청구법인이 쟁점토지 분양권을 특수관계법인에게 분양가액으로 양도한 것은 경제적 합리성이 있다고 볼 수 없어 부당행위계산부인 대상에 해당함
청구법인이 쟁점토지 분양권을 특수관계법인에게 분양가액으로 양도한 것은 경제적 합리성이 있다고 볼 수 없어 부당행위계산부인 대상에 해당함
○○지방국세청장이 2019.
7.
25. 청구법인에게 한 법인세 2015 사업연도 1,522,249,611원, 2016 사업연도 3,512,957,785원, 2017 사업연도 6,720,442,564원과 부가가치세 2015. 2기 10,449,824원, 2016. 1기 27,462,608원, 2016. 2기 14,041,755원, 2017. 1기 31,938,249원, 2017. 2기 7,711,120원의 세무조사결과통지 중
1. 청구법인의 2016년 장부상 가수금 변경처리를 EEE․FFF로부터 각각 4,800,000,000원과 200,000,000원의 가수금 채무 면제이익이 발생한 것으로 보아 익금산입하고, 2015년부터 2017년까지 특수관계인인 BBB에게 지급한 인건비 98,184,540원을 업무와 관련없는 비용으로 보아 손금불산입한 세무조사결과통지내용은 부당하다는 청구주장은 【채택】결정하고.
【불채택】결정합니다.
1) 청구법인은 2000.
4.
25. 개업한 주택신축판매업 영위 법인으로 AAA과 그의 친족 등이 청구법인의 지분 100%를 보유하고 있으며, 2018년말 현재 이들이 보유한 지분과 청구법인 및 관계사들의 기본사항은 다음과 같다. <표> AAA 일가 및 관계사 지분 보유현황(표) 2) 청구법인의 관계사 ㈜HHH은 ①
2014.
8. ○○ ○○구 PP동 ***외 6필지 2,602㎡(미완성건물 포함, 이하 “PP동부지”라 한다)를 98,100백만원에 취득한 후, 청구법인 시공으로 MM빌딩을 2018.
6. 준공하였고, ②
2014.
10. ○○ ○○구 ○○동 - 외 *필지를 취득하여 청구법인과 관계사 ㈜JJJ 공동 시공으로 ○○○○ ○○아파트(이하 ‘NN2단지’라 한다) ***세대를 신축․분양하였으며, ③
2017.
8. ㈜○○○ 등으로부터 주택신축판매업 영위법인인 ㈜KKK 지분을 인수하였는데, 청구법인은 ㈜HHH에 2015년부터 2017년까지 총 161,920백만원의 자금을 대여하였다.(쟁점① 관련) 3) 청구법인은 CCC(AAA의 장남)에게는 2007년 이전부터, DDD(AAA의 차남)에게는 2011년부터 자금을 대여하였고, 관련 인정이자는 청구법인의 가중평균차입이자율로 계산하여 법인세 신고하였다.(쟁점② 관련) 4) 청구법인은 2007.
4. 감사로 등재된 BBB(AAA의 배우자)에게 2004년부터 매년 3천만원의 급여 등을 지급하였고, AAA이 당사자인 사해행위취소소송과 관련하여 2016. 4.부터 2017. 12.까지 법무법인 □□에 법률자문료 118백만원(공급가액)을 지급하였다. 또한, 2015. 6.부터 2017. 9.까지 한국전력공사가 위 MM빌딩 신축과 관련하여 청구법인에게 부과한 시설부담금 223백만원(공급가액)을 납부하였고, 2016.
11. ㈜JJJ이 시행․시공한 ○○ ○○구 ○○동 ○○ ○○아파트(이하 ‘NN1단지’라 한다)의 헬스기구 설치비용 23백만원을 부담하였다.(쟁점③ 관련) 5) 청구법인은 2015년말 장부의 각 계정을 연도이월하면서 FFF(AAA의 동생) 가수금 21,913백만원을 17,113백만원(4,800백만원↓)으로, EEE(AAA의 부) 가수금 25,445백만원을 30,245백만원(4,800백만원↑)으로 처리하였고, 2016년 명의자에게 전액 반제하였다. 또한, 청구법인은 2016. 11.경 GGG(AAA의 여동생)에게 ○○ ○○시 QQ동 산 - 외 3필지 토지 2,811㎡(이하 “QQ동토지”라 한다)를 양도하면서, 2015.4.30. 계약금 2억원을 수수한 것으로 소급하여 전표처리함으로써 GGG로부터 받을 매매대금 2억원을 면제하고 EEE에 대한 가수금 중 2억원을 반제한 것으로 처리하였다.(쟁점④ 관련) 6) 청구법인은 2014.
4. 한국토지주택공사(이하 “LH공사”라 한다)로부터 구 택지개발촉진법상 자족시설용지로 ○○ ○○구 RR동 *** 대지 5,903.6㎡(이하 “RR동토지”라 한다)를 29,872백만원에 분양받아 2017.
10. 관계사 LLL㈜에 같은 금액에 매각하였다.(쟁점⑤ 관련) 7) 청구법인은 2015.
6. ○○ ○○시 ○○읍 SS리 산- 외 대지 필지와 - 건물(이하 “SS리1부동산”이라 한다)을, AAA은 2015.
7. SS리 - 외 대지 1필지(이하 “SS리2부동산”이라 하고, SS리1부동산과 SS리2부동산을 합하여 “SS리부동산”이라 한다)를 매입하기로 매도인 YYY과 계약하고 매매대금으로 각각 13,381백만원과 1,199백만원을 수수하였다.(쟁점⑥ 관련) 8) 청구법인은 아파트를 건설하기 위하여 취득한 부동산 중 ○○ ○○시 ○○읍 TT리 산- 외 토지 필지 및 지상 건물(이하 “TT리부동산”이라 한다)을 매매대금 총 34,510백만원에 매매하기로 하는 계약을 LLL㈜과 2017.
9. 체결한 후 2017.
10. 소유권 이전하였으며, TT리부동산 매매에 따라 재고자산처분손실 16,278백만원을 계상하였다.(쟁점⑦ 관련)
○○지방국세청장(이하 “통지관서”라 한다)은 2019.
2. 19.부터 2019.
7. 2.까지 청구법인의 2009 사업연도부터 2017 사업연도에 대한 법인통합조사(2019.
5.
2. 조세범칙조사 개시, 2019.
5.
30. 조사범위 확대)를 실시하고, 2019.
7.
25. 다음과 같은 조사내용 등에 따라 2009 사업연도부터 2017 사업연도까지 법인세 15,712,321,725원(범칙처분 관련세액 15,576,260,415원 제외), 2014. 2기부터 2017. 2기까지 부가가치세 136,637,707원, 2015년 귀속 원천세 65,120,000원 합계 15,923,079,432원을 과세할 예정으로 세무조사결과를 통지하였다. <표> 청구법인에 대한 세무조사결과통지 세액 내역(생략) 가) 청구법인이 ㈜HHH에 대여한 자금에 대해 2015 사업연도 1,842,044,405원, 2016 사업연도 2,495,652,505원, 2017 사업연도 1,128,797,548원 상당액의 인정이자를 익금산입(기타사외유출 처분)하고, 동 대여금을 업무무관 가지급금으로 보아 2015 사업연도 2,689,519,683원, 2016 사업연도 4,549,427,672원, 2017 사업연도 2,531,855,807원 상당액의 지급이자를 손금불산입(기타사외유출 처분)하였다.(쟁점① 관련) 나) 청구법인이 CCC과 DDD에게 대여한 자금은 업무무관 가지급금으로서 대여기간이 5년을 초과한 대여금에 대해 인정이자를 계산(당좌대출이자율 적용)하여 2014 사업연도 173,894,399원, 2015 사업연도 173,894,399원, 2016 사업연도 115,929,600원, 2017 사업연도 126,122,478원을 익금산입(배당 처분)하고, 미수이자 계상분 2014 사업연도 202,877,351원, 2015 사업연도 724,408,434원, 2016 사업연도 108,620,994원, 2017 사업연도 108,620,994원을 익금불산입(유보 처분)하였다.(쟁점② 관련) 다) 청구법인이 지출한 비용 중 BBB에게 지급한 급여 등 인건비 130,662,200원, AAA이 소송당사자인 사해행위취소소송 관련 법률자문료 117,648,240원(관련 매입세액 불공제 11,764,820원), MM빌딩의 시행자인 ㈜HHH이 부담해야 할 원인자부담금 223,149,904원(관련 매입세액 불공제 22,314,991원), ㈜JJJ이 시행․시공한 아파트에 설치한 헬스용품 구입비용 23,354,545원(관련 매입세액 불공제 2,335,455원)은 청구법인에서 근무한 사실이 없거나 청구법인의 사업과 관련없이 지출한 비용으로 보아 2014 사업연도 32,481,660원, 2015 사업연도 34,651,840원, 2016 사업연도 130,307,609원, 2017 사업연도 297,377,780원을 손금불산입(배당 처분 등)하였다.(쟁점③ 관련) <표> 업무무관비용 손금불산입 내역(생략) 라) 청구법인이 2016년 FFF 가수금을 EEE 가수금으로 계상한 때에 FFF 가수금이 면제되어 채무면제익이 발생한 것으로 보아 4,800,000,000원을 익금산입(기타 처분)하고, EEE 가수금은 가공부채로 보아 같은 금액을 익금산입(상여 처분) 및 손금산입(기타 처분)하였다. 또한, 청구법인이 2016.
11. GGG에게 QQ토지를 저가 양도하면서 법인세법상 부당행위계산부인 규정이 적용되는 것을 회피하기 위하여 2015.
4.
30. 매매계약을 한 것처럼 매매계약서를 소급 작성하고, 같은 날 계약금 2억원을 수수한 것으로 전표를 조작하면서 2016년 EEE의 가수금 중 2억원이 반제된 것으로 처리한바, EEE으로부터 자산수증익 또는 채무면제익이 발생한 것으로 보아 200,000,000원을 익금산입(기타사외유출 처분)하였다.(쟁점④ 관련) 마) 청구법인이 2017년 특수관계법인인 LLL㈜에게 RR동토지를 저가양도하여 이익을 분여한 것으로 보아 감정가액 평균액과 매매가액의 차액 14,995,144,000원을 부당행위계산부인하여 익금산입(기타사외유출 처분)하였다. (쟁점⑤ 관련) 바) 청구법인은 2015년 AAA이 SS리2부동산을 저가 취득하도록 하기 위하여 SS리1부동산을 고가 매수한 것으로 보아 SS리부동산 매매대금(14,580백만원)을 기준시가로 안분하여 계산한 청구법인 부담분(11,221백만원)과 청구법인이 실제 지급한 매수대금(13,381백만원)의 차이 2,159,715,349원을 부당행위계산부인하여 손금불산입(상여 처분)하였다.(쟁점⑥ 관련) 사) 청구법인이 2017년 LLL㈜에게 TT리부동산을 저가양도하고, 양도시점까지의 부동산 개발비도 무상양도한 것으로 보아 매매가액과 감정가액 평균액의 차이 3,374,487,700원과 개발비용 680,000,000원(매입세액 불공제 32,727,273원)을 부당행위계산부인하여 익금산입(기타사외유출 처분)하였다.(쟁점⑦ 관련) 2) 청구법인은 이에 불복하여 2019.
8.
16. 이 건 과세전적부심사청구를 제기하였다.
<쟁점①>
3. ㈜JJJ으로부터 MM빌딩 개발사업과 관련한 PP동부지 매입대금 98,100백만원 중 일부인 28,300백만원을 대여받았고, 2017.
3.
10. MM빌딩 개발사업 시공사인 청구법인으로부터 12,300백만원을 대여받아 이를 ㈜JJJ에 대한 대출금 상환에 사용하였는바, 이는 결국 ㈜HHH이 시행한 MM빌딩 개발사업은 청구법인이 단독 시공한 사업으로서 그 부지 매입에 필요한 자금을 시공사가 대여해 주는 것은 사업과 관련된 행위이고, 청구법인의 일시적 자금 부족 문제로 ㈜JJJ이 청구법인을 대신하여 ㈜HHH에 부지매입대금의 일부를 대여한 후, 이를 청구법인의 대출금으로 차환한 것으로 그 차환 대상 차입금은 궁극적으로 PP동부지 매입에 소요된 것이었다는 점에서 이러한 차입금 차환에 사용할 목적으로 한 청구법인의 자금대여 행위를 사업과 관련이 없다고 볼 수 없다. 다) 청구법인이 2015.
8. 24.자로 ㈜HHH에 대여해 준 22,020백만원은 ㈜HHH의 aa은행 차입금 상환에 전액 사용되었는데, 이는 ㈜HHH이 NN2단지 개발사업에 필요한 토지를 취득함에 있어 차입한 aa은행 차입금을 상환한 것으로, 해당 개발사업의 공동시공사인 ㈜JJJ이 2016.
7. 12.자로 ㈜HHH에 대여해 준 11,000백만원이 aa은행 대출금상환에 사용한 것과 동일한 성격의 것인바, 이는 결국 청구법인이 시공한 NN2단지 개발사업에 직접 관련된 대여행위로서 해당 대출금을 사업과 무관한 것으로 볼 수는 없다. 라) 청구법인이 2017. 9.경 ㈜HHH에 대여해 준 30,000백만원은 ㈜KKK의 주식을 인수하는데 사용되었는데, ㈜KKK는 ○○ ○○시 UU동 *외 필지를 보유한 회사로서 청구법인과 ㈜JJJ이 공동 시공하였던 ○○ UU아파트 건설사업의 부지 확보를 목적으로 인수한 것이므로 해당 대출금의 사업 관련성을 부인할 수 없다. 4) 그렇다면 청구법인이 ㈜HHH에 대여한 금액은 시공사로 참여하는 건설사업과 관련한 토지를 취득하거나, 그러한 토지를 취득하기 위하여 차입했던 대출금을 상환하는 데에 사용하여 사업 관련성이 충분이 인정될 수 있다 할 것이므로 해당 자금을 업무무관 가지급금으로 보아 관련 차입금의 이자를 손금불산입한 세무조사결과통지의 내용은 위법하다.
