쟁점부동산을 임의 선정하여 생산된 쟁점감정가액을 시가로 인정 한 것은 조세법률주의에 위배된다는 주장의 당부

• 가. 청구인은 20..**. 부친 OOO 로부터 경기도 용인시 처인구 이동읍 AAA 공장건물 8,515㎡ 및 공장용지 7,674㎡, 동 소 BBB 공장 용지 25㎡, 동 소 CCC 공장용지 47.5㎡(이하 “쟁점①부동산”이라 한다)와 인접 토지인 동 소 DDD 도로 477㎡, 동 소 EEE 임야 534㎡, 동 소 FFF 구거 913㎡(이하 “쟁점

② 부동산”이라 한다) 및 동 소 GGG 임야 2,981㎡를 증여받고 20..** 쟁점부동산을 임대료 환산가액 및 기준시가로 평가하여 증여세 x,xxx,xxx,xxx 원을 신고‧납부 하였다.

• 나. OO 지방국세청(이하 “조사청”이라 한다)은 20... 부터 20... 까지 청구인에 대한 증여세 조사를 실시하였고, 2019. 2. 12. 상속세 및 증여세법 시행령 제49조의 개정으로 증여세 신고 이후에도 결정기한 내 감정평가를 통해 시가에 근접한 가액으로 평가 할 수 있게 되어 쟁점부동산에 대해 2개의 감정평가법인에 감정평가를 의뢰하였고, 청구인 역시 2개의 감정평가 법인에 감정평가를 의뢰하여 총4개의 감정가액에 대하여 재산평가심의위원회에 시가인정 심의를 의뢰하였다. 20... 재산평가심의위원회 심의 결과 4개의 감정가액 모두 시가로 인정받아 감정가 평균액 x,xxx,xxx,xxx 원(이하 “쟁점감정가액”이라 한다)을 증여재산가액으로 결정하고 과소평가액 x,xxx,xxx,xxx 원에 대한 증여세 x,xxx,xxx,xxx 원을 20... 결정‧고지(이하 “이 사건 처분”이라 한다)하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 20..**. 이 건 이의신청을 제기하였다.

