에 따라 조세회피의 목적으로 사용될 수 있는바, 합당한 해석이라고 볼 수 없다.

4. 지방법원 판결(강릉지원-2017-구합-30307, 2018.

2. 1.)에 따르면,한·일 조세조약제10조제2항가목에 따른 이윤배분이 발생한 회계기간(the accounting period for which the distribution of profits takes place)에 대하여 청구법인의 주장과 같은 취지로 해석하고 있다. 법원의 해석대로 라면 쟁점배당2에 대하여도 과세당국으로부터 배당처분을 받은 2017 사업연도가 아닌 로열티가 지급된 각 회계연도를 이윤 배분이 발생한 회계기간으로 보아야 함이 타당하다.

5. 결론적으로, 이 건 통지에 대한 통지관서의 과세 근거는 일반적인 세법해석과 차이를 보이고 있는바, 다시한번 면밀한 검토 후 이 건 과세예고통지를 취소하여 주기를 청구한다.

‘이윤배분이 발생한 회계기간’은 배당결의일이 속한 회계기간을 의미한다.

1. 기획재정부와 일본 역시 제한세율 적용을 위한 주식보유 요건을 이윤 분배가 일어난 날이 속하는 사업연도 직전 6개월로 해석하고 있다.

• 가) 국세청은 기획재정부(국제조세협력과)에 한·일 조세조약에 따른 배당에 대한 제한세율 적용 시 ‘이윤배분이 발생한 회계기간’에 대하여 질의를 한 결과, 기획재정부는 ‘배당금 결의일이 속하는 회계기간의 해당 사업연도’를 의미하는 것이라고 회신하였다.
• 나) 한·일 조세조약의 일방 체약 당사자국인 일본 과세관청 또한 이익의 배분(배당의 지급)이 일어난 시기에 핵심이 있는 것이고, 어떤 이익으로부터 배당이 발생했는지에 방점이 있는 것이 아니므로 ‘이윤배분이 발생한 회계기간’을 “잉여금 처분 결의일이 속하는 해당 사업연도”로 적용하고 있으며 일반세율(15%) 적용 후 해당 사업연도 종료일 이전 6개월 동안 주식을 보유한 경우 제한세율 (5%)를 환급하고 있다.
• 다) 한·일 조세조약의 일방 당사국인 일본이 이 사건의 조약 규정을 이윤 분배가 일어난 날이 속하는 사업연도로 해석하여 적용하고 있음에도 불구하고, 합의 당사자인 대한민국만 이와 달리 이익 분배가 발생한 직전 사업 연도로 해석ㆍ적용하여야 할 어떠한 합리적인 근거도 찾아볼 수 없으며, 이는 결국 체약 당사자의 진정한 의사를 왜곡하여 조세 조약의 일관된 해석과 적용을 해하는 결과를 초래하게 되어 부당하다.

2. 조세조약의 해석법리와 관련하여 엄격하게 해석ㆍ적용하여야 하고 문언의 해석가능한 범위를 넘어 자의적으로 해석할 수 없다. 헌법제6조제1항은 “헌법에 의하여 체결ㆍ공포된 조약과 일반적으로 승인된 국제법규는 국내법과 같은 효력을 갖는다.”라고 규정하고 있으므로, 국회의 동의를 얻어 체결된 조세조약은 법률에 준하는 효력이 있고 헌법 제38조는 “모든 국민은 법률이 정하는 바에 의하여 납세의 의무를 진다.”라고 규정하고, 제59조는 “조세의 종목과 세율은 법률로 정한다.”라고 규정함으로써 조세법률주의를 천명하고 있는바, 이러한 조세법률주의에 따라 과세요건이나 면세요건 등을 정함에 있어서는 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로써 규정하여야 하고, 그 법률의 집행에 있어서도 이를 엄격하게 해석ㆍ적용하여한다. 따라서 법률에 준하는 효력을 가지는 조세조약의 해석과 적용에 있어서도 과세요건이나 비과세 요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적인 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않으며(대법원 2004. 5. 27. 선고 2002두6781 판결 등 참조), 특히 감면요건 규정 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평 원칙에도 부합한다(대법원 2011. 1. 27. 선고 2010도1191 판결 등). 이와 같이 조약 등 법문언의 해석과 적용은 그 문언의 객관적인 의미에 따라 엄격하게 이루어져야 하는 것이고, 예외적으로 문언상 의미가 불분명하거나 애매할 경우 입법목적과 기타 제반사정을 고려한 보충적 해석과 합목적적 해석을 도모할 수 있는 것이지만 그러한 경우에도 그 해석의 근거는 사실에 바탕을 둔 객관적인 사정들을 기초로 이루어져야 할 것이고, 문언상 달리 해석 될 여지가 없이 그 의미가 일의적이고 명백한 경우에까지 합목적적 해석을 도구로 삼아 그 의미를 왜곡하거나, 문언의 해석가능한 범위를 넘어 자의적으로 해석할 수 없다.