특수관계법인인 시행사에 대여한 금액을 업무관련으로 볼 수 있는지 2)
가) 법인세법 제28조 【지급이자의 손금불산입】
① 다음 각 호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
4. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 해당 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)
① 법 제28조제1항제4호나목에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제61조제2항 각호의 1에 해당하는 금융회사 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금액을 제외한다.
② 법 제28조제1항제4호 각 목 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액"이란 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 말한다. 3)
가) 신축공사 도급계약 내역 (1) 청구법인은 ㈜HHH이 시행한 MM빌딩과 NN2단지의 시공사로서 ㈜HHH에 자금을 대여한 것이라고 주장하고 있으며, 해당 신축공사 도급계약서에 따르면, 건축주는 ㈜HHH이고 시공사는 청구법인 또는 청구법인 및 ㈜JJJ으로 확인된다. <표> MM빌딩 및 NN2단지 신축공사 도급계약서 내용(생략) (2) 청구법인은 UU 아파트 신축공사의 시공사로서 ㈜HHH에 사업부지를 보유한 ㈜KKK 주식 인수자금을 대여한 것이라고 주장하고 있으며, UU아파트신축공사 도급계약서에 따르면, 건축주는 ㈜KKK이고 시공사는 청구법인과 ㈜JJJ으로 확인된다. <표> UU 아파트 신축공사 도급계약서 내용(생략) 나) ㈜HHH의 대여금 사용처 ㈜HHH이 청구법인과 ㈜JJJ으로부터 대여한 자금의 사용처는 다음과 같고, 이에 대해서는 청구법인과 통지관서 간에 다툼이 없다. <표> ㈜HHH의 대여금 사용내역(생략) 다) 매출계산서 발급 내역 2016년부터 2018년까지 NN2단지 도급공사와 관련하여 공동시공사인 청구법인과 ㈜JJJ이 ㈜HHH에 교부한 매출계산서 내역은 다음과 같다. <표> NN2단지 신축공사 관련 매출계산서 교부내역(생략) 라) NN2단지 신축공사 관련 도급계약 통지관서가 제출한 심리자료에 따르면, 2015.
10.
1. 작성된 NN2단지 신축공사 관련 도급계약서 및 계약변경합의서는 총 9건으로 확인된다. <표>NN2단지 시공관련 계약서 내역(생략) 마) 청구법인의 법인세 신고내역 청구법인의 2013 사업연도부터 2017 사업연도까지 법인세 신고내역은 다음과 같다. <표> 청구법인의 법인세 신고내역(생략) 바) 사전열람 후 청구법인의 추가의견 및 제출자료 (1) 추가의견 (가) ㈜HHH은 2014.
8.
20. PP동부지 매매계약금을 지급하기 위하여 AAA으로부터 10,000백만원을 차입하였고, 동 차입금은 dd캐피탈로부터 대출받은 금액으로 변제하였다. 이후 2016. 9월 청구법인으로부터 10,000백만원을 차입하여 위 dd캐피탈 대출금을 상환하였으므로, ㈜HHH의 dd캐피탈 대출금 상환을 목적으로 이루어진 청구법인의 자금대여 행위는 궁극적으로 PP동부지 매입과 관련된 것으로서 청구법인의 사업과 관련이 있다. (나) 청구법인이 2017. 5월 ㈜HHH에 대여한 6,200백만원은 ㈜HHH이 오피스텔 신축(청구법인 시공) 부지 매입대금으로 사용되었으므로, 청구법인의 자금대여 행위는 청구법인의 사업과 관련이 있다. (다) 통지관서는 의견서를 통하여 청구법인이 ㈜HHH에 자금을 대여한 것은 궁극적으로 부의 대물림을 위한 것으로 추정되고, 청구법인이 금전소비대차계약을 체결하거나 담보를 제공받지 않은 채 자금을 대여한 점, 청구법인이 대여한 자금은 공사 수주로 얻을 수 있는 수입 규모에 비하여 과다한 점에 비추어 대여금의 업무관련성이 인정되지 않는다고 주장하였다. 그러나 이러한 주장은 다음과 같은 이유로 납득할 수 없다.
① 이 건 쟁점은 청구법인의 대여금이 사업과 관련이 있는지 여부이므로, 대여금과 청구법인의 사업 간의 관계를 살펴보아야 한다. 자금 대여의 목적이 궁극적으로 승계를 위한 것이라는 주장은 근거 없는 추측에 불과하고 ㈜HHH의 주주 구성이나 청구법인의 내부통제제도는 쟁점과 아무런 관련이 없다.
② 통지관서는 청구법인이 공사 수주로 얻을 수 있는 수입 규모에 비해 과다한 자금을 대여 하였으므로 사업 관련성이 인정되지 않는다고 주장하나, 대여금의 규모와 공사수입의 규모를 비교하여 사업 관련성을 판단한다는 내용의 규정은 어디에도 존재하지 않고, 시행사가 토지를 취득하여야만 시공사가 공사를 수주할 수 있음을 고려하면 대여금의 규모가 공사수입의 규모를 초과하는 것이 비합리적이라고 보기 어렵다.
③ 또한, 시공사가 자금여력이 부족한 시행사에 자금을 대여하거나 금융기관 대출을 위한 보증을 제공하는 것은 일반적인 건설업계의 관행이다. 이러한 점은 최근 ○○○○이 총 공사비 8,000억원 상당의 ○○○○1단지 재건축공사를 수주하기 위하여 최대 3조원을 대여하겠다고 밝힌 점을 보더라도 분명하다. (2) 제출자료
① 청구법인은 위 ㉰차입금 관련 증빙으로 dd캐피탈 대출금 상환 금융거래 내역을, ㉲차입금 관련 증빙으로 부동산매매계약서 및 매매대금 지출결의서, 토지등기부등본을 제출하였다.
② ㉲차입금 관련 증빙에 따르면, ㈜HHH은 2017.
5.
15. ㈜○○○로부터 ○○시 ○○구 ○○동 **-* 토지(866㎡) 및 건물(5,009.51㎡)을 6,130백만원(계약당일 지급)에 매입하기로 하였으며, 동 부지에 대해 2017.
7.
28. ○○○○㈜의 사해행위취소로 인한 소유권이전등기말소등기청구에 따른 가처분결정이 내려진 것으로 확인되나, 청구법인이 오피스텔 신축공사 시공사인지 여부는 확인되지 않는다. 사) 심리일 현재까지 청구법인은 ㈜HHH에 고액의 자금을 대여하면서도 이사회 등 내부통제를 받지 않았고, 자금대여기간 및 조건에 대한 어떠한 약정도 체결하지 않았으며, 담보를 제공받는 등의 최소한의 안전장치도 없었다는 통지관서의 주장에 대하여 별도의 자료를 제출하지 않았다. 4)
1.
17. 선고 2005현자75 결정 참조), 한편 법인세법상 지급이자 손금불산입의 대상이 되는 ’업무와 관련 없이 지급한 가지급금 등’에서의 업무와 관련성 여부는 당해 법인의 목적사업이나 영업내용을 기준으로 객관적으로 판단되어야 한다(대법원 2007.
10.
25. 선고 2006두11125 판결 등 참조). 나) 특수관계법인인 시행사에 대여한 금액을 업무관련으로 볼 수 있는지에 대한 판단 (1) 위 법리와 앞서 인정한 사실관계에 비추어 알 수 있는 다음과 같은 사정을 종합하여 보면 특수관계법인인 시행사에게 대여한 금액으로서 업무관련성이 있다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.
① 청구법인은 MM빌딩 개발사업의 단독 시공사로서 시행사인 ㈜HHH에 사업부지 취득자금 및 관련 차입금 상환자금으로 792억원을, NN2단지 공동시공사로서 시행사인 ㈜HHH에 사업부지 취득 시 발생한 차입금 상환 자금으로 220억원을 대여한 것으로 사업관련성이 있다고 주장하나, ⅰ) 위 대여금 중 청구법인이 ㈜HHH에 자금을 대여한 2015. 3월과 2015. 8월은 MM빌딩 및 NN2단지 신축공사 계약일보다 1개월 이상 이른 시점으로 자금 대여 당시 해당 공사를 수주한다는 조건이 확인되지 않는 점, ⅱ) MM빌딩 개발사업은 경쟁입찰 방식 또는 과열 수주 경쟁 등과 같은 특별한 사정이 확인되지 않음에도 청구법인의 ㈜HHH에 대한 대여금 규모(792억원)는 해당 공사를 통해 얻을 수 있는 공사수입금액(378억원)의 2.1배에 이르고, 2015년 연간 대여금(789억원)도 청구법인의 2015년 수입금액(751억원) 보다 큰 규모인 점, ⅲ) 이러한 고액의 자금을 대여하면서도 대여기간이나 조건에 관한 약정을 체결한 사실이 없고, 담보도 제공받지 않는 등 청구법인의 ㈜HHH에 대한 대여 행위는 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성이 있다고 보기 어렵다.
② 또한, 청구법인은 ㈜HHH에 2017. 5월 대여한 62억원은 ○○시 ○○구 소재 오피스텔 신축공사 시공사로서 해당 부지 매입대금으로, 2017. 8월과 9월에 대여한 545억원은 UU 아파트 사업부지를 보유한 ㈜KKK 주식 인수 자금 및 기타 차입금 상환자금으로 대여하였으므로 사업관련성이 있다고 주장하나, ⅰ) 오피스텔 신축공사의 경우 해당 부지에 대한 소송으로 건축사업이 진행되지 못하는 사정을 감안하더라도 청구법인이 오피스텔 신축공사의 시공사인지 확인이 불가한 점, ⅱ) ㈜HHH은 UU 아파트 사업부지를 확보하기 위해 ㈜KKK 주식을 인수할 수밖에 없었다고 하나, 일반적으로 단순 투자 목적이 아닌 주식의 취득은 발행법인의 최대주주 지위 및 경영권 확보를 위한 수단으로서 사업부지를 직접 취득하는 것과는 달리 보아야 할 것이고, ㈜KKK 주식 인수가 지연되어 청구법인으로부터 대여한 자금 일부를 기존 차입금 상환에 사용하였다는 사정만으로 청구법인의 ㈜HHH에 대한 자금 대여가 사업과 직접 관련이 있다고 보기 어렵다.
③ 조세심판원도 목적사업이나 영업내용과 직접적인 관련이 없는 특수관계인의 사업에 대여한 자금은 업무무관 가지급금에 해당하고, 특수관계인인 시행사에게 지급한 대여금도 시행사업이 아닌 용도로 사용한 대여금은 업무와 관련없는 대여금으로 판단하고 있다(조심2018서4643, 2019.6.18. 외). (2) 따라서, 통지관서가 청구법인의 ㈜HHH에 대한 대여금을 업무무관 가지급금으로 보아 지급이자를 손금불산입한 이 건 세무조사결과통지는 달리 잘못이 없다고 판단된다. <쟁점②>
업무무관 가지급금 대여기간이 5년을 초과하였다고 보아 당좌대출이자율을 적용하여 인정이자 계산한 것이 부당한지 2)
가) 법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】
① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다. 나) 법인세법 시행령 제88조 【부당행위계산의 유형 등】
① 법 제52조제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우 다) 법인세법 시행령 제89조 【시가의 범위 등】
③ 제88조제1항제6호 및 제7호에 따른 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 제1항 및 제2항에도 불구하고 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율(이하 "가중평균차입이자율"이라 한다)을 시가로 한다. 다만, 다음 각 호의 경우에는 해당 각 호의 구분에 따라 기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율(이 "당좌대출이자율"이라 한다)을 시가로 한다.
1. 가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우: 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다. 1의2. 대여기간이 5년을 초과하는 대여금이 있는 경우 등 기획재정부령으로 정하는 경우: 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다. 라) 법인세법 시행규칙 제43조 【가중평균차입이자율의 계산방법 등】(2016.3.7. 기획재정부령 제544호로 개정된 것)
② 영 제89조제3항 각 호 외의 부분 단서에서 "기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율"이란 연간 1,000분의 46을 말한다.
④ 영 제89조제3항제1호의2에서 "기획재정부령으로 정하는 경우"란 대여한 날(계약을 갱신한 경우에는 그 갱신일을 말한다)부터 해당 사업연도 종료일(해당 사업연도에 상환하는 경우는 상환일을 말한다)까지의 기간이 5년을 초과하는 대여금이 있는 경우를 말한다. 마) 법인세법 시행규칙 제43조 【가중평균차입이자율의 계산방법 등】(2016.3.7. 기획재정부령 제544호로 개정되기 전의 것)
② 영 제89조제3항 각 호 외의 부분 단서에서 "기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율"이란 연간 1,000분의 69를 말한다. 3)
가) 업무무관 가지급금 내역 2007년 이후 청구법인의 CCC․DDD에 대한 대여금 현황은 다음과 같고, ① CCC․DDD이 청구법인의 특수관계인에 해당한다는 사실, ② 2015년부터 2017년말까지 CCC․DDD에게 대여한 대여금 내역, ③ ｢법인세법 시행령｣ 제89조 제3항 에 따라 청구법인이 CCC․DDD에게 대여한 금액 중 대여기간이 5년을 초과하는 대여금의 인정이자 계산시 당좌대출이자율을 적용해야 한다는 점에 대해서는 청구법인과 통지관서 간에 다툼이 없다. <표> 연도말 대여금(업무무관 가지급금) 현황(생략) 나) 인정이자 계산 내역 통지관서가 제출한 심리자료에 따르면, 청구법인이 CCC․DDD에게 대여한 대여금 중 대여기간이 5년을 초과하는 대여금에 대하여 인정이자 계산시 당좌대출이자율을 적용하였으며, 재계산 결과 당초 2015 사업연도부터 2017사업연도까지 인정이자금액 23,703,804원이 과소 계산된 것으로 확인된다. <표> 인정이자 익금산입액 재계산 내역(생략) <표> 인정이자 익금산입액의 세무조사결과통지 및 재계산 비교(생략) 다) 사전열람 후 청구법인의 추가의견 통지관서는 이 건 쟁점에 대한 청구주장이 타당함을 인정하였다. 다만, 통지관서는 쟁점과 별개로 당초 통지관서의 계산에 오류가 있던 점을 확인하였고, 그러한 오류를 바로 잡을 경우 부과할 세액이 추가로 발생하여 결론적으로 취소할 세액이 없다고 답변하였다. 청구법인은 적법한 세금에 대해서는 납부할 용의가 있으나 이러한 사실관계에 비추어 보면 이 건 세무조사의 결과를 완전히 신뢰하기 어렵다. 라) 심리일 현재까지 청구법인은 통지관서의 위 인정이자 재계산 내역에 대하여 별도의 자료를 제출하지 않았다. 4)
11.
