원고가 주장하는 금원의 매출에누리 해당 여부, 매출에누리 증명 책임

주 문

1. 피고가 202x. xx. xx. 원고에 대하여 한 20xx년 제1기 및 제2기 부가가치세, 20xx 사업연도 법인세 및 농어촌특별세, 20xx 사업연도 법인세 각 부과처분 중 별지1 정당세액 비교표 ‘정당세액’ 란 기재 금액을 초과하는 부분을 모두 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다. 청 구 취 지 주문과 같다. 이 유

• 가. 원고는 201x. xx. xx. 이동통신사업자인 주식회사 A(이하 ‘A’라 한다)와 대리점 계약을 체결하고, A로부터 이동통신단말장치(이하 ‘단말기’라 한다)를 매입하여 이동통신이용자(이하 ‘이용자’라 한다)에게 판매하고 가입자를 유치하는 법인이다.
• 나. 단말기 거래구조는 아래와 같다.

1. 원고는 A에서 단말기를 외상으로 매입한 후 이용자에게 주로 할부로 단말기를 판매하고, 이용자에 대한 할부채권을 A에게 양도하여 A에 대한 같은 금액의 외상매입금 채무를 변제한다. 한편, 원고는 A로부터 가입자 유치에 대한 대가로 수수료를 수령한다.

2. 원고는 이용자에게 단말기를 판매할 때 단말기 출고가에서, ① A가 이동통신단말장치 유통구조 개선에 관한 법률(이하 ‘단말기유통법’이라 한다) 제4조 제1항 등에 따라 지원하는 공시지원금(이하 ‘공시지원금’이라 한다), ② 원고가 단말기유통법 제4조 제5항 등에 따라 공시지원금과 별도로 추가 지원하는 지원금(공시지원금의 15% 범위 내 금액, 이하 ‘추가지원금’이라 한다)뿐만 아니라, ③ 원고가 단말기유통법 제4조 제5항 에 따른 추가지원금 한도(공시지원금의 15%)를 초과하여 지원하는 지원금(이하 ‘이 사건 지원금’이라 한다)까지 차감한 금액으로 할인하여 판매하였다.

3. 원고는 A로부터 받을 수수료채권과 A에 대한 잔여외상매입금채무를 상계처리하고 남은 수수료채권을 A로부터 지급받았다.

• 다. 피고는 202x. xx. xx.부터 202x. xx. xx.까지 원고에 대한 법인세 통합조사를 실시한 결과, 단말기유통법에 규정된 단말기 구매 지원금 상한액을 근거로 계산한 매출액(xx,xxx,xxx,xxx원, 공급가액)과 원고가 신고한 매출액(xx,xxx,xxx,xxx원, 공급가액)의 차액인 x,xxx,xxx,xxx원(= ① 단말기 매출액 자체를 과소신고함으로써 발생한 매출누락액 xxx,xxx,xxx원 + ② 이 사건 지원금 관련 매출누락액 xxx,xxx,xxx원)을 매출누락 금액으로 보았다. 이에 피고는 202x. xx. xx. 위 매출누락 금액 x,xxx,xxx,xxx원은 부가가치세 과세표준에 포함되고 법인세법상 익금에 해당된다는 이유로 아래 표 기재와 같이 추가로 경정·고지하였다{이에 원고의 당초신고나 결정에서 확정된 과세표준과 세액을 포함하여 전체로서 하나의 과세표준과 세액을 결정한 것이 별지1 정당세액 비교표 ‘조사세액’ 란 기재 금액이고(대법원 2009. 5. 14. 선고 2006두17390 판결 등 참조), 그중 원고는 위 ‘② 이 사건 지원금 관련 xxx,xxx,xxx원 매출누락’으로 인한 세액만 다투므로(별지1 정당세액 비교표 ‘정당세액’ 란 기재 금액을 초과한 ‘취소세액’ 란 기재 부분), 이 부분을 통틀어 ‘이 사건 처분’이라 한다}. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 1 내지 11호증, 을 1 내지 3호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장 이 사건 지원금은 단말기유통법상 지원금 상한 규정을 위반하여 초과 지급한 지원금일지라도 그 사법상 효력을 부인할 수는 없으므로 이 사건 지원금은 매출에누리에 해당하여 부가가치세 과세표준 및 법인세법상 익금에서 제외되어야 함에도 이 사건 지원금이 매출에누리가 아니라는 전제에서 이루어진 이 사건 처분은 위법하다.
• 나. 관계 법령 별지2 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 관련 규정 및 법리 가) 법인세법 제15조 제1항 은 ‘익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 이익 또는 수입(이하 ’수익‘이라 한다)의 금액으로 한다’고 규정하고 있고, 제3항은 ‘수익의범위 및 구분 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다’고 규정하고 있다. 그 위임에 따른 구 법인세법 시행령 제11조 제1호 는 ‘한국표준산업분류에 따른 각 사업에서 생기는 사업수입금액에서 기업회계기준(제79조 각 호의 어느 하나에 해당하는 회계기준을 말한다)에 따른 매출에누리금액 및 매출할인금액을 제외한 금액’을 수익으로 규정하고 있고, 제79조 제4호는 위 규정에서 말하는 기업회계기준 중 하나로 ‘ 상법 시행령 제15조 제3호 에 따른 회계기준’을 규정하고 있다.

