청구법인은 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기는 법인세법상 권리의무확정주의 및 기업회계기준이나 관행에 따라 당해 사업연도 종료일로 보아야 하며, 처분청이 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기를 예금보험공사로부터 보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도의 손금으로 보아 과세한 것은 위법하다고 주장하나, 예금보험료의 귀속시기는 예금보험공사로부터 평가 결과를 통보받은 날이 속하는 사업연도로 규정되어 있기에 청구주장은 받아들일 수 없음
청구법인은 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기는 법인세법상 권리의무확정주의 및 기업회계기준이나 관행에 따라 당해 사업연도 종료일로 보아야 하며, 처분청이 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기를 예금보험공사로부터 보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도의 손금으로 보아 과세한 것은 위법하다고 주장하나, 예금보험료의 귀속시기는 예금보험공사로부터 평가 결과를 통보받은 날이 속하는 사업연도로 규정되어 있기에 청구주장은 받아들일 수 없음
[ 세 목 ] 법인 [ 결정유형 ] 기각 [ 문서번호 ] 이의-중부청-2024-0139(2024.10.17) [ 전심번호 ] [ 제 목 ] 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기를 예금보험공사로부터 보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도의 손금으로 보아 법인세를 과세한 것은 부당하다는 청구주장의 당부 [ 요 지 ] 청구법인의 사업연도 말에 청구법인이 납부할 예금보험료의 액수가 특정되었다거나 변경의 여지가 없을 정도로 확정되었다고 볼 수 없는 점 등을 종합하면 처분청이 예금 보험료의 손금 귀속시기를 예금보험공사로부터 차등평가결과를 통보받은 날이 속하는 사업연도로 보아 과세한 처분은 잘못이 없음 [ 결정내용 ] [주 문] 이 건 이의신청은 기각합니다. [이 유] 붙임과 같습니다. [
] 법인세법 제40조
예금보험료 ”라 한다)의 손금 귀속시기를 ‘각 사업연도 종료일이 속하는 사업연도’ 가 아닌 ‘예금보험공사로부터 차등보험료율을 확정 통보받는 날이 속하는 사업연도’로 보아 쟁점예금보험료를 손금불산입하였다가 다음 사업연도에 손금산입하여 아래와 같은 내용의 세무조사결과통지를 하였다.
6.
예금자보호법 시행령에 따라 2014년 이후 납세의무가 발생하는 예금보험료는 고정된 보험료율이 아니라 부보금융회사의 경영 및 재무상황에 따라 할인 또는 할증된 보험료율(이하 “차등보험료율제”라 한다)을 적용하는 것으로 변경되었는바,
2. 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기는 법인세법상 권리의무확정주의에 따라 결산일이 속하는 사업연도이다. 가) 법인세법제40조 제1항은 익금과 손금의 귀속 사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다고 정하고 있고, 같은 법 시행령 제68조부터 제71조까지는 거래 유형별 권리의무확정주의의 적용례를 구체화하고 있으나, 예금보험료의 귀속시기가 언제인지에 관하여는 특별한 규정을 두고 있지 않다. 나) 대법원은 사업연도의 종료일에 손금이 경과기간에 대응하여 계산가능하고 의도적인 손익왜곡이 없이 합리적인 방식으로 그 금액을 추정할 수 있다면, 이를 결산 시에 손금으로 계상하는 것이 가능하다고 판시 1) 하고 있는바, 쟁점예금보험료는 예금자보호법에 따라 사업연도 종료일에 납부액을 합리적으로 산정할 수 있으므로 사업연도 종료일에 납부의무의 실현가능성이 상당히 높은 정도로 성숙‧확정된 것으로 볼 수 있다. 다) 또한 예금보험료는 청구법인이 예금자보호법에 따라 의무적으로 부담하는 준조세로 볼 수 있는바, 청구법인이 쟁점예금보험료를 결산 시 비용으로 계상한 이상 법인세법 기본통칙40-71…24에 따라 이를 결산일이 속하는 사업연도의 손금으로 보는 것이 타당하다. 3) 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기를 결산일이 속하는 사업연도로 보는 것은 수익비용대응의 원칙에도 부합한다. 가) 법인세법은 익금과 손금의 귀속시기를 판단하는 기준으로 권리의무확정 주의만을 규정하고 있으나, 이러한 규정에도 불구하고 판례는 법인 수익의 발생에 직접 관련된 비용의 귀속시기는 수익의 발생이 확정된 때가 속한 사업연도가 되는 것(대법원2001두1918, 2002.
11.
13. 판결 참조)으로 판시하여 수익의 발생에 직접적 또는 개별적으로 대응하는 비용은 권리의무확정주의에도 불구하고 그 귀속시기를 익금의 귀속시기와 일치시키는 것임을 분명히 하고 있다. 나) 상호저축은행의 핵심 수익구조는 수익발생원천인 예금 등을 조달한 후 이를 보다 높은 금리의 대출에 활용하여 수익을 얻는 것으로, 이를 위해서는 수익발생원천인 예금 등을 조달하는 것이 필수적이고, 예금보험료는 예금 등의 조달에 소요되는 비용으로서 그 예금 등을 통해 발생한 수익에 직접적으로 대응하는 비용이다. 다) 금융위원회 및 금융감독원의 지침에 따라 만들어진 “상호저축은행 대출금리 체계의 합리성 제고를 위한 모법규준(저축은행)”도 예금보험료를 상호저축은행의 수익에 직접적으로 대응되는 비용으로 보아 이를 대출 가산금리를 산정할 때 감안할 법적 비용에 포함시키고 있고, 과세관청 역시 예금보험료와 마찬가지로 위 법적 비용에 포함된 교육세의 손금 귀속시기를 교육세의 과세표준이 되는 수익 실현시기가 속하는 사업연도로 해석하고 있으며(조법124-787, 1984.