18. ㈜JJJ이 시행 및 시공한 NN1단지에 헬스기구를 설치하고 그 비용을 부담하였는데, 통지관서는 당해 비용을 청구법인의 사업과 관련이 없는 업무무관비용으로 보아 손금불산입하였다. 나) 그런데 대법원은 사업과 관련이 있는 자에게 지출한 경비의 손금 인정 여부와 관련하여 “법인이 사업을 위하여 지출한 비용 가운데 상대방이 사업에 관련 있는 자들이고 지출의 목적이 접대 등의 행위에 의하여 사업관계자들과의 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하는 데 있다면 접대비라고 할 것이지만, 이와 달리 지출의 상대방이 불특정다수인이고 지출의 목적이 법인의 이미지를 개선하여 구매의욕을 자극하는 데 있다면 광고선전비라고 할 것이다.”라고 판시한 바 있다(대법원 2010.
6.
24. 선고2007두18000 판결 참조). 즉, 법인이 사업과 관련하여 지출한 비용으로서 그것이 특정인에 대한 혜택을 제공하는 것을 목적으로 하는 것이 아니라 불특정다수인들의 구매의욕을 자극하는 데 궁극적인 목적이 있는 것이라면 광고선전비로서 손금에 산입될 수 있다는 것이다. 다) 위와 같은 법리를 전제로, 대법원은 법인이 대리점을 모집하면서 투자가치가 있다고 판단되는 지역의 대리점에 대하여 매장시설비를 지원한 경우 이것이 손금에 산입될 수 있다고 판시한 바 있다(대법원 2006.
9.
8. 선고 2004두7955 판결). 라) 따라서, 위 법리와 다음과 같은 이유로 청구법인이 부담한 헬스기구 관련 비용은 청구법인이 인근 지역에 분양하는 부동산 개발사업과 관련한 잠재적 수분양자들의 구매욕구를 자극하여 사업을 성공적으로 진행하기 위한 광고선전비로 보는 것이 타당하다. (1) ㈜HHH은 NN1단지 인근에서 신규 단지인 NN2단지 개발사업과 관련하여 분양을 앞두고 있었는데, 청구법인은 해당 사업의 시공사였으므로 NN2단지의 흥행 성공에 따른 원활한 분양은 청구법인의 수익과 직결된 것이었다. (2) JJJ과 ㈜HHH은 비록 청구법인과는 법적으로 구분된 독립된 법인이기는 하나, 청구법인 소유의 ‘○○○○’ 브랜드를 사용하고 있어서 잠재적 수분양자인 일반인의 관점에서는 NN1단지와 NN2단지는 모두 동일한 브랜드의 ‘○○○○’ 아파트로 인식되고 있었다. (3) 이러한 이유에서 NN1단지에 대한 입주민의 만족도는 가깝게는 NN2단지의 흥행 및 분양 실적에 중대한 영향을 미칠 것임이 충분히 예상될 수 있었고, 넓게 보면 ○○지역 내에서 자신이 소유한 ‘○○○○’이라는 브랜드의 이미지 제고에도 상당한 영향을 미칠 수 있으므로, 청구법인의 입장에서 NN1단지 입주민의 만족도 향상을 위해 필요한 조치를 취하는 것이 절실히 요구되었다. 마) 그렇다면, 통지관서가 헬스기구 관련 비용을 청구법인의 사업과 무관한 비용으로 보아 손금에 산입하지 않아야 한다고 본 것은, 판매 관련 비용의 손금산입에 관한 법리 오해에 따른 위법한 주장이다.
4. 현재, 2016.
1. 현재, 2017.
1. 현재)과 fff(2018.
1. 현재)이고, 청구법인이 작성한 문건과 출퇴근기록 등에 따르면 BBB이 청구법인에 출퇴근하였다거나 업무에 관여하였다는 어떤 흔적도 확인되지 않으며, 이 건 과세전적부심사청구에서도 그 증빙을 제시하지 못하고 있다. 라) 따라서, 감사로서 근무하거나 근로 또는 유사한 용역을 제공한 사실이 없는 BBB에게 보수 명목으로 지급한 금원과 4대보험료 등으로 부담한 금원은 손금불산입되어야 한다. 2) 대표이사 개인 소유 토지의 소유권변동과 관련하여 발생한 소송비용은 청구법인의 수익에 직접 관련된 것이 아니므로 손금불산입되어야 한다. 가) 청구법인은 법무법인 □□에 지출한 변호사 비용의 경우, 소송의 주체는 AAA이지만, 청구법인이 WWW에 대하여 가지고 있었던 채권 회수와 관련하여 법률상 제약으로 인하여 청구법인, AAA, WWW 간 3자 계약에 따라 이루어진 거래로서, 해당 거래에 대한 사해행위취소소송의 결과가 청구법인에 직접적인 영향을 미칠 수 있다는 점에서 해당 비용은 청구법인의 손금에 산입할 수 있다고 봄이 상당하다고 주장한다. 나) 청구주장은 청구법인이 hhh에게 자금을 대여하고 채권을 회수하는 과정에서 AAA에게 토지 소유권이 이전되었고, 이러한 사실관계 아래에서 사해행위취소소송이 발생하였다는 점에서는 일견 타당하다. 다) 그러나, 3자간 계약에 따라 동 토지를 AAA이 소유하게 되었고, 따라서 지가상승, 토지개발에 따른 이익은 오롯이 AAA에게 귀속되고 청구법인의 수익에 기여할 여지가 없으므로, AAA에게 소유권이 이전된 후 소유권에 관한 소송비용을 청구법인이 부담하여야 할 이유는 없는 것이다. 라) 한편, 청구법인은 법률상 제약 운운하며 AAA에게 부득이하게 소유권이 이전된 것처럼 주장하나, 청구법인이 동 토지를 AAA에게 명의신탁한 것이 아닌 이상 달리 볼 것은 아니다. 마) 따라서 청구법인의 수익과 직접 관련 없이 사주를 위하여 지출한 이 건 소송비용을 손금불산입한 세무조사결과통지는 적법하다. 3) 청구법인이 원인자부담금을 부담할 것을 조건으로 도급금액을 책정하였다고 인정할 어떠한 증거의 제시도 없으므로 특수관계법인이 부담할 원인자부담금을 대신 부담한 것으로 보아 손금불산입하는 것은 정당하다. 가) 청구법인은 시설부담금의 부과권자인 한국전력공사가 교부한 세금계산서의 공급받는자가 청구법인이고, 시설부담금은 도급금액 결정의 기초가 되는 공사원가를 구성하며, 실제로 청구법인이 시설부담금을 부담할 것을 조건으로 도급금액을 책정하였으므로 시설부담금 부담액을 손금불산입하고 부가가치세 매입세액을 불공제하는 것은 부당하다고 주장한다. 나) 청구법인도 인정하는 바와 같이 원인자부담금은 원칙적으로 소유자인 시행자가 부담하여야 할 비용이므로, 청구법인이 부담한 원인자부담금을 손금에 산입할지 여부는 원인자부담금이 도급금액에 포함되어 있는지 여부를 기준으로 결정되어야 한다. 다) 그런데, 청구법인과 ㈜HHH 간에 체결된 MM빌딩 공사도급계약서에는 원인자부담금이 공사원가에 포함되어 있지 않으며, 청구법인도 주장만 할 뿐 입증에 이르지 못하였다. 라) 청구법인과 ㈜JJJ은 ㈜HHH, ㈜KKK, ○○산업이 시행하는 다른 현장의 시공도 담당하였는데, 다른 현장에서 발생한 원인자부담금을 시공사가 부담한 사실은 확인되지 않았다. 마) 한편, 한국전력공사는 청구법인과 ㈜HHH 중 한쪽으로부터 공사대가를 받기만 하면 될 일이므로, 한국전력공사가 청구법인 앞으로 세금계산서를 교부하였다고 하여 곧바로 청구법인이 부담한 사실이 정당화되는 것은 아니다. 바) 이상 살펴본 바와 같이, 공사도급금액에 원인자부담금이 반영되어 있다는 점을 입증하지 못하는 한, 특수관계법인인 시행사를 대신하여 지출한 원인자부담금은 “일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된” 손금이라 할 수 없으므로 통지관서의 세무조사결과통지는 정당하다. 4) ㈜JJJ이 시행․시공한 아파트에 의무 없이 설치한 헬스기구 설치비용은 시행사인 ㈜JJJ을 위한 것이므로 손금불산입되어야 한다. 가) 청구법인은 청구법인이 시공하는 NN2단지 개발사업을 위하여 같은 지역에서 ㈜JJJ이 시행‧시공한 NN1단지에 헬스기구를 설치해 준 것이므로, 해당 비용은 청구법인의 광고선전비로 보아 손금산입되어야 한다고 주장한다. 나) 그러나 다음과 같은 이유로 청구법인이 이 건 헬스기구를 설치한 것은 관계사인 ㈜JJJ의 시행사업을 위한 것으로 보는 것이 합리적이다.
① NN1단지는 관계사 ㈜JJJ이 시행 및 단독 시공한 현장으로 청구법인의 수익과는 아무 관련이 없다.
② 청구법인은 헬스기구를 설치할 당시 NN2단지 분양을 앞두고 있었다고 하나, NN2단지 분양은 2015. 11.이고 헬스기구 설치일은 그로부터 1년이 경과한 2016.
11. 11.이다.
③ NN2단지의 분양 성공을 위한 것이라면, 그 직접 당사자인 NN2단지 입주민을 위하여 설치하는 것이 훨씬 합리적이다.
④ 시행사인 ㈜HHH과 공동시공사인 ㈜JJJ을 두고 청구법인이 단독으로 설치한 합리적인 사유가 제시되지 않았다.
⑤ 청구법인은 헬스기구 설치비용을 광고선전비가 아닌 소모품비로 회계처리하였다.
⑥ 청구법인이 ‘○○○○’ 브랜드 이미지 제고를 위한 광고목적으로 관계사가 시행 및 시공한 아파트의 입주민을 위하여 청구법인의 비용으로 헬스기구를 구입‧설치하여 주었다면, 청구법인은 브랜드를 무상으로 사용하는 ㈜JJJ으로부터 상응하는 대가를 수취하여야 하나, 그에 대한 대가를 수수하지도 않았다.
⑦ 청구법인은 세무조사 과정에서나 이 건 과세전적부심사청구서를 제출하면서, 헬스기구를 청구법인과 ㈜JJJ 간의 계약에 따라 설치한 것인지, 아니면 청구법인과 NN1단지 입주자대표회의와의 계약에 따라 설치한 것인지도 소명하지 않았다. 다) 따라서 이 건 헬스기구 구입은 특수관계법인을 지원하기 위한 지출로서 청구법인의 영업활동이나 수익 창출과는 관련이 없으므로 동 금액을 손금불산입하고, 부가가치세세 매입세액을 불공제한 세무조사결과통지는 적법하다.
감사(특수관계인)에게 지급한 인건비와 대표이사 소송비용 등을 업무관련비용으로 볼 수 있는지 2)
가) 법인세법 제19조 【손금의 범위】
① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손실 또는 비용[이하 "손비"(損費)라 한다]의 금액으로 한다.
② 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. 나) 법인세법 제27조 【업무와 관련 없는 비용의 손금불산입】 내국법인이 지출한 비용 중 다음 각 호의 금액은 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
1. 해당 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 자산으로서 대통령령으로 정하는 자산을 취득ㆍ관리함으로써 생기는 비용 등 대통령령으로 정하는 금액
2. 제1호 외에 해당 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 지출금액으로서 대통령령으로 정하는 금액 다) 법인세법 시행령 제50조 【업무와 관련이 없는 지출】
① 법 제27조제2호에서 "대통령령으로 정하는 금액"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지출금액을 말한다.
1. 해당 법인이 직접 사용하지 아니하고 다른 사람(주주등이 아닌 임원과 소액주주등인 임원 및 직원은 제외한다)이 주로 사용하고 있는 장소·건축물·물건 등의 유지비·관리비·사용료와 이와 관련되는 지출금. 다만, 법인이 ｢대·중소기업 상생협력 촉진에 관한 법률｣ 제35조에 따른 사업을 중소기업(제조업을 영위하는 자에 한한다)에 이양하기 위하여 무상으로 해당 중소기업에 대여하는 생산설비와 관련된 지출금 등은 제외한다. 라) 법인세법 시행령 제43조 【상여금 등의 손금불산입】
④ 상근이 아닌 법인의 임원에게 지급하는 보수는 법 제52조에 해당하는 경우를 제외하고 이를 손금에 산입한다. 마) 부가가치세법 제39조 【공제하지 아니하는 매입세액】
① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.