• 가. (쟁점1) 쟁점부동산을 감정평가 대상으로 임의 선정하고 쟁점감정가액을 시가로 인정한 이 사건 처분은 조세법률주의에 위반된다. 1) 조사청은 쟁점부동산을 감정평가 대상으로 선정하면서, 대상 선정 기준을 공고‧고시 할 경우 조세 회피 목적에 악용되어 공정한 업무수행에 지장을 초래할 우려가 있다는 이유로 그 선정 기준을 공개하지 않고 있으며, 청구인은 쟁점부동산이 감정평가 대상이 된다는 것을 증여 전에 알 수가 없었기 때문에 보충적 평가방법으로 평가하였고, 그 정도의 세액은 납부가 가능하다고 판단하여 증여를 받은 것이고, 감정평가 대상 선정 기준을 공고‧고시 하였다면 거액의 증여세 부담을 우려하여 증여를 받지 않았을 것이다. 부친 OOO 은 쟁점②토지의 구거 및 임야와 접하고 있는 동 소 HHH 및 III (이하 “쟁점외토지”라 한다) 지상에 비주거용(근린생활시설) 건물을 신축하여 이를 청구인에게 증여 할 계획으로 20..**. 용인시의 건축 허가를 득 한 바 있는데, 조사청이 이 건 신축 부동산도 감정평가 대상으로 선정 할 것이 염려되어 건축 실행을 유보하고 있다. 2) 납세자 누구나 세금을 절세 하고자 하는 것이고 국가는 공포된 법이 정하는 바에 따라 합법적인 방법으로 강제 징수 하는 것인데, 조사청은 법률에 근거한 기준이 아니고 자의적 기준으로 감정평가 대상을 선정하고 그 선정 기준마저 공개하지 않고 예상치 못한 과다한 세금을 추가 징수하는 것은 법에 근거하지 아니한 처분으로 신의성실 원칙에 위배된다. 3) 만일 악의적인 조세 회피자가 있다면 법령, 제도 및 행정적으로 막아야 하는 것이고 선량한 납세자에게 예상치 못한 고액의 세금을 부담하게 하는 것은 부당하다.
• 나. (쟁점2) 쟁점②부동산은 쟁점①부동산의 부속토지에 해당되지 않으므로 감정평가 대상이 아니다. 국세청의 보도 자료에 의하면 쟁점②부동산은 도로, 구거 및 임야이고 고가의 부동산에 해당되지 않아 개별 토지로 보며 감정평가 대상에 해당되지 아니 한 것인데도 감정평가를 한 것은 조사청이 쟁점②부동산을 쟁점①부동산과 함께 임대하고 있다고 본 것인데, 1) 쟁점②부동산 중 도로는 쟁점①부동산의 출입 도로로 사용되 고 있지만 보도 자료에 의한 시가 평가 대상을 고가의 비주거용 부동산과 나대지로 한정하고 있는바 여기에서 비주거용 부동산이라 함은 하나의 비주거용 건물과 이에 딸린 등기상의 부속토지만을 의미한다 할 것이고 그 부속토지가 아닌 도로가 감정 평가 대상 부동산의 이용에 공하고 있다 하여도 비주거용 건물의 부속토지로서 감정평가 대상으로 인정할 것인지 그 기준이 없고, 보도 자료에서도 쟁점②부동산은 감정평가 대상에 포함되지 않는 부동산으로 보도한 바 있음에도 이를 확대해서 감정평가 대상으로 하는 것은 부당하다. 2) 조사청은 쟁점②부동산 중 도로 및 구거는 쟁점①부동산의 부속 토지와 같은 용도로 사용되고 있는 것으로 판단하고 감정평가를 하였으나, 쟁점① 부동산은 공장용 건물로 건축되었지만 OOO 이 20xx.xx.xx. 취득하기 전부터 창고용으로 사용 하던 것을 OOO 이 취득하여 보관용 창고로만 임대하여 왔고 임대함에 있어 쟁점①부동산 건물에 딸린 그 부속토지는 AAA, BBB 및 CCC 만으로 충분 하였고 만약 추가로 야적용 등으로 인접 토지가 필요 하다면 별도의 임대차 계약을 체결하였거나 쟁점①부동산 임대차계약서에 이를 명시하였을 것인데 단 한 번도 쟁점②부동산을 별도로 임대 한 일이 없다. 3) 쟁점②부동산 중 구거는 임대하고 있는 쟁점①부동산에 인접하고 있으나 구거로 주변 오염수가 흘러 냄새가 나고 보기가 좋지 않아 위생상, 미관상 임야와 함께 포장 한 것 외에 쟁점①부동산 임대와는 관계가 없는 토지이다. 4) OOO 은 동 구거와 임야를 포함하여 동 소 HHH 전 967㎡, 동 소 III 전 994㎡ 및 동 소 JJJ 전 6㎡ 총 2,594㎡를 부속토지로 하여 근린생활시설 596㎡을 신축하고자 관계기관으로부터 건축 허가를 득한바 있다. 당초에는 신축할 비주거용 건축물이 완공되면 쟁점①부동산과 함께 증여 할 계획이었는데 신축 공사가 지연되어 쟁점①부동산만 우선 증여를 받은 것이다. 만약 신축 부동산이 완공되고 증여 되었을 경우 쟁점②부동산의 구거와 임야는 조사청이 쟁점①부동산의 부속토지로 인정하고 이미 과세 하였으므로 신축 부동산에 딸린 부속 토지임에도 신축 부동산의 감정평가 대상 여부를 심사 할 때 구거 및 임야 가액만큼 제외한 금액으로 고가 여부를 판단하게 되므로 신축 부동산은 감정평가 대상에서 제외 될 수 있는 경우가 발생한다. 쟁점②부동산 중 도로 역시 쟁점①부동산의 부속 토지로만 본다면 신축 부동산과 쟁점①부동산 건물의 공동 출입구로 사용하게 되고 신축부동산 감정평가에서는 제외되므로 구거 및 임야와 같은 문제가 발생한다. 5) 감정평가 대상으로 할 비주거용 부동산이 고가이고 신고 가액과 시가와의 차액이 큰 것인지 여부를 판별 할 때 건축물과 그 건축물에 딸린 등기부등본 상의 부속토지만으로 한정하여 판정해야 그 대상의 범위가 분명하여 다툼의 여지가 없다. 따라서 인접 부동산이 감정평가 대상 토지의 활용에 일부 도움이 된다고 하여도 그 도움 정도의 측정 가액이 불분명한 상태에서 인접한 쟁점②부동산까지 확대하여 감정평가 대상으로 한 처분은 부당하다.
• 다. 결론