7. 27.), 금융감독원의 “저축은행 회계처리해설서”도 저축은행의 기타영업비용 중 하나로 예금보험료를 언급하고 있고, 결산공시자료 작성의 기준이 되는 “저축은행 통일경영공시기준” 에서도 원가상 항목 작성 시 예수금 이자와 예금보험료를 합산하도록 정하고 있다.
12.
22. 참조)고 판시하였다.
2. 이 경우 20XX년도분 예금보험료는 20XX년도에 다시 한번 손금산입하게 되는 결과가 발생하지만, 이는 국세기본법상 부과제척기간 제도에 따른 법적효과일 뿐이며, 청구법인이 이를 의도하거나 악용한 바도 없다.
3. 또한, 2014년 차등보험료 도입 당시 예금보험료 손금산입시기에 변동이 있는지 여부에 대하여 어떠한 논의가 이루어진 바 없고, 과세관청도 이에 대하여 분명한 입장을 밝힌 바 없으며, 2024.
6.
승소판결한 바 있음을 고려하여야 한다(서울행정법원2023구합85046).
12.
13. 판결 등 참조)고 판시하고 있다.
12. 14.)고 회신한바, 청구법인을 비롯한 부보금융회사들은 이와 같은 과세관청의 유권해석에 따라 납부의무가 확정되는 결산일에 예금보험료를 손금에 반영하였고, 차등보험료율제도가 도입된 이후에도 계속 이를 신뢰하여 같은 방식으로 회계처리 하였으므로 이는 청구법인을 비롯한 납세의무자가 비과세 관행을 수용한 것으로 볼 수 있다. 2) 즉, 청구법인에게는 쟁점예금보험료에 관한 법인세 신고‧납부의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보아야 한다.
8.
23. 판결 등 참조)고 판시하고 있다. 나) 조사청의 이 건 부과처분 전까지 청구법인이 과세관청의 비과세 관행을 존중하여 법인세를 신고‧납부하였고, 조사청은 이에 대해 확실한 견해를 제시하여 과세처분이나 납세지도를 한 사실이 없으므로 청구법인은 법인세법상 신고의무를 명시적으로 해태한 경우에 해당하지 아니한다. 다) 대법원은 법인 파산관재인의 보수에 대하여 “파산관재인의 보수가 사업소득으로 과세될 수 있는지에 대하여 세법해석상 견해의 대립이 있었고, 과세관청 역시 2015년에 이르러 비로소 부과처분을 하는 등 그에 대한 확실한 견해를 가지지 못하였던바, 원고에게 가산세까지 부과하는 것은 지나치게 가혹 하므로 원고에게 위 보수를 사업소득으로 신고‧납부하지 않은데 그 의무를 게을리하였다고 비난할 수 없는 정당한 사유가 있다”(대법원2017두36885, 2017.
7.
11. 판결 참조)고 판시한 바도 있다. 라) 상기 유사사례와 이 사건을 비교하였을 때 쟁점예금보험료의 귀속시기와 관련하여 청구법인에게 가산세까지 부과하는 것은 지나치게 가혹한 것이다.
3. 특히, 경정처분 대상 및 첫 사업연도인 2019년도에는 직전 사업연도인 2018년도분 예금보험료 상당액이 손금산입되지 아니하여 5년분 납부지연가산세가 부과되는데, 이는 지나치게 과다한 가산세 부과에 해당하므로 이를 해소할 필요가 있다.
2. 사용후핵연료 관리부담금을 쟁점예금보험료와 거의 동일한 성격의 부담금으로 간주하고 대법원이 당해 관리부담금에 대하여 통보받은 날이 손금의 귀속시기라고 명백히 판단하고 있다는 조사청의 주장에 대하여, 가) 사용후핵연료 관리부담금은 쟁점예금보험료와 거의 동일한 성격의 부담금에 해당하지 아니한다. 나) 방사성폐기물관리법제16조 제1항은 “기금에서 방사성폐기물 관리시설을 건설하는 데에 드는 비용을 충당하기 어려운 경우에는 제15조에도 불구하고 원자력발전사업자에게 부담금을 미리 납부하게 할 수 있다.”고 규정하고 있으므로, 산업통상자원부장관은 사용후핵연료가 원자로에서 인출되지 아니한 경우에도 미리 관리부담금을 부과‧징수할 수 있다. 다) 따라서 이 경우에는 사용후핵연료가 원자로에서 인출되지 아니한 상태 에서 원자력발전사업자의 관리부담금 납부의무가 성립‧확정‧실현되므로, 당해 관리부담금의 손금귀속시기는 사용후핵연료가 원자로에서 인출된 때는 기준으로 할 것이 아니라 관리부담금 고지일을 기준으로 할 수밖에 없는 것이다. (예비적 청구① 관련) 1) 20XX년도분 예금보험료 상당액을 20XX년도에 손금산입하는 것은 법인세법의 권리의무확정주의 및 세법의 근간이 되는 신고납세제도에 반할 뿐 아니라, 손금산입 시기를 납세자의 자의적인 의사에 맡기게 되는 결과를 초래하므로 인정할 수 없다는 조사청 주장에 대하여, 가) 조사청의 과세논리에 따르면 법인이 당해연도에 예금보험료로 비용계상한 경우, 동 금액은 당해연도에는 손금불산입(유보처분) 세무조정 한 후 다음연도에 동일한 금액을 손금산입(유보추인) 세무조정 하므로, 청구법인이 20XX년도에 비용으로 계상한 예금보험료는 20XX년도에 손금산입으로 세무조정 되어야 한다. 나) 결국, 청구법인이 20XX년도에 계상한 예금보험료는 다시 한번 손금산입 하는 결과가 발생하지만, 이는 부과제척기간 적용에 따른 불가피한 결과일 뿐 이지 청구법인이 의도하거나 악용한 것이 아니므로 조사청의 과세논리에 따라 청구법인이 20XX년도에 비용계상한 예금보험료 상당액을 20XX년도에 손금산입 하여야 한다. (예비적 청구② 관련)
1. 조사청의 청구법인에 대한 예금보험료 관련 과세처분에 대한 가산세 감면의 정당한 사유가 없다는 조사청 주장에 대하여,
3. 처분청(조사청) 의견
1. “청구법인이 쟁점예금보험료를 결산 시 비용으로 계상한 이상 이를 법인세 납세의무가 확정되는 사업연도의 손금으로 보는 것이 타당하다”는 취지의 주장에 대하여 가) 쟁점예금보험료는 차등보험료율을 통보받은 시점에 확정되므로 법인세법상 권리의무확정주의에 따라 위 통보받은 날이 속하는 사업연도의 손금으로 산입하여야 한다.