• 나) 또한 부가가치세법 제29조 제1항 은 ’재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다‘고 규정하고 있고, 제5항 제1호는 ‘공급가액에 포함하지 아니하는 금액’의 하나로 ‘재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아주는 금액’(이하 ‘에누리액’이라 한다)을 들고 있다. 이와 같이 재화나 용역의 공급과 관련하여 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법 등의 공급조건이 원인이 되어 통상의 공급가액에서 직접 공제․차감되는 에누리액은 그 발생시기가 재화나 용역의 공급시기 전으로 한정되지 아니하고, 그 공제․차감의 방법에도 특별한 제한이 없다. 따라서 공급자가 재화나 용역의 공급시 통상의 공급가액에서 일정액을 공제․차감한 나머지 가액만을 받는 방법뿐만 아니라, 공급가액을 전부 받은 후 그중 일정액을 반환하거나 또는 이와 유사한 방법에 의하여 발생할 수 있다(대법원 2015. 12. 23. 선고 2013두19615 판결, 대법원 2022. 11. 17. 선고 2022두33149 판결 등 참조).

2. 구체적 판단 위 인정사실 및 증거들과 을 6, 7호증의 각 기재에 의하여 알 수 있는 아래와 같은 사정에 비추어 보면, 이 사건 지원금은 매출에누리로서 법인세법 제15조 제1항, 제3항, 구 법인세법 시행령 제11조 제1호 에 따라 법인세법상 익금에서 제외되어야 하고, 에누리액으로서 부가가치세법 제29조 제5항 에 따라 부가가치세법상 공급가액에서도 제외되어야 한다. 따라서 이 사건 지원금을 부가가치세 과세표준 및 법인세법상 익금에 산입하여 원고에게 법인세 및 부가가치세를 부과한 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 한다.