1. 감정평가 방법으로 쟁점부동산을 평가하는 것은 보충적 방법으로 평가하는 것보다 증여 과세가액을 크게 높이는 것이므로 감정평가 대상 기준을 정한 국세청 훈령을 국민에게 당연히 공고‧고시하여 납세자가 증여 시 예상 되는 세액을 산출하고 증여를 할 것인지 여부를 결정 할 수 있는 기회를 주어야 하며 조세를 회피 한다는 이유로 이 대상 기준을 공개하지 않고 있다가 보충적 방법으로 신고하면 감정평가 대상이 된다고 통보 한 후 감정가액으로 추가 고지하는 것은 법에 근거도 없고 과세 요건의 명확성과 예측 가능성의 원칙에도 위배되는 것이고, 2) 조사청이 감정평가 대상에 해당되지 아니함에도 부당하게 이를 감정평가 하여 과세하여도 그 대상 기준을 알 수 없어 납세자는 이에 대한 불복 등을 제기 할 수 없으며,

3. 동일한 성실의 과세물건이 있어도 조사청이 임의적으로 고가 및 저가 금액으로 분류하여 고가‧고액의 물건은 감정평가로, 저가 금액의 물건은 보충적 방법으로 평가하여 과세함으로서 보충적 방법으로 과세하여도 고가의 부동산을 상속 및 증여 받을 자는 이미 누진세율에 의거 고액의 세금이 부과되고 있는데 이에 더하여 상속 및 증여세를 증액 시키는 것은 법적 근거가 있어야 하고 부자 증세이며 과세형평의 원칙에 위배되는 것이다. 4) 보도자료에 의하면 감정평가 대상으로 고가의 비주거용 부동산과 나대지로 되어 있는바 비주거용 부동산을 감정평가 대상인지 여부를 판별할 때 비주거용 건축물과 그에 딸린 등기상 부속토지만을 포함하여 감정평가 대상으로 하여야 하며 만약 감정평가 대상 부동산과 정하고 있는 별개의 부동산이 독립적으로는 감정평가 대상이 되지 않고 있음에도 감정평가 대상의 이용에 일부 도움이 되고 있다는 이유로 감정평가 하는 것은 감정대상 기준 조차 납세자에게 알리지 않는 불분명한 규정을 자의적으로 확대 해석하여 국민의 재산권을 부당하게 침해하는 행위이다.

• 라. 청구인은 조사청의 의견에 대해 다음과 같은 항변서를 제출하였다. 1) 상속세 및 증여세 사무처리 규정 제71조(감정평가 대상 및 절차)에서 지방청장 또는 세무서장은 상속 및 증여세가 부과되는 재산에 대해 둘 이상의 감정기관에 의뢰하여 평가 할 수 있고(제1항), 국세청장은 재산의 규모‧평가실효성‧과세형평성‧사업예산 등을 감안하여 합리적인 범위 내에서 감정평가 대상에 관한 구체적 기준을 정한다고 규정하고 있으며(제2항), 지방국세청장 또는 세무서장은 국세청장이 정한 기준에 따라 감정평가 대상 부동산을 선정한다고 규정하고 있다(제3항).

• 조사청은 국세청장이 정한 대상 기준을 공고‧고시하지 않고 납세자가 보충적 방법으로 신고‧납부하였더니 이는 감정평가 대상의 부동산에 해당 되므로 감정평가하여 증여세를 납부하여야 한다고 주장하는 것은 위법 부당한 처분이다.

• 국세청 사무처리 규정에서 감정평가 대상 기준을 정할 수 있다고 상속세 및 증여세법에서 위임한 바 없고, 더욱이 대상 기준을 공개하지 않다가 감정 평가 대상으로 과세하는 것은 법을 제정‧시행하면 이를 공포하지 않고 있다가 법에 위반되므로 처벌하거나 세금을 부과하는 것과 다를 바 없는 것이므로 이는 징세권자가 납세자에 대한 신의를 저버린 처사라 할 수 있다. 2) 조사청은 쟁점②부동산은 쟁점①부동산의 진‧출입로 및 주차장으로 이용되고 있음이 확인되며 물류창고 특성상 컨테이너 대기 장소, 회전반경의 확보, 직원 주차장 등의 공간이 필수적인 점을 감안하면 쟁점②부동산은 물류 창고의 편익‧효용을 위해 사용되는 부속토지로 봄이 타당하다고 주장하나,

• 청구인은 쟁점①부동산만 임대하여 왔다. 만일 임차인이 쟁점②부동산을 추가로 사용할 일이 있다면 임대차 계약서에 그 내용을 명시하여 임대차인 간 사후 분쟁이 없도록 하는 것이 통상적인 거래이다.