(1) 법인세법상 손익 귀속시기의 기준인 권리의무확정주의의 내용과 취지 (가) 법인세법제14조 제1항에서는 “내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하는 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하는 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다”고 규정하고 있고, 같은 법 제40조 제1항에서는 “내국 법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다”고 규정하고 있다. 이 규정들은 법인세법에서 손익의 귀속시기에 관하여 권리의무확정주의를 채택하고 있음을 나타낸다. 즉, 수익과 비용은 “확정” 시에 실현되는 것으로 파악하는 것이다. (나) 한편 대법원은, 법인세법이 손익의 귀속시기에 대하여 권리의무확정 주의를 채택하여 손익의 귀속시기를 명확하게 규정하고 있는 것은 납세자의 과세소득을 획일적으로 파악하여 법적안정성을 도모하고 과세의 공평을 기함과 동시에 납세자의 자의를 배제하기 위한 것임을 반복하여 판시해 왔다(대법원 2016두51511, 2017.
3.
2. 판결 등 참조). 따라서 권리의무확정주의에 따라 손금의 귀속시기를 판단하는데 있어 획일적 파악을 통한 법적안정성 도모 및 납세자의 자의 배제라는 취지에 기초하여 판단되어야 한다. (2) 권리의무확정주의에서 채무의 확정은 채무의 존재 여부의 확정뿐 아니라 금액이 특정되는 것을 뜻하므로, 사업연도 종료 이후 차등보험료율이 확정되는 시점에 예금보험료를 손금에 산입하는 것이 권리의무확정주의에 부합한다. (가) 법인세법상 권리의무확정주의에서 채무의 확정은 채무의 존재가 확정적 일 뿐 아니라 채무의 금액이 특정되어야 한다. 그런데 차등보험료율제에서 각 부보금융회사에 대한 차등보험료율은 사업연도 종료 이후 ⓐ 청구법인이 자료를 제출하고, ⓑ 예금보험공사가 차등보험료율을 산정하면, ⓒ 차등평가 위원회에서 적정성을 심의하고, ⓓ 예금보험위원회가 차등보험료율을 확정하여, ⓔ 예금보험공사가 각 부보금융회사에 차등보험료율을 통보하고, ⓕ 부보금융 회사가 이의신청하지 않으면 그때 확정된다. 이처럼 개별 부보금융회사에 대한 차등보험료율이 확정된 이후에야 각 회사의 구체적인 예금보험료의 금액이 특정되는 것이다. (나) 그러므로 사업연도 종료 이후 차등보험료율이 확정되는 시점에 쟁점예금보험료를 손금에 산입하는 것이 법인세법상 권리의무확정주의에 부합하고, 이와 다른 전제하에 사업연도 말이 쟁점예금보험료의 손금산입 시점이라는 취지의 청구법인 주장은 법인세법상 권리의무확정주의의 오해에서 비롯된 잘못된 판단이다. 나) 대법원은 쟁점예금보험료와 거의 동일한 성격의 부담금에 대하여 통보받은 날이 손금의 귀속시기라고 명백히 판단하고 있으며, 유사한 성격의 부담금에 대하여도 하급법원 및 행정해석 등에 동일한 판단들이 다수 존재한다.
(1) 대법원은 쟁점예금보험료와 유사한 성격의 사용후핵연료관리부담금에 대하여 통보받은 날이 손금의 귀속시기라고 판단하였다. (가) 대법원(2018두37823, 2018.
6. 28.)은 ‘한국원자력환경공단이 원자력발전 사업자에게 부과하는 사용후핵연료관리부담금의 귀속시기’에 대해, “원자력발전 사업자의 관리부담금 납부의무는 부과대상 사업연도의 결산일이 아닌 한국원자력 환경공단이 관리부담금을 산정하여 고지한 시점에 성숙‧확정되므로 고지일이 속하는 사업연도를 손금의 귀속시기”라고 본 원심(대구고등법원2017누6465, 2018.