• 가) 한ㆍ일 조세조약 영어 원문의 해석 한ㆍ일 조세조약은 영어로 체결되었는바, 한ㆍ일 조세조약의 해석은 영어 원문대로 해석하여야 하는 것이고, 영문 해석이 위 조약 해석의 기본으로, 한ㆍ일 조세조약 제10조 제2항 가목 영어 원문은 아래와 같음 Article 10 Paragraph 2 Sub-paragraph (a) (a) 5 per cent of the gross amount of the dividends if the beneficial owner is a company which owns at least 25 per cent of the voting shares issued by the company paying the dividends during the period of six months immediately before the end of the accounting period for which the distribution of profits takes place; 위 규정을 영어 원문 그대로 해석해 보면 “이익의 배분이 발생한 회계기간의 종료직전 6개월 동안 배당을 지급하는 법인이 발행한 의결권 주식을 적어도 25% 소유하고 있는 법인인 경우에는 배당총액의 5%”임은 그 문언만으로도 명확하고 달리 해석될 여지가 없다. 즉, 위 규정 밑줄 친 부분의 문언은 분명하게 “이익(profits) 배분이(distribute) 발생한(take place) 그 회계연도(the accounting period)”를 말하고 있으며, 아무리 영어 원문을 해석해 보아도 “이익 배분의 대상이 되는 회계연도”를 의미한다는 방향의 해석은 가능하지 않다.
• 나) 이익 배분이 발생한 회계기간의 의미 그런데 ‘이익 배분의 발생’은 ‘주주에게 배당소득이 발생’한 것을 의미하고, 국내세법상 ‘배당소득의 수입시기’는 ‘잉여금 처분 결의일’이므로, ‘이익 배분이 발생한 회계기간’은 ‘잉여금 처분 결의일(배당금 지급결의일)’이 속하는 회계기간을 의미하는 것임은 문언상 의문의 여지가 없이 명백하다.
• 다) 강릉지방법원 판결(강릉지원-2017-구합-30307, 2018.02.01.)에 대하여 강릉지방법원은 한일 조세조약 제10조 제2항 가목에 따른 이윤배분이 발생한 회계기간(the accounting period for which the distribution of prifits take place)에 대하여 청구법인과 같은 취지로 해석하여 과세처분 취소 판결(강릉지원-2017-구합-30307, 2018.02.01.)을 하였으나, 이는 법원이 쟁점 문구에 대한 일본 측 해석 등 과세 처분의 근거를 충분히 검토하지 못한 채 주주총회 결의에 의한 이익배당은 결의일이 속하는 회계기간이 아니라 직전 회계기간의 재무제표를 대상으로 하는 것이라고 판결하였다. 법원은 이윤배분이 발생한 회계기간을 잉여금 처분 결의일로 해석할 경우 원천징수의무 성립 시점에 세율을 확정할 수 없게 되는 문제점이 있으며 한일 조세조약 일본 측 번역본에 따르면 이득의 분배에 관련된 사업연도 종료일이 해석된다며 영문 및 일본어판 등에 대한 문리해석 중심으로 판단한 것이다. 그러나 이에 기재부는 2016.8.3 한·일 조세조약 제10조 제2항 가목의 이윤배분이 발생한 회계기간은 배당금 지급 결의일이 속하는 회계기간이라 의미 한다고 해석하였으며, 이는 일본정부도 같은 입장임을 확인하였고, 무차별원칙(상호주의원칙)을 적용하여야 하므로 청구법인의 주장대로 이득 배분에 관련된 사업연도 종료일을 발생한 회계기간을 적용하는 청구법인의 주장은 이유 없으므로 당초 과세 예고 통지한 처분은 적정하다.

• 가. 쟁점 한·일 조세조약제10조제2항가목에서 ‘이윤배분이 발생한 회계기간’은 이윤배분의 대상이 발생한 회계기간을 의미한다는 청구주장의 당부
• 나. 관련법령

1. 한·일 조세조약 제10조

1. 일방체약국의 거주자인 법인이 타방체약국의 거주자에게 지급하는 배당에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.