• 청구인은 쟁점②부동산 중 구거 및 임야와 쟁점외토지 상에 비주거용 건축물을 신축하고자 용인시의 허가를 득한 바 있다. 조사청의 주장대로 쟁점①부동산의 부속토지와 동일하게 이를 임차인이 주차장 등 임차 목적에 사용 중에 있다면 쟁점②부동산 지상에 근린생활시설 건축물이 신축되면 쟁점①부동산 임차인이 쟁점②부동산 구거와 임야의 사용이 제한 받게 될 것인데 그렇게 되면 쟁점①부동산 임대차계약은 폐기되고 연간 5억 원 상당의 임대료 수입은 불가하게 된다.

• 청구인은 쟁점①부동산 건물 지하에 1,166.72㎡의 주차장을 설치 확보하고 있으며 쟁점①부동산 토지 3필지 7,746.5㎡에서 건물 바닥 면적 2,233.44㎡를 제외한 5,513.06㎡의 여유 면적이 있어 화물차의 상‧하차를 비롯하여 이에 종사하 는 직원들의 주차에도 아무런 지장을 받지 않으며 쟁점①②부동산을 증여받고 신고납부 함에 있어 쟁점①부동산만을 임대로 환산 방법으로 평가하였고 쟁점②부동산은 개별공시지가로 평가하여 납부한 바 있으며,

• 쟁점②부동산을 쟁점①부동산의 부속토지와 마찬가지로 상시 동일한 용도에 사용되고 있었다면 조사청의 주장이 타당하다 할 수 있으나, 확인도 되지 않는 항공사진 외에 아무런 근거도 없이 쟁점①부동산의 편익을 위해 사용되고 있다는 것에 동의할 수 없다.

• 가. (쟁점1) 쟁점부동산을 임의 선정하여 생산된 쟁점감정가액을 시가로 인정한 것은 조세법률주의에 위배된다는 주장의 당부 1) 청구인은 조사청이 감정평가 대상과 범위에 대하여 구체적으로 정함 없이 임의적으로 감정평가 대상자를 선정하여 국민의 재산권 보호와 법적 안전성을 침해하였기에 조세법률주의를 위배하고 있다고 주장하나, ｢헌법｣ 제38조와 제59조가 선언하고 있는 조세법률주의는 법률의 근거 없이는 국가가 조세를 부과‧징수할 수 없고, 국민은 조세의 납부를 요구당하지 않는다는 원칙인 바, 이러한 조세법률주의는 과세요건 법정주의와 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 초래하지 않도록 규정내용이 명확하고 일의적이어야 한다는 과세요건 명확주의를 핵심적 내용으로 한다(헌법재판소 1989.7.21. 선고 89헌마38 결정 등 참조). 한편, 상속세 및 증여세법은 상속‧증여재산의 가액에 대하여 상속개시일 또는 증여일(이하 ‘평가기준일’이라 함) 현재 시가에 의하도록 하고, 여기서 시가란 평가기준일 현재 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액을 말하며, 수용‧공매가격 및 감정가격 (이하 ‘매매등’이라함) 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함하도록 하고 있다. ｢상속세 및 증여세법｣ 제60조 제5항 에 의하면 시가로 인정될 수 있는 감정가액은 둘 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우를 말하며, ｢상속세 및 증여세법 시행령｣ 제49조 제1항 에서는 가격산정기준일과 감정 가액평가서 작성일이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 ‘평가기간’이라 함) 이내에 속하거나 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매 등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 결정기한(증여세 과세표준 신고기한부터 6개월)까지의 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정가액의 평균액을 시가로 보도록 규정하고 있다. 이와 같이 ｢상속세 및 증여세법｣ 제60조 제2항 에서는 시가의 의미와 범위를 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제49조 1항에서는 시가로 인정되는 기간을 구체화하고 있는 등 상속‧증여재산의 평가방법을 법률 및 법률의 위임을 받은 시행령을 통해 명확하게 정의하고 있다. 2) 조 사청은 상속세 및 증여세법 및 같은 법 시행령에 따라 결정기한 내 감정 평가를 실시하고 ‘평가심의위원회’를 거쳐 시가로 인정받은 감정가액으로 증여 재산을 평가하였으므로 조세법률주의에 위배되었다는 청구주장은 타당성이 없다.
• 나. (쟁점2) 쟁점②부동산은 쟁점①부동산의 부속토지에 해당하지 않아 감정평가 대상에서 제외되어야 한다는 주장의 당부