2. 2.)의 판단이 적법하다고 보았다. 즉 원자력발전사업자가 비록 사용후 핵연료의 종류, 발생량, 단위발생량 소용비용 등을 관리부담금 산정의 기준이 되는 자료를 결산 시점에 모두 가지고 있다고 하더라도 한국원자력환경공단이 관리 부담금의 최종확정 권한을 보유하고 있는 한 달리 평가될 수 없다고 본 것이다. (나) 위의 사용후 핵연료관리부담금과 쟁점예금보험료의 성격 및 산정과정 등의 유사성에 비추어 살펴볼 때, 쟁점예금보험료도 통보받은 날이 손금의 귀속 시기가 되는 것이 타당하다. (다) 위 판례의 핵연료관리부담금과 쟁점예금보험료의 성격 등을 비교하여 정리하면 아래의 표와 같은데, 위 판례 사안의 핵연료관리부담금과 쟁점예금보험료는 근거 법령만을 달리할 뿐 비용의 성격 및 구체적인 비용 산정기준, 절차 등 상당 부분이 거의 동일함을 알 수 있다. 구분 사용후핵연료관리부담금 쟁점예금보험료 근거법령 방사성폐기물관리법 예금자보호법 비용의 성격 사용후핵연료의 안전한 관리를 목적 으로 원자력발전사업자에게 부과 금융회사의 파산 등 보험사고 발생시 예금자 보호를 목적으로 부보금융회사에게 부과 산정기준 사용후핵연료의 종류, 발생량, 단위발생량당 소요비용 등을 기준으로 근거 법령으로부터 위임받은 [별표2] 산식에 따라 계산 예금 등의 연평균 잔액 등을 기준으로 근거 법령으로부터 위임받은 [별표1]산식에 따라 계산 산정절차 원자력발전사업자로부터 제출받은 자료를 바탕으로 한국원자력환경공단 에서 관리부담금 확정 및 고지 부보금융회사로부터 제출받은 자료를 바탕으로 차등평가위원회 심의하여 예금보험위원회 의결로서 예금보험료 확정 및 고지 (라) 따라서 위 대법원의 판결에 비추어 보더라도, 쟁점예금보험료의 경우 에도 보험료의 정확한 금액 등 구체적인 납부의무가 확정되는 시기는 예금보험 공사가 평가모형에 따른 평가등급 및 차등보험료율을 청구법인에게 통지해 그 금액이 특정되는 시점으로 봄이 타당하다. (2) 유사한 성격의 부담금의 손금 귀속시기를 판단하는데 있어 하급심 판례 등에서는 일관되게 부담금 등을 통지받은 날이 속하는 사업연도로 판단하고 있다. 하급심 판례에서도 ‘추가 정산되어 고지된 건강보험료의 귀속시기’가 문제된 사안에서, 법원은 건강보험료는 전년도 수입을 기준으로 산정되어 당해 연도에 납부의무가 생기는 것일 뿐, 전년도 수입 발생 시 곧바로 납부의무가 생기는 것은 아니라고 보아 위 대법원의 판단과 동일하게 납부할 금액이 확정된 날이 속하는 사업연도의 필요경비로 계상한다고 판단하였다(서울행정법원2018구합55210, 2018.
8.
24. 판결 참조). 2) “쟁점예금보험료의 손금 귀속시기를 예금보험공사로부터 차등보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도로 하는 것은 국세기본법 및 법인세법상 기업회계 존중 원칙에 반한다”는 취지의 주장에 대하여 가) 권리의무확정주의에 따라 손금의 귀속시기가 확정되므로 보충적 규정인 법인세법제43조【기업회계기준과 관행의 적용】이 적용될 여지가 없다.
(1) 기업회계기준의 적용에 대해 규정하고 있는 법인세법제43조는 “내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 법인의 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산‧부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정‧타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 당해 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다.”고 명시하고 있다. (가) 한편 동 규정 관련하여 대법원은 “구 법인세법 제40조 는 제1항, 제2항 등에서 권리의무확정주의를 선언하고, 거래유형 등에 따라 익금과 손금의 구체적인 귀속시기를 규정하고 있다. (중략) 위 규정들만으로 손익의 귀속을 정하기 어려운 경우에는 법인세법상의 권리의무확정주의에 반하지 아니하는 한, 구 법인세법 제43조 에서 정하였듯이 일반적으로 공정‧타당한 회계관행으로 받아들여지는 기업회계기준에 따라 손익의 귀속을 정할 수도 있다고 해석함이 타당하며, 이러한 해석이 구 국세기본법 제20조 의 취지에도 부합한다.”고 판시한 바 있다(대법원 2014두44847, 2017.
12.
22. 판결 참조). (나) 이처럼 법인세법제43조는 권리의무확정주의 및 관련 규정에 의해 손익의 귀속을 정하기 어려운 경우에, 권리의무확정주의에 반하지 않는 것을 한계로 하여 적용될 수 있는 것으로 해석함이 타당하다.
(2) 그러나 쟁점예금보험료는 권리의무확정주의에 따라 예금보험공사가 개별 부보금융회사에게 차등보험료율을 통보한 때에 예금보험료의 금액이 특정 되 고, 이 시기가 속하는 사업연도로 손금의 귀속시기를 확정할 수 있으므로, 쟁점예금 보험료의 손금 귀속시기 판단에 법인세법제43조가 적용될 여지는 없다.