4. 사업과 직접 관련이 없는 지출로서 대통령령으로 정하는 것에 대한 매입세액
6. 접대비 및 이와 유사한 비용으로서 대통령령으로 정하는 비용의 지출에 관련된 매입세액 바) 부가가치세법 시행령 제77조 【사업과 직접 관련이 없는 지출】 법 제39조제1항제4호에 따른 사업과 직접 관련이 없는 지출의 범위는 ｢소득세법 시행령｣ 제78조 또는 ｢법인세법 시행령｣ 제48조, 제49조제3항 및 제50조에서 정하는 바에 따른다. 사) 전기사업법 제16조 【전기의 공급약관】
① 전기판매사업자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 전기요금과 그 밖의 공급조건에 관한 약관(이하 "기본공급약관"이라 한다)을 작성하여 산업통상자원부장관의 인가를 받아야 한다. 이를 변경하려는 경우에도 또한 같다.
⑤ 전기판매사업자는 공급약관에 따라 전기를 공급하여야 한다. 아) 전기공급약관 제83조【공사비 부담의 일반원칙】 고객이 새로 전기를 사용하거나 계약전력(정액제 요금 고객은 사용설비를 말한다.)을 증가시키는 경우 또는 고객의 희망에 따라 공급설비를 변경하는 경우에 배전선로 공사비는 고객이 부담하는 것을 원칙으로 한다. 3)
가) 법인등기부등본상 감사 등재사항 밎 급여 지급내역 (1) 청구법인의 법인등기부등본상, BBB은 2006.
10. 25.부터 2007.
4. 8.까지 청구법인의 이사로, 2007.
4. 9.부터 현재까지 청구법인의 감사로 등재되어 있는 것으로 확인된다. (2) 통지관서가 제출한 심리자료에 따르면, 2015.
4. 이후 청구법인의 조직도상 감사는 eee, fff, ggg로 나타나며, 2015. 1.부터 2015. 9.까지, 2016년 1월․6월․8월과 2018년 1월․7월의 본사직원 출근현황상 BBB은 기록되어 있지 않은 것으로 확인된다. <표> 청구법인 조직도상 감사직 현황(생략) (3) 국세청 전산시스템(NTIS)에 따르면, BBB의 사업자등록 이력은 없으며 2014년 이후 청구법인이 BBB과 위 조직도상 감사에게 지급한 급여내역은 다음과 같다. <표> 청구법인의 급여지급 내역(생략) 나) 사해행위취소소송 경위 및 소송비용 (1) 통지관서가 제출한 심리자료에 따르면, 청구법인이 hhh에게 자금을 대여하고 담보로 제공받았던 VV동토지 소유권이 WWW를 거쳐 AAA이 이전받은데 대하여 jjj(hhh의 배우자)의 채권자인 kkk가 2014.
11. WWW와 AAA을 피고로 사해행위취소소송을 제기한 것으로 확인된다. <표> AAA의 사해행위취소소송 경위(요약)(생략) (2) kkk는 위 사해행위취소소송(○○지방법원2014가합)에서 2016.
8. 일부 승소판결을 받았고, 이에 대해 AAA은 2016.
10. 항소(○○고등법원2016나***)하여 2017.
10. 승소판결을 받았다. (3) 청구법인은 이 소송에 대한 법률자문료(지급수수료)로 법무법인 □□에 총 7회에 걸쳐 117,648,240원을 지급하였다. <표> 청구법인이 지급한 소송비용 내역(생략) (4) 청구법인은 위 VV동토지가 청구법인의 향후 사업에 사용될 것이라고 주장하고 있으나, 이에 대한 증빙자료는 별도로 제출하지 않았다. 다) MM빌딩 도급공사계약 및 시설부담금 지급내역 (1) 청구법인이 2015.
5.
18. ㈜HHH과 체결한 MM빌딩 신축공사 도급계약서와 이후 작성한 계약변경합의서(2018.
6.
12. 작성 외)에 따르면, 청구법인이 납부한 시설부담금에 관해서는 별도의 기재사항이 없는 것으로 확인된다. <표> 청구법인과 ㈜HHH의 도급계약서(2015.5.18.)(생략) (2) 또한, MM빌딩 신축공사와 관련하여 청구법인이 전력비로 계상한 시설부담금 납부내역은 다음과 같다. <표> 청구법인이 지급한 시설부담금 내역(생략) (3) 청구법인은 시설부담금을 부담할 것을 조건으로 도급금액을 책정하였고, 실제 도급 금액을 정산할 때에도 시설부담금을 포함한 금액으로 도급금액을 청구하였다고 주장하고 있으나 이에 대한 증빙자료는 별도로 제출하지 않았다. 라) 헬스용품 설치 및 NN2단지 분양시기 (1) 통지관서가 제출한 심리자료에 따르면, NN1단지와 NN2단지의 시공사는 각각 ㈜JJJ, 청구법인․㈜JJJ으로 확인되며, 청구법인은 2016.
11. 18 ㈜○○으로부터 헬스기구를 구입하여 NN1단지에 설치하였고, 구입비용(공급가액 23,354,545원)을 소모품비로 회계처리한 것으로 확인되는바, 이에 대해서는 청구법인과 통지관서 간에 다툼이 없다. <표> NN1단지 및 2단지 분양 및 시공 현황(생략) (2) 심리일 현재 인터넷포털(네이버)에서 NN2단지의 분양시기를 검색한 결과 2015. 11.로 나타나며, 청구법인의 홈페이지에서도 NN2단지 분양시기가 2015.
11. 예정으로 표기되어 있음이 확인된다. 마) 사전열람 후 청구법인의 추가의견 및 증빙자료 제출 (1) 추가의견 (가) 청구법인의 정기주주총회의사록, 이사회의사록에 의하면, 감사 BBB은 2015.
3.
31. 정기주주총회에서 감사에 선임, 이사회에 참여하여 대표이사 선임 등 의안에 찬성한 후 이사회의사록에 날인을 한 사실이 있다. 이와 같이 BBB이 감사로서 활동한 사실 역시 확인되므로 감사의 인건비가 업무와 관련이 없는 경비에 해당한다고 볼 수 없다. (나) 통지관서는 NN제2단지의 분양일(2015.11.) 이후 헬스기구가 설치 되었으므로 청구법인의 수익과 관련없다고 주장하나, 위 분양일 이후 헬스 기구가 설치된 시점까지 NN제2단지에는 상당한 수준의 미분양 아파트가 존재하였으므로 청구법인으로서는 분양율을 높이기 위한 활동을 할 필요가 있었다. 또한 통지관서는 청구법인이 헬스기구 설치비용을 대신 부담한 것이라고 주장하나, 당시 ㈜HHH은 NN제1단지 내에 헬스기구를 설치할 의무가 없었음이 주민공동시설 지하1층 평면도에서 “가구 및 기구는 본공사에서 제외함”이라고 명시된 바와 같이 확인되므로 통지관서의 주장은 그 전제부터 잘못된 것이다. (2) 제출자료 청구법인은 BBB이 2015.
3.
31. 이사회에 참여하여 대표이사 선임 등 의안에 찬성한 후 이사회의사록에 날인을 하였다면서 이사회의사록을 제출하였다. <그림> 청구법인 이사회의사록 및 인증(생략) 4)
① 청구법인은 VV동토지가 청구법인의 사업과 관련된 것으로 청구법인이 당해 토지와 관련하여 지출한 소송비용은 토지의 소유권을 유지하기 위한 것이므로 업무무관비용으로 볼 수 없다고 주장하나, VV동토지는 3자간 계약에 의하여 AAA에게 소유권 이전되었을 뿐 아니라 향후 지가 상승 또는 토지개발에 따른 이익을 AAA이 모두 향유할 것이고, 청구법인은 VV동토지가 사업과 관련된 토지라면서도 이에 대한 증빙자료를 제시하지 못한바, VV동토지와 관련된 소송비용이 청구법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 볼 수 없다.
② 청구법인은 시설부담금의 경우 청구법인이 시공한 건설공사의 원가를 구성한다고 보아야 하고 이러한 원가를 기초로 도급금액이 결정된 것이므로 청구법인의 사업과 관련된 비용에 해당한다고 주장하나, 청구법인이 부담한 시설부담의 손금산입 여부는 동 금액이 도급금액에 포함되어 있는지 여부로 판단해야 하는바, 공사도급계약서상 시설부담금이 공사원가에 포함되어 있지 않고, 청구법인도 시설부담금이 공사원가에 포함되어 있다고 주장할 뿐 증빙자료를 제시하지 못하고 있다.
③ 청구법인은 NN2단지 시공사로수 분양을 앞두고 성공적인 분양을 위하여 ‘○○○○’이라는 브랜드 이미지 제고를 위하여 NN1단지의 헬스기구 설치비용을 부담한 것이므로 사업과 관련된 비용이라고 주장하나, NN1단지는 청구법인이 전혀 관여하지 않은 현장으로 헬스기구 설치는 NN2단지를 분양한지 1년이 지난 시점에서 이루어졌을 뿐 아니라, 청구법인이 해당 설치비용을 광고선전비가 아니라 소모품비로 계상한 점 등에 비추어 청구주장에 신빙성이 없는 것으로 보인다. (2) 따라서, 통지관서가 위 법률자문료와 시설부담금, 헬스기구 설치비용을 업무무관비용으로 보아 손금불산입한 이 건 세무조사결과통지는 달리 잘못이 없다고 판단된다. <쟁점④>
1.
1. FFF 가수금을 EEE 가수금으로 변경(이하 “가수금1변경처리”라 한다)한 것과 2015.
4. 30.자 GGG 선수금을 계상하면서 2016.
6. 2.자 EEE 가수금을 소멸(이하 “가수금2변경처리”라 한다)시킨 것에 대하여 원래의 가수금 주체가 청구법인에 대한 가수금 채권을 포기한 거래와 명목상 가수금 주체 앞으로 가공의 채무를 계상한 거래 등 2개의 구분된 거래로 보기 위하여는 원래의 가수금 주체와 청구법인 간 가수금 채권의 포기 및 면제의 의사를 확인할 수 있는 근거와 청구법인과 명목상 가수금 주체 간 새로운 가수금 채무에 관한 권리의무의 설정에 관한 의사를 확인할 수 있는 근거가 명백히 제시되어야 하며, 이를 제시하지 못하는 이상 통지관서의 세무조사결과통지는 위법하다고 주장한다. 2) 이 사건의 경우 ① 원래의 가수금 주체가 채무를 면제하고 면제액 상당액을 명목상 가수금 주체에게 유출했을 가능성 ② 원래의 가수금 주체와 명목상 가수금 주체 간 증여계약 또는 금전소비대차약정 등에 따라 원래의 가수금 주체가 입금한 금액을 명목상 가수금 주체의 가수금으로 계상하였을 가능성 ③ 청구법인의 회계처리 오류로 원래의 가수금 주체를 명목상 가수금 주체로 잘못 계상하였을 가능성 등이 있는바, 통지관서는 다음과 같은 이유로 ①이 실행되었다고 봄이 합리적이라고 판단하였다.
장부상 가수금 주체 변경을 당초 명의자로부터 채무를 면제받았다고 보는 것이 부당한지 2)
가) 국세기본법 제14조 【실질과세】
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. 나) 법인세법 제40조 【손익의 귀속사업년도】
① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.
② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 3)
가) 가수금1변경처리 관련 (1) 통지관서가 제출한 심리자료에 따르면, 청구법인의 AAA 등 사주일가에 대한 가수금은 매년 발생하였다가 2016년 전액 반제되거나 장기차입금으로 대체된 것으로 확인된다. <표> 주임종단기차입금 현황(생략) (2) 통지관서가 제출한 심리자료에 따르면, 청구법인의 계정별원장상 EEE에 대한 가수금은 2015.
12.
31. 25,445,052,819원에서 2016.
1.
1. 49,745,052,819원으로, FFF에 대한 가수금은 21,912,891,332원에서 17,112,891,332으로 이월된 것으로 확인된다. <표> 청구법인의 사주일가에 대한 가수금 현황 및 이월내역(생략) 나) 가수금2변경처리 관련 (1) 청구법인(매도인)과 GGG(매수인)이 2015.
4.
30. 체결한 부동산매매계약서에 따르면, 매매물건은 QQ토지로, 매매대금은 24억원(계약금 2억원은 계약체결 시, 잔금 22억원은 GGG의 건축물 준공 시 지급)으로 확인된다. (2) QQ토지 감정평가서에 따르면, aa은행은 2016. 2.과 2017.
4. 담보 목적으로 감정평가법인에 감정을 의뢰하였고, 감정평가 결과 해당 부동산의 감정가액은 각각 5,312백만원과 6,502백만원으로 확인된다. <표> QQ토지 감정평가 내역(생략) (3) 통지관서는 청구법인의 회계처리 수정일시로 보아 위 부동산 매매거래는 실제 2016.
11. 11.경 이루어졌으나, 저가양도에 따른 부당행위계산부인 규정을 회피하기 위하여 위 감정평가일 전인 2015.
4.
30. 매매계약을 체결하고 같은 날 계약금 2억원을 수수한 것으로 회계전표를 조작하였다고 하면서, 청구법인의 전표처리 내역을 아래와 같이 제출하였다. <표> 청구법인의 전표처리 내역(생략) 다) 사전열람 후 청구법인의 추가의견 및 증빙자료 제출 (1) 추가의견 가수금과 관련한 회계처리는 단순 오류에 불과한바, 청구법인은 세무조사과정에서 회계처리오류를 확인한 후 해당 오류를 감사인과 협의 하에 정정하는 한편, 당초 지급한 금전을 모두 회수하여 본래의 가수금 채권자에게 변제 하였다. 통지관서는 청구법인의 회계처리오류를 인정할 수 없다는 입장이나, 통지관서가 스스로 범한 인정이자 계산 오류는 인정하면서도 감사인과 협의까지 거친 청구법인의 회계처리오류를 인정할 수 없다는 주장은 논리적으로 모순되고 형평에도 맞지 않아 수용하기 어렵다. 또한, 청구법인의 금전이 결론적으로 본래의 가수금 채권자에게 변제되었으므로 회계처리에 오류가 없고 금전이 본래의 가수금 채권자에게 지급되지 않았음을 전제로 이루어진 이 부분 세무조사결과통지는 위법하다. (2) 증빙자료 청구법인은 가수금1변경처리 관련 금전을 모두 회수하여 본래의 가수금 채권자에게 변제하였다면서 2019.