1. 청구인은 쟁점②부동산이 쟁점①부동산(물류창고)과는 사용 용도가 달라 부속토지에 해당하지 않음에도 감정평가 대상에 포함하여 과세한 이 사건 처분은 부당하다고 주장하나, 건축물의 부속토지란 건축물의 효용과 편익을 위해 사용되고 있는 토지를 말하고, 부속토지인지 여부는 필지 수나 공부상의 기재와 관계없이 토지의 이용현황에 따라 객관적으로 결정되는 것이다(대법원 1995. 11. 21. 선고 95누3312 판결).

2. 쟁 점②부동산 위성사진에 의하면 각각 쟁점①부동산의 진출입로 및 주차장으로 이용되고 있음을 확인되며, 물류창고 특성상 컨테이너의 대기 장소, 회전반경 확보 공간, 직원 주차장 등의 공간이 필수적인 것을 감안하면 쟁점②부동산은 물류창고의 편익·효용을 위해 사용되는 부속토지라고 봄이 타당하다. [쟁점②부동산의 위성사진]

3. 위와 같이 쟁점②부동산은 물류창고인 쟁점①부동산의 효용과 편익을 위해 사용되고 있는 부속토지임이 확인되며, 조사청은 감정평가를 실시하고 평가심의위원회를 거쳐 시가로 인정받은 감정가액으로 증여재산을 평가 하였는바, 사용 용도가 달라 부속토지에 해당하지 않음에도 쟁점②부동산을 감정평가 대상에 포함하여 과세한 이 사건 처분이 부당하다는 청구 주장은 타당성이 없다.

• 다. 결론 청구인이 기준시가로 신고한 쟁점부동산에 대하여 조사청이 ｢상속세 및 증여세법 시행령｣ 제49조 제1항 단서 및 제78조에 규정에 따라 법정결정기한 내의 감정가액을 평가심의위원회 심의를 거쳐 시가로 인정받은 쟁점가액을 증여재산가액으로 결정하여 증여세 과세처분 한 행위는 정당하다.

• 가. 쟁점 (쟁점1) 쟁점부동산을 임의 선정하여 생산된 쟁점감정가액을 시가로 인정한 것은 조세법률주의에 위배된다는 주장의 당부 (쟁점2) 쟁점②부동산은 쟁점①부동산의 부속토지에 해당되지 않으므로 감정평가 대상이 아니라는 주장의 당부
• 나. 관련법령 1) 상속세 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】

① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다.

⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정 가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다. 2) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 【평가의 원칙 등】

① 법 제60조제2항에서 "수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후 부터 제78조제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자 (이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무 서장이 신청하는 때에는 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

• 가. 특수관계인과의 거래 등으로 그 거래가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우

2. 해당 재산(법 제63조제1항제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다) 이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조ㆍ 제62조 ㆍ제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 "기준금액"이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 감안하여 동 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 "세무서장등"이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다.

• 가. 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 당해 재산을 평가하는 등 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액
• 나. 평가기준일 현재 당해재산의 원형대로 감정하지 아니한 경우의 당해 감정가액

② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다. <개정2014.2.21>

1. 제1항제1호의 경우에는 매매계약일

2. 제1항제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일

3. 제1항제3호의 경우에는 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액이 결정된 날

③ 제1항 각호의 가액에 2 이상의 재산가액이 포함됨으로써 각각의 재산가액이 구분되지 아니하는 경우에는 각각의 재산을 법 제61조 내지 제65조의 규정에 의하여 평가한 가액에 비례하여 안분계산하되 각각의 재산에 대하여 감정가액(동일감정기관이 동일한 시기에 감정한 각각의 감정가액을 말한다)이 있는 경우에는 감정가액에 비례하여 안분계산한다. 다만, 토지와 그 토지에 정착된 건물 기타 구축물의 가액이 구분되지 아니하는 경우에는 부가가치세법 시행령 제64조에 따라 안분계산한다.

④ 제1항을 적용할 때 기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액[법 제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세 과세표준을 신고한 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 제1항에 따른 평가기간 이내의 신고일까지의 가액을 말한다]이 있는 경우에는 해당 가액을 법 제60조제2항에 따른 시가로 본다.