3. “사업연도 종료일을 귀속시기로 보는 것이 수익‧비용 대응의 원칙에 부합하다”는 취지의 주장에 대하여 가) 예금보험료는 사업연도말 예금 등의 잔액의 크기에 연동되어 발생하는 간접대응(또는 기간대응)되는 비용이므로 차등보험료율 통보일이 속한 사업연도를 귀속시기로 하는 것이 수익‧비용 대응의 원칙에 부합한다. (1) 비용은, 제품원가나 감가상각비와 같이 특정 수익과 직접적 또는 개별적 관련성이 있는 비용과, 판매관리비와 같이 그렇지 않은 비용으로 구분된다. 통상 전자를 직접대응, 후자를 간접대응 혹은 기간대응이라고 부르며, 넓은 의미의 수익‧비용대응의 원칙은 간접대응을 포함한다 볼 수 있지만, 일반적으로 수익‧비용대응의 원칙을 말할 때는 전자를 의미하는 것으로 이해하는 것이 통설적 지위를 가지고 있다.
• 이에 대하여 대법원도 “수익‧비용 대응 원칙에 의하면, 제품원가나 감가 상각비와 같이 특정 수익과 직접적 또는 개별적 관련이 있는 비용은 이를 수익에 종속시켜 그 수익이 귀속되는 사업연도와 동일한 사업연도의 손금에 산입되고 (직접대응), 판매비나 일반관리비와 같이 특정 수익과 직접적 또는 개별적 관련이 없는 비용은 특별한 사정이 없는 한 그 채무가 확정된 사업연도의 손금에 산입 된다(간접대응 또는 기간대응)”고 판시하여 통설과 동일한 입장이다(대전고등법원 2013누1414, 2013.
12.
5. 판결 참조). (2) 위와 같은 법리하에 이 사건을 살펴보면, 쟁점예금보험료는 사업연도말 예금 등의 잔액에 그 다음에 예금보험공사가 산정하여 통보하는 차등보험료율을 곱하여 산정되는 것으로(예금자보호법 제30조 제1항), 사업연도 말 예금 등의 잔액의 크기에 연동되어 발생한다. 즉, 쟁점예금보험료는 청구법인의 수익 실현 여부와는 상관없이 예수금(고객예금)이라는 부채가 존재하면 당연히 발생되는 비용이다. (3) 청구법인은 상호저축은행으로서 주로 대출금의 이자수익 등에서 수익이 발생한다. 즉, 예금 등으로 조달한 자금을 대여하고 받은 이자수익이 주된 수익 이므로 예금 등의 잔액의 크기에 연동되어 발생하는 예금보험료와 이자수익의 간접대응은 인정될 수 있으나, 예금보험료는 특정수익과 직접적‧개별적으로 직접대응이 된다고는 볼 수 없다. (4) 저축은행의 예수금(고객예금)은 차입부채와 함께 청구법인의 수익 창출을 위한 자금조달의 원천이 되기는 하지만 고객이 예금 또는 적금 등을 예치하면 개별 예금대로 대출 등을 실행하여 이자수익을 얻는 것이 아니라, 운용 가능한 총 자금의 범위 안에서 지급준비금, 대출 등에 사용하므로 고객이 자금을 예치하는 시점과 이를 통해 청구법인에게 수익이 발생하는 시기에는 차이가 발생할 뿐만 아니라 예수금 재원 등을 재원으로 하여 발생하는 이자수익을 개별적으로 식별하는 것은 불가능하다. (5) 이와 같이 이자수익과 예금보험료와의 연관성을 추적하는 것은 불가능 하므로 예금보험료를 수익에 직접 대응되는 비용으로는 볼 수 없다. (6) 따라서 쟁점예금보험료는 특정수익에 직접적‧개별적으로 직접대응되는 비용이 아닌 간접대응되는 비용이므로 권리의무확정주의에 따라 차등보험료를 통보일이 속한 사업연도를 귀속시기로 하는 것이 수익‧비용 대응의 원칙에 부합한다 할 것이다.
1. 청구법인은 2014년 이후 납부의무가 있는 예금보험료부터 차등보험료율 제도가 적용된 후 20XX년 X월 쟁점예금보험료에 대한 과세처분이 있기 전까지 예금보험료의 귀속시기에 대하여 별다른 과세처분이 발생하지 아니하는 등 비과세 관행이 성립하였으며, 청구법인이 차등보험료율제 시행 이전의 예규에 따라 같은 방식으로 회계처리 하는 등 비과세 관행을 수용하였으므로 법인세 신고납부 의무를 게을리한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 주장하나,
2. 대법원은 비과세 관행이 성립하려면 단순한 과세누락이 있는 것으로는 부족하고 명시적이든 묵시적이든 과세관청의 비과세 의사표시가 있어야 하며 이러한 의사표시는 과세관청이 과세대상임을 알면서도 어떠한 필요에 의해서 과세하지 않기로 태도를 정함에 따른 것이어야 한다(대법원87누475, 1987.
10. 판결 참조)고 판시하고 있는바, 3) 차등보험료율제에 의한 예금보험료 손금 귀속시기 관련하여 2019년 3월에 이미 타 저축은행에 대하여 귀속시기를 조정하는 내용의 과세처분이 있었고, 2020년 6월 예규가 생성(기준2020법령해석법인0109, 2020.
6.
10. 참조)되는 등 비과세 관행이 성립하였다고 볼 수 없다. 4) 또한, 청구법인은 예금자보호법이 개정되었음에도 불구하고 위 법 개정내용을 고려하지 않은 채 예금보험료의 손금 산입시기를 판단하였으며, 청구 법인이 제시한 예규(서면2팀-2621, 2004.