11.
29. EEE으로부터 4,800백만원을 입금받아 같은 날 FFF에게 4,800백만원을 송금한 증빙(사본)을 아래와 같이 제출하였다. <그림> 무통장 입금증(EEE → 청구법인)(생략) <그림> FFF 통장(청구법인 → FFF)(생략) 4)
4.
29. 건설 사업을 위하여 LH공사로부터 RR동토지를 분양 받았고 이후 분양 계약의 내용에 따라 정상적으로 계약금과 중도금을 지급하였으나, ○○시장은 2016.
9.
30. 청구법인의 부채 비율이 높아 건설업 등록기준에 미달한다는 이유에서 청구법인에게 영업정지 5개월(2016.10.10～2017.3.9.)의 행정처분을 통지하였고, 이후 3년 이내 동일한 사유가 발생하는 경우 건설업 등록이 말소될 수 있음을 통보하였다. 나) 청구법인은 분양 계약에 따라 잔금납부 약정일(2017.
4. 29.)까지 LH공사에게 잔금을 지급하여야 했는데, 잔금이 4,481백만원에 달하여 자체적인 자금으로 충당할 수 없어 외부 조달이 불가피하였던 반면, 부채 비율의 문제로 인하여 영업정지 행정처분까지 받은 상황에서 차입금을 더 이상 늘릴 수 없었다. 다) 청구법인의 계열회사인 LLL㈜은 부동산임대업 등을 영위하여 청구법인과 같이 건설업 등록기준에 따른 규제를 받지 않았으므로 향후 사업 목적으로 RR동토지가 필요한 청구법인으로서는 부득이하게 LLL㈜에 RR동토지 분양권을 양도할 수밖에 없었는데, RR동토지에 대한 잔금이 납부되지 않은 상태여서, 구 택지개발촉진법상 제한에 따라 그 양도가액은 거래 당시 시가가 아닌 분양가액으로 정할 수밖에 없었다. 5) 그렇다면 통지관서가 단지 RR동토지 분양권의 매매가액이 해당 거래 당시의 감정가액보다 낮다는 이유만을 들어, 청구법인이 RR동토지 분양권을 LLL㈜에 양도한 거래가 부당행위계산에 해당한다는 입장하에 한 세무조사결과통지는 RR동토지 분양권 매매 거래가 이루어진 배경, 상황을 고려하지 않음에 따라 이루어진 것으로 위법하다.
① 청구법인은 2014년 LH공사로부터 RR동토지를 29,872백만원에 분양받아 분양가의 85%에 해당하는 계약금 및 중도금 25,391백만원을 무리없이 납부하였던 점, ② 청구법인의 2016년 감사보고서에 따르면 2016.
12.
31. 현재 청구법인의 당좌자산은 284,477백만원, 미처분이익잉여금은 55,147백만원으로 잔금을 납부할 여력이 충분하였던 것으로 보이고, 4,481백만원에 불과한 잔금을 납부하지 못할 특별한 사정은 확인되지 않는 점, ③ 청구법인이 2017.
6.
30. 작성한 수지분석표에 따르면, RR동토지를 개발할 경우 62,470백만원의 사업이익이 발생할 것으로 예상되었는데 이와 같은 사업이익을 포기하고 RR동토지를 양도하여야 할 특별한 이유도 확인되지 않는 점, ④ 청구법인과 LLL㈜에 자금을 대출하기 위하여 금융기관 의뢰로 평가한 감정평가법인의 감정가액은 각각 43,745백만원(2017.
5.
31. 기준)과 45,989백만원(2017.9.15. 기준)으로 시가가 분양가를 크게 상회하였던 점, ⑤ 청구법인의 대표이사 AAA은 LLL㈜의 대표이사를 겸하고 있고 청구법인의 자금팀이 LLL㈜ 명의의 금융기관 대출업무, RR동토지에 대한 감정평가 업무 등을 수행하였으므로 청구법인은 매매 당시 RR동토지의 시가가 분양가보다 현저히 높다는 사실을 인지하고 있었을 것으로 보이는 점. ⑥ LLL㈜는 청구법인의 대표이사 AAA의 아들 CCC과 DDD이 최대주주인 ㈜HHH의 100% 손자회사로 이익을 분여할 유인이 존재하는 점 등을 종합하여 볼 때 청구법인이 잔금을 미납함에 따라 구 택지개발촉진법의 전매제한 규정을 적용받는 상황에 놓이도록 하고 그 결과 시가보다 낮은 가액에 RR동토지를 양도한 일련의 행위는 경제적 합리성이 결여된 비정상적인 행위로서 법인세법상 부당행위계산 부인의 대상이 되는 ‘부당한 행위’에 해당한다고 봄이 타당하다. 2) 청구법인은 ○○시장이 2016.
9.
30. “청구법인의 부채비율이 높아 건설업 등록기준에 미달한다는 이유에서 청구법인에게 영업정지 5개월(2016.10.10.～2017.3.9.)의 행정처분”을 하였고, 부채비율의 문제로 인하여 차입금을 더 이상 늘릴 수 없는 상황에서 RR동토지를 매각한 것이므로 거래에 정당한 사유가 있다고 주장한다. 가) 청구법인이 ○○시로부터 행정처분을 받게 된 경위와 처리경과의 주요 내용은 다음과 같다.
①
○○시는 2016.
8.
8. 청구법인의 2015년 결산서상 자본총계는 58,659,421,262원이나 부실자산 등을 제외한 실질자본은 △20,278,319,385원인 바, 건설업등록기준 자본금 5억원에 20,778,319,385원 미달한다는 사유로 행정처분을 예고하였다.
②
○○시는 2016.9.30.자로 “건설업등록기준 미달(2015년 자본금)”을 처분 이유로 하여 청구법인에게 영업정지 5개월(2016.10.10.～2017.3.9.)의 행정처분을 하였고, 동 통지서에는 “2. 건설업 등록기준 중 미달사항은 영업정지처분 종료일을 기준일로 한 재무관리상태진단을 받으시기 바랍니다.”라는 내용의 이행사항이 기재되어 있다.
③ △△회계법인은 청구법인에 대해 2017.
3.
9. 기준 재무관리상태진단을 실시하고, 2017.4.6.자 “적격” 의견으로 대한건설협회장 앞으로 재무관리상태진단보고서를 발급하였고, 동 보고서상 실질자본은 50,404,703,405원으로 평가되었다.
④ 청구법인이 재무관리상태진단 등 행정처분 이행조건을 이행함에 따라 추가적인 행정처분은 발생하지 않았다. 나) 따라서, 청구법인의 실질자본은 행정처분 당시 ○○시가 203억원의 결손상태라고 판단했던 것과 달리 504억원에 달하였던 바 부채비율이 과다한 것도 아니었으며, LLL㈜에 RR동토지를 매각한 2017.10.11. 행정처분은 종료되었던 바, 행정처분의 내용을 사유로 차입금을 늘릴 수 없었다는 주장은 구차한 변명에 불과하다. 다) 또한, 청구법인의 주장처럼 부채비율을 줄일 필요가 있었다면 청구법인은 LH에 잔금 47억원을 완납한 후에 동 토지를 제3자에게 처분하였을 것이고, 감정가의 평균액으로 매각하더라도 150억원의 차익을 실현하였을 것이다. 3) 따라서 ○○시의 행정처분을 사유로 거래에 경제적 합리성이 있었다는 주장은 이유가 될 수 없다.
- 다. 심리 및 판단 1)
특수관계법인에게 RR동토지 분양권을 저가양도한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하는 것이 부당한지 2)
가) 법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】
① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다.
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 "시가"라 한다)을 기준으로 한다. 나) 법인세법 시행령 제88조 【부당행위계산의 유형 등】
① 법 제52조제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. 다만, 제19조제19호의2 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 주식을 양도하는 경우는 제외한다. 다) 법인세법 시행령 제89조 【시가의 범위 등】
① 법 제52조제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.
② 법 제52조제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다.
1. ｢감정평가 및 감정평가사에 관한 법률｣에 따른 감정평가업자가 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등은 제외한다.
2. ｢상속세 및 증여세법｣ 제38조 ․제39조․제39조의2․제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및 ｢조세특례제한법｣ 제101조 를 준용하여 평가한 가액 라) 택지개발촉진법 제19조의2 【택지의 전매행위 제한 등】
① 이 법에 따라 조성된 택지를 공급받은 자는 소유권 이전등기를 하기 전까지는 그 택지를 공급받은 용도대로 사용하지 아니한 채 그대로 전매(轉賣)(명의변경, 매매 또는 그 밖에 권리의 변동을 수반하는 모든 행위를 포함하되, 상속의 경우는 제외한다. 이하 같다)할 수 없다. 다만, 이주대책용으로 공급하는 주택건설용지 등 대통령령으로 정하는 경우에는 본문을 적용하지 아니할 수 있다. 마) 택지개발촉진법 시행령 제13조의3 【택지의 전매행위 제한의 특례】 법 제19조의2제1항 단서에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당되어 시행자의 동의를 받은 경우를 말한다. 다만, 제1호ㆍ제2호ㆍ제5호 및 제7호의 경우에는 시행자로부터 최초로 택지를 공급받은 자의 경우에만 해당한다.
3. 국가, 지방자치단체, ｢공공기관의 운영에 관한 법률｣에 따른 공공기관 또는 ｢지방공기업법｣에 따른 지방공사에 공급하는 택지의 경우 3)
가) RR동토지 매매계약 및 전매제한 (1) 청구법인과 한국토지주택공사 ○○지역본부장이 2014.
4.
29. 체결한 매매계약서에 따르면, 청구법인은 RR동토지를 29,872,216,000원에 매수하기로 하였다. <그림> RR동토지 매매계약서(2014.4.29.)(생략) (2) 위 매매계약에 앞서 한국토지주택공사 ○○지역본부장의 2014.
2. 14.자 ○○○○지구 자족시설용지(자족블록) 공급공고에는 공급대상토지는 한국토지주택공사의 동의하에 당초 공급받은 가격 이하로 전매하는 경우에만 명의변경이 허용된다고 명시되어 있다. <그림> ○○○○지구 자족시설용지(자족블록) 공급공고(2014.2.14.)(생략) 나) RR동토지 매수대금 납부내역 한국토지주택공사 ○지역본부장이 2017.
6.
27. 발급한 토지대금 납부확인서에는 청구법인이 2014. 4. 29. 계약금 납부 후 2016.
10. 31.까지 RR동토지 매매대금 총 29,872천원 중 25,391천원을 납부한 것으로 나타난다. <그림> 토지대금 납부확인서(2017.6.27.)(생략) 다) LLL㈜과의 RR동토지 매매계약 청구법인과 LLL㈜이 2017.
10.
11. 체결한 부동산매매계약서에 따르면, LLL㈜은 RR동토지를 29,872,216,000원에 매수하기로 하고, 2017.
10.
13. 청구법인과 한국토지주택공사에게 계약금․잔금 25,391416,000원 및 6차 할부금(토지잔금) 4,480,800,000원을 각각 지급하기로 하였음이 확인된다. 라) RR동토지 등기사항전부증명서 RR동토지의 등기사항전부증명서에 따르면, LLL㈜은 2017.
10.
16. 등기원인을 매매로 하여 RR동토지를 소유권이전 받은 것으로 확인된다. <그림> RR동토지 등기사항전부증명서 중 발췌(생략) 마) RR동토지 감정평가액 bb은행과 cc은행은 2017.
5. 및 2017.
9. 담보 목적으로 감정평가법인에 감정을 의뢰하였고, 그 결과 RR동토지에 대한 감정평가서상 감정가액은 각각 43,746백만원과 45,989백만원임이 확인된다. <표> RR동토지 감정평가 내역(생략) 바) RR동토지 매도 당시 청구법인의 재무현황 청구법인의 2016년 감사보고서에 따르면, 2016.
12.
31. 현재 청구법인의 당좌자산 및 미처분이익잉여금은 각각 284,477백만원, 55,147백만원으로, 청구법인의 LLL㈜에 대한 단기대여금은 36,999백만원으로 확인된다. <표> 청구법인과 LLL㈜ 재무현황(생략) 사) RR동토지 개발 예상사업이익 RR동토지 개발사업과 관련하여 청구법인이 2017.
6.
30. 작성한 사업성 검토 수지표에는 예상사업이익이 62,470백만원으로 기재되어 있고, 그 내용은 다음과 같다. <그림> 청구법인의 RR동토지 수지표 중 발췌(생략) 아) 청구법인에 대한 행정처분 (1)
○○시는 청구법인에 대해 건설산업기본법(건설업 등록기준 자본금 미달) 위반 혐의로 2016.
8.
8. 처분사전통지(청문실시 통지)를, 2016.
9.
30. 행정처분(영업정지 5개월: 2016.10.10.～2017.3.9.) 통지를 하였다. <그림> ○○시 처분사전통지(2016.8.8.)(생략) <그림> ○○시 행정처분통지(2016.9.30.)(생략) (2) 청구법인은 △△회계법인으로부터 재무관리상태진단을 받았으며, △△회계법인은 이에 대해 2017.
4.
6. 적격의견으로 재무관리상태진단보고서(2017.
3.