⑤ 제1항을 적용할 때 제2항 각 호에 따른 날이 평가기준일 전에 해당하는 경우로서 그 날부터 평가기준일까지 해당 재산에 대한 자본적지출액이 확인되는 경우에는 그 자본적지출액을 제1항에 따른 가액에 더할 수 있다.

⑥ 법 제60조제5항 전단에서 "대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산" 이란 소득세법 제99조제1항제1호 에 따른 부동산 중 기준시가 10억원 이하의 것을 말한다.

⑦ 법 제60조제5항 후단에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 납세자가 제시한 감정기관(이하 이 조에서 "원감정기관"이라 한다)의 감정가액(이하 이 조에서 "원감정가액"이라 한다)이 세무서장등이 다른 감정기관에 의뢰하여 평가한 감정가액 (이하 이 조에서 "재감정가액"이라 한다)의 100분의 80에 미달하는 경우를 말한다.

⑧ 제7항의 사유에 해당하는 경우 세무서장등은 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 부실감정의 고의성 및 원감정가액이 재감정 가액에 미달하는 정도 등을 감안하여 1년의 범위에서 기획재정부령으로 정하는 기간 동안 원감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있다. 이 경우 그 기간은 세무서장 등이 원감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정하여 통지한 날부터 기산한다.

⑨ 세무서장 등은 제8항에 따른 평가심의위원회의 심의 전에 다음 각 호의 내용 등을 해당 감정기관에 통지하고 의견을 청취하여야 한다. 이 경우 통지를 받은 감정기관은 통지를 받은 날부터 20일 이내에 의견을 제출하여야 하며, 정당한 사유 없이 의견을 제출하지 아니한 경우에는 의견이 없는 것으로 본다.

1. 시가불인정 감정기관 지정내용 및 법적근거

2. 제1호에 대하여 의견을 제출할 수 있다는 뜻과 의견을 제출하지 아니하는 경우의 처리방법

4. 그 밖에 의견제출에 필요한 사항 3) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조의2 【평가심의위원회의 구성 등】

① 다음 각 호의 심의를 위하여 국세청과 지방국세청에 각각 평가심의위원회를 둔다.

1. 제49조제1항 각 호 외의 부분 단서에 따른 매매등의 가액의 시가인정 1의2. 제49조제8항에 따른 시가불인정 감정기관의 지정 4) 상속세 및 증여세법 시행령 제78조 【결정․경정】

① 법 제76조제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각호의 1에 의한다.

법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한부터 9개월

법 제68조의 규정에 의한 증여세과세표준 신고기한부터 6개월

5. 상속세 및 증여세 사무처리규정 제72조(감정평가 대상 및 절차)

① 지방국세청장 또는 세무서장은 상속세 및 증여세가 부과되는 재산에 대해 시행령 제49조제1항에 따라 둘 이상의 감정기관에 의뢰하여 평가할 수 있다. 다만, 비주거용 부동산 감정평가 사업의 대상은 비주거용부동산등(소득 세법 제94조 제1항제4호다목에 해당하는 부동산과다보유법인이 보유한 부동산 포함)으로 한다.

② 국세청장은 재산 규모, 평가실효성, 과세형평성, 사업예산 등을 감안하여 합리적인 범위내에서 감정평가 대상에 관한 구체적인 기준을 정한다.

③ 지방국세청장 또는 세무서장은 국세청장이 정한 기준에 따라 다음 각 호의 사항을 고려하여 감정평가 대상 부동산을 선정한다. 이 경우 국세청장은 지방국세청장 또는 세무서장의 선정내용을 검토･조정할 수 있다. 1.재산의 형태 및 이용상태 등에 대한 동일성이 유지되고 있다는 점

3. 그밖에 거래당시와 평가기준일 사이에 가격변동의 특별한 사정이 없다는 점

• 다. 사실관계

1. 청구인의 사업자등록 내역은 다음과 같다. [사업자등록 기본사항] * 청구인은 20xx.xx.xx. 부친 OOO 과 20xx.xx.xx.. 효력을 발행하는 것으로 하여 비주거용 건물 임대업에 대한 포괄사업 양도‧양수 계약을 하고 20xx.xx.xx. 사업자등록 신청을 하였다. 그 후 20xx.xx.xx. 비주거용 건물 임대업에서 창고업으로 업종을 변경하였고 20xx.xx.xx..로 개업 일자를 정정하였다.