2. 그러나, 그러한 배당에 대하여는 배당을 지급하는 법인이 거주자인 일방체약국에서도 동 체약국의 법에 의하여 과세할 수 있다. 다만, 그 배당의 수익적 소유자가 타방체약국의 거주자인 경우 그렇게 부과되는 조세는 다음을 초과할 수 없다.

• 가. 그 수익적 소유자가 이윤배분이 발생한 회계기간의 종료 직전 6월동안 배당을 지급하는 법인이 발행한 의결권 주식을 적어도 25퍼센트를 소유하고 있는 법인인 경우에는 배당총액의 5퍼센트 (a) 5 per cent of the gross amount of the dividends if the beneficial owner is a company which owns at least 25 per cent of the voting shares issued by the company paying the dividends during the period of six months immediately before the end of the accounting period for which the distribution of profits takes place;
• 나. 기타의 경우에는 배당총액의 15퍼센트 이 항은 배당의 지급원인이 되는 이윤에 대한 법인의 과세에 영향을 미치지 아니한다.

3. 이 조에서 사용되는 "배당"이라 함은 주식으로부터 또는 이윤에 참여하는 채권이 아닌 여타의 권리로부터 발생하는 소득과, 배당을 지급하는 법인이 거주자인 체약국의 법에 의하여 주식으로부터 발생하는 소득과 과세상 동일한 취급을 받는 여타의 법인의 권리로부터 발생하는 소득을 말한다.

2. 한․일 조세조약 제3조

2. 일방체약국이 이 협약을 적용함에 있어서 이 협약에 정의되어 있지 아니한 용어는, 문맥에 따라 달리 해석되지 아니하는 한, 이 협약이 적용되는 조세의 목적상 동 체약국의 당시 법이 정하는 의미와, 그 체약국의 다른 법상의 용어에 주어진 의미보다 우월한 동 체약국의 적용가능한 세법에서의 의미를 가진다. 3) 법인세법 제93조 【국내원천소득】[2014.12.23.-법률 제12850호]로 일부 개정된 것 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다. <개정 2011.12.31>

2. 내국법인 또는 법인으로 보는 단체나 그 밖에 국내로부터 지급받는 소득세법 제17조제1항 에 따른 배당소득(같은 항 제6호에 따른 소득은 제외한다) 및 국제조세조정에 관한 법률 제9조 및 제14조에 따라 배당으로 처분된 금액 3-1) 법인세법 제98조 【외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례】[2014.12.23.-법률 제12850호]로 일부 개정된 것

① 외국법인에 대하여 제93조제1호・제2호 및 제4호부터 제10호까지의 규정에 따른 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자(제93조제7호에 따른 소득의 금액을 지급하는 거주자 및 비거주자는 제외한다)는 제97조에도 불구하고 그 지급을 할 때에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 해당 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서등에 납부하여야 한다. 다만, 제93조제5호에 따른 소득 중 조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득은 제외한다. <개정 2013.1.1>

2. 제93조제6호에 따른 소득: 그 지급액의 100분의 20

3. 제93조제1호・제2호・제8호 및 제10호에 따른 소득: 그 지급액(제93조제10호다목의 소득에 대해서는 대통령령으로 정하는 금액)의 100분의 20. 다만, 제93조제1호의 소득 중 국가, 지방자치단체 및 내국법인이 발행하는 채권에서 발생하는 이자소득의 경우에는 그 지급액의 100분의 14로 한다. 4) 법인세법 시행령 제70조 【이자소득 등의 귀속사업연도】

② 법 제40조제1항 및 제2항을 적용할 때 법인이 수입하는 배당금은 소득세법 시행령 제46조 에 따른 수입시기에 해당하는 날이 속하는 사업연도의 익금에 산입한다. 다만, (이하 생략) 4-1) 소득세법 시행령 제46조 【배당소득의 수입시기】 배당소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다. <개정 1996.12.31, 2009.2.4, 2010.2.18, 2012.2.2>

당해 법인의 잉여금 처분결의일

• 다. 사실관계

1. 청구법인의 주주 중 일본법인(BBB Inc.)은 2000년부터 청구법인의 발행주식을 40% 보유하고 있던 중 2015.

12.

29. 유가증권시장에 상장하면서 주식보율이 19.9%로 감소하였다. <표1> 일본법인의 청구법인 주식 소유지분 변동 내역 사업연도 주식수 주식비율 비고 (한․일 조세조약 제한세율) 2013.01.01〜2015.12.29. 8,000,000주 40.0% 5% 2015.12.30〜2016.12.31. 3,980,000주 19.9% 15% 2016.01.01〜2017.12.31. 2,000,000주 10.0% 15% 한․일 조세조약 제10조에 따라 주식보유비율 25% 초과인 경우 제한세율 5%, 기타 15% 적용

2. 청구법인의 배당지급 및 제한세율 적용 내역은 다음과 같다.