• 가) 원고는 단말기를 구입하고 이동통신서비스를 개통하는 이용자들에게 공시지원금 및 추가지원금(이하 위 공시지원금과 추가지원금을 통틀어 ‘법정지원금’이라 한다) 외에도 추가로 이 사건 지원금을 지급하기로 약정하고, 이에 따라 이용자들로부터 가입신청서상 단말기 ‘할부원금’ 항목에서 직접 차감되는 방식의 거래를 하였다. 이에 따르면, 이 사건 지원금은 단말기의 공급(매출)과 관련된 조건으로서 통상의 공급가액 내지 매출액에서 직접 공제ㆍ차감되는 에누리액으로서의 성질을 갖는다고 보인다. 즉, 이 사건 지원금은 매출액을 실질적으로 감소시키는 것으로서 법인세법상 ‘매출에누리’에 해당하고, 단말기 공급가액에서 일정액을 공제한 나머지 가액을 받거나 공급가액을 전부 받은 후 그 중 일정액을 반환한 것으로서 부가가치세법상 ‘에누리액’에 해당한다.
• 나) 앞서 본 바와 같이 법인세법 제15조, 구 법인세법 시행령 제11조 제1항 은 당해 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액을 익금으로 규정하면서, 수입금액에서 매출에누리를 제외한 금액을 수익으로 규정하고 있을 뿐이고, 부가가치세법 제29조 제5항 제1호 역시 에누리액을 공급가액에 포함하지 않는다고 규정하고 있을 뿐이다. 즉, 법인세법과 부가가치세법 모두 매출에누리 내지 에누리액이 관련 법령의 규정에 어긋나지 않는 적법성을 갖출 것을 요구하고 있지 않으므로, 매출에누리 내지 에누리액의 발생에 관한 원인행위가 위법하더라도, 법인이 경제적으로 그 이익을 얻지 못한 이상 수익을 얻은 것으로 보아 익금을 구성할 수는 없고, 재화 또는 용역의 공급가액으로 수취하지 않은 금액을 수취한 것으로 보아 공급가액에 포함시킬 수도 없다.
• 다) 피고는 원고가 제출한 가입신청서들과 단말기 개통내역 엑셀표 등만으로는 이 사건 지원금이 매출에누리에 해당한다는 사실이 증명되지 않는다고 주장한다. 그러나 이 사건 지원금이 매출에누리가 아닌 부가가치세법상 공급가액 및 법인세법상 익금에 해당한다는 과세요건은 과세관청인 피고가 증명하여야 할 것인바, 피고는 단지 단말기 출고가격에서 법정지원금을 차감한 금액만큼의 매출은 발생된 것으로 보아야 한다는 전제에서 매출누락액을 산정한 것으로 보일뿐, 원고가 이용자들로부터 단말기 판매대금으로 얼마를 받았는지 입증하지 못하고 있고, 그에 관하여 조사하였다는 사정도 찾아볼 수 없다. 또한, 피고는 가입신청서에 원고가 아니라 원고의 위탁판매점이 기재된 경우에는 원고가 단말기를 공급한 것으로 볼 수 없다고 주장하나, 위탁판매를 할 때 위탁자가 직접 재화를 공급한 것으로 보게 되는데(부가가치세법 제10조 제7항 본문), 원고가 이와 달리 회계처리를 하였다고 볼 근거가 없다. 오히려 피고는 원고의 위탁판매점이 단말기를 판매한 경우의 매출도 원고의 매출임을 전제로 이 사건 처분을 한 것으로 보일 뿐이다.
• 라) 피고는, 단말기유통법의 제정 경위와 그 입법 취지에 비추어 볼 때 이 사건 지원금은 매출에누리에 해당한다고 볼 수 없다고 주장한다. 그러나 다음과 같은 사정을 감안하면, 이 사건 지원금이 단말기유통법에서 정한 한도를 초과하여 지급된 것이더라도, 그러한 사정만으로 이 사건 지원금 지급계약 자체의 사법상의 효력을 부인할 수는 없다. 피고의 위와 같은 주장도 받아들일 수 없다. (1) 단말기유통법 제4조 제1항, 제2항 본문, 제5항은 방송통신위원회가 단말기 구매 지원 상한액에 대한 기준 및 한도를 정하여 고시하도록 하고, 이동통신사업자에게 방송통신위원회가 정하여 고시한 상한액을 초과한 지원금을 지급할 수 없도록 하며, 대리점 및 판매점 역시 이동통신사업자가 위 상한액의 범위 내에서 정하여 공시한 지원금의 100분의 15의 범위 내에서만 이용자에게 지원금을 추가로 지급할 수 있도록 규정하고 있다. 방송통신위원회는 가입자 1인당 평균 예상 이익, 단말기 판매 현황, 통신업계의 경쟁 상황, 그 밖에 이용자 편익에 미치는 영향 등 시장의 현황을 살펴 지원금의 과다지급으로 인한 부작용을 최소화하면서 이용자의 권익을 저해하지 않을 수준의 지원금 기준 및 한도를 정하고 그 상한액을 조정할 수 있으므로, 단말기유통법에서 규제하는 지원금의 범위는 시장 상황과 그에 대한 정책적 판단에 따라 변동될 수 있는 것이다.