2. 청구인의 증여세 신고 및 결정 내역은 다음과 같다. [20xx.xx.xx. 증여분 증여세 신고 및 결정] 3) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제1항 은 평가기간 경과 후에도 법정결정 기한까지 발생한 매매등 사례가액(매매사례가액, 감정평가액, 공매‧ 수용가액 등)에 대하여 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 인정 할 수 있도록

2019. 2. 12. 개정되었고 동 규정은 2019. 2. 12. 이후 상속‧증여받는 분부터 적용되는 것으로 확인된다. ※ 상속세 및 증여세법 시행령 제49조

① 항 개정내용

○ (개정내용) 신고 이후에도 납세자 및 과세관청이 감정평가를 통해 시가에 근접한 가액으로 평가할 수 있게 됨 종 전 개 정('19.2.12. 시행) 아래 기간 내 발생한 매매·감정가액 (원칙) 전·후 6개월(증여 전·후 3개월) 시가 (예외)

① 평가기간 외로서 평가기준일 전 2년 내 아래 기간 내 발생한 매매·감정가액 (원칙) 전·후 6개월(증여 전6·후3개월) 시가 (예외)① 평가기간 외로서 평가기준일 전 2년 내

② 평가기간 경과 후 법정결정기한까지 (추가) <적용례> 이 영 시행 이후 상속이 개시되거나 증여받는 분부터 적용 〇 기획재정부 재산세제과-92 (2021.1.27.) 납세자 또는 과세관청이상속세 및 증여세법제60조 제1항에 따른 평가 기준일을 가격산정기준일로 하고 감정가액 평가서 작성일을 동 시행령 제78조 제1항에 따른 법정결정기한 전까지로 하여 감정평가한 가액이 있는 경우 그 감정가액은 평가심의위원회의 심의대상에 해당하는 것입니다.

4. 조사청과 청구인은 각각 2개의 감정평가기관에 쟁점부동산에 대한 감정평가를 의뢰하였다. [감정평가서 내역]

5. 국세청 재산평가심의위원회는 쟁점감정가액이 평가기준일부터 가격산정 기준일까지 가격변동 및 이용현황의 변화가 없으므로 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제1항 제2호에 따른 감정가액에 포함된다고 20xx.xx.xx. 결정 하였다. [평가결정서]

6. 쟁점부동산의 공장건물의 건축물 현황은 다음과 같다. 구분 층별 구조 용도 면적(㎡) 주1 지1 철골철근콘크리트구조 공장(일반공장(주차장)) 1,166.72 주1 지1 철골철근콘크리트구조 공장(일반공장) 1,166.72 주1 1층 일반철골구조 공장(일반공장) 3,090.87 주1 2층 일반철골구조 공장(일반공장(창고)) 3,090.87 * 청구인은 쟁점①부동산의 건물 지하1층에 주차장이 1,166.72㎡ 있어 임대계약을 하지 않은 쟁점②부동산을 주차장 등으로 이용할 이유가 없다고 주장하고 있다. [지하1층 건물개황도 및 내부구조도(OO 감정원 작성)]

7. 청구인의 쟁점부동산에 대한 임대현황은 다음과 같다. (원) 임대사항 임대면적(㎡) 임차인 및 계약내용 층 상호 보층금 월임대료 지층, 1층, 2층 6,416.05 ㈜ OO xx,xxx,xxx xx,xxx,xxx 2층 일부 661.66 OO 건설(주) 0 x,xxx,xxx 합 계 7,077.71 xx,xxx,xxx xx,xxx,xxx [임대차계약서] 청구인과 임차인들 간 작성된 임대차계약서를 보면, ㈜ OO 은 보증금 xx,xxx,xxx 원, 월임대료 xx,xxx,xxx원 에, OO 건설(주)는 보증금 없이 월임대료 x,xxx,xxx 원에 임대하는 것으로 기재되어 있으나, 쟁점②부동산에 대한 임대내용은 없는 것으로 나타난다. [쟁점②부동산 사진(감정평가기관 촬영)] 감정평가법인은 토지 감정평가요항표에서 쟁점②부동산에 대한 이용 상황을 감정일 기준시점 현재 공업나지(부속토지)로 이용 중이라고 작성하였다. [쟁점부동산의 지적도 및 항공사진]

8. 쟁점부동산의 20xx년도 분 재산세 정기과세내역을 처인구청 세무1과에 공문요청 하였고 그 내용은 다음과 같다. 물건소재지 지목 토지형태 비고 공부 현황 도로 도로 감면(과세제외) 임야 대지 별도합산 일반건축물의 부수토지 구거 대지 별도합산 공장용지 대지 별도합산 공장용지 공장용지 분리과세 읍‧면지역의 공장용지 공장용지 공장용지 분리과세 임야 임야 종합합산

9. 국세청에서 배포한 보도참고자료는 다음과 같다. [보도참고자료(20..**. 배포)] * 청구인은 국세청에서 배포한 보도자료에 평가대상은 비주거용 부동산 및 나대지로 되어 있고 쟁점②부동산은 도로, 구거 및 임야 이므로 평가대상에 포함되지 않는다고 주장하고 있다.