12. 14.)에도 ‘예금보험료의 납부의무가 확정되는 시점에 손금에 산입한다’고 기재되어 있는바, 이에 따르더라도 예금보험료의 납부의무가 확정된 시점은 사업연도 종료일이 아닌 익년 6월로 보아야 할 것이다.
5. 그럼에도 불구하고 청구법인은 예금자보호법이 개정된 것을 간과하고 손익 귀속시기를 잘못 판단하였으므로, 이는 법령해석에 관한 주의의무를 다하지 못한 결과인바, 납세의무를 이행하지 못한 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다.
1. 청구법인이 제시한 법인세법 집행기준 40-71…11〜13에 의하면,
2. 당초 의견서에서 조사청이 제시한 사용후핵연료 관리부담금 사례 관련 가) 청구법인은 사용후핵연료 관리부담금의 경우 방사성폐기물 관리법 제16조 제1항에서 “사용후핵연료가 원자로에서 인출되지 아니한 경우에도 원자력 발전사업자에게 부담금을 미리 납부하게 할 수 있다”로 규정한 것을 근거로 이 경우에는 관리부담금 고지일을 기준으로 할 수밖에 없으므로 쟁점예금 보험료와 성격이 동일하지 아니하다고 주장하나, 나) 위 규정은 판결문에서 귀속시기 판단 시 고려한 여러 가지 사실관계 중 하나일 뿐이며, “원자력발전사업자의 관리부담금 납부의무는 해당 분기 종료일이 아닌 한국원자력환경공단이 관리부담금을 산정하여 고지한 시점에 성숙‧확정되므로 고지일이 속하는 사업연도를 손금의 귀속시기”라는 것이 판결 요지로, 위에서 청구법인이 제시한 방사성폐기물 관리법제16조 제1항 규정의 존재 여부가 판결의 결과에 영향을 미친다고 보기는 어렵다. 다) 따라서, 청구법인의 주장은 이유 없으며 쟁점예금보험료는 차등보험료율을 통보받은 시점에 확정되므로 법인세법상 권리의무확정주의에 따라 통보받은 날이 속하는 사업연도의 손금으로 산입한 처분은 정당하다. (예비적 청구① 관련)
1. 앞서 의견서 내용과 같이, 청구법인은 일반인들과는 달리 차등보험료율 제도에 대한 전문가적 지식을 보유한 금융기관인 저축은행으로서, 2009년 예금자보호법 개정 후에도 개정 전과 같이 사업연도 종료 시 확정되지 않은 예금보험료를 손금으로 산입하여 법인세를 신고하여 왔으며, 2) 청구법인 스스로 손금으로 산입하여 법인세 부담을 감소시킨 예금보험료에 대하여 다음 사업연도에 재차 손금으로 산입해 달라는 주장은, 신고납세제도에 반하는 주장일 뿐 아니라, 손금산입 시기를 납세자의 자의적인 의사에 맡기게 되는 결과를 초래하므로 인정할 수 없다. (예비적 청구② 관련)
1. 청구법인은 원칙적으로 손금불산입과 손금산입의 차액에 대해서만 신고 불성실가산세 및 납부지연가산세가 부과되어야 함에도 20XX년에는 당해연도분 손금불산입 금액에 대하여 과도한 가산세를 부담하는 불합리한 결과가 초래되므로 가산세 감면이 이루어져야 한다고 주장하나, 2) 개정된 예금보험료 적용 대상연도인 2014 사업연도 이후 청구법인의 법인세 신고 및 조사청의 처분 경위를 살펴보면,
3. 청구법인은 20XX 사업연도부터 20XX 사업연도까지는 매 연도말에 해당 사업연도분 예금보험료를 손금으로 계상하였으나 부과제척기간 만료로 인하여 과세되지 않았으며, 4) 조사청은 청구법인이 20XX부터 20XX까지 사업연도 말에 추정하여 계상한 예금보험료를 손금불산입 유보처분 하였다가 확정통보 시기인 다음 연도에 유보잔액을 추인하는 방식으로 법인세 과세표준 및 세액을 계산하여 세무조사 결과통지를 하였다. 5) 또한, 청구법인은 20XX부터 20XX까지 사업연도에 대하여는 조사청의 과세방식과 동일하게 연도말 계상한 예금보험료를 손금불산입 하였다가 다음 연도 추인하는 방식으로 법인세 과세표준 및 세액을 신고(20XX 사업연도분은 20XX. X. X. 수정신고함)하였다.
6. 청구법인의 주장대로 익금산입과 손금산입의 차액에 대하여만 가산세가 부과되는 것은 기초 유보잔액 손금추인과 당해연도 말 미확정비용 손금불산입이 동일 연도에 이루어지는 경우에 한정되며, 7) 20XX 사업연도의 경우 이미 20XX 사업연도 말에 추정 예금보험료를 손금 계상하여 조세부담이 감소되었고, 손금불산입 세무조정이 이루어지지 않아 기초 유보잔액이 존재하지 않은 경우이므로, 20XX 사업연도 미확정비용 손금불산입에 대한 세액 증가분에 대해서만 가산세가 부과된 경우로서 가산세 계산은 정당하다.
① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.
② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 2) 법인세법 시행령 제71조 【임대료 등 기타 손익의 귀속사업연도】
⑦ 제40조제1항 및 제2항을 적용할 때 법(제43조를 제외한다)ㆍ조세특례 제한법및 이 영에서 규정한 것 외의 익금과 손금의 귀속사업연도에 관하여는 기획재정부령으로 정한다. 3) 법인세법 시행규칙 제36조 【기타 손익의 귀속사업연도】 영 제71조제7항을 적용할 때 이 규칙에서 별도로 규정한 것외의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다. 4) 법인세법 제43조 【기업회계기준과 관행의 적용】 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행(慣行)을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 그 기업회계기준 또는 관행에 따른다. 5) 법인세법 기본통칙 40-71…24【손금산입되는 조세의 손금 귀속시기】
① 법에 따라 손금으로 산입할 수 있는 조세는 국세기본법 제22조 또는 지방세기본법 제30조 제1항 각 호의 날이 속하는 사업연도의 손금으로 한다. 다만, 결산을 확정함에 있어 관련 수익이 실현되는 사업연도에 손비로 계상한 경우에는 이를 해당 사업연도의 손금으로 한다. 6) 국세기본법 제18조 【세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지】
③ 세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다. 7) 국세기본법 제20조 【기업회계의 존중】 세무공무원이 국세의 과세표준을 조사ㆍ결정할 때에는 해당 납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 기업회계의 기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 것은 존중하여야 한다. 다만, 세법에 특별한 규정이 있는 것은 그러하지 아니하다. 8) 국세기본법 제48조 【가산세 감면 등】
① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.
2. 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우
3. 그 밖에 제1호 및 제2호와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우 9) 예금자보호법 제29조 【보험관계】
① 공사와 부보금융회사 및 예금자등 사이의 보험관계는 예금자등이 부보금융회사에 대하여 예금등 채권을 가지게 된 때에 성립한다. 10) 예금자보호법 제30조 【보험료의 납부 등】
① 각 부보금융회사는 매년 예금등의 잔액(보험회사의 경우에는 보험업법 제120조에 따른 책임준비금을 고려하여 대통령령으로 정하는 금액)에 1천분의 5를 초과하지 아니하는 범위에서 대통령령으로 정하는 비율을 곱한 금액(그 금액이 10만원보다 적은 경우에는 10만원)을 연간 보험료로 공사에 내야 한다. 이 경우 부보금융회사별로 경영상황 및 재무상황, 제24조의3제2항에 따른 각 계정별 적립금액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 비율을 다르게 한다.
② 공사는 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 부보금융회사에 대해서는 위원회의 의결을 거쳐 제24조제2항제1호에 따른 출연금, 제1항 및 제3항에 따른 보험료 및 연체료의 전부 또는 일부를 감액(減額)하거나 기간을 정하여 그 납부를 유예할 수 있다.
1. 보험사고가 발생하였을 때 해당 보험사고에 관련된 부보금융회사
2. 재무상황 등에 비추어 예금등의 지급이 정지될 우려가 있는 등 정상적인 경영이 매우 곤란한 부보금융회사 ※
2.
3. 개정으로 2014년 이후 최초로 납부의무가 발생하는 보험료분부터는 고정보험료율을 기준으로 100분의10의 범위에서 결정된 보험료율(차등보험료율)을 예금보험공사로부터 납부기한(직전 사업연도 종료 후 6개월 이내)으로부터 15일 전까지 통보받아 직전 사업연도의 예금 등 평균잔액에 곱하여 산정한 예금보험료를 납부 11) 예금자보호법 제30조의3 【예금보험기금채권상환특별기여금】
① 부보금융회사는 매년 예금등의 잔액(보험회사의 경우에는 보험업법 제120조에 따른 책임준비금을 고려하여 대통령령으로 정하는 금액)에 1천분의 3을 초과하지 아니하는 범위에서 대통령령으로 정하는 비율을 곱한 금액(그 금액이 10만원보다 적은 경우에는 10만원)을 연간 특별기여금으로 공사에 내야 한다.
② 제1항에 따른 특별기여금의 납부에 관하여는 제30조제2항부터 제7항까지의 규정을 준용한다. 12) 예금자보호법 제31조 【보험금 등의 지급】
① 공사는 부보금융회사에 보험사고가 발생한 경우에는 그 부보금융회사의 예금자등의 청구에 의하여 보험금을 지급하여야 한다. 다만, 제1종 보험사고에 대해서는 제34조에 따른 보험금의 지급결정이 있어야 한다. 13) 예금자보호법 시행령 제16조 【보험료의 납부시기 등】
① 부보금융회사는 법 제30조제1항에 따라 매 사업연도 종료 후 3개월 이내에 별표 1의 산식에 따른 보험료를 공사에 납부하여야 한다. 다만, 은행의 경우에는 매 분기 종료 후 1개월 이내에 납부하여야 한다.
④ 공사는 위원회의 의결을 거쳐 제1항 내지 제3항에 따른 보험료 및 연체료의 납부절차에 관하여 필요한 사항을 정하고, 이를 인터넷 홈페이지에 공고하여야 한다. 14) 예금자보호법 시행령 제16조의2 【차등보험료율의 적용 등】
① 법 제30조제1항 후단에 따라 공사는 별표 1의 산식에 따른 보험료율(제16조의5제1항의 경우에는 그 감액된 보험료에 따라 산정한 보험료율을 말한다)을 기준으로 100분의 10의 범위에서 부보금융회사별로 위원회가 정하는 보험료율(이하 "차등보험료율"이라 한다)을 적용한다.
② 차등보험료율을 적용받는 부보금융회사는 제16조제1항에도 불구하고 매 사업연도 종료 후 6개월(은행의 경우에는 매 분기 종료 후 1개월) 이내에 차등보험료율에 따른 보험료를 공사에 납부하여야 한다.