• 가) 청구법인은 2015.

3.

30. 정기주주총회에서 2014사업연도에 대한 배당금을 지급하기로 결의하고, 2015.

29. 일본법인에게 4,000백만원을 지급하고, 2015. 9.23. 이사회에서 2015년 상반기에 대한 (중간)배당을 지급하기로 결의하고 2015.

10.

23. 일본법인에게 2,000백만원, 합계 6,000백만원의 쟁점배당1을 지급하였다.

• 나) 청구법인은 쟁점배당1에 대하여 ‘이윤배분이 발생한 사업연도(2013〜2015)의 일본법인 주식비율이 40%에 해당하고 이는한·일 조세조약제10조제2항가목에 따른 세율 5%를 적용 대상이라고 보아 법인세(원천징수)를 하였다.

3. 통지관서는 감사원의 감사결과 처분요구에 따라 쟁점배당에 대하여한·일 조세조약제10조제2항나목에 따른 제한세율 15%를 적용하여 이 건 과세예고통지를 하였다.

4. 청구법인과 통지관서의 주요 주장내용을 요약하면 다음과 같다. <표2> 청구법인과 통지관서의 주장내용 요약

청구법인 통지관서 “the accounting period for which the distribution of profits takes place”에 대한 해석 이윤배분의 대상이 되는 배당금의 재원이 발생한 회계연도(춘천지방법원 강릉지원2017구합30307, 2018.2.1.) 이윤배분이 발생한 회계기간(기획재정부 국제조세협력과-352, 2016.8.3.)

5. 일본의 한․일 조세조약상 “이윤배분이 발생한 회계기간”과 관련하여 심리담당자가 추가 확인한 내용은 다음과 같다.

• 가) “이윤배분이 발생한 회계기간”과 관련된 한일조약의 국문 및 일본어 번역본은 다음 <표3>과 같다. <표3> 한일조약의 국문 및 일본어 번역본 한일조약 일본어 번역본 (a) 해당 배당의 수익자가 이득 “분배”와 관련된 사업연도 종료일에 앞선 6개월의 기간을 통해 해당 배당을 지급하는 법인의 의결권 주식의 적어도 25퍼센트를 소유하고 있는 법인인 경우에는 해당 배당액의 5퍼센트 a）当該配当の受益者が、利得の分配に係る事業年度の終了の日に先立つ六箇月の期間を 通じ、当該配当を支払う法人の議決権のある株式の少なくとも二十五パーセントを所有す る法人である 場合には、当該配当の額の五パーセント
• 나) 일본 과세관청의 해석: 이익의 배분이 일어난 시기가 핵심이고 어떤 이익으로 배당이 발생했는지는 관련이 없다.
• 다) 기획재정부가 일본 과세관청에 한일조약 제10조제2항가목 적용 요건에 대하여 아래 <그림1>과 같이 문답한 내용에 따르면, 일본 과세관청은 “한일 조세조약은 이익의 배분(=배당의 지급)이 일어난 시기에 핵심이 있는 것이고, 어떤 이익으로부터 배당이 발생했는지에 방점이 있는 것이 아니므로, 2014.3.30. 배당이 지급된 경우 한일조약에 따른 제한세율 적용을 위해서는 2014.7.1.부터 2014.12.31.까지 주식을 보유하고 있어야 한다.”고 회신한 것으로 확인된다. <그림1> 기획재정부의 일본 과세관청과 이메일 문답내용
• 라. 판단

1. 관련 법리 가)한․일조세조약제10조 제1항은 “일방체약국의 거주자인 법인이 타방체약국의 거주자에게 지급하는 배당에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.”라고 규정하고 있고, 제2항은 “그러나, 그러한 배당에 대하여는 배당을 지급하는 법인이 거주자인 일방체약국에서도 동 체약국의 법에 의하여 과세할 수 있다. 다만, 그 배당의 수익적 소유자가 타방체약국의 거주자인 경우 그렇게 부과되는 조세는 다음을 초과할 수 없다.”고 규정하고 있으며, 가목은 “그 수익적 소유자가 이윤배분이 발생한 회계기간의 종료 직전 6월동안 배당을 지급하는 법인이 발행한 의결권 주식을 적어도 25퍼센트를 소유하고 있는 법인인 경우에는 배당총액의 5퍼센트”라고 규정하고 있다.