9. 기준)를 발급하였다. <그림> 재무관리상태진단보고서(2017.4.6.)(생략) 자) RR동토지 매매 관련 경과 청구법인의 RR동토지 매매와 행정처분(영업정지), 재무관리상태진단, 감정평가 시기 등을 날짜 순서대로 정리하면 다음과 같다. <그림> RR동토지 매매 관련 경과(생략) 차) 사전열람 후 청구법인의 추가의견 (1) 통지관서는 청구법인의 재무관리상태진단보고서를 제시하며 RR동토지의 분양권을 매도할 때에는 재무구조가 개선되었으므로 차입금을 늘리는 데에 문제가 없었다는 입장이나, ○○시의 행정처분으로 인하여 1년 중 무려 5개월간 영업활동을 하지 못하였고, 고정비용만 부담했던 청구법인의 입장에서는 동일한 처분이 내려질 가능성을 고려하여 무리하게 차입금을 늘릴 수 없었다. (2) 특히, 건설업 등록기준에 따른 실질 자본을 판단함에 있어서는 전문가 사이에서도 이견이 종종 발생하는데, 위 보고서는 영업정지 행정처분을 벗어나기 위하여 회계법인에 의뢰하여 받은 보고서로서 큰 틀에서 청구법인에 유리한 방향으로 작성되었으므로, ○○시 실무담당자가 실질 자본의 범위를 달리 판단할 가능성을 배제할 수 없었다. 따라서 청구법인으로서는 여러모로 보수적으로 의사결정을 할 수밖에 없었다. 4)
① 청구법인이 RR동토지 분양권을 LLL㈜에게 분양받은 가액으로 양도한 것은, ⅰ) RR동토지를 298억원에 분양받아 잔금을 제외한 253억원을 무리없이 납부하였고, 2016년말 현재 청구법인의 당좌자산은 2,845억원, 미처분이익잉여금은 551억원으로 잔금 납부여력이 충분한 것으로 보이는 반면, 45억원에 불과한 잔금을 납부하지 못할 특별한 사정이 확인되지 않는 점, ⅱ) RR동토지에 대한 감정평가법인 감정가액은 청구법인의 취득가액(분양가)를 크게 상회하였을 뿐 아니라, RR동토지 개발 시에도 상당한 사업이익이 발생한 것으로 예상하고 있었음에도 이를 포기하고 RR동토지를 LLL㈜에 양도해야 할 합리적인 이유를 찾아볼 수 없는 점, ⅲ) 청구법인이 LLL㈜에 RR동토지를 매각하기로 한 시점 이전에 이미 행정처분(영업정지)이 종료되었고, 실질자본도 504억원에 달하는 것으로 확인된바, 부채비율 문제로 차입금을 늘릴 수 없어 RR동토지를 양도할 수밖에 없는 상황이었다는 청구주장은 신빙성이 없다고 보이는 점 등에 비추어 경제적 합리성이 있다고 보기 어렵다.
② 조세심판원도 ｢택지개발촉진법｣의 적용을 받는 택지 전매거래에 있어 시가는 청구법인이 쟁점토지의 분양가액인 쟁점공급가액에 사업시행을 위한 비용과 노력을 평가한 금액을 합한 것으로 보아야 하고, ｢택지개발촉진법｣에서 ‘당초 공급받은 가격 이하로만 전매하여야 한다고 규정하고 있다는 이유로 ｢법인세법｣상 부당행위계산 부인규정을 적용할 때의 시가를 ’당초 공급받은 가격‘으로만 보는 것은 전매거래시 전매하는 자가 투입한 비용과 노력의 상당액을 거래가액에서 제외하는 것이어서 오히려 ’저가거래‘에 해당한다고 볼 여지가 있다고 판단하고 있다(조심2019서0671, 2019.7.31.). (2) 따라서, 통지관서가 청구법인에 대하여 특수관계법인인 LLL㈜에게 RR동토지를 저가양도한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용한 이 건 세무조사결과통지는 달리 잘못이 없다고 판단된다. <쟁점⑥>
12.
29. ○○신탁으로부터 청구법인(23필지, 250억원)과 AAA(13필지, 50억원)이 나누어 매수하였는데, 각각의 실제 매매가액과 기준시가의 차이는 거의 없다. 청구법인은 농지 부분을 AAA이 저가에 매수한 것이 정당하다는 사유를 설명하고 있으나, ○○신탁으로부터 매수한 사례에는 부합하지 않다. <표> ○○신탁으로부터 매수 내역(생략) 4) 따라서 청구법인과 AAA이 YYY로부터 토지를 나눠 매수하면서 정한 매수가액이 경제적 합리성이 있다는 청구법인의 주장은 이유 없다.
SS리부동산을 매입하면서 특수관계인 부담액을 임의로 정해 이익을 분여하였다고 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하는 것이 부당한지 2)
가) 법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】
① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다.
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 "시가"라 한다)을 기준으로 한다. 나) 법인세법 시행령 제88조 【부당행위계산의 유형 등】
① 법 제52조제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. 다만, 제19조제19호의2 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 주식을 양도하는 경우는 제외한다. 다) 법인세법 시행령 제89조 【시가의 범위 등】
① 법 제52조제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.
② 법 제52조제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다.
1. ｢감정평가 및 감정평가사에 관한 법률｣에 따른 감정평가업자가 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등은 제외한다.
2. ｢상속세 및 증여세법｣ 제38조 ․제39조․제39조의2․제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및 ｢조세특례제한법｣ 제101조 를 준용하여 평가한 가액 3)
가) SS리부동산 매매계약 통지관서는 당초 청구법인이 2014.
10.
15. YYY로부터 SS리부동산(SS리1․2부동산)을 14,580,000,000원에 매수하기로 하고 계약금 1,458,000,000원을 수수하였으나, 2015.
7.
15. 청구법인과 AAA이 SS리1부동산, SS리2부동산으로 각각 나누어 매매하는 것으로 매매계약서를 다시 작성하였다고 하면서 해당 부동산매매계약서를 제출한 바, 그 내용은 다음과 같다. <표> SS리부동산 매매계약 내용(생략) 나) 매도인 YYY의 진술서 SS리부동산 매도인 YYY의 진술서에 따르면, YYY은 2014.
10.
15. SS리부동산을 청구법인에게 매매하기로 한 후, 청구법인의 요구에 따라 2015.
6.
15. 및 2015.
7.
15. SS리부동산을 청구법인과 AAA으로 나누어 매매하는 것으로 계약서를 재작성하였으며, 양도금액의 결정은 매수인측의 요구에 따른 것이라고 진술하였음이 확인된다. <그림> YYY의 진술서(2019.4.2.)(생략) 다) 이익분여금액 계산 통지관서는 SS리부동산 매매가액을 기준시가로 안분한 결과, 청구법인이 AAA에게 2,159,715,349원의 이익을 분여한 것으로 계산하였으며, 그 계산내역은 다음과 같다. <표> 이익분여금액 계산 내역(생략) <표> SS리부동산 매매가액 안분계산(기준시가) 내역(생략) 라) 사전열람 후 청구법인의 추가의견 농지는 개발과 처분의 불확실성, 취득 자격에 대한 제한 등으로 인하여 매수할 수 있는 자가 한정적이어서 수요자 우위의 시장이 형성되어 있는 반면, 농지 외의 토지는 이러한 문제가 없어 공급자 우위의 시장이 형성되어 있다. 4)
① 청구법인은 농지법상 제한 규정으로 인하여 AAA으로 하여금 SS리2부동산을 취득하게 하였고, 개발사업이 진행될 경우 청구법인이 AAA으로부터 재매수할 수밖에 없다고 주장하나, 청구법인과 AAA 사이에 매매가에 대한 배분 근거, 향후 재매수에 관한 약정 및 이익 분배에 관한 합의서 등을 제시한 바 없다.
② 앞서 청구법인과 AAA이 2014.12월 ○○신탁으로부터 매입한 TT리 산- 일대 토지의 경우 SS리부동산과 동일 사업부지로서 AAA은 농지부분을, 청구법인은 그 외 부분을 취득하였는데, 해당 토지의 매매가액을 기준시가로 안분 계산한 금액으로 배분하였던 사실에 비추어 청구주장이 신빙성이 있다고 보기 어렵다. (2) 따라서, 통지관서가 청구법인에 대하여 부당행위계산부인 규정을 적용한 이 건 세무조사결과통지는 달리 잘못이 없다고 판단된다. <쟁점⑦>
9.
18. 특수관계법인인 LLL㈜에게 TT리부동산을 34,510백만원에 양도하였는데, 이에 앞서 cc은행 ○○지점장은 담보대출 목적으로 mm감정평가법인에 청구법인 소유의 TT리부동산 및 AAA 소유의 12필지 등 37필지의 감정평가를 의뢰하였고, mm감정평가법인은 2017.
8. 25.을 평가기준일로 하여 평가대상 목적물의 감정가액을 40,675백만원으로 평가하였고, 이중 TT리부동산의 가액은 34,536백만원(이하 ‘당초 감정평가액’이라 한다)으로 LLL㈜에게 양도한 TT리 부동산 매매가액 34,510백만원은 해당 감정가액을 기초로 산정된 것이다. 그런데, 처분청은 임의로 2개의 감정기관에 TT리부동산에 대한 소급감정을 의뢰하여 그 감정가액의 평균액을 시가로 보고, 해당 시가가 거래가액보다 높다는 이유로 부당행위계산부인규정이 적용된다고 보아 시가와 거래가액과의 차액 3,374,487,700원을 익금에 산입하는 것으로 세무조사 결과통지를 하였다. 나) 내국법인이 특수관계인에게 부동산을 양도한 경우로서, 그 거래에서 적용된 거래가액이 ‘시가’에 미달한다면 해당 거래는 부당행위계산으로 판단될 수 있고, 그 판단 기준이 되는 부동산의 ‘시가’는 법인세법 시행령 제89조 제1항 에 따라 ‘유사 상황하에 불특정 다수인과 거래한 가격 또는 제3자간 일반적으로 거래된 가격’이 있으면 그 가액이 되며, 만약 이러한 가격이 불분명한 경우 구 법인세법 시행령 제89조 제2항 에 따라 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우에는 그 가액(제1호)과 상증세법 제61조를 준용하여 평가한 가액(제2호)을 순차적으로 적용한 가액이 ‘시가’로 인정된다. 다) 시가로 인정될 수 있는 가격 중 가장 우선적으로 적용되는 ‘매매사례가격’은 대상 부동산의 평가기준일 현재의 객관적 교환가치를 반영한 정당한 동일 또는 유사 거래 사례의 유무에 따라 그 존재 여부가 판단되므로, 납세자의 입장에서 특수관계인과의 거래 시 적용할 거래가액을 결정함에 있어 과세관청의 자의적 적용이 배제되고 시가로 볼 수 있는 매매사례가격의 유무를 쉽게 판단할 수 있으므로, 납세의무에 관한 법적 안정성과 예측가능성이 확보될 수 있다. 라) 한편, 감정평가가격의 경우 문언상 ‘부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우’를 전제하고 있는바, 위 규정상 ‘있는 경우’란 문언의 의미에 비추어 보면 납세자가 특수관계인과의 거래 또는 행위 당시를 기준으로 이미 존재하는 경우를 의미한다고 봄이 상당하므로 아래와 같은 이유를 고려하여 보면, 감정평가가격에 관한 규정을 합목적적으로 해석하더라도 엄격해석의 원칙상 감정평가가격은 납세의무자가 특수관계인과의 ‘행위 당시 있었던 감정평가법인이 감정한 가액’으로 해석함이 상당하다. (1) 감정평가가격이 납세자의 특수관계인과의 거래 또는 행위 당시가 아닌 사후에 평가된 가격까지 무차별적으로 포함된다고 볼 경우, 해당 거래가 이루어진 후 정당성을 갖추었는지 평가함에 있어 소급감정의 실시 여부에 따라 시가로 인정될 수 있는 감정평가가격의 유무가 사후적으로 결정될 수 있고, 이 경우 납세자로서는 해당 거래에서 적용된 거래가격의 시가 인정 여부 및 부당성 정도(시가와 대가와의 차이)를 거래 당시를 기준으로는 예측하는 것이 불가능하게 되어 특수관계인간 거래로 인하여 성립하는 납세의무와 관련하여 매우 불안정한 지위에 놓일 수 있다. (2) 또한, 보충적 평가액의 적용요건인 ‘제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우’ 즉 매매사례가격 및 감정평가가격에 따른 시가를 산정할 수 없는 경우가 사후적인 소급감정의 여부에 따라 결정됨에 따라, 납세자가 행위 당시 매매사례가격 및 감정평가가격이 존재하지 않아 보충적평가액을 적용하여 거래가격을 결정한 경우에도 그 거래가액의 시가 부합 여부를 알 수 없게 되어, 법적 안정성이 심각하게 침해되는 결과를 초래할 수 있다. 마) 다만, 부당행위계산부인규정의 적용 기준인 ‘시가’의 개념에 관하여 법인세법은 ‘특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격’ 즉 객관적인 교환가치를 반영한 가격으로 규정하고 있고(법인세법 제52조 제2항), 이러한 시가의 개념에 비추어 보면 납세자의 행위 당시는 없었던 사후적인 소급감정에 따른 감정평가가격이라고 하더라도 이것이 납세자의 행위 당시 거래 대상의 객관적인 교환가치를 반영하고 있는 것이라면, 합목적적해석의 관점에서 단지 소급감정이라는 이유만으로 무조건적으로 시가가 아닌 것으로 배척될 것은 아니라 할 것이고, 법적 안정성 및 납세자의 예측가능성을 심각하게 침해하지 않는 범위 내에서 제한적으로 그 적용이 가능하다고 볼 수 있을 것이다. 실제로, 통지관서가 소급감정이 정당함을 주장하기 위하여 인용한 판례 및 결정례의 사안들을 살펴보면, 쟁송과정에서 조세심판원 재조사결정에 따른 감정 등 과세관청의 주관적 자의에 이루어진 소급감정이 아니거나, 과세관청이 취득가액 계산을 위해 조세심판원 재조사결정에 따른 소급감정으로서 법적 안정성을 심각하게 침해하는 사안이 아니거나, 상속세 신고 시 ‘시가’에 관한 것으로 법인세법상 시가가 적용되는 본 사안에서 준용할 수 없는 사례임을 알 수 있다. 바) 반면, 조세심판원은 과세관청이 납세자가 특수관계인과의 거래에서 적용한 가격을 시가로 볼 수 없다는 이유로 임의적으로 감정기관에 의뢰하여 한 소급감정 가액을 시가로 보는 것은 법적 안정성 및 납세자의 예측가능성을 심각하게 침해한다는 이유로 허용할 수 없다는 입장을 일관되게 취하고 있다. 나아가, 2015.