(2) 한편, 단말기유통법 제5조 제1항 은 ‘이동통신사업자, 대리점 또는 판매점은 이용자와의 이동통신서비스 이용계약을 체결할 때 이용약관과 별도로 지원금을 지급하는 조건으로 특정 요금제, 부가서비스 등의 일정기간 사용 의무를 부과하고 이를 위반 시 위약금을 부과하는 등 서비스 가입, 이용 또는 해지를 거부ㆍ배제하거나 그 행사를 제한하는 내용의 개별계약을 체결하여서는 아니 된다’고 규정하고 있고, 제2항은 ‘제1항을 위반하여 이동통신사업자, 대리점 또는 판매점이 이용자와 체결한 개별계약은 그 효력이 없다’고 규정하고 있다. 이처럼 단말기유통법 제5조 는 이동통신사업자, 대리점 또는 판매점이 이용약관과 별도로 지원금을 지급하면서 특정 요금제, 부가서비스 등의 일정기간 사용 의무를 부과하고 이를 위반 시 위약금을 부과하는 등의 개별계약을 한 경우 그러한 사용의무 및 위약금 부과 계약을 무효라고 규정하고 있을 뿐이고, 지원금 한도 제한 규정(단말기유통법 제4조 제5항)을 초과하여 지급한 지원금 지급계약을 무효로 한다고 규정하고 있지는 않다. (3) 단말기유통법 제5조 의 제정이유 역시 ‘이동통신사업자, 대리점 또는 판매점이 이용자와 지원금을 지급하는 조건으로 특정 요금제, 부가서비스 등의 일정기간 사용의무를 부과하여 이용자의 선택권을 제한하는 내용의 개별계약 체결을 제한하고, 이러한 계약의 효력을 무효화함으로써 이용자의 선택권을 보장함’이라고 기재되어 있다. 이에 비추어 보면, 단말기유통법 제5조 는 대리점 또는 판매점이 이용자에게 법정지원금을 초과하는 지원금을 지급하는 것을 방지하기 위한 규정이 아니라, 이동통신사업자, 대리점 또는 판매점이 지원금을 지급하면서 이용약관 외에 별도로 이용자의 선택권을 제한하는 약정을 체결하는 것을 방지하기 위한 것이다.

(4) 이동통신사업자, 대리점 또는 판매점이 단말기유통법 제4조 제5항 을 위반하여 초과지원금을 지급한 경우 방송통신위원회는 이동통신사업자, 대리점 또는 판매점에게 각종 제한조치를 명할 수 있고(단말기유통법 제14조 제2항), 이동통신사업자에게 과징금을 부과할 수 있으며(단말기유통법 제15조 제2항), 대리점, 판매점 등에게 과태료를 부과할 수 있다(단말기유통법 제22조 제3항 제3호). 이처럼 단말기유통법 제4조 제5항 을 위반하여 법정지원금을 초과하는 지원금을 지급하는 행위에 대해서는 단말기유통법에서 각종 제재조치를 마련하고 있으므로, 이에 따라 위와 같은 단말기유통법의 입법목적을 달성할 수 있다. 반면, 법인세법상 매출에누리의 익금 산입 제외 규정이나 부가가치세법상 에누리액의 공급가액 불포함 규정은 납세의무자가 수익하지 않은 금액이나 공급가액으로 수취하지 않은 금액을 법인세법이나 부가가치세법의 과세표준에서 제외하기 위한 규정일 뿐이므로, 단말기유통법의 입법목적을 달성하기 위해서 이 사건 지원금을 원고의 익금에 산입하거나 공급가액에 포함시켜야 한다고 볼 수는 없다.

(5) 결국 단말기유통법 제5조 가 이 사건 지원금의 지급에 관한 계약 자체를 무효로 하는 것이라고는 볼 수는 없고, 지원금을 지급하면서 이용약관에서 정한 것 외에 특정 요금제 및 부가서비스 의무사용기간, 위약금 등을 설정하여 이용자의 서비스 가입, 이용 또는 해지를 거부ㆍ배제하거나 그 행사를 제한하는 계약을 체결한 경우 그러한 계약을 무효로 하는 것이라고 보아야 한다.

원고의 이 사건 청구는 이유 있으므로 인용한다.