• 나) 위 규정의 취지는 배당소득에 대하여 거주지국 과세 및 원천지국 과세를 모두 허용하되, 다만 이중과세를 최소화하고 국제투자를 촉진하기 위하여 제한세율의 한도 내에서만 원천지국 과세를 인정하며, 특히 배당의 수익적 소유자가 배당을 지급하는 법인이 발행한 의결권 있는 주식을 25% 이상 소유하고 있는 법인인 경우에는 그와 같은 필요성이 크다고 보아 일반적인 경우보다 낮은 세율, 즉 5%의 제한세율을 적용하도록 하고 있는 것으로 볼 수 있다([부산고등법원(창원)2017누11926, 2018.5.2., 같은 뜻].
• 다) 기획재정부 해석례(기획재정부 국제조세협력과-352, 2016.8.3.)에서는 “한·일 조세조약제10조의 밑줄 친 부분(이윤배분이 발생한 회계기간)은 ‘배당금 결의일이 속하는 회계기간의 해당 사업연도’를 의미하는 것이다.”라고 해석하였다.

2. ‘이윤배분이 발생한 회계기간’은 이윤배분의 대상이 발생한 회계기간을 의미한다는 청구주장의 당부

• 가) 청구법인은 서울고등법원의 “한·일 조세조약제10조 제2항 가목의 ‘the end of the accounting period for which the distribution of profits takes place’는 ‘이윤배분의 대상이 되는 회계기간의 종료 시점’을 의미하는 것으로 봄이 타당하다.”는 취지의 판결[서울고등법원(춘천)2018누246, 2018.7.23.]을 들어 ‘이윤배분이 발생한 회계기간’을 ‘배당이익이 발생한 회계연도’라고 주장하나, 다음과 같은 내용으로 볼 때 ‘배당이익이 발생한 회계연도’라고 보기 어렵다.

① 한·일 조세조약의 국문 번역본에는 명백히 ‘그 수익적 소유자가 이윤배분이 발생한 회계기간’이라고 기재되어 있고 부산고등법원의 판결[부산고등법원(창원)2017누11926, 2018.5.2.]에서도 같은 의미로 판단한 바 있다.

② 기획재정부 해석례(기획재정부 국제조세협력과-352, 2016.8.3.)에서는 한·일 조세조약제10조제2항가목의 “the accounting period for which the distribution of profits takes place”를 “배당금 결의일이 속하는 회계기간의 해당 사업연도”를 의미하는 것으로 해석하였고, 위 조항을 청구주장처럼 해석되게 규정하려면 “the accounting period for which the profits of distribution takes place”로 명확하게 규정할 수 있었다고 보인다.

③ 청구법인의 주장처럼 ‘배당이익이 발생한 회계연도’라고 볼 경우 배당금을 지급받는 주주는 배당결의일이 속하는 직전 연도 말 현재 주주임에도 배당금은 그 배당이익의 발생이 어느 회계연도에서 발생한 것인지 관계없이 지급되므로 배당이익이 발생한 회계연도와 배당금을 지급받는 주주가 일치하지 않게 된다.

④ 한·일 조세조약에 규정된 제한세율의 적용은 외국인의 투자를 촉진하기 위한 것이므로 소유 지분을 처분하여 투자금을 회수한 경우에는 낮은 세율의 혜택을 부여할 필요성이 부족한 것으로 보인다.

⑤ ‘배당이익이 발생한 회계연도’라고 볼 경우 이미 과세대상이 된 배당을 받은 주주가 사후적으로 지분율을 증가시켜 조세부담을 회피할 우려가 있기는 하나 지분율이 낮은 경우에는 배당되는 금액이 적어 이러한 목적으로 지분율을 높이려 할 것이라는 우려는 지나친 것으로 보인다.

⑥ 기획재정부가 일본 과세관청과한·일 조세조약제10조 제2항 가목의 적용 요건에 대하여 문답한 내용에 따르면, 일본 과세관청은 “한·일 조세조약은 이익의 배분(=배당의 지급)이 일어난 시기에 핵심이 있는 것이고, 어떤 이익으로부터 배당이 발생했는지에 방점이 있는 것이 아니므로, 2014.3.30. 배당이 지급된 경우 한․일조약에 따른 제한세율 적용을 위해서는 2014.7.1.부터 2014.12.31.까지 주식을 보유하고 있어야 한다.”라고 회신한 사실이 있다.

• 나) 따라서 통지관서가 쟁점배당에 대하여한·일 조세조약제10조 제2항나목에 따른 제한세율 15%를 적용하여 청구법인에게 과세예고한 이 건 통지는 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 과세전적부심사청구는 청구가 이유 없다고 인정되므로국세기본법제81조의15제5항제1호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.