12.
15. 자로 개정된 상증세법(2015.12.15. 법률 제13557호로 개정된 것)은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 80%에 미달하는 등 법정 사유에 해당하는 경우 과세관청은 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있도록 하고, 그 지정 기간 동안 해당 감정기관이 감정한 가액은 시가로 보지 않도록 하는 규정을 신설하여 과세관청에게 사실상 감정기관에 대한 업무감독권을 부여하였는바, 이는 과세관청이 위와 같은 권력관계에 기초하여 감정기관에게 상당한 영향력을 행사할 수 있는 개연성을 제공한다는 점에서, 과세관청이 납세자가 적용한 거래가격을 부인하고 과세를 할 목적하에 임의로 감정기관에 의뢰한 소급 감정평가가격은 과세관청의 주관적 의도가 개재될 개연성을 배제할 수 없으므로 그 시가 인정 여부는 매우 제한적으로 판단되어야 한다. 사) 따라서, 법인세법상 내국법인의 특수관계인과의 거래로 인한 소득금액 계산시 해당 거래가 부당행위계산에 해당하는지 여부에 관한 기준이 되는 ‘시가’에 포함되는 감정평가가격이란 원칙적으로는 그 거래 및 행위 당시에 존재하였던 것으로 보는 것이 타당하고, 예외적으로 소급감정에 따른 가액을 인정하더라도 조세법률주의 원칙상 소송 등 쟁송과정에서 법원 또는 결정기관의 판단에 따라 이루어진 경우 등 과세관청의 자의가 배제된 통제된 절차에 따른 것에 한하여 제한적으로 시가로 인정될 수 있다고 보아야 하므로, 과세관청이 세무조사과정에서 납세자가 적용한 가격을 부정하고 임의적으로 감정기관에 의뢰하여 산정한 것은 허용될 수 없음이 분명하다. 아) 이 사건에서, 통지관서는 당초 감정평가액을 부정하면서도 이것이 시가가 될수 없는 근거를 전혀 제시하지 않은 채 감정기관에 의뢰하여 산정한 소급감정액이 ‘시가’로 인정될 수 있다는 전제하에 이 사건 부분에 대한 세무조사결과통지를 하였다. 그러나, 부당행위계산부인규정의 적용 기준이 되는 법인세법상 ‘시가’는 납세자의 거래 당시 적용된 가격의 부당성을 판단하는 기준으로, ‘시가’로 인정되는 감정평가가격 개념의 문언 해석상 원칙적으로는 거래 또는 행위 당시 이미 존재하였던 감정가격으로 해석함이 타당하고, 설령 소급감정에 따른 가액이 인정되더라도 법적 안정성 및 납세자의 예측가능성을 침해하지 않는 범위 내에서 제한적으로 허용된다. 자) 따라서 통지관서가 당초 감정평가액이 존재하였던 상황하에서 세무조사 과정에서 특별한 근거 없이 해당 감정가격을 부정하면서 임의로 감정기관에 의뢰하여 산정한 이 사건 소급감정액은 시가로 인정될 수 없다고 할 것인바, 이와 다른 입장에 따른 세무조사결과통지는 위법하다. 2) 통지관서는 청구법인이 TT리부동산을 유상으로 양도하면서 개발비를 무상으로 양도하였음을 전제하고 있으나, 이 사건 개발비는 물리적으로 토지와 별개로 양도할 수 있는 자산이 아니므로 이와 다른 전제에서 비롯된 세무조사결과통지의 내용은 위법하다. 가) 통지관서는 개발비가 토지와 구분되는 별개의 자산임을 전제로, 청구법인이 토지는 유상으로 양도하면서 이 사건 개발비는 무상으로 양도하였다고 주장하고 있다. 나) 그러나, 이 사건 개발비는 토지의 가치에 영향을 주는 요소 중 하나에 불과할 뿐 물리적으로 토지와 별개로 양도할 수 있는 자산이 아니고, 매매계약서상 매도인은 매수인에게 토지의 소유권을 이전하여야 할 뿐만 아니라, 개발비와 관련한 모든 서류 일체를 제공하여야 하므로, 매매계약서에 따른 이전대상에는 토지 뿐만 아니라 개발비가 포함되어 있고 양도가액 역시 토지와 이 사건 개발비를 모두 감안하여 산정된 것으로 봄이 타당하다. 따라서 이와 다른 전제에서 비롯된 세무조사결과통지는 위법하다.
8.
25. 기준으로 작성된 담보제공 목적의 감정평가액을 참고하였는데, 감정가액의 합계액은 40,675,951,000원이며, 그 중 청구법인 소유 TT리부동산의 감정평가액은 34,536,612,000원이다. (3) 그런데, 청구법인의 자금팀장이 보관 중인 감정평가서 전산파일(생성일자 2017.
8. 29.)에는 감정가액이 36,662백만원으로 기재되어 위 감정평가액과 2,126백만원의 차이(6.2%)가 있었고, 최종 감정평가서의 감정평가서번호와 대상물건이 일치하였으나, 표제부가 누락된 상태의 것이었다. (4) 이 사건 부동산의 개별공시지가는 취득시점부터 꾸준히 증가하여 왔으며 조사공무원이 현지 공인중개사사무소에 출장하여 탐문한바, 2015년 시세가 현재까지 유지되고 있어 저가매매가 합리적으로 의심되는 상황이었다. (5) ｢감정평가에 관한 규칙｣ 제12조 제2항에 따르면 산정한 감정평가액은 다른 감정평가법으로도 평가하여 합리성을 검토하여야 하나, mm감정평가법인의 최종 감정평가서는 공시지가기준법과 거래사례비교법으로 평가한 감정가액 간에 7.9%(2,720백만원)의 오차가 있어 합리성이 결여되어 있다. (6) 통지관서는 이상과 같은 이유로 mm감정평가법인의 감정평가내용에 흠결이 있다고 판단하여 한국감정평가사협회로부터 추천받은 2개 감정평가법인에게 이 사건 부동산의 재감정을 의뢰하였다. 다) 조세심판원도 소급감정을 무조건 인정하지 않는 것은 아니며, 소급감정의 주체가 누구인지에 따라 시가 인정 여부가 달라지지도 않는다. (1) 조세심판원에서 소급감정을 인정하지 않는 이유는 납세자가 당초 보충적 평가방법으로 신고했던 상속․증여 취득가액을 무시하고 추후 자산을 양도할 때 소급감정을 통해 자산의 취득가액을 증액하는 행위를 방지하는 것과, 과세관청이 납세자가 당초 보충적 평가방법으로 신고한 가액을 소급감정을 통해 증액하여 납세자의 법적 안정성을 해치는 결과를 방지하려는데 있다. (2) 따라서 조세심판원에서도 당초 감정가액이 객관적·합리적으로 시가를 반영하지 못하거나 보충적 평가방법을 적용할 수 없는 경우에는 소급감정을 허용하여 왔다.
① 청구법인이 언급한 조심2009전1774(2009.
5. 28.) 심판례의 경우 청구인이 특수관계자에게 실지거래가액으로 양도소득세를 신고한데 대하여 과세관청이 청구인이 담보목적으로 감정한 가액을 시가로 평가하여 양도소득세를 과세하자, 조세심판원이 과세관청이 시가로 본 감정가액은 비교표준지가 잘못 선정되는 등 과다하게 평가되었으므로, “토지에 대한 객관적이고 합리적인 방법에 의해 감정한 가액을 재조사”하라는 결정(조심2008전512, 2008.
12. 31.)을 하였고, 과세관청이 2개의 감정기관에 재감정을 의뢰하여 한 감정가액의 평균액으로 과세한데 대하여 청구인이 소급감정의 위법성을 주장하였으나 청구인의 주장을 기각한 사례이다. 상기 조세심판 결정례의 소급감정이 조세심판원의 재조사결정에 의해 이루어진 것이기는 하나, 그 요지는 청구인의 주장과 같이 “소급감정에 있어 과세관청의 자의가 배제”을 설시하는 것이 아니라, 당초 감정가액이 합리적이지 않다면 소급감정을 통해 결정하여야 한다는 점이다.
② 조심2015부4909(2018.
3. 14.) 심판례 또한 소급감정의 주체가 누구인지에 따라 시가 반영여부를 판단한다는 점은 어디에서도 찾아 볼 수 없는 청구법인의 자의적인 해석에 불과하다. 라) 청구법인이 TT리부동산을 취득가에 비해 현저히 낮은 가액에 매각할 합리적인 이유도 찾아보기 어렵다. (1) 청구법인은 TT리부동산을 취득한 후 LLL㈜에게 명의를 이전할 때까지 아파트를 건설하기 위한 절차를 계속 진행해오고 있었다. 2014.
12. (재)○○○○과 용역대가 13억원에 지구단위계획수립용역 계약을, 2015.
1. ㈜종합건축사○○○○과 용역대가 1,250백만원에 설계용역 계약을, 2014.
3. ㈜○○○부동산중개법인과 지주작업에 관한 용역 계약을 각각 체결하여 관할관청이 지구단위계획을 확정할 수 있도록 절차를 진행하고 있었고, 2017.
7. ○○시가 제2017-1254호로 ｢도시관리계획 결정(안) 및 전략환경영향평가서 초안｣을 공고하여 주민의견을 청취하기 위한 공람․공고절차가 진행되고 있었다. (2) 청구법인은 2016년말 당좌자산이 284,447백만원, 이익잉여금이 55,147백만원에 달하는 재무상태가 건전한 법인으로 LLL㈜에 대한 대여금도 36,999백만원에 달하였고, 따라서 결손법인인 LLL㈜에게 이 사건 부동산을 급히 매각하여 자금을 조달할 이유도 없었다. (3) 또한, 청구법인의 자체 분석결과 및 pp회계법인의 'TT리 3차 사업타당성 검토'에서 이 사건 부동산을 직접 개발시 상당한 개발이익이 발생할 것으로 예상하고 있었던 점, LLL㈜는 AAA의 자녀들이 지배주주인 ㈜HHH의 손자회사이며 2016년 세무상 누적결손금이 114,404백만원으로 결손금 범위 내에서 향후 개발 이익에 대한 법인세가 과세되지 않는 점, LLL㈜는 AAA의 자녀들이 ㈜HHH을 통해 간접 지배하기 때문에 ｢상증세법｣ 제45조의5에 따른 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제에 해당할 가능성도 없는 점 등 청구법인이 저가양도를 통해 이익을 분여할 유인이 충분히 있었다. (4) 따라서 TT리부동산과 위 RR동토지 양도는 AAA의 미성년자인 두 아들이 대주주인 ㈜HHH의 자회사로서 결손법인인 LLL㈜에 세부담 없이 부를 편법 증여하기 위한 비상식적인 거래이다. 마) 청구법인 사주일가의 양도소득세, 증여세 과세 건과 관련된 과세전적부심사청구에서는 사주일가 측이 먼저 소급감정서를 제시함에 따라 소급감정가액이 시가로 인정받기도 하였던 바, 청구법인의 주장은 스스로의 행동과 모순된다. (1) 통지관서는 청구법인 세무조사와 함께 청구인 일가에 대하여 세무조사를 실시하였는데, 2016.
1.
29. 청구법인의 대표이사 AAA의 동생인 GGG이 AAA의 미성년자인 아들 DDD에게 비상장법인인 ㈜○○○의 발행주식의 100%인 1,000주를 100원에 양도․양수한 데에 대하여 ㈜○○○이 보유하던 부동산의 가치를 상증세법상 보충평가법(기준시가)를 적용하여 주식가치를 평가하고 ㈜○○○ 주식을 저가에 양도․양수하여 이익을 분여한 것으로 보아 양도소득세와 증여세를 과세하겠다고 세무조사 결과통지를 한 사실이 있다. (2) 이에 대하여 GGG과 DDD의 법정대리인인 AAA은 세무조사기간에 통지관서 모르게 의뢰하여 받은 소급감정평가서를 제시하면서 국세청에 과세전적부심사청구를 제기하였고, 부동산 가치를 재조사하여 과세표준과 세액을 결정하라는 과세전적부심사결정에 따라 통지관서가 재조사를 실시하였다. 재조사에서는 통지관서가 직접 소급감정을 의뢰하여 받은 감정평가액을 적용하여 ㈜○○○ 주식가치를 평가하여 과세표준과 세액을 결정한 바 있다. 즉, 이 사건에서는 당초의 감정가액이 존재하지 않았음에도 부동산의 가치를 합리적․객관적으로 반영하여 평가한 소급 감정가액을 시가로 보아 청구인 일가가 거래한 주식가치 평가에 적용하였던 것이다. 바) 이와 같이 당초 감정가액은 이 사건 부동산의 시가를 합리적․객관적으로 반영하지 못하였으므로, 통지관서가 한 재감정가액을 TT리부동산의 시가로 보는 데에 법적으로 아무런 문제가 없다. 2) 청구법인이 TT리부동산과 개발에 관계된 인허가서류 등 일체의 서류를 LLL㈜ 양도하면서, 그간 인허가 등에 소요된 비용은 청구하지 않은 사실이 객관적으로 확인되므로 용역을 무상제공한 것으로 보아 익금산입한 세무조사결과통지는 정당하다. 가) 청구법인은 이 사건 개발비가 토지의 가치에 영향을 주는 요소 중 하나로, 물리적으로 토지와 구분하여 양도할 수 있는 자산이 아니고, 매매계약서상 매도인은 매수인에게 소유권 뿐 아니라 모든 서류일체를 제공해야 하므로 매매계약서 상의 매매가액은 이전대상인 토지뿐 아니라 이 사건 개발비까지 포함된 것으로 보는 것이 타당하다고 주장한다. 나) 그러나, 청구법인과 LLL㈜이 매매가액을 산정할 때 참고한 mm감정평가법인의 감정가액에는 개발비를 반영한 증거는 확인되지 않았고, 통지관서가 이 사건 부동산을 재감정한 감정평가법인으로부터 개발비는 양도일까지 구체적으로 실현되지 않아 ‘감정가액에 반영될 수 없다’는 구두 회신을 받은 점 등으로 볼 때, mm감정평가법인의 감정가액이나 이 가격을 근거로 산정한 매매가액에 개발비가 반영되지 않았음을 넉넉히 추단할 수 있다. 다) 따라서, 청구법인이 지출한 개발비 상당액이 부동산 매매가액에 반영되어 있다는 청구법인의 주장은 객관적으로 입증되지 않는 주장일 뿐이므로 이를 익금산입한 세무조사결과통지는 정당하다.