• 라. 판단 【쟁점1】 청구인은 조사청이 감정평가 대상과 범위에 대하여 구체적으로 정함 없이 임의적으로 감정평가 대상자를 선정하여 국민의 재산권 보호와 법적 안정성을 침해하였기에 조세법률주의를 위배하고 있다고 주장하나, 헌법 제38조와 제59조가 선언하고 있는 조세법률주의는 법률의 근거 없이는 국가가 조세를 부과‧징수할 수 없고, 국민은 조세의 납부를 요구당하지 않는다는 원칙인 바, 이러한 조세법률주의는 과세요건 법정주의와 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 초래하지 않도록 규정내용이 명확하고 일의적이어야 한다는 과세요건 명확주의를 핵심적 내용으로 하고(헌법재판소 1989.7.21. 선고 89헌마38 결정 등 참조), 상속세 및 증여세법 제60조 제1항 은 증여세가 부과되는 재산의 가액은 증여일(평가기준일) 현재의 시가에 따른다고 규정하고 있고, 같은 조 제2항 및 같은 법 시행령 제49조 제1항은 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고, 수용가격․공매가격 및 감정가격 등 시가로 인정되는 것을 포함한다고 규정 하면서, 평가기간(증여재산의 경우 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지) 이 경과한 후부터 증여세 법정결정기한까지의 기간 중에 둘 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액을 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 납세자, 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 가액을 시가에 포함시킬 수 있다고 규정하고 있는바, 이 사건을 살펴보면, 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제1항 단서 및 같은 항 제2호에 따르면 평가기준일로부터 법정기한(상속세 과세표준 신고기한부터 9개월)까지의 기간 중 가격 변동의 특별한 사정이 없으면 감정가액의 평균액을 적용할 수 있는 점, 청구인은 쟁점부동산이 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제1항 단서가 적용되지 않는 “가격변동의 특별한 사정”이 있다는 구체적인 주장과 근거를 제시하고 있지 않은 점 등으로 볼 때, 조사 청이 평가기간이 경과한 후부터 증여세 법정결정기한까지의 기간 중에 감정평가기관으로부터 쟁점부동산에 대한 감정평가를 받아 평가심의위원회의 심의를 거쳐 결정된 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 적용한 것은 정당한 것으로 보이므로 조사청이 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 이 건 증여세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 【쟁점2】 쟁점②부동산은 쟁점①부동산의 부속토지에 해당하지 않아 감정평가 대상에서 제외되어야 한다고 주장하나, 건축물의 부속토지란 건축물의 효용과 편익을 위해 사용되고 있는 토지를 말하고, 부속토지인지 여부는 필지 수나 공부상의 기재와 관계없이 토지의 이용현황에 따라 객관적으로 결정되는 것이다(대법원 1995. 11. 21. 선고 95누3312 판결). 이 사건을 살펴보면, 쟁점부동산에 대한 지적도 및 공장배치도를 통해 쟁점②부동산은 쟁점①부동산의 공장용지와 바로 연접하여 일단의 토지를 구성하는 것으로 확인되며, 쟁점②부동산을 도로, 주차장 등으로 사용할 필요가 있다는 조사청의 주장이 설득력이 있어 보이는 점, 청구인과 임차인 간에 작성된 공장임대차계약서상 공장건물의 임대차에 대해서만 기재되어 있을 뿐 쟁점토지에 대하여 약정된 내용이 없으나 공장건물의 부속토지에 대한 내용도 함께 없는 것으로 보아, 동 계약서만으로는 쟁점②부동산을 임차하지 아니하였다고 단정할 수 없는 점, 항공사진 및 감정평가기관에서 촬영한 사진에 의하면, 쟁점②부동산은 공장부속토지로 사실상 사용된 것으로 보이므로 조사청이 쟁점②부동산을 부속토지로 보아 감정가액으로 증여재산을 평가한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 이의신청은 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 및 같은 법 제66조 제6항의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.