⑤ 제1항부터 제4항까지의 규정에 따른 보험료의 납부, 차등보험료율의 산정, 이의신청 및 처리 등에 관한 구체적 절차와 방법 등에 관하여 필요한 사항은 위원회의 의결을 거쳐 공사가 정하여 인터넷 홈페이지에 공고하여야 한다. 【별표 1】보험료의 산식
1. 청구법인의 법인세 신고내역은 아래와 같다. 2) 조사청은 예금보험료의 손금 귀속시기를 예금보험공사로부터 차등보험료 율을 통보받은 날이 속하는 사업연도로 판단하여, 아래와 같이 예금보험료의 손금 귀속시기를 조정하여 법인세를 과세하였다.
3. 예금보험료 개요 가) 예금자보호법에 따라 예금보험의 적용을 받는 부보금융회사가 파산 등으로 예금자의 예금을 지급할 수 없는 경우, 예금보험공사가 부보금융회사를 대신하여 예금을 지급하는 예금보험기금의 재원 마련을 위해 부보금융회사로 부터 매년 고정보험료율에 따른 예금보험료 납부제도를 1996.
1. 1.부터 시행 하다가 예금자보호법개정으로 2014년 이후 최초로 납부의무가 발생하는 보험료분부터 차등보험료율에 따른 예금보험료 납부제도를 시행하고 있다.
• 2013년 이전까지는 예금보험료는 보험료 및 특별기여금 등의 납부에 관한 규정제6조 제1항에 따라 각 사업연도 개시일부터 종료일까지를 보험료 산정대상기간으로 하여 부보금융회사별 표준보험료율에 따라 산정되며, 부보 금융회사는 해당 예금보험료를 각 사업연도 종료 후 3개월 이내 납부하여 왔음
• 2009.
2. 3.예금자보호법개정으로 2014년 이후 최초로 납부의무가 발생하는 보험료분부터 부보금융회사별 위험정도에 따라 산정되는 차등보험료 율에 따른 예금보험료를 각 사업연도의 종료 후 6개월 이내 납부하여야 함
4. 조사청에서 제출한 청구법인의 확인서 5) 예금보험공사에서 청구법인에 각 사업연도별 차등보험료율 확정통보 내용은 아래와 같다.
12.
26. 판결 참조). 예금보험료 산정절차에 의하면, 청구법인은 부과기준이 되는 연도의 다음 해에 예금보험료 산출자료를 예금보험공사에 제출하고 예금보험공사가 이를 바탕으로 차등평가를 실시한 후 그 결과를 청구법인에 통보하게 되는 점과, 청구법인은 예금보험공사로부터 차등평가결과를 통보받은 후에야 납부할 예금보험료를 구체화할 수 있으므로 청구법인의 사업연도 말에 청구법인이 납부할 예금보험료의 액수가 특정되었다거나 변경의 여지가 없을 정도로 확정되었다고 볼 수 없는 점 등을 종합하면 처분청이 예금보험료의 손금 귀속시기를 예금보험공사로부터 차등평가결과를 통보받은 날이 속하는 사업연도로 보아 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다. 두 번째로 청구법인은 최초 과세기간의 이전 과세기간인 20XX년의 예금보험료 상당액을 20XX 사업연도의 손금으로 인정하여야 한다고 주장하나, 청구법인이 20XX 사업연도에 이미 손금으로 반영한 손금은 국세부과제척기간의 도과로 이를 그대로 유지하는 한편, 20XX 사업연도에 다시 손금으로 인식하는 것은 이중 손금을 인정하게 되는 결과를 초래하여, 조세정의와 형평의 원칙에 어긋나게 되어 현저히 부당한 것으로 보이기에 청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다. 마지막으로 청구법인은 상당기간에 걸친 비과세 관행이 성립된 것으로 보아야 하기에 국세기본법제48조에서 규정한 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있기에 신고불성실가산세 및 납부지연가산세를 감면해야 한다고 주장하나, 차등보험료율제 시행 이후 예금보험료의 손금 귀속시기와 관련하여 수년간 과세관청의 과세처분이 없었다는 이유만으로 과세관청이 비과세에 관한 묵시적 의향을 표시한 것으로 볼 수 없는 점, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고‧납세의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재로서 납세자의 고의‧과실은 고려되지 아니하는 것이며 법령의 부지 또는 오인은 그 정당한 사유에 해당한다고 볼 수 없는 점(대법원98두 16705, 1999.
9.
17. 판결 등 참조) 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
이 건 이의신청은 심리결과 청구주장이 이유가 없다고 인정되므로 국세기본법 제66조 제6항 및 같은 법 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 1) 대법원2001두7176(2003.
12. 26.), 대법원2011두1245(2013.
12. 26.), 대법원2003도14802(2004.
11. 25.), 대법원2017두68585(2018.
2. 28.) 등 참조
예금보험료 산정절차에 의하면, 청구법인은 부과기준이 되는 연도의 다음 해에 예금보험료 산출자료를 예금보험공사에 제출하고 예금보험공사가 이를 바탕으로 차등평가를 실시한 후 그 결과를 청구법인에 통보하게 되는 점, 청구법인은 예금보험공사로부터 차등평가결과를 통보받은 후에야 납부할 예금보험료를 구체화할 수 있으므로 청구법인의 사업연도 말에 청구법인이 납부할 예금보험료의 액수가 특정되었다거나 변경의 여지가 없을 정도로 확정되었다고 볼 수 없는 점 등을 종합하면 처분청이 예금보험료의 손금 귀속시기를 예금보험공사로부터 차등평가결과를 통보받은 날이 속하는 사업연도로 보아 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단됨