소급감정 결과 TT리부동산을 특수관계법인에게 저가양도하고, 개발비도 무상양도하였다고 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하는 것이 부당한지 2)
가) 법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】
① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다.
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 "시가"라 한다)을 기준으로 한다. 나) 법인세법 시행령 제88조 【부당행위계산의 유형 등】
① 법 제52조제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. 다만, 제19조제19호의2 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 주식을 양도하는 경우는 제외한다. 다) 법인세법 시행령 제89조 【시가의 범위 등】
① 법 제52조제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.
② 법 제52조제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다.
1. ｢감정평가 및 감정평가사에 관한 법률｣에 따른 감정평가업자가 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등은 제외한다.
2. ｢상속세 및 증여세법｣ 제38조 ․제39조․제39조의2․제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및 ｢조세특례제한법｣ 제101조 를 준용하여 평가한 가액 라) 부가가치세법 제39조 【공제하지 아니하는 매입세액】
① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.
7. 면세사업등에 관련된 매입세액(면세사업등을 위한 투자에 관련된 매입세액을 포함한다)과 대통령령으로 정하는 토지에 관련된 매입세액 마) 부가가치세법 시행령 제80조 【토지에 관련된 매입세액】 법 제39조제1항제7호에서 "대통령령으로 정하는 토지에 관련된 매입세액"이란 토지의 조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 토지의 취득 및 형질변경, 공장부지 및 택지의 조성 등에 관련된 매입세액
2. 건축물이 있는 토지를 취득하여 그 건축물을 철거하고 토지만 사용하는 경우에는 철거한 건축물의 취득 및 철거 비용과 관련된 매입세액
3. 토지의 가치를 현실적으로 증가시켜 토지의 취득원가를 구성하는 비용에 관련된 매입세액 바) 감정평가에 관한 규칙 제2조【정의】 이 규칙에서 사용하는 용어의 뜻은 다음 각 호와 같다.
1. "시장가치"란 감정평가의 대상이 되는 토지등(이하 "대상물건"이라 한다)이 통상적인 시장에서 충분한 기간 동안 거래를 위하여 공개된 후 그 대상물건의 내용에 정통한 당사자 사이에 신중하고 자발적인 거래가 있을 경우 성립될 가능성이 가장 높다고 인정되는 대상물건의 가액을 말한다.
7. "거래사례비교법"이란 대상물건과 가치형성요인이 같거나 비슷한 물건의 거래사례와 비교하여 대상물건의 현황에 맞게 사정보정, 시점수정, 가치형성요인 비교 등의 과정을 거쳐 대상물건의 가액을 산정하는 감정평가방법을 말한다.
9. "공시지가기준법"이란 ｢감정평가 및 감정평가사에 관한 법률｣(이하 "법"이라 한다) 제3조제1항 본문에 따라 감정평가의 대상이 된 토지(이하 "대상토지"라 한다)와 가치형성요인이 같거나 비슷하여 유사한 이용가치를 지닌다고 인정되는 표준지(이하 "비교표준지"라 한다)의 공시지가를 기준으로 대상토지의 현황에 맞게 시점수정, 지역요인 및 개별요인 비교, 그 밖의 요인의 보정을 거쳐 대상토지의 가액을 산정하는 감정평가방법을 말한다. 사) 감정평가에 관한 규칙 제11조【감정평가방식】 감정평가업자는 다음 각 호의 감정평가방식에 따라 감정평가를 한다.
1. 원가방식: 원가법 및 적산법 등 비용성의 원리에 기초한 감정평가방식
2. 비교방식: 거래사례비교법, 임대사례비교법 등 시장성의 원리에 기초한 감정평가방식 및 공시지가기준법
3. 수익방식: 수익환원법 및 수익분석법 등 수익성의 원리에 기초한 감정평가방식 아) 감정평가에 관한 규칙 제12조【감정평가방법의 적용 및 시산가액 조정】
① 감정평가업자는 제14조부터 제26조까지의 규정에서 대상물건별로 정한 감정평가방법(이하 "주된 방법"이라 한다)을 적용하여 감정평가하여야 한다. 다만, 주된 방법을 적용하는 것이 곤란하거나 부적절한 경우에는 다른 감정평가방법을 적용할 수 있다.
② 감정평가업자는 대상물건의 감정평가액을 결정하기 위하여 제1항에 따라 어느 하나의 감정평가방법을 적용하여 산정한 가액[이하 "시산가액"이라 한다]을 제11조 각 호의 감정평가방식 중 다른 감정평가방식에 속하는 하나 이상의 감정평가방법(이 경우 공시지가기준법과 그 밖의 비교방식에 속한 감정평가방법은 서로 다른 감정평가방식에 속한 것으로 본다)으로 산출한 시산가액과 비교하여 합리성을 검토하여야 한다. 다만, 대상물건의 특성 등으로 인하여 다른 감정평가방법을 적용하는 것이 곤란하거나 불필요한 경우에는 그러하지 아니하다.
③ 감정평가업자는 제2항에 따른 검토 결과 제1항에 따라 산출한 시산가액의 합리성이 없다고 판단되는 경우에는 주된 방법 및 다른 감정평가방법으로 산출한 시산가액을 조정하여 감정평가액을 결정할 수 있다. 자) 감정평가에 관한 규칙 제14조【토지의 감정평가】
① 감정평가업자는 법 제3조제1항 본문에 따라 토지를 감정평가할 때에는 공시지가기준법을 적용하여야 한다. 3)
가) TT리부동산 매매계약 청구법인과 LLL㈜이 2017.
9.
15. 체결한 TT리부동산 매매계약서에 따르면, 청구법인은 TT리부동산을 34,510,000,000원에 매도하기로 하고, 2017.
9.
18. 계약금 3,451백만원 및 중도금 8,628백만원을, 대출승인 후 잔금 22,431백만원 지급받기로 하였음이 확인된다. 나) TT리부동산 감정평가 (1) 위 매매계약에 앞서 cc은행이 TT리부동산 등에 대해 담보 목적으로 감정의뢰한 바 있으며, 그에 대한 mm감정평가법인의 감정평가서(2017.
8.
25. 기준, 이하 “TT리부동산감정평가서1”이라 한다)에 따르면, TT리부동산의 감정가액은 34,536,612,000원으로 확인된다. <표> TT리부동산 등 감정평가 내역(생략) (2) 통지관서는 청구법인의 자금팀장이 보관 중이던 TT리부동산 등의 감정평가서 전산파일(2017.
8.
29. 생성, 이하 “TT리부동산감정평가서2”이라 한다)이라고 하면서 제출한 감정평가서상 TT리부동산의 감정가액은 36,662,945,000원이고, 표제부가 없는 것으로 확인된다. <그림> TT리부동산 감정평가서1․2 비교(1～3쪽)(생략) 다) 통지관서의 TT리부동산 감정평가 통지관서는 2019.
5.
24. 2개의 감정평가법인에 TT리부동산에 대한 재감정을 의뢰하였고, 그 결과 감정평가법인 2곳의 TT리부동산 감정가액은 각각 38,182,194,200원과 37,557,442,200원으로 확인된다. <표> TT리부동산 감정평가 내역(생략) 라) TT리부동산 감정평가액 비교 mm감정평가법인의 TT리부동산감정평가서1과 위 oo감정평가법인, nn감정평가법인의 감정평가보고서상 거래사례비교법 및 공시지가기준법에 따른 시산가액은 다음과 같다. <표> 감정가 시산가액 산출내역(생략) 마) TT리부동산 공시지가 비교 청구법인이 TT리부동산을 취득한 시점과 LLL㈜에 매각한 시점의 개별공시지가는 각각 다음과 같다. <표> TT리부동산의 개별공시지가 비교(생략) 바) TT리부동산의 장부가액 청구법인의 2017년 계정별원장상 TT리부동산의 장부가액은 50,787백만원으로 확인되고, 그 내역은 다음과 같다. <표> TT리부동산 취득가액(생략) 사) TT리부동산 등 개발 예상수익 TT리 공동주택 분양사업(TT리부동산 일원, 101,890㎡)과 관련하여 청구법인이 작성한 수지표에는 예상사업수지가 155,684백만원으로, pp회계법인이 작성한 사업타당성보고서에는 예상영업수지가 203,640백만원으로 기재되어 있으며, 그 내용은 다음과 같다. <그림> 청구법인의 TT리3차 수지표 중 발췌(생략) <그림> pp회계법인의 TT리3차 사업타당성보고서 중 발췌(생략) 아) GGG 등 과세전적부심사청구 재조사 결정에 따른 세액 재산정 (1) 조사팀이 제출한 심리자료에 따르면, 통지관서는 청구법인에 대한 세무조사 시 GGG, DDD, BBB(이하 “GGG 등”이라 한다)에 대해서도 양도소득세 및 증여세 조사를 실시하였고, GGG 등이 거래한 양도주식을 보충적 평가방법으로 평가한 주식가액과 매매가액의 차액에 대해 ｢소득세법｣ 제101조 (양도소득의 부당행위계산)를 적용하여 양도소득세 등을 과세할 예정으로 2019.
7. 세무조사결과를 통지하였다. (2) GGG 등은 이에 불복하여 2019.
8. 국세청에 과세전적부심사청구를 제기하였고, 통지관서는 국세청의 재조사 결정에 따라 양도주식 발행법인이 보유한 부동산가액에 대해 직접 소급감정을 의뢰한 후, 동 감정가액을 적용하여 세액을 재산정한 것으로 확인된다. <표> 재조사(소급감정) 결과 세액 재산정 내역(생략) 자) TT리부동산 개발비 내역 통지관서가 제출한 심리자료에 따르면, 청구법인이 TT리부동산 관련하여 지출한 개발비는 680,000,000원(매입세액 불공제 32,727,273원)으로 확인되며, 그 내역은 다음과 같다. <표> TT리부동산 관련 개발비 내역(생략) 차) 사전열람 후 청구법인의 추가의견 당초 감정가액은 제3자인 cc은행이 담보물의 가치를 평가하기 위하여 감정평가법인에게 의뢰하여 산정한 가액이므로 그 평가의 객관성이 인정되고 법령상 시가로 보지 않는 감정가액에도 해당하지 않으므로 함부로 부인할 수 없다. 4)
2.
1. 선고 2004두1834 판결, 대법원 2013.
2.
14. 선고 2012두21109 판결 등 참조). 나) 소급감정 결과 TT리부동산을 특수관계법인에게 저가양도하고, 개발비도 무상양도하였다고 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하는 것이 부당한지에 대한 판단 (1) 위 법리와 앞서 인정한 사실관계에 비추어 알 수 있는 다음과 같은 사정을 종합하여 보면 청구법인이 TT리부동산을 특수관계법인에게 저가양도하고 개발비도 무상 양도한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용한 것은 부당하다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.
① 청구법인이 LLL㈜에 양도한 TT리부동산 매매가액은 장부가액의 68% 수준에 불과할 뿐 아니라, 매매금액 산정의 기초가 된 감정평가서도 표제부가 없고 감정가액이 더 높은 또다른 감정평가서가 존재하는 등 해당 감정가액의 합리성이 결여된 것으로 보인다.
② 조세심판원도 당초 감정가액이 객관적․합리적으로 시가를 반영하지 못하거나 보충적 평가방법을 적용할 수 없는 경우에는 소급감정을 허용하고 있다(조심2009전1774, 2009.5.28. 외).
③ 청구법인의 사주일가는 이 건과 별도의 과세전적부 심사청구에서 소급감정서를 제시하였고, 그 재조사 결정에 따라 당초의 감정가액이 존재하지 않았음에도 부동산 가치를 합리적․객관적으로 반영하여 평가한 소급 감정가액을 시가로 보아 청구인이 거래한 주식가치 평가에 적용하였다.
④ TT리부동산 매매가액 산정 시 기초로 한 감정가액에는 개발비가 반영된 증거가 확인되지 않고, TT리부동산을 재감정한 감정평가법인으로부터 개발비는 양도일까지 구체적으로 실현되지 않아 감정가액에 반영될 수 없다는 구두 회신내용에 비추어 동 감정가액 또는 매매가액에는 개발비가 포함되어 있지 않은 것으로 보인다. (2) 따라서, 통지관서가 청구법인에 대하여 LLL㈜에게 TT리부동산을 저가양도하고 부동산 개발비도 무상양도한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 익금산입한 이 건 세무조사결과통지는 잘못이 있다고 판단된다.
이 건 과세전적부심사청구는 청구주장이 일부 이유 있다고 인정되므로국세기본법제81조의15 제5항 제1호 및 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.